【S股份有限公司應(yīng)收賬款審計不足及優(yōu)化建議探析19000字（論文）】

S股份有限公司應(yīng)收賬款審計不足及完善對策研究TOC\o"1-3"\h\u30087第1章緒論 第1章緒論1.1研究背景及意義1.1.1研究背景據(jù)統(tǒng)計，中國的企業(yè)應(yīng)收賬款占比資金流動的比例50%。應(yīng)收賬款是企業(yè)營運(yùn)資金管理的重要組成部分，應(yīng)收賬款的管理對營運(yùn)資金周轉(zhuǎn)率和經(jīng)濟(jì)效益有著直接的影響。加強(qiáng)應(yīng)收賬款的管理是非常重要的。許多公司都處于良好的盈利狀態(tài)，但往往沒有利潤率，或一個好的賬面利潤，但有資金短缺和金融危機(jī)。這些都是由于應(yīng)收賬款管理不當(dāng)。為了提高應(yīng)收賬款的管理，發(fā)揮其應(yīng)有的作用，它需要一種外部權(quán)力監(jiān)督。因此，開展應(yīng)收賬款管理審計是管理的需要，是企業(yè)發(fā)展的必然趨勢。隨著企業(yè)經(jīng)營活動的多樣化和企業(yè)管理的現(xiàn)代化，簡單的事后審計方法不能對企業(yè)應(yīng)收賬款的管理活動進(jìn)行全面、科學(xué)、準(zhǔn)確的評價。應(yīng)收賬款管理審計主要體現(xiàn)在管理上，如何提高應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款的回收率，從而提高經(jīng)濟(jì)效益和應(yīng)收賬款審計的效率是解決問題的。因此，應(yīng)收賬款管理審計應(yīng)在管理活動中提前啟動，在事件發(fā)生后，開展全面的審計活動。隨著市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和完善，越來越多的應(yīng)收賬款，甚至逐漸成為企業(yè)的“定時炸彈”。企業(yè)管理應(yīng)積極開展應(yīng)收賬款管理的審計工作。和專業(yè)的管理人才培訓(xùn)的選擇應(yīng)審核應(yīng)收賬款，應(yīng)收賬款的管理，督促企業(yè)對自己，定期檢查、審核，并在綜合測評每年年底，應(yīng)收賬款管理存在的問題及改進(jìn)的及時檢測，充分發(fā)揮應(yīng)收賬款的潛力的同時，打開為內(nèi)部審計管理的新方向。四方股份有限公司的應(yīng)收賬款金額居高不下是四方股份有限公司潛在的主要風(fēng)險。四方股份有限公司剛一上市，應(yīng)收賬款迅速增長的同時利潤也隨之迅速增長，應(yīng)收賬款雖然增長迅速但是其周轉(zhuǎn)率卻逐年降低且低于同業(yè)其他三家公司，周轉(zhuǎn)率的過低導(dǎo)致可用的經(jīng)營活動現(xiàn)金流越來越少使企業(yè)的現(xiàn)金周轉(zhuǎn)越來越困難，經(jīng)營和財務(wù)的風(fēng)險一點(diǎn)一點(diǎn)步被放大。本文從四方股份有限公司在應(yīng)收賬款審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題入手對四方應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計進(jìn)行剖析，并且根據(jù)問題給予相對應(yīng)的解決對策來輔助四方加強(qiáng)管理應(yīng)收賬款，并為本土注冊會計師在應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計過程中提供借鑒。1.1.2研究意義應(yīng)收賬款由企業(yè)在日常交易過程中賒銷商品、原材料或提供勞務(wù)等形成，在企業(yè)資產(chǎn)體系中占有重要地位，周轉(zhuǎn)良好的應(yīng)收賬款可促進(jìn)資本運(yùn)營，相反則會產(chǎn)生負(fù)面影響?，F(xiàn)如今的應(yīng)收賬款由于本身的性質(zhì)靈活極其容易作為企業(yè)營私舞弊的調(diào)節(jié)器給企業(yè)的未來發(fā)展帶來一定的風(fēng)險。所以，應(yīng)收賬款審計的加強(qiáng)不僅僅對發(fā)現(xiàn)營私舞弊具有重要意義，對企業(yè)資金利用率、企業(yè)未來發(fā)展和社會經(jīng)濟(jì)調(diào)控同樣具有無法取代的作用。因此，在實(shí)際工作中我們要加強(qiáng)對應(yīng)收賬項(xiàng)目審計的重視，對可能存在的應(yīng)收賬款舞弊行為保持警惕以規(guī)避其帶來的風(fēng)險。1.2國內(nèi)外研究現(xiàn)狀1.2.1國外研究現(xiàn)狀在西方，企業(yè)應(yīng)付賬款審計是一門重要的學(xué)科，現(xiàn)在，應(yīng)收賬款有價證券化和“保理業(yè)務(wù)”是西方國家對應(yīng)收賬款審計所采用的比較流行的方法。Jamesc.Van.Horne（2003）教授認(rèn)為整體經(jīng)濟(jì)環(huán)境和公司的信貸政策是影響公司應(yīng)收賬款管理水平的主要原因。