納稅會(huì)計(jì)與稅收籌劃（第二版）課件：稅收籌劃的基礎(chǔ)和方法

稅收籌劃的基礎(chǔ)和方法主要內(nèi)容7.1稅收籌劃的概念7.1稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.3稅收籌劃的種類(lèi)7.4稅收籌劃的原則7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題7.6稅收籌劃的方法7.1稅收籌劃的概念7.1.1稅收籌劃的概念幾種頗具代表性的觀點(diǎn)：荷蘭國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局編寫(xiě)的《國(guó)際稅收詞典》對(duì)稅收籌劃是這樣描述的:稅收籌劃是指納稅人通過(guò)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或?qū)€(gè)人事務(wù)活動(dòng)的安排,以達(dá)到繳納最低稅收之目的。7.1稅收籌劃的概念7.1.1稅收籌劃的概念幾種頗具代表性的觀點(diǎn)：印度稅務(wù)專(zhuān)家N.J.雅薩斯威在《個(gè)人投資和稅收籌劃》一書(shū)中認(rèn)為,稅收籌劃是納稅人通過(guò)財(cái)務(wù)活動(dòng)的安排,以充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠,從而獲得最大的稅收利益。7.1稅收籌劃的概念7.1.1稅收籌劃的概念幾種頗具代表性的觀點(diǎn)：美國(guó)南加利福尼亞州立大學(xué)W.B.梅格斯博士在與他人合著的、已出版多版的《會(huì)計(jì)學(xué)》中對(duì)稅收籌劃做了如下闡述:人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),使之繳納可能最低的稅收。他們使用的方法可被稱(chēng)為稅收籌劃……少納稅和遞延繳納稅收是稅收籌劃的目標(biāo)所在。另外,他還說(shuō),在納稅發(fā)生之前,有系統(tǒng)地對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)或投資行為做出事先安排,以達(dá)到盡量少繳所得稅,這個(gè)過(guò)程就是稅收籌劃。稅收籌劃主要是選擇企業(yè)的組織形式和資本結(jié)構(gòu)、投資采用租用還是購(gòu)入的方式以及交易的時(shí)間等。7.1稅收籌劃的概念7.1.1稅收籌劃的概念本書(shū)認(rèn)為：

稅收籌劃是指在納稅行為發(fā)生之前,在稅法允許的范圍內(nèi),通過(guò)對(duì)納稅主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出事先安排,以達(dá)到少繳稅和遞延繳納稅收的一系列謀劃活動(dòng)。7.1稅收籌劃的概念7.1.2稅收籌劃的特點(diǎn)②事先性①合法性③風(fēng)險(xiǎn)性7.1稅收籌劃的概念7.1.2稅收籌劃的特點(diǎn)7.1.2.1

合法性稅收籌劃的合法性是指稅收籌劃必須在稅收法律許可的范圍內(nèi)。這里的合法性具有兩層含義:一是遵守稅法;二是不違反稅法。任何違反法律規(guī)定、逃避納稅責(zé)任的行為都不屬于稅收籌劃的范圍。在有多種納稅方案可供選擇時(shí),納稅人做出采用較低稅負(fù)方案的決策是納稅人的正當(dāng)權(quán)利。用道德的名義要求納稅人選擇高稅負(fù),不是稅收法律的本義。7.1稅收籌劃的概念7.1.2稅收籌劃的特點(diǎn)7.1.2.2

事先性稅收籌劃的事先性是指稅收籌劃是在納稅義務(wù)發(fā)生之前對(duì)涉稅事項(xiàng)所做的規(guī)劃和安排。在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中,納稅義務(wù)通常具有滯后性。企業(yè)在交易行為發(fā)生之后才產(chǎn)生貨物和勞務(wù)稅納稅義務(wù),在收益實(shí)現(xiàn)或分配之后才產(chǎn)生所得稅納稅義務(wù),在財(cái)產(chǎn)取得之后才產(chǎn)生財(cái)產(chǎn)稅納稅義務(wù)等,這就為納稅人在納稅義務(wù)發(fā)生之前進(jìn)行事先籌劃提供了可能性。如果納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生,納稅人再通過(guò)種種手段減少應(yīng)納稅款,則被認(rèn)定是違法行為。7.1稅收籌劃的概念7.1.2稅收籌劃的特點(diǎn)7.1.2.3

風(fēng)險(xiǎn)性由于稅收籌劃是在納稅義務(wù)發(fā)生之前進(jìn)行的,這就使未來(lái)的結(jié)果帶有一定的不確定性:有可能由于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化,納稅人的經(jīng)營(yíng)行為未取得預(yù)期的效果;也有可能是由于國(guó)家稅收政策的調(diào)整,使得本來(lái)的最優(yōu)方案變成次優(yōu)方案。另外,納稅人在籌劃時(shí)由于對(duì)稅收政策理解不透(稅法在某些條款上的模糊性)等而面臨違法及納稅調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)等。7.1稅收籌劃的概念7.1.3稅收籌劃與避稅的區(qū)別1.避稅的定義避稅是納稅人在熟知法律及其規(guī)章制度的基礎(chǔ)上,在不觸犯稅收法律的前提下,通過(guò)對(duì)籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)等一系列涉稅行為的安排,達(dá)到規(guī)避或減輕稅負(fù)的活動(dòng)。避稅的最大特點(diǎn)是非違法性,它包括利用合法手段,如各種特定稅收條款或稅法中缺乏的某些條款(即稅法漏洞),而引起的應(yīng)稅義務(wù)的減少。7.1稅收籌劃的概念7.1.3稅收籌劃與避稅的區(qū)別1.避稅的定義順?lè)ㄒ庾R(shí)逆法意識(shí)也稱(chēng)積極性避稅,是順應(yīng)稅法的立法意圖,它不會(huì)影響或削弱稅法的法律地位,也不會(huì)影響或削弱稅收的職能作用。例如,納稅人利用稅收的起征點(diǎn)避稅或設(shè)立高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)適用低稅率以規(guī)避高稅率等。再如,在對(duì)煙酒實(shí)行高稅率政策的背景下,納稅人通過(guò)減少煙酒的消費(fèi)量以達(dá)到少納稅的目的,這是一種順?lè)ㄒ庾R(shí)的避稅行為,與國(guó)家的稅收政策導(dǎo)向一致。也稱(chēng)消極性避稅,是與稅法的立法意圖相違背的,甚至是利用稅法漏洞進(jìn)行的規(guī)避稅負(fù)行為。例如,納稅人通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)手段把高稅率子公司的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅率子公司的行為等。從法律角度分析,避稅分為順?lè)ㄒ庾R(shí)避稅和逆法意識(shí)避稅兩種類(lèi)型。7.1稅收籌劃的概念7.1.3稅收籌劃與避稅的區(qū)別2.稅收籌劃與避稅的區(qū)別

