戴詩友稅法講解應納稅所得額

企業(yè)所得稅法及其實施條例講解

2007年12月

企業(yè)所得稅法及其實施條例講解

2007年12月

應納稅所得額講解提綱

一.一般規(guī)定二.收入三.扣除四.資產(chǎn)稅務處理

第一部分一般規(guī)定應納稅所得額計算的一般原則－計算公式

－納稅調(diào)整原則－權責發(fā)生制原則－實質(zhì)重于形式原則企業(yè)清算第一部分一般規(guī)定（一）應納稅所得額計算公式原規(guī)定＝收入總額－扣除－允許彌補以前年度虧損－免稅收入（國稅發(fā)[2006]56號）新稅法＝收入總額－不征稅收入－免稅收入－扣除－允許彌補以前年度虧損（新稅法第5條）

（一）應納稅所得額計算公式比較：1.增加了“不征稅收入”的概念2.把免稅收入首先從收入總額中減除，國家優(yōu)惠稅收政策得到充分的貫徹落實，稅基更加準確，更符合稅收法定主義原則，有效解決實踐中對免稅的投資收益、國債利息收入征稅的做法。比較：例：收入100其中免稅收入20

扣除（1）50；（2）90沒有不征稅收入和以前年度虧損應納稅所得額（1）原規(guī)定＝100－50－20

新規(guī)定＝100－20－50

（2）原規(guī)定＝100－90－10

新規(guī)定＝100－20－90例：收入100（二）納稅調(diào)整原則（稅法優(yōu)先原則）１、在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。（稅法第二十一條）２、稅法沒有明確規(guī)定的遵循會計準則與慣例，應納稅所得額計算要建立在會計核算基礎上３、申報表設計：會計利潤±納稅調(diào)整納稅調(diào)整按準備金、折舊等分類，既不需要、也不可能將差異分解到會計核算的各個科目中。（二）納稅調(diào)整原則（稅法優(yōu)先原則）

（三）權責發(fā)生制原則１、條例第九條

企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，也不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。２、不遵循權責發(fā)生制要有明確規(guī)定３、正確區(qū)分預提費用與準備金

與已確認收入相配比預提的保修費用等；資產(chǎn)負債表日與資產(chǎn)狀況相關（原因、證據(jù)）（三）權責發(fā)生制原則

權責發(fā)生制正確理解：

1、什么是“屬于當期”？收入和費用的確認時點應當以與之相關的經(jīng)濟權利和經(jīng)濟義務是否發(fā)生為判斷依據(jù)。

2、“不論款項是否支付”只是為了與收付實現(xiàn)制區(qū)別，但有時現(xiàn)金的收付與權責的發(fā)生是同步的，也不能認為不按現(xiàn)金的收付確認收入和費用就是權責發(fā)生制。權責發(fā)生制正確理解：3、新稅法中一些權責發(fā)生制的例外：（1）分期收款銷售商品（2）會計上不能采用完工百分比法核算的長期合同（3）利息、融資租賃的租金、注：1、特許權使用費，由于特許權的特性，無法確認一般經(jīng)濟收益，所以仍按合同約定取得收入的權利時，確認收入。2、與資產(chǎn)相關的捐贈所得，應當確認為遞延收益在資產(chǎn)的使用壽命期內(nèi)平均。3、權益性投資采用成本法確認股息、紅利等收益，是稅法的特殊規(guī)定，與權責發(fā)生制或收付實現(xiàn)制無關。對于已經(jīng)分配，并已確認所得但沒有實際收到之前進行轉讓的，在應從轉讓所得中減除。3、新稅法中一些權責發(fā)生制的例外：（四）實質(zhì)重于形式原則反避稅條款遵循的重要原則：對交易事實的評價必須根據(jù)誠實信用的經(jīng)濟和商業(yè)實質(zhì)進行判斷，而不是法律形式。該原則主要針對的是人為或虛假的交易，表面看來具有某種商業(yè)目的，但實際僅具有稅收的動機。會計基本準則第１６條：企業(yè)應當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或事項的法律形式為依據(jù)。（四）實質(zhì)重于形式原則清算所得的概念：企業(yè)的全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值或交易價格減除資產(chǎn)的計稅基礎、清算費用、相關稅費以及債務清償損益等后的余額。

企業(yè)清算時終止持續(xù)經(jīng)營原則（會計核算的基本假設）

稅法上對清算環(huán)節(jié)的資產(chǎn)所隱含的增值或損失一律視同實現(xiàn)，因為這是對資產(chǎn)隱含增值行使征稅權的最后環(huán)節(jié)

企業(yè)各項資產(chǎn)的計量按可變現(xiàn)凈值模式計量清算后剩余財產(chǎn)的分配：剩余資產(chǎn)向所有者的分配，其中與所有者投資成本相當?shù)牟糠质琴Y本回收，與企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積相當?shù)牟糠质枪上⑺茫^或低于所有者投資成本部分是所有者的投資轉讓所得或損失清算所得的概念：企業(yè)的全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值或交易價格減除資產(chǎn)清算情形：依照法律法規(guī)、章程協(xié)議終止經(jīng)營或應稅重組中取消獨立納稅人資格的企業(yè)，應按照國家稅收法律、法規(guī)規(guī)定進行清算，計算繳納企業(yè)清算所得稅。清算所得=>清算所得稅剩余財產(chǎn)向投資者分配：企業(yè)全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值－清算費用－職工的工資、社會保險費用和法定補償金－繳納以往年度欠稅、清算所得稅－清償公司債務清算情形：依照法律法規(guī)、章程協(xié)議終止經(jīng)營或應稅重組中取消獨立企業(yè)從被清算方分得的剩余資產(chǎn)的處理：與企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積相當?shù)牟糠质枪上⑺茫怀^股息所得并與所有者投資成本相當?shù)牟糠质琴Y本回收；超過股息所得并超過或低于所有者投資成本的部分是所有者的投資轉讓所得或損失企業(yè)從被清算方分得的剩余資產(chǎn)的處理：與企業(yè)累計未分配利潤和累清算所得的經(jīng)濟內(nèi)涵Ｓ1Ｓ2…Si投資分配各項可識辨資產(chǎn)的可變現(xiàn)價或公允價值：２０００計稅基礎：１０００１０００清算所得投資成本：１３００或８００可供分配的剩余財產(chǎn)：２０００－２５０＝１７５０其中：７５０確認為股息（假設累計未分配利潤和累計盈余公積750）；同時確認３００的股權轉讓損失或２００的所得清算所得的經(jīng)濟內(nèi)涵投資分配各項可識辨資產(chǎn)的可變現(xiàn)價或公第二部分收入

應稅收入總額的確定會計上收入的確定原則實施條例中分收入不同形式的確認免稅收入和不征稅收入第二部分收入

稅法第六條明確了收入總額的概念：各國公司稅法關于收入總額的概念，體現(xiàn)綜合所得稅的特點，有利于公平稅負收入＝期末凈資產(chǎn)－期初凈資產(chǎn)＋分配－投資１收入或所得是一定納期期間經(jīng)濟利益的流入：凈資產(chǎn)增加２收入包括各種來源和各種方式：銷售商品、勞務，甚至捐贈；境內(nèi)外；貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)（條例12、13條）３凈資產(chǎn)增加而又不屬于收入的：投資４不征稅或免稅收入要法律列明

（一）基于資產(chǎn)負債觀的收入總額框架稅法第六條明確了收入總額的概念：各國公司稅法關于收所得實現(xiàn)原則：在大多數(shù)情況下，納稅人在進行一項公平交易時就視為實現(xiàn)，比如貨物被銷售、勞務被提供等，但只是價值改變、而沒有發(fā)生實現(xiàn)事件，將不導致一項應稅收入的實現(xiàn)。例如，企業(yè)持有某上市公司的股票，該股票以公允價值計價，在企業(yè)持有股票的期間，股票價格上漲，企業(yè)產(chǎn)生了公允價值變動收益，但由于企業(yè)仍然持有該股票，因而這筆收益在稅法上并沒有實現(xiàn)，不能計入收入總額會計準則對交易性金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等采取公允價值計價。稅法目前還是基于交易實現(xiàn)確認所得所得實現(xiàn)原則：

納稅必要資金原則為遞延已實現(xiàn)收入的交易提供了基本理論依據(jù)例如，我國稅法中免稅重組的規(guī)定，對于符合條件的企業(yè)重組業(yè)務，可暫不確認資產(chǎn)轉讓所得或損失，依據(jù)就是納稅必要資金的概念。在沒有納稅必要資金的情況下，可允許企業(yè)將資產(chǎn)轉讓所得遞延，直至該資產(chǎn)被最終處置時才確認該所得的實現(xiàn)。另如，分期收款銷售，非貨幣性資產(chǎn)對外投資、接受非貨幣性資產(chǎn)確認的捐贈收入（國稅發(fā)[2004]82號）納稅必要資金原則（二）新會計標準制定理念和收入確認使用者需求變化的影響收入費用觀側重配比原則、注重損益的均衡資產(chǎn)負債觀強調(diào)資產(chǎn)、負債的界定

（二）新會計標準制定理念和收入確認例：簽訂銷售合同，收到客戶預付款項后，如果按照資產(chǎn)負債觀：資產(chǎn)（銀行存款）－－增加100萬元負債（應付款）－－增加70萬元確認收入30萬元

討論：對股票式股息如何處理？例：簽訂銷售合同，收到客戶預付款項后，

資產(chǎn)負債觀：

1.相關性增強--更符合使用者的信息需求

2.可靠性降低--價值量信息需要估計,未通過實際交易驗證會計政策選擇:可靠性與相關性的權衡戴詩友稅法講解應納稅所得額基本的會計核算原則：企業(yè)在某一期間的經(jīng)濟利益總流入所有者出資日常經(jīng)營活動資本性項目利潤表項目企業(yè)在某一期間所有者出資日常經(jīng)營活動資本性項目利潤表項目例：A企業(yè)2007年年末凈資產(chǎn)相對于年初增加了3個億，其中有5000萬是來自于所有者的增資，2個億是由于出售產(chǎn)品取得，另外5000萬是由于出售不需用的無形資產(chǎn)產(chǎn)生資本性（實收資本、資本公積）：5000利潤表中損益：25000例：按照上述理念，會計準則恢復到正常的會計處理原則－債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換－政府補助、捐贈按照上述理念，會計準則恢復到正常的會計處理原則

1、收入的界定

企業(yè)在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入

日常活動：企業(yè)為完成其經(jīng)營目標所從事的經(jīng)常性活動，以及與之相關的其他活動1、收入的界定2、確認條件企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制收入的金額和相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)2、確認條件

3、銷售商品收入銷售收入的計量：一般按合同約定價格例外原則：應收金額的公允價值通常為現(xiàn)銷價格或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值（分期收款銷售）公允價值與應收金額的差額實際利率法攤銷，沖減財務費用實際利率：現(xiàn)時利率、折現(xiàn)率3、銷售商品收入

例：甲公司銷售大型設備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當年末分5年分期收取，每年2000萬，合計1億。不考慮增值稅。其他資料：假定購貨方在銷售成立日支付貨款，只須支付8000萬元。分析：公允價值為8000萬元，折現(xiàn)率為7.93%

二、收入計量未收本金財務費用本金收現(xiàn)總收現(xiàn)

A=A-C

B=A*7.93%C=D-BD銷售日8000000第1年末800063413662000第2年末663452614742000第3年末516041015902000第4年末357028317172000第5年末185314718532000總額2000800010000二、收入計量賬務處理(不考慮增值稅因素)：銷售成立時：借：長期應收款10000

貸：主營業(yè)務收入8000

未實現(xiàn)融資收益2000第1年末：第5年末：借：銀行存款2000借：銀行存款2000

貸：長期應收款2000貸：長期應收款2000借：未實現(xiàn)融資收益634借：未實現(xiàn)融資收益147

貸：財務費用634貸：財務費用147賬務處理(不考慮增值稅因素)：分期收款銷售的稅務處理：按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)稅收：分期確認收入（第23條）會計：一次性確認收入分期收款銷售的稅務處理：4、提供勞務服務收入交易結果能夠可靠估計的條件