稅收籌劃所做的籌劃行為與國(guó)家稅法的立法意圖是一致的,它充分利用國(guó)家的各種稅收優(yōu)惠政策以及不同涉稅行為的稅法規(guī)定,通過(guò)事先的籌劃安排,以達(dá)到減輕稅負(fù)之目的。由于稅收籌劃以遵守稅法規(guī)定為前提,故具有合法性;由于稅收籌劃多以選擇最優(yōu)方案的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化,故又具有合理性。因此,順?lè)ㄒ庾R(shí)的避稅行為也屬于稅收籌劃的范圍。除此之外,大量的避稅行為則是納稅人利用稅法規(guī)定的疏忽、漏洞,采取一定的技術(shù)手段,設(shè)法使其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或經(jīng)濟(jì)行為繞過(guò)或避過(guò)法律政策的納稅規(guī)定,達(dá)到少納稅甚至不納稅的目的。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素1.各國(guó)稅收制度的不同為國(guó)際稅收籌劃提供了空間。由于各國(guó)的自然資源稟賦不同,所以它們的生產(chǎn)力發(fā)展水平差異較大,不同國(guó)家必將采取不同的稅收政策。各國(guó)之間稅收制度的差異主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素1.各國(guó)稅收制度的不同為國(guó)際稅收籌劃提供了空間。由于各國(guó)的自然資源稟賦不同,所以它們的生產(chǎn)力發(fā)展水平差異較大,不同國(guó)家必將采取不同的稅收政策。各國(guó)之間稅收制度的差異主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:從世界各國(guó)來(lái)看,每個(gè)國(guó)家開(kāi)征的稅收種類(lèi)不盡相同,并且各個(gè)稅種在整個(gè)稅收體系中所處的地位也相差很遠(yuǎn)。例如,有的國(guó)家開(kāi)征了遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅,并且稅率很高,而有的國(guó)家卻沒(méi)有開(kāi)征;有的國(guó)家是以所得稅為主體,尤其是個(gè)人所得稅在整個(gè)稅收收入中所占的比重很大,而有的國(guó)家是以貨物和勞務(wù)稅為主體,個(gè)人所得稅在該國(guó)的稅收收入中只是很小的一部分。納稅人可以利用這個(gè)差異,把某種涉稅活動(dòng)安排在沒(méi)有對(duì)此行為征稅或者稅率較低的國(guó)家或地區(qū),以避開(kāi)此類(lèi)涉稅行為所產(chǎn)生的納稅義務(wù)。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素1.各國(guó)稅收制度的不同為國(guó)際稅收籌劃提供了空間。由于各國(guó)的自然資源稟賦不同,所以它們的生產(chǎn)力發(fā)展水平差異較大,不同國(guó)家必將采取不同的稅收政策。各國(guó)之間稅收制度的差異主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:一般來(lái)說(shuō),稅基包括三種情況:對(duì)收入課稅的稅基為純收入或總收入;對(duì)財(cái)產(chǎn)課稅的稅基為財(cái)產(chǎn)的實(shí)物量或價(jià)值量;對(duì)商品與勞務(wù)課稅的稅基是商品貨物和勞務(wù)額或非商品貨物和勞務(wù)額。例如,許多國(guó)家都開(kāi)征了增值稅,但在增值稅稅基的規(guī)定上,各國(guó)卻不盡相同。有的國(guó)家實(shí)行消費(fèi)型增值稅,與生產(chǎn)、銷(xiāo)售產(chǎn)品有關(guān)的一切購(gòu)進(jìn)都允許抵扣,而有的國(guó)家則實(shí)行生產(chǎn)型增值稅,購(gòu)入的與生產(chǎn)、銷(xiāo)售產(chǎn)品有關(guān)的原材料、輔助材料、低值易耗品、動(dòng)力等可以抵扣,而購(gòu)入的固定資產(chǎn)等則不允許抵扣。納稅人在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),可以選擇稅基較窄的國(guó)家,以趨輕避重、降低稅收負(fù)擔(dān)。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素1.各國(guó)稅收制度的不同為國(guó)際稅收籌劃提供了空間。由于各國(guó)的自然資源稟賦不同,所以它們的生產(chǎn)力發(fā)展水平差異較大,不同國(guó)家必將采取不同的稅收政策。各國(guó)之間稅收制度的差異主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:稅率是稅收制度中的核心要素。在實(shí)行相同稅種的國(guó)家,由于各國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同以及各國(guó)所追求的政策目標(biāo)不一致,使得各國(guó)之間的稅率也存在很大的差異。稅率低的國(guó)家或地區(qū)自然成為納稅人進(jìn)行投資活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的首選之地。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素1.各國(guó)稅收制度的不同為國(guó)際稅收籌劃提供了空間。由于各國(guó)的自然資源稟賦不同,所以它們的生產(chǎn)力發(fā)展水平差異較大,不同國(guó)家必將采取不同的稅收政策。各國(guó)之間稅收制度的差異主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:為吸引更多的國(guó)外資金和先進(jìn)技術(shù),各國(guó)競(jìng)相采取了大量的稅收優(yōu)惠政策和措施,有的國(guó)家采取了直接減免稅政策,有的國(guó)家給予了一定程度的稅前扣除等,這些稅收優(yōu)惠政策在廣度、深度以及優(yōu)惠方法上存在很大的差別。各種稅收優(yōu)惠政策的直接后果是導(dǎo)致實(shí)際稅率大大低于名義稅率,并使納稅人的實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)大大降低。納稅人可以根據(jù)各國(guó)稅收優(yōu)惠政策的不同,選擇最有利的國(guó)家或地區(qū)進(jìn)行投資。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素2.各國(guó)稅收制度的彈性為納稅人的稅收籌劃提供了空間。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是復(fù)雜多變的,納稅人的經(jīng)營(yíng)方式也是多種多樣的。就某一國(guó)家來(lái)說(shuō),其稅收制度不可能包羅萬(wàn)象,也不可能根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化及時(shí)進(jìn)行調(diào)整(稅收政策需要保持相對(duì)的穩(wěn)定性),這就要求稅收政策具有一定的彈性,以應(yīng)對(duì)復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),而這種彈性卻給納稅人的稅收籌劃提供了可能。

第一,納稅人身份的可轉(zhuǎn)換性。任何一種稅都要對(duì)其納稅人給予法律界定,比如根據(jù)我國(guó)稅法的有關(guān)規(guī)定,增值稅的納稅人是在我國(guó)境內(nèi)銷(xiāo)售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人,營(yíng)業(yè)稅的納稅人是在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人。納稅人如何通過(guò)事先籌劃,使自己避免成為某種稅的納稅人或設(shè)法使自己符合低稅負(fù)稅種的納稅人,就可以降低應(yīng)繳稅款。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素2.各國(guó)稅收制度的彈性為納稅人的稅收籌劃提供了空間。

第二,計(jì)稅依據(jù)金額上的可調(diào)整性。稅額的計(jì)算關(guān)鍵取決于兩個(gè)因素:一是課稅對(duì)象金額;二是適用稅率。納稅人在既定稅率的前提下,計(jì)稅依據(jù)越小,應(yīng)納稅額也就越少。稅法對(duì)不同稅種的計(jì)稅依據(jù)都做了嚴(yán)格的規(guī)定,但由于稅種的性質(zhì)不同,各稅種計(jì)稅依據(jù)的計(jì)算復(fù)雜程度也不盡相同,越是計(jì)算復(fù)雜的稅種,其計(jì)稅依據(jù)的調(diào)整空間也越大。一般來(lái)說(shuō),所得稅的計(jì)稅依據(jù)——應(yīng)納稅所得額的計(jì)算比較復(fù)雜,企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的每一個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)影響到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額,因此納稅人可以采取多種有利于節(jié)稅的收入、成本及費(fèi)用計(jì)算方法,以達(dá)到節(jié)約稅款或遞延納稅的籌劃目標(biāo)。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素2.各國(guó)稅收制度的彈性為納稅人的稅收籌劃提供了空間。

第二,計(jì)稅依據(jù)金額上的可調(diào)整性。中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法中華人民共和國(guó)主席令[2007]第63號(hào)第十三條

在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷(xiāo)的，準(zhǔn)予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；（二）租入固定資產(chǎn)的改建支出；

（三）固定資產(chǎn)的大修理支出；（四）其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。法規(guī)鏈接7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素2.各國(guó)稅收制度的彈性為納稅人的稅收籌劃提供了空間。