收入的金額能夠可靠地計量相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)交易的完工進度能夠可靠地確定交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量4、提供勞務服務收入完工進度的確定已完工作的測量提供勞務占勞務總量的比例發(fā)生成本占總成本的比例完工百分比法本期確認收入＝勞務總收入×本期末勞務的完工進度－以前期間已確認的收入本期確認費用＝勞務總成本×本期末勞務的完工進度－以前期間已確認的費用完工進度的確定提供勞務交易的結果不能可靠估計的：已發(fā)生成本能夠收回，按成本確認收入，不產(chǎn)生利潤已發(fā)生成本預計無法收回的，不確認收入，形成損失提供勞務交易的結果不能可靠估計的：稅法規(guī)定：提供勞務持續(xù)時間超過12個月的，均應按完工百分比法確認收入跨年度勞務合同能夠合理估計：完工百分比不能合理估計：按成本確認收入或不確認收入稅收：完工百分比稅法規(guī)定：提供勞務持續(xù)時間超過12個月的，均應按完工百分比法自然人再投資額子公司分公司聯(lián)營合營其他個人獨資企業(yè)個人合伙企業(yè)有限責任公司股份有限公司國有獨資有限公司其他經(jīng)營組織

孫公司公司間股息工資薪金所得勞務報酬所得財產(chǎn)租賃所得利息股息資本利得

5、所得稅的法律結構－股息利息確認再投資額子公司個人獨資企業(yè)孫公司間股息工資薪金所得5、所得（2）利息、股息比較的經(jīng)濟性重復課稅平均利潤率i＝１０％；公司稅Ｔ＝２５％利息、股息個人稅率＝２０％；股息減低稅率１０％自然人A以1000資金對外投資100作為利息扣除債權性投資權益性投資100作為利潤征25%所得稅A的投資回報率＝i×(1－t)＝８％A的投資回報率＝i×(1－t)(1－T)＝６％A的投資回報率＝i×(1－t)(1－T)＝６·７５％（2）利息、股息比較的經(jīng)濟性重復課稅平均利潤率i＝１０％；公（3）公司間股息的法律性重復課稅P 公司經(jīng)營利潤100[100＋85÷(1－15%)]×25%－15S公司經(jīng)營利潤100所得稅－15

股息性質(zhì)所得的來源85累計未分配P和盈余公積投資分配新稅法規(guī)定“符合條件的居民企業(yè)之間股息免稅”（新法26條，條例第83條）（3）公司間股息的法律性重復課稅P 公司S公司經(jīng)6利息、租金、特許權使用費收入－讓渡資產(chǎn)使用權收入－確認條件一致：經(jīng)濟利益流入、金額可靠計量－確認時間：合同約定－確認方法：平均分期vs實際利率法6利息、租金、特許權使用費收入7接受捐贈收入－無償獲得資產(chǎn)（貨幣性、非貨幣性）所有權－確認時間：實際收到

－確認方法：條例沒有明確是否采用遞延法7接受捐贈收入8實施條例對其他收入作簡單的正列舉（條例第22條）8實施條例對其他收入作簡單的正列舉（條例第22條）

9視同銷售（條例第25條）（1）非貨幣性資產(chǎn)交換，視同銷售；（２）將自產(chǎn)的貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利以及利潤分配，應當視同銷售；（３）將自產(chǎn)的貨物、勞務用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)性機構，不再視同銷售；將資產(chǎn)貨物、勞務等用于國外分支機構，應視同銷售9視同銷售（條例第25條）會計與稅法規(guī)定比較：1.具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠取得的非貨幣性資產(chǎn)交換會計與稅法規(guī)定相同2.不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值無法取得的會計與稅法規(guī)定存在差異會計與稅法規(guī)定比較：（三）不征稅收入和免稅收入（三）不征稅收入和免稅收入

新稅法第5條首創(chuàng)了“不征稅收入”和“免稅收入”的概念，第7條明確了不征稅收入的具體類別，第26條明確了免稅收入的具體類別，實施條例第26條對不征稅收入作了具體界定，第82、83條對免稅收入作了具體界定新稅法第5條首創(chuàng)了“不征稅收入”和“免稅收入”的概念，

不征稅收入與免稅收入不同，由于從根源上和性質(zhì)上，不征稅收入不屬于營利性活動帶來的經(jīng)濟利益，是專門從事特定目的的收入。免稅收入是納稅人應稅收收入的重要組成部分，只是國家在特定時期或對特定項目取得的經(jīng)濟利益給予的稅收優(yōu)惠，如國債利息收入等。不征稅收入與免稅收入不同，由于從根源上和性質(zhì)上，不

新稅法中的不征稅收入：收入總額中的下列收入為不征稅收入（一）財政撥款（不同于財政補貼或補助，與會計準則－政府補助的銜接）；（二）依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金（主體特定、非經(jīng)營業(yè)務、財政收支兩條線等）；（三）國務院規(guī)定的其他不征稅收入。新稅法中的不征稅收入：收入總額中的下列收入為不征稅收入第二十六條企業(yè)的下列收入為免稅收入：（一）國債利息收入；（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益；（三）在中國境內(nèi)設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益；（四）符合條件的非營利公益組織的收入。第二十六條企業(yè)的下列收入為免稅收入：企業(yè)會計準則----政府補助企業(yè)從政府無償取得的貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本（1）非交易性（2）一般附有一定的條件政策條件使用條件（3）政府資本性投入不屬于政府補助企業(yè)會計準則----政府補助

企業(yè)會計準則----政府補助主要包括：1.財政撥款--技術改造資金、定額補貼、研發(fā)補貼等2.財政貼息--貼息貸款3.稅收返還--先征后返、即征即退不包括直接減免4.無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)--土地使用權、天然林企業(yè)會計準則----政府補助企業(yè)會計準則----政府補助的會計處理(一)與資產(chǎn)相關的政府補助借:銀行存款等貸:遞延收益借:遞延收益貸:營業(yè)外收入隨著有關長期資產(chǎn)的使用,在使用期限內(nèi)平均分配,計入損益企業(yè)會計準則----政府補助的會計處理企業(yè)會計準則----政府補助的會計處理(二)與收益相關1.用于補償已發(fā)生的費用或損失的,取得時計入當期損益(營業(yè)外收入)2.用于補償以后期間的費用或損失的,先確認為遞延收益,在確認費用的期間內(nèi),分期計入營業(yè)外收入企業(yè)會計準則----政府補助的會計處理第三部分稅前扣除

（一）稅前扣除的基本結構（二）稅前扣除的一般原則（三）條例具體條款第三部分稅前扣除（一）稅前扣除的基本結構戴詩友稅法講解應納稅所得額

一般肯定條款：稅法第八條，確定了稅前扣除的相關性、合理性原則特殊否定條款：稅法第十條等，規(guī)定不得扣除范圍。股東個人費用不得在公司扣除；體現(xiàn)社會經(jīng)濟政策；資本性支出不得一次性扣除。特殊肯定條款：規(guī)定特定費用支出扣除的方法和限制條件一般肯定條款：稅法第八條，確定了稅前扣除的相關性、合理性原（二）稅前扣除的一般原則戴詩友稅法講解應納稅所得額

稅前扣除的基本原則之一：真實性原則實際發(fā)生，并非實際支付的概念，一般認為支付義務產(chǎn)生，即意味著費用支出發(fā)生發(fā)票并不是費用真實發(fā)生的唯一憑據(jù)（如小飯店買菜、農(nóng)民拆遷補償?shù)?，但需提供適當憑據(jù)，否則如果成本確以發(fā)生，可以核定）

稅前扣除的基本原則之一：真實性原則實際發(fā)生真實性原則：企業(yè)應當提供證明收入、費用實際已經(jīng)發(fā)生的適當憑據(jù)，要根據(jù)具體業(yè)務去判斷。實際發(fā)生≠實際支付；應當確認≠取得發(fā)票與發(fā)票管理的關系：發(fā)票是收付款的憑據(jù)＝收付實現(xiàn)制企業(yè)有的業(yè)務無法取得發(fā)票（進口、集市采購）；有的業(yè)務可能取得不合格的發(fā)票，甚至他假發(fā)票；有的事項不需要發(fā)票（工資分配）。不能將違反發(fā)票管理條例的處罰與證明業(yè)務發(fā)生真實性對立或替代即使沒有發(fā)票，也要基于自由裁量權的合理界限對各項必要支出進行合理核定真實性原則：企業(yè)應當提供證明收入、費用實際已經(jīng)發(fā)生的適當憑據(jù)

稅前扣除的基本原則之二：相關性原則，稅前扣除必須從根源和性質(zhì)上與收入相關（收入相關性）根源－直接相關性質(zhì)－區(qū)分個人費用與經(jīng)營費用具體例子：如何區(qū)分經(jīng)營費用與個人費用，區(qū)分不開怎么辦，采取AA制，業(yè)務招待費、餐費，美國、加拿大等；

稅前扣除的基本原則之二：相關性原則，稅前扣除必須從根源和性

稅前扣除的基本原則之三：合法性原則非法支出不能扣除罰款、稅收滯納金、政治捐款一般都不允許扣除；賄賂支出和秘密支付不允許扣除（美國、意大利、巴西、印度），允許扣除（澳大利亞、比利時、法國、德國、日本、荷蘭、瑞士、瑞典）；支付恐怖組織費用（美國的例子）稅前扣除的基本原則之三：合法性原則（三）實施條例的具體條款戴詩友稅法講解應納稅所得額

實施條例第28條

－收益性支出vs資本性資產(chǎn)－不得重復扣除－不征稅收入所形成的費用和財產(chǎn)的扣除實施條例第28條

實施條例第29－33條

－成本－費用－損失－稅金－其他支出實施條例第29－33條實施條例第34條合理的工資薪金取消定額計稅工資－合理費用不得重復扣除也是一種重復征稅任何納稅人的費用，同時又是另一個納稅人的收入工資按１６００或工效掛鉤辦法扣除，實際工資支出超過計稅工資不得扣除的部分，以企業(yè)利潤形式課稅，又以工資形式征收個人所得稅實施條例第34條工資薪金支出，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關的其他支出。判定：勞動用工合同從福利費中列支的工資不得在稅前扣除與會計準則－職工薪酬、股份支付的比較工資薪金支出，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或受雇的企業(yè)會計準則----職工薪酬1.原則：與取得職工服務相關的各種形式的報酬和其他支出均按實際發(fā)生數(shù)計入相關成本費用支出，包括：（1）構成工資總額各組成部分：與國家統(tǒng)計局口徑一致（2）職工福利費（3）“五險一金”：醫(yī)療、養(yǎng)老、工傷、失業(yè)、生育和住房公積金（4）工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費（5）非貨幣性福利：如以產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工（6）解除勞動關系補償：辭退福利企業(yè)會計準則----職工薪酬2、確認和計量原則在職工為企業(yè)提供服務的會計期間，根據(jù)受益對象，將應付的職工薪酬確認為負債，全部計入資產(chǎn)成本或當期費用，辭退福利除外計入成本費用的職工薪酬負債金額，區(qū)別情況處理：（1）有計提基礎和計提比例的，按照規(guī)定標準計提應向社會保險經(jīng)辦機構(或企業(yè)年金基金賬戶管理人)繳納的“五險”應向住房公積金管理中心繳存的住房公積金應向工會部門繳納的工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費等2、確認和計量原則