第二,計(jì)稅依據(jù)金額上的可調(diào)整性。中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中華人民共和國(guó)主席令[2007]第512號(hào)第六十八條企業(yè)所得稅法第十三條第(三)項(xiàng)所稱(chēng)固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出：

(一)修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上；

(二)修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上。企業(yè)所得稅法第十三條第(三)項(xiàng)規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷(xiāo)。法規(guī)鏈接7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素2.各國(guó)稅收制度的彈性為納稅人的稅收籌劃提供了空間。第三,稅率上的差異性。稅收規(guī)則廣泛影響著納稅人的行為決策,是因?yàn)樗鼈兛梢杂绊懶袨榛顒?dòng)的稅后收益率。稅收籌劃是一種節(jié)稅活動(dòng),因?yàn)槎愂栈I劃的費(fèi)用可以稅前扣除,所以納稅人的邊際稅率越高,稅收籌劃的收益也就越高。因此,稅率的高低直接決定了應(yīng)納稅額的大小。當(dāng)計(jì)稅依據(jù)一定時(shí),稅率越高,稅額就越多。稅率的形式有比例稅率、累進(jìn)稅率和定額稅率。一般來(lái)說(shuō),累進(jìn)稅率特別是全額累進(jìn)稅率對(duì)納稅人進(jìn)行稅收籌劃的吸引力較大。納稅人可以通過(guò)事先安排,盡量使自己的涉稅行為適用低稅率,以取得節(jié)稅效果。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.1稅收制度因素2.各國(guó)稅收制度的彈性為納稅人的稅收籌劃提供了空間。第四,稅收優(yōu)惠。稅收作為宏觀調(diào)控的主要手段之一,通常被政府用來(lái)鼓勵(lì)(甚至是刺激)納稅人從事有利于公共利益的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。稅收鼓勵(lì)反映了政府意圖,它是通過(guò)政策導(dǎo)向影響人們的生產(chǎn)與消費(fèi)偏好來(lái)實(shí)現(xiàn)的,所以也是國(guó)家調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿。常見(jiàn)的例子包括給予下列機(jī)構(gòu)或活動(dòng)的稅收優(yōu)惠,如慈善機(jī)構(gòu)、教育機(jī)構(gòu)、與能源相關(guān)的投資、研究與開(kāi)發(fā)活動(dòng)、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、出口活動(dòng)及退休金等。為實(shí)現(xiàn)社會(huì)目標(biāo)而對(duì)各種行為實(shí)施的不同稅收政策必然會(huì)刺激社會(huì)個(gè)體進(jìn)行稅收籌劃活動(dòng)。稅收優(yōu)惠的范圍越廣、差別越大、方式越多、內(nèi)容越豐富,則納稅人稅收籌劃的活動(dòng)空間也就越廣闊,節(jié)稅的潛力也就越大。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.2國(guó)家間稅收管轄權(quán)的差別稅收管轄權(quán)是國(guó)家管轄權(quán)的派生物,是主權(quán)國(guó)家在征稅方面擁有的權(quán)利。國(guó)際公認(rèn)的稅收管轄權(quán)大致可分為兩大類(lèi):

一是根據(jù)屬地原則確立的收入來(lái)源地稅收管轄權(quán),亦稱(chēng)地域管轄權(quán)。其基本含義是,收入來(lái)源國(guó)有權(quán)對(duì)任何國(guó)家的居民或公民取得的來(lái)源于該國(guó)領(lǐng)域內(nèi)的所得課稅。也就是說(shuō),一國(guó)對(duì)非本國(guó)居民或公民有權(quán)對(duì)其來(lái)源于境內(nèi)的所得課稅,但不能對(duì)其來(lái)源于境外的所得課稅。二是根據(jù)屬人原則確立的居民(公民)稅收管轄權(quán)。其基本含義是,國(guó)家有權(quán)對(duì)居住在其境內(nèi)的所有居民或具有該國(guó)國(guó)籍的公民取得的來(lái)源于世界范圍的所得課稅。也就是說(shuō),一國(guó)有權(quán)對(duì)其管轄的居民或公民行使稅收管轄權(quán),而不論該國(guó)居民所從事的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否發(fā)生在本國(guó)領(lǐng)域,或該國(guó)公民是否居住在境內(nèi),對(duì)居民或公民來(lái)源于世界范圍的所得均有課稅的權(quán)利。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.2國(guó)家間稅收管轄權(quán)的差別每個(gè)國(guó)家由于國(guó)體或政體不同,導(dǎo)致其管理國(guó)家的方式和方法有所不同,反映在稅收的管理上,各國(guó)對(duì)稅收管轄權(quán)的規(guī)定往往也不相同。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.3自我利益驅(qū)動(dòng)機(jī)制在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì),企業(yè)和個(gè)人作為“理性經(jīng)濟(jì)人”,必然追求自我利益最大化?，F(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)是企業(yè)價(jià)值或股東財(cái)富最大化,要實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo),企業(yè)不僅要受內(nèi)部管理決策的制約,還要受外部環(huán)境的影響。外部環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部管理決策難以改變的,但企業(yè)的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)可以主動(dòng)適應(yīng)其要求及變化。

企業(yè)經(jīng)營(yíng)者在其財(cái)務(wù)管理中,可以根據(jù)稅收法規(guī)的規(guī)定,通過(guò)對(duì)企業(yè)籌資、投資、經(jīng)營(yíng)和股利分配等財(cái)務(wù)活動(dòng)的安排,使企業(yè)避開(kāi)某些特定條款,盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者也可以利用國(guó)家的稅收優(yōu)惠等特殊政策,從而最大限度地爭(zhēng)取稅收利益等,以實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后利益最大化這一目標(biāo)。7.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因7.2.4貨幣所具有的時(shí)間價(jià)值貨幣的時(shí)間價(jià)值是在沒(méi)有風(fēng)險(xiǎn)和沒(méi)有通貨膨脹條件下的社會(huì)平均資金利潤(rùn)率。由于存在競(jìng)爭(zhēng),市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中各部門(mén)投資的利潤(rùn)率趨于平均化,每個(gè)企業(yè)在投資某個(gè)項(xiàng)目時(shí),至少要取得社會(huì)的平均利潤(rùn)率。正是由于貨幣的時(shí)間價(jià)值,使納稅人產(chǎn)生了遞延納稅的需求。在實(shí)際工作中,稅收籌劃的事項(xiàng)涉及的年度往往不止一年,目前獲得5萬(wàn)元的稅收利益與5年后獲得5萬(wàn)元的稅收利益,其價(jià)值是不相同的。7.3稅收籌劃的種類(lèi)7.3.1按節(jié)稅原理進(jìn)行分類(lèi)直接或間接使納稅絕對(duì)總額減少直接減少某一個(gè)納稅人稅收絕對(duì)額稅收絕對(duì)額沒(méi)有減少，但間接減少了其他關(guān)聯(lián)納稅人的稅收絕對(duì)額一定時(shí)期的納稅絕對(duì)總額沒(méi)有減少，但因各個(gè)納稅期稅額的變化而使稅收總額的相對(duì)額（即現(xiàn)值減少）。7.3稅收籌劃的種類(lèi)7.3.1按節(jié)稅原理進(jìn)行分類(lèi)案例7-3假如企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊既可以采用直線折舊法,也可以采用加速折舊法。在不同的折舊方式下,企業(yè)的年度折舊費(fèi)用不同,進(jìn)而影響到各年度的利潤(rùn)額以及各年度的所得稅稅額。需要注意的是,這一影響只是年度之間的分布不同,影響的只是相對(duì)額,但從整個(gè)固定資產(chǎn)折舊期來(lái)看,并不影響費(fèi)用、利潤(rùn)及所得稅絕對(duì)總額。兩種不同折舊方法下的年度折舊費(fèi)用、利潤(rùn)及所得稅情況見(jiàn)下表(假定不考慮折舊情況下的利潤(rùn)額均為每年300萬(wàn)元,所得稅在年末繳納)。折舊方法年度折舊費(fèi)用利潤(rùn)額稅率所得稅貼現(xiàn)率所得稅現(xiàn)值直線折舊110020025%5010%45.4521002005047.3231002005037.57合計(jì)