3.非貨幣性福利的處理方法以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為福利：按FV確定計入成本或費用的金額，銷售成本的結轉、相關稅費等視同正常銷售；以外購商品作為福利的，按照公允價值根據(jù)受益對象計入成本或費用無償向職工提供住房或租賃固定資產(chǎn)：根據(jù)應計提折舊或應支付租金，計入資產(chǎn)成本或費用提供給職工整體的非貨幣性福利，根據(jù)受益對象計入成本或費用，難以認定受益對象的，計入管理費用3.非貨幣性福利的處理方法企業(yè)會計準則----股份支付會計規(guī)定：為取得職工服務而授予的權益性工具或以權益性工具為基礎確定的負債，如股份期權、股票等分以股份結算、以現(xiàn)金結算兩種方式（1）國外發(fā)展情況（2）我國法律規(guī)定：公司法、上市公司股權激勵管理辦法企業(yè)會計準則----股份支付企業(yè)會計準則----股份支付分類權益結算的股份支付：對職工或其他方最終要授予股份或認股權等現(xiàn)金結算的股份支付：對職工或其他方最終要支付現(xiàn)金企業(yè)會計準則----股份支付分類企業(yè)會計準則----股份支付等待期：從授予日至可行權日之間的期間可行權條件：服務年限或業(yè)績條件。業(yè)績條件分為：市場條件:如目標股價非市場條件:如產(chǎn)品銷售增長率1.處理原則在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務計入成本費用，同時確認所有者權益或負債企業(yè)會計準則----股份支付企業(yè)會計準則----股份支付2.對職工股份支付的價值確定（1）權益結算股份支付：應按授予日權益工具的公允價值計量，不確認其后續(xù)公允價值變動（2）現(xiàn)金結算股份支付：應按資產(chǎn)負債表日當日權益工具的公允價值重新計量，確認成本費用和相應的應付職工薪酬，每期權益工具公允價值變動計入當期損益企業(yè)會計準則----股份支付會計與稅法規(guī)定比較：1.以權益結算的股份支付稅法:不允許稅前扣除2.以現(xiàn)金結算的股份支付稅法:行權時允許稅前扣除會計與稅法規(guī)定比較：第三十五條企業(yè)按照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。企業(yè)為其投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣除。第三十六條除企業(yè)按照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為其投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。第三十五條企業(yè)按照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定第三十七、三十八條借款費用、利息扣除第三十九條匯兌損益第三十七、三十八條借款費用、利息扣除職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費第四十條企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準予扣除；第四十一條企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2％的部分，準予扣除；第四十二條除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費據(jù)實扣除，提取比例變成最高限；會涉及到以前年度余額的處理－待明確據(jù)實扣除，提取比例變成最高限；第四十三條企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。第四十四條企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。第四十五條企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復等專項資金，準予扣除。上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。第四十三條企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費，按照第四十六條財產(chǎn)保險第四十七條租賃費第四十八條勞動保護支出第四十九條同一法人的管理費、特許權使用費、租金、利息第五十條非居民企業(yè)的境外總機構費用的分攤第四十六條財產(chǎn)保險公益性捐贈

企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。（第九條）條例第五十三條企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)按照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。公益性捐贈條例第五十一條企業(yè)所得稅法第九條所稱公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈：（一）救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；（二）教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；（三）環(huán)境保護、社會公共設施建設；（四）促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)。（《公益事業(yè)捐贈法》第三條）條例第五十一條企業(yè)所得稅法第九條所稱公益性捐贈，是指企業(yè)第五十二條本條例第五十一條所稱公益性社會團體，是指同時符合下列條件的基金會、慈善組織等社會團體：（一）依法登記，具有法人資格；（二）以發(fā)展公益事業(yè)為宗旨，并不以營利為目的；（三）全部資產(chǎn)及其增值為該法人所有；（四）收益和營運結余主要用于設立目的的事業(yè)；（五）終止后剩余財產(chǎn)不歸屬任何個人或者營利組織；（六）不經(jīng)營與其設立目的無關的業(yè)務；（七）有健全的財務會計制度；（八）捐贈者不以任何形式參與社會團體財產(chǎn)的分配；（九）國務院財政、稅務主管部門會同民政主管部門等登記管理部門規(guī)定的其他條件。第五十二條本條例第五十一條所稱公益性社會團體，是指同時符第五十四條贊助支出第五十五條企業(yè)所得稅法第十條第（七）項所稱未經(jīng)核定的準備金支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出。第五十四條贊助支出第四部分資產(chǎn)的稅務處理

（一）資產(chǎn)稅務處理一般規(guī)定（二）資產(chǎn)的計稅基礎（三）不同類別資產(chǎn)的稅務處理（四）企業(yè)重組的稅收處理規(guī)則第四部分資產(chǎn)的稅務處理

（一）資產(chǎn)稅務處理一般規(guī)定

戴詩友稅法講解應納稅所得額1資產(chǎn)的計量屬性資產(chǎn)的計價方法有歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值第56條企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出1資產(chǎn)的計量屬性2企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。2企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政

（二）資產(chǎn)計稅基礎

戴詩友稅法講解應納稅所得額資產(chǎn)的計稅基礎

TaxBaseofassets一項資產(chǎn)的計稅基礎是當企業(yè)收回該資產(chǎn)的帳面金額時，就計稅而言可從流入企業(yè)的任何應稅經(jīng)濟利益中予以抵扣的金額。如果這些經(jīng)濟利益是不納稅的，那么該資產(chǎn)的計稅基礎即為其賬面金額．資產(chǎn)的計稅基礎示例:一臺機器的原值為150，累計折舊為90，則賬面金額為60．計稅累計折舊為50．計稅基礎為100.(150-50)資產(chǎn)的計稅基礎

TaxBaseofassets一項資產(chǎn)負債的計稅基礎

TaxBaseofliabilities一項負債的計稅基礎是其帳面金額減去該負債在未來期間計稅時可抵扣的金額。對于預收收入，所產(chǎn)生負債的計稅基礎是其賬面金額減去未來期間非應稅收入的金額．負債的計稅基礎示例:一項預提費用賬面金額200

，將在實際支付時才可抵扣所得稅． 計稅基礎0.應付利息賬面金額50，利息費用在實際支付時可抵扣。 計稅基礎0.負債的計稅基礎

TaxBaseofliabilitie暫時性差異

TemporaryDifferences可抵扣暫時性差異

將導致在收回資產(chǎn)或清償負債賬面金額的未來期間內(nèi)應稅利潤的減少應稅暫時性差異

將導致在收回資產(chǎn)或清償負債賬面金額的未來期間內(nèi)應稅利潤的增加遞延所得稅資產(chǎn)DTA遞延所得稅負債DTL賬面金額-計稅基礎=暫時性差異暫時性差異