300600

150

124.34加速折舊115015025%37.510%34.0921002005047.3235025062.546.96合計(jì)

300600

150

122.37相對(duì)節(jié)稅1.97萬(wàn)元7.3稅收籌劃的種類(lèi)7.3.2按籌劃區(qū)域進(jìn)行分類(lèi)國(guó)內(nèi)企業(yè)在本范圍內(nèi)，通過(guò)投資、生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)等的安排，以降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)跨國(guó)納稅人利用各國(guó)之間的稅收差異，對(duì)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所做的稅收籌劃安排7.3稅收籌劃的種類(lèi)7.3.3按企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程進(jìn)行分類(lèi)企業(yè)組織形式的選擇、投資行業(yè)和地區(qū)的選擇、投資規(guī)模的確定等合理歸屬所得年度產(chǎn)品價(jià)格的確定，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的決定，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式的選擇固定資產(chǎn)折舊方法、存貨計(jì)價(jià)方法的選擇7.3稅收籌劃的種類(lèi)7.3.4按稅種進(jìn)行分類(lèi)7.4.1稅收籌劃的原則7.4稅收籌劃的原則7.4.1.1

法律原則1.合法性原則。在稅收籌劃中,必須嚴(yán)格遵守合法性原則,任何違反法律的手段都不屬于稅收籌劃的范疇。稅收法律是政府以征稅方式取得財(cái)政收入的法律規(guī)范,用以調(diào)整稅收征納雙方的征納關(guān)系,形成征納雙方各自的權(quán)利義務(wù),征納雙方都必須遵守。納稅人只有嚴(yán)格按照稅法規(guī)定充分地履行其義務(wù),享有其權(quán)利,才符合法律原則。2.規(guī)范性原則。稅收籌劃方案除了稅收問(wèn)題外,還會(huì)涉及財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、金融等各個(gè)方面,這就要求稅收籌劃要遵循各領(lǐng)域、各行業(yè)的制度和標(biāo)準(zhǔn),比如在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面要遵循財(cái)務(wù)通則、會(huì)計(jì)制度等,企業(yè)的籌資行為要遵循國(guó)家的金融管理制度等。7.4.1稅收籌劃的原則7.4稅收籌劃的原則7.4.1.2

財(cái)務(wù)原則1.財(cái)務(wù)利益最大化。稅收籌劃的最主要目的是使納稅人的財(cái)務(wù)利益最大化。納稅人的財(cái)務(wù)利益最大化除了要考慮降低稅收外,還要考慮納稅人的綜合經(jīng)濟(jì)利益最大化;不僅要考慮納稅人現(xiàn)在的財(cái)務(wù)利益,還要考慮納稅人未來(lái)的財(cái)務(wù)利益;不僅要考慮納稅人的所得增加,還要考慮納稅人的資本增值。在一般情況下,稅收負(fù)擔(dān)的減輕意味著納稅人股東權(quán)益的增加。但在某些情況下,稅負(fù)的降低并不會(huì)帶來(lái)納稅人股東權(quán)益的最大化。

例如,由于稅法規(guī)定納稅人的借款利息可以在所得稅前扣除,因此納稅人為了利用財(cái)務(wù)杠桿原理追求節(jié)稅效應(yīng),就要進(jìn)行負(fù)債經(jīng)營(yíng),當(dāng)負(fù)債利率低于息稅前的資金利潤(rùn)率時(shí),利用負(fù)債融資就可以提高所有者的權(quán)益利潤(rùn)率;反之,利用負(fù)債融資反而會(huì)降低所有者的權(quán)益利潤(rùn)率,所有者權(quán)益利潤(rùn)率會(huì)隨負(fù)債比例的升高而下降。所以,納稅人進(jìn)行稅收籌劃不能只以稅負(fù)輕重作為選擇納稅方案的唯一標(biāo)準(zhǔn),而應(yīng)著眼于實(shí)現(xiàn)納稅人的財(cái)務(wù)利益最大化。7.4.1稅收籌劃的原則7.4稅收籌劃的原則7.4.1.2

財(cái)務(wù)原則2.穩(wěn)健性。稅收籌劃在追求納稅人的財(cái)務(wù)利益最大化時(shí),還必須注意穩(wěn)健性原則。一般來(lái)說(shuō),納稅人的節(jié)稅收益越大,風(fēng)險(xiǎn)也越大。各種降低稅收的方式和方法都有一定的風(fēng)險(xiǎn),節(jié)稅收益與稅制變化、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)等緊密聯(lián)系在一起。稅收籌劃要盡量使風(fēng)險(xiǎn)最小化,要在節(jié)稅收益與節(jié)稅風(fēng)險(xiǎn)之間進(jìn)行必要的權(quán)衡,以獲取穩(wěn)健的財(cái)務(wù)收益。3.綜合性。在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),必須站在納稅人整體財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的高度,綜合考慮規(guī)劃,以使納稅人的整體稅負(fù)水平最低。在進(jìn)行一種稅的籌劃時(shí),還要考慮與之有關(guān)的其他稅種的稅負(fù)效應(yīng),進(jìn)行整體規(guī)劃、綜合衡量,力求整體稅負(fù)最低。因此,在做稅收籌劃時(shí),不能只盯在個(gè)別稅種的稅負(fù)高低上,一種稅少繳了,另一種稅很可能就要多繳,因而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。7.4.1稅收籌劃的原則7.4稅收籌劃的原則7.4.1.3