TemporaryDifferences可抵扣暫時性差異Vs時間性差異暫時性差異時間性差異暫時性差異通常為時間性差異：加速折舊；重組準備；資本化的開發(fā)費用暫時性差異Vs時間性差異暫時性差異時間性差異暫時性差異通常為遞延所得稅資產(chǎn)和負債為未來支付的所得稅預提的一項準備遞延所得稅負債節(jié)省未來所得稅的一項資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)應稅暫時性差異可抵扣暫時性差異x稅率=x稅率=遞延所得稅資產(chǎn)和負債為未來支付的所得稅預提的一項準備遞延所得形成遞延所得稅資產(chǎn)或負債的情況產(chǎn)生遞延稅的情況會計上采用直線折舊，稅法上采用加速折舊對固定資產(chǎn)計提減值準備新產(chǎn)品開發(fā)階段的成本資本化預提為負債的產(chǎn)品保修成本，實際支付索賠時才可抵扣資產(chǎn)的重估增值遞延稅資產(chǎn)／負債遞延稅負債遞延稅資產(chǎn)遞延稅負債遞延稅資產(chǎn)遞延稅負債形成遞延所得稅資產(chǎn)或負債的情況產(chǎn)生遞延稅的情況會計上采用直線各項資產(chǎn)減值準備

固定資產(chǎn)資本化標準及折舊差異

長期待攤費用的差異

已轉銷的其他資產(chǎn)損失

賬齡超過2年的應付賬款

預提費用(適用與某些稅收管轄區(qū)域)

收入確認差異

超過工資總額14%的福利費用

超支的業(yè)務招待費

子公司的稅后分利,費用和損失

國庫券的利息收入

等等應納稅所得額調(diào)整事項(注意:以上謹為常見項目,并未祥列所有調(diào)整事項)各項資產(chǎn)減值準備應納稅所得額調(diào)整事項(注意:以上謹為常

（三）不同類別資產(chǎn)稅務處理

戴詩友稅法講解應納稅所得額存貨資產(chǎn)的處理企業(yè)會計準則--存貨主要變化:一、存貨的成本采購成本、加工成本和其他成本關注：（1）非正常消耗的材料、人工和費用（2）不能直接歸屬的支出（3）商品流通企業(yè)的采購成本（運輸費、包裝費、存儲費等）存貨資產(chǎn)的處理企業(yè)會計準則--存貨企業(yè)會計準則--存貨借款費用：主要針對某些特殊的，需要經(jīng)過相當長時間的購建或生產(chǎn)活動才能達到預定可使用狀態(tài)或可銷售狀態(tài)的存貨，相關的借款費用可以計入存貨成本例如：船舶、飛機制造過程中涉及的借款費用企業(yè)會計準則--存貨與稅法規(guī)定區(qū)別與聯(lián)系：存貨成本的確定（原則相同）存貨成本中的借款費用－－財稅[2007]80號發(fā)出存貨成本的確定－－后進先出法存貨的期末計價－－只有實質(zhì)性損失允許稅前扣除與稅法規(guī)定區(qū)別與聯(lián)系：固定資產(chǎn)處理企業(yè)會計準則固定資產(chǎn)的定義固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；（2）使用壽命超過一個會計年度。2、稅法中對固定資產(chǎn)的界定第五十七條企業(yè)所得稅法第十一條所稱固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的設備、器具、工具等。

固定資產(chǎn)處理企業(yè)會計準則固定資產(chǎn)的定義企業(yè)會計準則固定資產(chǎn)棄置費用：符合條件的固定資產(chǎn)按照國家法律法規(guī)的規(guī)定應當承擔的場地清理等義務借：固定資產(chǎn)貸：預計負債借：成本費用貸：固定資產(chǎn)折舊借：財務費用貸：預計負債企業(yè)會計準則固定資產(chǎn)棄置費用：符合條件的固定資產(chǎn)按照國家法律稅法規(guī)定：企業(yè)按照國家法律、行政法規(guī)規(guī)定提取的用于環(huán)境、生態(tài)恢復的專項資金，準予扣除；如改變用途，不允許扣除，已經(jīng)扣除的計入當期應納稅所得額區(qū)別：計入固定資產(chǎn)成本VS當期扣除稅法規(guī)定：企業(yè)會計準則固定資產(chǎn)折舊(1)折舊范圍除以下兩種情況外,其他固定資產(chǎn)均需計提折舊:土地已提足折舊仍然在用的固定資產(chǎn)(2)折舊年限和折舊方法按照預期經(jīng)濟利益的實現(xiàn)方式和期間進行選擇企業(yè)會計準則固定資產(chǎn)折舊企業(yè)會計準則4、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇選擇的依據(jù):經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式可選的方法:

年限平均法工作量法雙倍余額遞減法年數(shù)總數(shù)法企業(yè)會計準則4、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)（3）固定資產(chǎn)的折舊金額原價(成本)

－預計凈殘值指假定固定資產(chǎn)預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額－減值準備企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)稅法規(guī)定：下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：房屋建筑物以外未使用的固定資產(chǎn)經(jīng)營租入、融資租出的固定資產(chǎn)已提足折舊仍然在用的固定資產(chǎn)與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地稅法規(guī)定：稅法規(guī)定：折舊方法：直線法由于技術進步等原因，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊折舊年限：規(guī)定最短折舊年限凈殘值：合理估計稅法規(guī)定：第六十條除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，為20年；（二）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備，為10年；（三）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；（四）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；（五）電子設備，為3年。第六十一條從事開采石油、天然氣等礦產(chǎn)資源的企業(yè)，在開始商業(yè)性生產(chǎn)之前發(fā)生的費用和有關固定資產(chǎn)的折耗、折舊方法，由國務院財政、稅務主管部門另行規(guī)定。第六十條除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)持有待售固定資產(chǎn)價值的確定條件：當前可售極可能出售計量原則：（1）預計凈殘值＝公允價值－處置費用（2）賬面價值＞預計凈殘值，作減值損失（3）從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)第六十四條生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：（一）林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為10年；（二）畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。第六十四條生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)后續(xù)支出資本化確認條件：帶來未來經(jīng)濟利益金額能夠可靠計量大修理支出、改良支出、裝修費用企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)稅法規(guī)定大修理支出的界定：1.支出計稅基礎50%以上2.延長使用壽命2年以上3.修理后使產(chǎn)品性能改進或成本降低4.表明修理后性能得到實質(zhì)性改進、帶來未來經(jīng)濟利益的增加稅法規(guī)定已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，按預計尚可使用年限攤銷租入的固定資產(chǎn)按合同約定的剩余租賃期攤銷大修理支出，按預計尚可使用年限攤銷已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，按預計尚可使用年限攤銷第六十九條企業(yè)所得稅法第十三條第（三）項所稱固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：（一）修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎50％以上；（二）修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。企業(yè)所得稅法第十三條第（三）項所規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。第七十條企業(yè)所得稅法第十三條第（四）項所稱其他應當作為長期待攤費用的支出，從支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。第六十九條企業(yè)所得稅法第十三條第（三）項所稱固定資產(chǎn)的大會計與稅收比較：1.固定資產(chǎn)界定（相同）2.固定資產(chǎn)成本分期付款取得、棄置費用3.固定資產(chǎn)折舊折舊范圍、方法、年限4.持有待售固定資產(chǎn)5.固定資產(chǎn)后續(xù)支出會計與稅收比較：金融工具的處理一、金融工具及其分類（一）金融工具的范圍：原則上形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)、另一個企業(yè)金融負債或權益性工具的合同均為金融工具，包括：應收應付款股份、認股權證投資借款、貸款等金融工具的處理一、金融工具及其分類（二）衍生金融工具遠期合同期貨合同期權其他以價格、利率、股指等為基礎的金融合同特點：成本低風險報酬高（二）衍生金融工具（三）金融資產(chǎn)的劃分：1.以公允價值計量且其變動計入當期損益2.貸款和應收款3.持有至到期投資4.可供出售金融資產(chǎn)（三）金融資產(chǎn)的劃分：1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，包括：（1）交易性金融資產(chǎn)（2）其他直接指定以公允價值計量的金融資產(chǎn)外購的有活躍市場的股票、債券、基金等投資，以及有關的衍生工具