經(jīng)濟(jì)原則1.便利性。納稅人可選擇的節(jié)減稅收的方式和方法很多,在選擇各種節(jié)稅方案時(shí),應(yīng)是越容易操作、越簡(jiǎn)便易懂、未來(lái)的不可預(yù)測(cè)性越易控制的方案越好,凡是能夠用簡(jiǎn)單方法的,盡量不要采用復(fù)雜方法。簡(jiǎn)單易行的方案同時(shí)也會(huì)節(jié)約稅收籌劃費(fèi)用,帶來(lái)稅收籌劃成本的降低。2.節(jié)約性。稅收籌劃無(wú)論是聘請(qǐng)外部稅務(wù)籌劃專(zhuān)家還是由內(nèi)部的財(cái)務(wù)人員進(jìn)行,都要有一定的稅收籌劃費(fèi)用支出。如果是聘請(qǐng)專(zhuān)家進(jìn)行稅收籌劃,則要支付相應(yīng)的勞務(wù)費(fèi)用。如果由企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)人員進(jìn)行稅收籌劃,則要支付購(gòu)買(mǎi)相關(guān)書(shū)籍、搜集相關(guān)法律資料以及對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行稅收籌劃學(xué)習(xí)培訓(xùn)的費(fèi)用等。作為企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)之一,應(yīng)盡可能控制成本費(fèi)用支出,使稅收籌劃的成本效益比最小。7.5.1稅收籌劃的意義7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題稅收籌劃就像一把雙刃劍,對(duì)納稅人熟知稅法,更好地利用、遵守稅法有很好的促進(jìn)作用,同時(shí)也有利于稅收法律法規(guī)的不斷完善。7.5.1稅收籌劃的意義7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題追求稅后利益最大化是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)生存與發(fā)展的客觀要求,納稅人在法律許可的范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃,有利于維護(hù)自身的合法權(quán)利。稅收籌劃是納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利,在法律允許的前提下,納稅人有從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、獲取收益的權(quán)利。稅收籌劃是納稅人對(duì)其資產(chǎn)、收益的正當(dāng)維護(hù),屬于納稅人應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)權(quán)利。稅收籌劃除了可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅功能外,還可以防止納稅人陷入稅法陷阱。稅法陷阱是稅法漏洞的對(duì)稱(chēng)。稅法漏洞的存在,給納稅人提供了避稅的機(jī)會(huì),而稅法陷阱的存在,又讓納稅人容易落入看似漏洞、實(shí)為陷阱的圈套之中,這也是政府反避稅的措施之一。納稅人一旦落入稅法陷阱,就要繳納更多的稅款,從而影響納稅人正常的收益。稅收籌劃可防止納稅人陷入稅法陷阱,從而維護(hù)其正當(dāng)權(quán)益。7.5.1.1維護(hù)納稅人的合法權(quán)利7.5.1稅收籌劃的意義7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題稅收籌劃要求納稅人必須在法律許可的范圍內(nèi)進(jìn)行涉稅事項(xiàng)的事先安排,這就要求納稅人必須熟知稅法,并在法律框架范圍內(nèi)行事,以避免稅收違法行為的發(fā)生,從而促進(jìn)納稅人依法納稅的自覺(jué)性。稅收籌劃有助于提高納稅人的納稅意識(shí),抵制偷逃稅等違法行為。社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定水平、一定規(guī)模后,企業(yè)開(kāi)始重視稅收籌劃,稅收籌劃與納稅意識(shí)的增強(qiáng)一般具有客觀一致性和同步性的關(guān)系。稅收籌劃與納稅意識(shí)的這種一致性關(guān)系體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:第一,稅收籌劃是企業(yè)納稅意識(shí)提高到一定階段的表現(xiàn),是與經(jīng)濟(jì)體制改革發(fā)展到一定水平相適應(yīng)的。只有在稅制改革與稅收征管改革成效顯著的情況下,稅收的權(quán)威性才能得到實(shí)現(xiàn);否則,如果對(duì)偷逃稅等違法行為的查處率較低,無(wú)疑會(huì)助長(zhǎng)偷逃稅等違法行為。在這種情況下,企業(yè)的納稅意識(shí)淡薄,不必進(jìn)行稅收籌劃就能取得較大的稅收利益。第二,企業(yè)納稅意識(shí)強(qiáng)與企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃具有共同的要求。稅收籌劃所安排的經(jīng)濟(jì)行為要求合乎稅法規(guī)定或不違反稅法規(guī)定,而依法納稅更是企業(yè)納稅意識(shí)強(qiáng)的應(yīng)有之意。第三,依法設(shè)立完整、規(guī)范的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬表和正確進(jìn)行會(huì)計(jì)處理是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的基本前提,同時(shí)依法建賬也是企業(yè)依法納稅的基本要求。7.5.1.2促進(jìn)納稅人依法納稅7.5.1稅收籌劃的意義7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題稅收籌劃是在合法或不違法的框架下尋求低稅點(diǎn),低稅負(fù)的產(chǎn)生除了因國(guó)家為了鼓勵(lì)某一行為所給予的優(yōu)惠外,還有可能是因?yàn)槎愂辗ㄒ?guī)的缺失或不合理而造成的。這些不完善的稅制往往通過(guò)納稅人稅收籌劃的選擇才能暴露出來(lái)。國(guó)家通過(guò)對(duì)納稅人稅收籌劃行為的分析和判斷,有利于發(fā)現(xiàn)稅制存在的問(wèn)題,進(jìn)而促進(jìn)稅制的不斷完善。稅收籌劃是納稅人對(duì)國(guó)家稅法及有關(guān)稅收經(jīng)濟(jì)政策的反饋行為,同時(shí)也是對(duì)政府政策導(dǎo)向的正確性、有效性和國(guó)家現(xiàn)行稅法完善性的檢驗(yàn)。國(guó)家可以利用納稅人稅收籌劃行為反饋的信息,改進(jìn)有關(guān)稅收政策并完善現(xiàn)行稅法,從而促進(jìn)國(guó)家稅制建設(shè)向更高層次邁進(jìn)。7.5.1.3促進(jìn)稅制的不斷完善7.5.1稅收籌劃的意義7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題從某一角度看,企業(yè)的稅收籌劃行為也是企業(yè)對(duì)國(guó)家稅法和政府稅收政策的反饋行為。如果政府的稅收政策導(dǎo)向正確,稅收籌劃行為將會(huì)對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生良性的、積極的正面作用。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,追求經(jīng)濟(jì)利益是企業(yè)經(jīng)營(yíng)的目標(biāo)所在,企業(yè)通過(guò)稅收籌劃降低自身的稅收支出,從而增大自身的財(cái)務(wù)利益。由于企業(yè)自身具有強(qiáng)烈的節(jié)稅欲望,國(guó)家才可能利用稅收杠桿來(lái)調(diào)節(jié)、誘導(dǎo)納稅人的行為,從而實(shí)現(xiàn)國(guó)家的稅收政策目標(biāo)。例如,國(guó)家為了鼓勵(lì)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究與開(kāi)發(fā),在企業(yè)所得稅中規(guī)定,對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除150%的稅收優(yōu)惠。如果企業(yè)通過(guò)稅收籌劃成立了研發(fā)部門(mén),則該企業(yè)在享受?chē)?guó)家這一稅收優(yōu)惠政策、節(jié)約企業(yè)所得稅的同時(shí),還實(shí)現(xiàn)了國(guó)家鼓勵(lì)企業(yè)研發(fā)這一稅收政策目標(biāo)。7.5.1.4促進(jìn)國(guó)家稅收政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)7.5.2稅收籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的一個(gè)參與者,其利益的得失往往影響其他市場(chǎng)交易者。企業(yè)通過(guò)稅收籌劃降低了自己的稅收負(fù)擔(dān),但有可能造成了其他交易方稅收負(fù)擔(dān)的上升,從而引發(fā)交易成本的提高,進(jìn)而影響企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)行為或使交易費(fèi)用增加,最終降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。因此,在稅收籌劃時(shí),應(yīng)設(shè)計(jì)、選擇使其他交易各方稅收負(fù)擔(dān)保持不變甚至降低的稅收籌劃方案,因?yàn)橹挥羞@種使其他交易方利益不受損的方案才是切實(shí)可行的方案。7.5.2.1綜合考慮交易各方的稅收影響7.5.2稅收籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題在稅收籌劃過(guò)程中必須考慮到所有成本,要實(shí)施某些稅收籌劃方案,可能會(huì)帶來(lái)極大的商業(yè)重組成本。在交易成本高昂的社會(huì)里,稅負(fù)最小化策略的實(shí)施可能會(huì)因非稅因素而引發(fā)大量成本。例如,預(yù)期雇主的稅率下一期會(huì)上升,而雇員的稅率保持不變,雇主將雇員的報(bào)酬遞延到下一期支付能夠節(jié)約雇主的稅收支出。但在這種情況下,一旦公司破產(chǎn),雇員將處于無(wú)法獲得支付的風(fēng)險(xiǎn)之下。雇員可能據(jù)此要求一個(gè)額外的報(bào)酬(風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬),以補(bǔ)償其額外承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。因此,稅負(fù)最小化策略可能并不盡如人意。企業(yè)稅收籌劃的目的是減輕稅收負(fù)擔(dān)。但是,稅收負(fù)擔(dān)的減輕是以企業(yè)整體收益增長(zhǎng)為前提的,稅收負(fù)擔(dān)的減輕并不等于企業(yè)總體利益最大化,也就是納稅最少的方案并不一定是財(cái)務(wù)利益最大化的方案。因此,企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),不能只從稅收角度考慮,還應(yīng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)的發(fā)展,以利潤(rùn)不斷增長(zhǎng)為最終目標(biāo)。7.5.2.2稅收僅僅是眾多經(jīng)營(yíng)成本中的一種7.5.2稅收籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題稅收籌劃是在特定的法律背景下進(jìn)行的,有一定的局限性,隨著法律法規(guī)的調(diào)整與變化,原先不違法甚至是合法的行為有可能變?yōu)檫`法行為。第一,當(dāng)稅法中存在的缺陷被糾正或稅法中不明確的地方被明確后,企業(yè)相應(yīng)的稅收籌劃?rùn)?quán)利就會(huì)轉(zhuǎn)換成納稅義務(wù)。比如某種稅收由全額累進(jìn)稅率改為比例稅率時(shí),利用累進(jìn)級(jí)距的不同稅率實(shí)施稅收籌劃的條件就不存在了。第二,當(dāng)國(guó)家或政府對(duì)稅法或條例中的某項(xiàng)(些)條款或內(nèi)容重新解釋并更改適用范圍時(shí),納稅人原有的權(quán)利就可能轉(zhuǎn)變成義務(wù)。7.5.2.3關(guān)注稅收法律的變化7.5.2稅收籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題7.5稅收籌劃的意義及應(yīng)注意的問(wèn)題稅收籌劃需要在企業(yè)涉稅行為發(fā)生之前做出安排,由于環(huán)境及其他因素的變化,使得稅收籌劃帶有很多不確定因素,有可能達(dá)不到稅收籌劃所預(yù)期的效果。另外,稅法中某些比較模糊的地方有可能導(dǎo)致稅務(wù)當(dāng)局與納稅人的理解產(chǎn)生分歧,納稅人認(rèn)為不違法的行為在稅務(wù)當(dāng)局看來(lái),有可能被認(rèn)定為違法行為。因此,任何納稅主體在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),不但要掌握稅收籌劃的基本方法,還必須了解征稅主體對(duì)其稅收籌劃行為的認(rèn)定和判斷。7.5.2.4正視稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)性7.6.1納稅人稅收籌劃的方法納稅人進(jìn)行稅收籌劃的實(shí)質(zhì)是對(duì)納稅人身份的合理界定或轉(zhuǎn)化，使納稅人承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)盡量減少或降到最小限度，或者是避免成為某稅種的納稅人。納稅人進(jìn)行稅收籌劃可以合理降低稅收負(fù)擔(dān)，并且方法簡(jiǎn)單、易于操作。7.6稅收籌劃的方法7.6.1.1納稅人稅收籌劃的原理7.6稅收籌劃的方法納稅人的稅收籌劃與稅收制度有緊密聯(lián)系,不同的稅種有不同的稅收籌劃方法?？傮w而言,納稅人進(jìn)行稅收籌劃一般包括以下方法。1.對(duì)納稅人類(lèi)型的選擇7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法1.對(duì)納稅人類(lèi)型的選擇從納稅人類(lèi)型的角度分析,現(xiàn)階段我國(guó)有多種不同性質(zhì)的納稅人:個(gè)體工商戶(hù)、獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司制企業(yè)等。不同性質(zhì)的納稅人所適用的稅收政策存在很大差異,這給稅收籌劃提供了廣闊空間。7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法王某承包經(jīng)營(yíng)了一家集體企業(yè)。該企業(yè)將全部資產(chǎn)租賃給王某使用，王某每年上繳租賃費(fèi)100000元，每年計(jì)提折舊10000元，租賃后的經(jīng)營(yíng)成果全部歸王某個(gè)人所有。2016年王某生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得(未扣除折舊)為200000元。王某應(yīng)該如何利用不同的企業(yè)性質(zhì)進(jìn)行稅收籌劃?案例7-47.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法方案一:如果王某仍使用原集體企業(yè)的營(yíng)業(yè)執(zhí)照,按稅法規(guī)定,其經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)繳納企業(yè)所得稅,而且王某的稅后所得還要再按承包、承租經(jīng)營(yíng)所得繳納個(gè)人所得稅。在不考慮其他調(diào)整因素的情況下,該企業(yè)的納稅情況如下:企業(yè)所得稅=(200000-10000)×25%=47500(元)王某承包經(jīng)營(yíng)所得=200000-100000-47500-10000=42500(元)王某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅=(42500-3500×12)×5%=25(元)王某實(shí)際獲得的稅后利潤(rùn)=42500-25=42475(元)案例7-4續(xù)7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法方案二:如果王某將原企業(yè)的工商登記改變?yōu)閭€(gè)體工商戶(hù),則其承包經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。在不考慮其他調(diào)整因素的情況下,王某的納稅情況如下:王某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅=(200000-100000-3500×12)×20%-3750=7850(元)王某獲得的稅后利潤(rùn)=200000-100000-7850-10000=82150(元)通過(guò)比較,王某采納方案二可以多獲利39675元(=82150-42475)。案例7-4續(xù)7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法由于不同納稅人之間存在稅負(fù)差異,因而可以采取轉(zhuǎn)變納稅人身份的辦法合理節(jié)稅。根據(jù)稅法規(guī)定,增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。這兩類(lèi)納稅人在征收增值稅時(shí),其計(jì)稅方法和征管要求不同。