1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，包括：2.持有至到期投資到期日固定回收金額固定或可確定企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期有活躍市場如：債券投資

2.持有至到期投資3.貸款和應收款回收金額固定或可確定無活躍市場如：商業(yè)銀行貸款無活躍市場的債券、票據(jù)企業(yè)的應收賬款

3.貸款和應收款4.可供出售金融資產(chǎn)直接指定的除以上三類之外的如：有活躍市場的債券投資、股票投資出于風險管理目的考慮

4.可供出售金融資產(chǎn)（五）金融負債的劃分1.公允價值計量、公允價值變動進損益(為了近期出售或回購)2.其他金融負債金融工具分類的局限性（五）金融負債的劃分二、金融工具的計量（一）金融資產(chǎn)1.以公允價值計量且變動計損益初始計量:公允價值后續(xù)計量:公允價值,變動進損益二、金融工具的計量例:交易性金融資產(chǎn)(債券:面值100,利率3%),取得時支付價款103(含已宣告發(fā)放利息3)借:應收利息3

交易性金融資產(chǎn)100

貸:銀行存款103例:交易性金融資產(chǎn)(債券:面值100,利率3%),取得2.收到最初支付價款中所含利息3

借:現(xiàn)金3

貸:應收利息33.期末,債券公允價值為110

借:交易性金融資產(chǎn)10

貸:公允價值變動損益102.收到最初支付價款中所含利息34.次年收到上年利息借：現(xiàn)金3

貸：交易性金融資產(chǎn)35.次年,將該債券處置(售價120)

借：現(xiàn)金120

公允價值變動損益7

貸：交易性金融資產(chǎn)107

投資收益(120-10)204.次年收到上年利息二、金融工具的計量2.持有至到期投資－－攤余成本計量金融資產(chǎn)攤余成本＝初始確認金額－已償還本金＋／－按實際利率法將初始確認金額與到期日金額間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額－已發(fā)生的減值損失二、金融工具的計量二、金融工具的計量例：2000年初，甲公司購買了一項債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資，公允價值為90，交易成本為5，每年按票面利率可收得固定利息4。該債券在第五年兌付（不能提前兌付）時可得本金110。初始確認時，計算實際利率如下：4／（1＋r)-1+4/(1+r)-2+…+114/(1+r)-5=95r=6.96%二、金融工具的計量二、金融工具的計量年份年初攤余成本利息現(xiàn)金流年末攤余成本

ab=arc=a+b-c2000956.61497.61200197.616.794100.412002100.416.994103.392003103.397.194106.582004106.587.424+1100二、金融工具的計量二、金融工具的計量(1)借：持有至到期投資95

貸：銀行存款95(2)借：應收利息4

持有至到期投資－－利息調(diào)整2.61

貸：投資收益6.61

二、金融工具的計量二、金融工具的計量可供出售金融資產(chǎn)：公允價值的變動計入所有者權益例：企業(yè)以300萬元取得某金融資產(chǎn),作為可供出售金融資產(chǎn)，期末市價為350萬元借：可供出售金融資產(chǎn)50

貸：資本公積50二、金融工具的計量會計與稅法規(guī)定比較：1.交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)會計：公允價值稅收：歷史成本2.持有至到期投資會計：實際利率確認利息收入稅收：[2007]80號文件3.交易性金融負債企業(yè)會計準則----金融工具確認和計量會計與稅法規(guī)定比較：企業(yè)會計準則----金融工具確認和計量無形資產(chǎn)的處理土地使用權的處理

企業(yè)取得的土地使用權應作為無形資產(chǎn)核算，一般情況下，當土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本。有關的土地使用權與地上建筑物分別按照其應攤銷或應折舊年限進行攤銷、提取折舊無形資產(chǎn)的處理土地使用權的處理二、內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理1.企業(yè)研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）2.開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計入當期損益（首先在研究開發(fā)支出中歸集，期末結轉管理費用）二、內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理例：某企業(yè)自行研究開發(fā)一項新產(chǎn)品專利技術，在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費400萬元、人工工資100萬元，以及其他費用300萬元，總計800萬元，其中，符合資本化條件的支出為500萬元，期末，該專利技術已經(jīng)達到預定用途。

例：某企業(yè)自行研究開發(fā)一項新產(chǎn)品專利技術，在研究開發(fā)過程中發(fā)借：研發(fā)支出——費用化支出300——資本化支出500