一般將年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的個(gè)人、非企業(yè)性單位以及不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)視同小規(guī)模納稅人納稅。年應(yīng)稅銷(xiāo)售額未超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)的,從事貨物生產(chǎn)或提供勞務(wù)的小規(guī)模企業(yè)和企業(yè)性單位,若賬簿健全,能準(zhǔn)確核算并提供銷(xiāo)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額,并能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的,經(jīng)企業(yè)申請(qǐng),稅務(wù)部門(mén)可將其認(rèn)定為一般納稅人。一般納稅人實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣制,而小規(guī)模納稅人必須按照適用的簡(jiǎn)易稅率計(jì)算增值稅,不實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣制。一般情況下,小規(guī)模納稅人的稅負(fù)略重于一般納稅人,其原因是選擇一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,尤其是當(dāng)應(yīng)稅銷(xiāo)售額增值率較小時(shí),一般納稅人的稅負(fù)明顯低于小規(guī)模納稅人。但這也不是絕對(duì)的,小規(guī)模納稅人的稅負(fù)不一定在任何情況下都比一般納稅人重,這需要比較兩類(lèi)納稅人的應(yīng)稅銷(xiāo)售額增值率與稅負(fù)平衡點(diǎn)的關(guān)系,合理合法地選擇稅負(fù)較輕的納稅人身份。關(guān)于稅負(fù)平衡點(diǎn)的計(jì)算和具體稅收籌劃,請(qǐng)參閱本書(shū)增值稅籌劃部分,這里不再贅述。納稅人之間的轉(zhuǎn)化一般存在多種情況,比如增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人之間的轉(zhuǎn)變,可以借此實(shí)現(xiàn)節(jié)稅。7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法假設(shè)某商業(yè)批發(fā)企業(yè)主要從小規(guī)模納稅人處購(gòu)入服裝進(jìn)行批發(fā),年銷(xiāo)售額為100萬(wàn)元,其中可抵扣進(jìn)項(xiàng)增值稅的購(gòu)入項(xiàng)目金額為50萬(wàn)元,由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上記載的增值稅為3萬(wàn)元。按照一般納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),該企業(yè)年銷(xiāo)售額超過(guò)80萬(wàn)元,應(yīng)被認(rèn)定為一般納稅人,并繳納14萬(wàn)元(=100×17%-3)的增值稅。但是,如果該企業(yè)被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人,只需要繳納3萬(wàn)元(=100×3%)的增值稅。因此,該企業(yè)可以將原企業(yè)分設(shè)為兩個(gè)批發(fā)企業(yè),年銷(xiāo)售額均控制在80萬(wàn)元以下,則當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行年檢時(shí),這兩個(gè)企業(yè)將被重新認(rèn)定為小規(guī)模納稅人,并按照3%的征收率計(jì)算繳納增值稅。通過(guò)企業(yè)分立實(shí)現(xiàn)一般納稅人轉(zhuǎn)化為小規(guī)模納稅人,可以節(jié)稅11萬(wàn)元。案例7-57.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法納稅人可以通過(guò)靈活運(yùn)作,使得企業(yè)不符合某稅種納稅人的條件,從而徹底規(guī)避稅收。例如,在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立的一些內(nèi)部組織或附屬組織不屬于納稅人,不具有獨(dú)立法人資格的分公司或分支機(jī)構(gòu)也不是企業(yè)所得稅的納稅人,但具備獨(dú)立法人資格的子公司則屬于企業(yè)所得稅的納稅人。7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法避免成為納稅人的另一種辦法是,通過(guò)稅收籌劃安排,使納稅人發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不屬于某些稅的征稅范圍,因而該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)就無(wú)須納稅。我國(guó)稅法對(duì)納稅范圍有明確的界定,在一定條件下合理安排經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和納稅事項(xiàng),避免其進(jìn)入納稅范圍,就可以徹底免除納稅義務(wù)?？紤]納稅范圍的稅收籌劃方法是逆向思維,即反其道而行之,目的是找出不屬于征稅范圍的業(yè)務(wù)內(nèi)容。例如,個(gè)人所得稅規(guī)定，個(gè)人將財(cái)產(chǎn)出租給承租人在中國(guó)境內(nèi)使用而取得的所得才屬于來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的財(cái)產(chǎn)租賃所得，才負(fù)有個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)，，才需要繳納個(gè)人所得稅。如果個(gè)人將財(cái)產(chǎn)出租給承租人在境外使用，那么取得的財(cái)產(chǎn)租賃所得就不屬于來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，不需要繳納個(gè)人所得稅。7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅的征稅范圍比較窄,僅對(duì)15類(lèi)消費(fèi)品征稅。因此,在征稅范圍方面可以進(jìn)行稅收籌劃,即企業(yè)在投資決策時(shí),可避開(kāi)上述消費(fèi)品,而選擇投資其他符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策且在消費(fèi)稅及所得稅方面有優(yōu)惠政策的產(chǎn)品進(jìn)行投資。實(shí)際上,很多高檔消費(fèi)品并沒(méi)有納入消費(fèi)稅的征收范圍,在市場(chǎng)前景看好的情況下,企業(yè)可以?xún)?yōu)先考慮選擇這類(lèi)項(xiàng)目投資,以規(guī)避消費(fèi)稅。稅法規(guī)定,房產(chǎn)稅的納稅范圍是城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的房屋,也就是坐落在農(nóng)村的房屋暫不繳納房產(chǎn)稅。國(guó)家對(duì)征稅的房產(chǎn)范圍進(jìn)一步明確:“房產(chǎn)”是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財(cái)產(chǎn)。房屋是指有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)(有墻或兩邊有柱),能夠遮風(fēng)避雨,可供人們?cè)谄渲猩a(chǎn)、工作、學(xué)習(xí)、娛樂(lè)、居住或儲(chǔ)藏物資的場(chǎng)所;獨(dú)立于房屋之外的建筑物,如圍墻、煙囪、水塔、變電塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、磚瓦石灰窯以及各種油氣罐等,不屬于房產(chǎn),也不需要繳納房產(chǎn)稅。7.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法興華公司在城市邊緣興建一座工業(yè)園區(qū),由于城市的擴(kuò)展,該地區(qū)已被列入市區(qū)范圍。工業(yè)園區(qū)除廠房、辦公用房外,還包括廠區(qū)圍墻、水塔、變電塔、停車(chē)場(chǎng)、露天涼亭、噴泉設(shè)施等建筑物,工程造價(jià)總計(jì)5億元,除廠房、辦公用房外的建筑設(shè)施總造價(jià)為7.4億元。如果5億元工程項(xiàng)目都作為房產(chǎn),興華集團(tuán)從工業(yè)園區(qū)建成后的次月起就應(yīng)繳納房產(chǎn)稅,每年房產(chǎn)稅(假定扣除比例為30%)為:

50000×(1-30%)×7.2%=420(萬(wàn)元)案例7-77.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法興華集團(tuán)進(jìn)行了以下稅收籌劃:除廠房、辦公用房以外的建筑物,如停車(chē)場(chǎng)、游泳池等,都建成露天的,并且把這些獨(dú)立建筑物的造價(jià)同廠房、辦公用房的造價(jià)分開(kāi),在會(huì)計(jì)賬簿中單獨(dú)核算。按照稅法規(guī)定,這部分建筑物的造價(jià)不計(jì)入房產(chǎn)原值,不需要繳納房產(chǎn)稅。這樣一來(lái),興華集團(tuán)每年可以少繳房產(chǎn)稅:

14000×(1-30%)×7.2%=117.6(萬(wàn)元)案例7-77.6.1納稅人稅收籌劃的方法7.6.1.2納稅人稅收籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法7.6.2計(jì)稅依據(jù)稅收籌劃的辦法計(jì)稅依據(jù)的籌劃是指納稅人通過(guò)控制計(jì)稅依據(jù)的方式來(lái)減輕稅收負(fù)擔(dān)的籌劃方法。計(jì)稅依據(jù)是計(jì)稅的基礎(chǔ),通常稱(chēng)為稅基。在稅率一定的情況下,應(yīng)納稅額的大小與計(jì)稅依據(jù)的大小成正比,即稅基越小,納稅人負(fù)擔(dān)的納稅義務(wù)越輕。大部分稅種都采用計(jì)稅依據(jù)與適用稅率的乘積來(lái)計(jì)算應(yīng)納稅額。因此,如果能夠控制計(jì)稅依據(jù),也就控制了應(yīng)納稅額,即應(yīng)納稅額的控制是通過(guò)計(jì)稅依據(jù)的控制來(lái)實(shí)現(xiàn)的。這就是計(jì)稅依據(jù)的籌劃原理。7.6.2.1計(jì)稅依據(jù)籌劃的原理7.6稅收籌劃的方法計(jì)稅依據(jù)是影響稅收負(fù)擔(dān)的直接因素,每種稅對(duì)計(jì)稅依據(jù)的規(guī)定都存在一定差異,所以對(duì)計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行籌劃,必須考慮不同的稅種和稅法要求來(lái)展開(kāi)。計(jì)稅依據(jù)的籌劃一般從以下三個(gè)方面切入:7.6.2計(jì)稅依據(jù)稅收籌劃的辦法7.6.2.2計(jì)稅依據(jù)籌劃的辦法7.6稅收籌劃的方法(1)稅基推遲實(shí)現(xiàn),即稅基總量不變,合法推遲稅基的實(shí)現(xiàn)時(shí)間。稅基推遲可以實(shí)現(xiàn)遞延納稅。在通貨膨脹環(huán)境下,稅基推遲實(shí)現(xiàn)的效果更為明顯,能夠降低未來(lái)支付稅款的購(gòu)買(mǎi)力。(2)稅基均衡實(shí)現(xiàn),即稅基總量不變,稅基在各個(gè)納稅期間均衡實(shí)現(xiàn)。在適用累進(jìn)稅率的情況下,還可實(shí)現(xiàn)邊際稅率的最小化,從而大幅降低稅負(fù)。(3)稅基提前實(shí)現(xiàn),即稅基總量不變,稅基合法提前實(shí)現(xiàn)。在減免稅期間,稅基提前實(shí)現(xiàn)可以享受更多的稅收減免額。7.6.2計(jì)稅依據(jù)稅收籌劃的辦法7.6.2.2計(jì)稅依據(jù)籌劃的辦法7.6稅收籌劃的方法合理分解稅基就是把稅基進(jìn)行合理分解,使稅基從稅負(fù)較重的形式轉(zhuǎn)化為稅負(fù)較輕的形式。甲咨詢(xún)培訓(xùn)公司與乙圖書(shū)公司合作進(jìn)行電腦知識(shí)培訓(xùn)業(yè)務(wù),遠(yuǎn)輝公司主要負(fù)責(zé)培訓(xùn)授課,培訓(xùn)教材由甲公司編寫(xiě)提供。甲公司的培訓(xùn)收入為600萬(wàn)元(不含稅收入),乙公司的培訓(xùn)教材收入為100萬(wàn)元(不含稅收入)。在稅收籌劃前,甲、乙兩公司應(yīng)繳納的增值稅為多少?(假設(shè)甲、乙兩公司的進(jìn)項(xiàng)稅額分別為10萬(wàn)元和5萬(wàn)元。)如何才能降低兩公司的稅收負(fù)擔(dān)?案例7-87.6.2計(jì)稅依據(jù)稅收籌劃的辦法7.6.2.2計(jì)稅依據(jù)籌劃的辦法7.6稅收籌劃的方法[解析]現(xiàn)方案下應(yīng)納增值稅:甲公司應(yīng)納增值稅稅額=600×6%-10=26(萬(wàn)元)乙公司應(yīng)納增值稅稅額=100×13%-5=8(萬(wàn)元)兩公司合計(jì)應(yīng)納增值稅稅額=26+8=34(萬(wàn)元)如果進(jìn)行稅收籌劃,甲、乙兩公司合并,合計(jì)取得不含稅銷(xiāo)售收入700萬(wàn)元,培訓(xùn)服務(wù)的同時(shí)銷(xiāo)售教材的行為屬于混合銷(xiāo)售行為,應(yīng)按6%的稅率征收增值稅?；I劃后的納稅額計(jì)算如下:合并后的公司應(yīng)納增值稅稅額=700×6%-10-5=27(萬(wàn)元)通過(guò)甲、乙兩公司合并,銷(xiāo)售圖書(shū)就可以適用較低的稅率計(jì)稅。稅收籌劃后的方案節(jié)稅額=34-27=7(萬(wàn)元)案例7-87.6.2計(jì)稅依據(jù)稅收籌劃的辦法7.6.2.2計(jì)稅依據(jù)籌劃的辦法7.6稅收籌劃的方法稅基最小化就是將稅基總量合法降低,從而減少應(yīng)納稅額或者避免多繳稅。這是企業(yè)所得稅、增值稅和營(yíng)業(yè)稅籌劃常用的方法。7.6.2計(jì)稅依據(jù)稅收籌劃的辦法7.6.2.2計(jì)稅依據(jù)籌劃的辦法稅基最小化7.6稅收籌劃的方法7.6.3稅率稅收籌劃的方法7.6.3.1稅率籌劃的原理稅率籌劃是指納稅人通過(guò)降低適用稅率的方式來(lái)減輕稅收負(fù)擔(dān)的籌劃方法。稅率是重要的稅制要素之一,也是決定納稅人稅負(fù)高低的主要因素。在計(jì)稅依據(jù)一定的情況下,納稅額與稅率呈現(xiàn)正向變化關(guān)系,即降低稅率就等于降低了稅收負(fù)擔(dān),這就是稅率籌劃的原理。在一般情況下,稅率低,應(yīng)納稅額少,稅后利潤(rùn)就多;但稅率低,不能保證稅后利潤(rùn)一定實(shí)現(xiàn)最大化。不同的稅種適用不同的稅率,納稅人可以利用課稅對(duì)象界定上的含糊性進(jìn)行籌劃。即使是同一稅種,適用的稅率也會(huì)因稅基或其他假設(shè)條件不同而發(fā)生相應(yīng)的變化,納稅人可以通過(guò)改變稅基分布調(diào)整適用的稅率,從而達(dá)到降低稅收負(fù)擔(dān)的目的。7.6稅收籌劃的方法針對(duì)同一稅種對(duì)不同征稅對(duì)象實(shí)行的不同稅率政策,分析產(chǎn)生差距的原因及對(duì)稅后利益的影響,可以尋找實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化的最低稅負(fù)點(diǎn)或最佳稅負(fù)點(diǎn)。例如,我國(guó)增值稅有17%、13%、11%、6%等多檔稅率;對(duì)小規(guī)模納稅人規(guī)定的征收率為3%。對(duì)上述比例稅率進(jìn)行籌劃,可以尋找最低稅負(fù)點(diǎn)或最佳稅負(fù)點(diǎn)。此外,消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅等稅種都存在多種不同的比例稅率,可以進(jìn)一步籌劃比例稅率,盡量使用較低的稅率以節(jié)稅。1.比例稅率的籌劃7.6.3稅率稅收籌劃的方法7.6.3.2稅率籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法各種形式的累進(jìn)稅率都存在一定的籌劃空間,籌劃累進(jìn)稅率的主要目標(biāo)是防止稅率的爬升。其中,適用超額累進(jìn)稅率的納稅人對(duì)防止稅率爬升的需求程度較弱;適用全額累進(jìn)稅率的納稅人對(duì)防止稅率爬升的需求程度較強(qiáng);適用超率累進(jìn)稅率的納稅人防止稅率爬升的需求程度與適用超額累進(jìn)稅率的納稅人相同。我國(guó)個(gè)人所得稅中的“工資、薪金所得”、“勞務(wù)報(bào)酬所得”等多個(gè)項(xiàng)目的所得分別適用不同的超額累進(jìn)稅率。其中,工資、薪金所得適用的稅率如下表所示。對(duì)個(gè)人所得稅來(lái)說(shuō),采用稅率籌劃方法可以取得較好的籌劃效果。2.累進(jìn)稅率的籌劃7.6.3稅率稅收籌劃的方法7.6.3.2稅率籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法2.累進(jìn)稅率的籌劃級(jí)數(shù)全月應(yīng)納稅所得額稅率(%)速算扣除數(shù)(元)1不超過(guò)1500元的部分302超過(guò)1500元至4500元的部分101053超過(guò)4500元至9000元的部分205554超過(guò)9000元至35000元的部分2510055超過(guò)35000元至55000元的部分3027556超過(guò)55000元至80000元的部分3555057超過(guò)80000元的部分45135057.6.3稅率稅收籌劃的方法7.6.3.2稅率籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法某工程設(shè)計(jì)人員利用業(yè)余時(shí)間為某項(xiàng)工程設(shè)計(jì)圖紙,同時(shí)擔(dān)任該項(xiàng)工程的顧問(wèn),設(shè)計(jì)圖紙花費(fèi)時(shí)間1個(gè)月,獲取報(bào)酬30000元。如果該設(shè)計(jì)人員要求建筑單位在其擔(dān)任工程顧問(wèn)的期間,將該報(bào)酬分10個(gè)月支付,每月支付3000元,試分析該工程設(shè)計(jì)人員的稅負(fù)變化情況。案例7-97.6.3稅率稅收籌劃的方法7.6.3.2稅率籌劃的方法7.6稅收籌劃的方法方案一:一次性支付30000元。勞務(wù)報(bào)酬收入按次征稅,應(yīng)納稅所得額超過(guò)20000~50000元的部分