貸：原材料400

應付職工薪酬100

銀行存款300

借：研發(fā)支出——費用化支出300期末：借：管理費用300

無形資產(chǎn)500

貸：研發(fā)支出——費用化支出

300

——資本化支出

500期末：三、無形資產(chǎn)的后續(xù)計量（一）無形資產(chǎn)使用壽命的確定區(qū)分：使用壽命有限的無形資產(chǎn)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)使用壽命有限的無形資產(chǎn)分期攤銷使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不要求攤銷,但要進行減值測試三、無形資產(chǎn)的后續(xù)計量會計與稅法規(guī)定比較：內(nèi)部研究開發(fā)費用的處理有條件資本化VS加計扣除使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不攤銷＋減值VS攤銷稅法規(guī)定：攤銷年限不少于10年；法律或合同協(xié)議中規(guī)定使用年限的，按該年限攤銷會計與稅法規(guī)定比較：投資性房地產(chǎn)的處理一、投資性房地產(chǎn)的范圍投資性房地產(chǎn)，指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，包括：已出租的建筑物已出租的土地使用權持有并準備增值后轉讓的土地使用權投資性房地產(chǎn)的處理一、投資性房地產(chǎn)的范圍二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量通常應當采用成本模式計量符合特定條件的，允許采用公允價值計量二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量通常應當采用成本模式計量固定資產(chǎn)：實際成本－累計折舊－減值無形資產(chǎn)：實際成本－累計攤銷－減值二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量采用公允價值模式計量

條件：存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)公允價值能夠持續(xù)可靠取得的

所在地存在活躍市場能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格信息二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量采用公允價值模式計量

不計提折舊和攤銷期末公允價值與賬面價值的差額計入當期損益借：投資性房地產(chǎn)貸：公允價值變動損益二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量例：企業(yè)支付1000萬元取得一房屋建筑物用于出租，預計使用期限為40年，所在地存在活躍市場，采用公允價值進行后續(xù)計量。期末公允價值為1080萬元。借：投資性房地產(chǎn)80

貸：公允價值變動損益80二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量會計與稅法規(guī)定比較：1.投資性房地產(chǎn)的界定2.采用成本模式進行后續(xù)計量折舊、減值3.采用公允價值模式計量會計:反映市價變動稅收:按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的處理原則會計與稅法規(guī)定比較：長期股權投資企業(yè)會計準則－－長期股權投資一、規(guī)范范圍（一）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資（二）重大影響以下、在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的權益性投資

長期股權投資企業(yè)會計準則－－長期股權投資二、成本法及權益法核算范圍（一）權益法1.對聯(lián)營企業(yè)投資－－重大影響重大影響的確定：參與被投資單位決策的情況持股比例及表決權比例考慮潛在表決權二、成本法及權益法核算范圍二、成本法及權益法核算范圍重大影響的判斷:在被投資單位董事會或類似權力機構中派有代表參與被投資單位政策制定過程與被投資單位之間發(fā)生重要性交易向被投資單位派出管理人員向被投資單位提供關鍵技術資料二、成本法及權益法核算范圍二、成本法及權益法核算范圍（一）權益法2.對合營企業(yè)投資－－共同控制合營企業(yè)的特點：若干投資方對被投資單位共有的控制關注：持股比例及表決權比例的影響二、成本法及權益法核算范圍二、成本法及權益法核算范圍（二）成本法1.對子公司投資－－控制2.對被投資單位的影響力在重大影響以下，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的投資二、成本法及權益法核算范圍二、成本法及權益法核算范圍對子公司采用成本法核算的原因：1.與合并財務報表準則相協(xié)調(diào)2.與國際財務報告準則相協(xié)調(diào)合并財務報表－－權益法單獨財務報表－－成本法二、成本法及權益法核算范圍三、權益法核算的有關問題（一）投資成本的調(diào)整1.比較投資成本與投資時占被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額投資成本大：商譽，不調(diào)整投資成本投資成本?。翰铑~計入當期損益三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題例：A公司以2000萬元取得B公司30％的股權，取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為6000萬元。如A公司能夠對B公司施加重大影響，則A公司應進行的會計處理為：借：長期股權投資2000

貸：銀行存款等2000三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題如投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為7000萬元，則A公司應進行的處理為：借：長期股權投資2000

貸：銀行存款2000借：長期股權投資100

貸：營業(yè)外收入100三、權益法核算的有關問題稅法規(guī)定：投資的核算基本上是成本法初始投資成本的調(diào)整會造成會計與稅收之間的差異稅法規(guī)定：投資的核算基本上是成本法三、權益法核算的有關問題（二）投資損益的確認1.會計政策和會計期間考慮重要性原則2.考慮投資時點被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值，對被投資單位凈利潤進行調(diào)整后確認固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷、減值準備的提取三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題長期股權投資賬面價值：被投資單位各項資產(chǎn)、負債中享有的份額投資收益：被投資單位凈資產(chǎn)中歸屬于投資企業(yè)的部分產(chǎn)生的收益三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題例：某投資企業(yè)于20×6年1月1日取得聯(lián)營企業(yè)30％的股權，取得投資時被投資單位的固定資產(chǎn)公允價值為1200萬元，賬面價值為600萬元，固定資產(chǎn)的預計使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。被投資單位20×6年度利潤表中凈利潤為500萬元。三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題例：被投資單位當期利潤表中已按其賬面價值計算扣除的固定資產(chǎn)折舊費用為60萬元，按照取得投資時點上固定資產(chǎn)的公允價值計算確定的折舊費用為120萬元，假定不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤計算確定的投資收益應為150（500×30％）萬元。如按該固定資產(chǎn)的公允價值計算的凈利潤為440（500－60）萬元，投資企業(yè)按照持股比例計算確認的當期投資收益為132（440×30％）萬元。三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題例：甲公司于20×7年1月10日購入乙公司30％的股份，購買價款為2200萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資當日，乙公司凈資產(chǎn)公允價值為6000萬元，除下表所列項目外，乙公司其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題

賬面原價已提折舊或攤銷公允價值乙公司 甲公司取得預計使用年限投資后剩余使用年限

存貨500 700 固定資產(chǎn)1200 240

1600

20

16 無形資產(chǎn)700 140 800

10

8 小計

2400 380

3100

三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題例：假定乙公司于20×7年實現(xiàn)凈利潤600萬元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨有80％對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預計凈殘值均為0。三、權益法核算的有關問題三、權益法核算的有關問題存貨賬面價值與公允價值的差額應調(diào)減的利潤＝(700-500)×80%＝160萬元固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值差額應調(diào)整增加的折舊額＝1600÷16-1000÷20＝40萬元無形資產(chǎn)公允價值與賬面價值差額應調(diào)整增加的攤銷額＝