整體經(jīng)濟(jì)環(huán)境是不可控制的因素，而信貸政策的變量包括交易賬戶的質(zhì)量、貸款期限的長短、現(xiàn)金折扣、季節(jié)性延遲付款、收賬程序等。企業(yè)通過改變這些變量必然導(dǎo)致額外銷售產(chǎn)生的利潤和應(yīng)收賬款增加產(chǎn)生的機(jī)會成本。管理應(yīng)收賬款實(shí)際上轉(zhuǎn)化為了對額外銷售產(chǎn)生的邊際利潤和應(yīng)收賬款增加投資所要求的收益進(jìn)行評估，只有兩者相等時，應(yīng)收賬款所產(chǎn)生的收益才是最大化的。應(yīng)收賬款審計一直受到國際中大中型事務(wù)所的重視。國際上對應(yīng)收賬款審計方法、審計目標(biāo)以及風(fēng)險對策都有著深刻的研究。企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營階段往往頻繁的發(fā)生應(yīng)收賬款，其本身有著范圍廣、往來單位分散的特點(diǎn)，它的質(zhì)量直接影響資本運(yùn)營、企業(yè)發(fā)展和市場運(yùn)行。20世紀(jì)30年代以來的幾次經(jīng)濟(jì)危機(jī)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)衰退使會計信息的真?zhèn)螐V受關(guān)注。2008年國際金融危機(jī)爆發(fā)后，二十國集團(tuán)峰會、金融穩(wěn)定理事會一致認(rèn)為全球應(yīng)統(tǒng)一提高會計信息質(zhì)量以及透明度，這將會使應(yīng)收賬款項(xiàng)目的審計工作提升到前所未有的高度。1973年，美國SEC前主席ArthurLevity認(rèn)為應(yīng)收賬款報表信息必須具有可信性、透明度、公允披露、可比性和充分披露等特征，從而確立了一Levity為代表的SEC模式[1]；Black(2000)h和Ball(2011）認(rèn)為有效的、可靠的應(yīng)收賬款審計體制是一個健康有活力的證券市場的必要前提條件[3]。在一個有效的市場環(huán)境下，股票價格反映了所有的公開的和投資者私有的信息；BallandShivaKunar(2001)認(rèn)為應(yīng)收賬款就是債權(quán)人,債務(wù)人等一系列公司契約主體通過財務(wù)報告進(jìn)行契約制定和監(jiān)控以及評價并且進(jìn)行其他決策的有用性[4]；如上所述，經(jīng)過長期的不懈努力，關(guān)于應(yīng)收賬款審計特征的研究已較為成熟，且在國際上逐步趨向一致。1.2.2國內(nèi)研究現(xiàn)狀在我國，一些企業(yè)為了隱瞞事實(shí)真相利用應(yīng)收賬款進(jìn)行舞弊，這不僅僅對企業(yè)未來發(fā)展造成不利影響還擾亂了市場秩序。為了有效的防范規(guī)避這種風(fēng)險，審計人員就需要對應(yīng)收賬款的審計賦予高度重視，并且在審計過程中選擇正確的審計方法和技巧對企業(yè)應(yīng)收賬款進(jìn)行審計以保障真實(shí)、公允的披露應(yīng)收賬款信息，從而更好的完成審計工作防范審計風(fēng)險。吳蓬生（2002）從法律的角度提出，把應(yīng)收賬款看作債權(quán)人與債務(wù)人的一種契約，解決手段(遠(yuǎn)期的應(yīng)收賬款)主要是通過法律法規(guī)。吳蓬生從不同角度探討不良債權(quán)及其金融債險的民法屬性，結(jié)合債事活動的趨勢及不良債權(quán)的綜合癥狀和特點(diǎn)，初次提出不良債權(quán)的界定意義和范疇，提出一套處理不良債權(quán)，規(guī)避金融債險的系統(tǒng)對策，著力在債事主體及其控股公司或分支機(jī)構(gòu)的關(guān)聯(lián)交易，債務(wù)鏈的分解和可分債權(quán)整合轉(zhuǎn)讓等方面有所突破。吳蓬生對不良債權(quán)涉及的許多邊緣學(xué)科問題進(jìn)行了大膽的理論探索，并做出回答。袁秀蘭（2005）認(rèn)為，從企業(yè)的角度來看，首先在應(yīng)收賬款發(fā)生之前加強(qiáng)事前控制，在實(shí)行賒銷業(yè)務(wù)前要采用“五C”（品德、能力、資本、擔(dān)保和條件）系統(tǒng)對購買方的償債能力與信用狀況進(jìn)行調(diào)查審計并做出判斷；其次要建立健全企業(yè)內(nèi)部管理制度，制定相應(yīng)的工作流程，明確劃分銷售、財務(wù)、信用管理和采購部門的記錄和數(shù)據(jù)，以確保企業(yè)財產(chǎn)的安全回收。閆培金（2001）從企業(yè)內(nèi)部管理規(guī)則與制度，財務(wù)會計準(zhǔn)則的角度進(jìn)行了詳細(xì)的研究，闡述了對應(yīng)收賬款的產(chǎn)生進(jìn)行事前審計以及日常的管理。經(jīng)營管理者在企業(yè)中要解決的基本問題似乎可歸結(jié)為兩個方面，一是激勵問題，二是約束問題。而此兩方面的問題均與內(nèi)部控制有著密不可分的關(guān)系。要管理好一個企業(yè)，立于不敗之地完善內(nèi)部控制就成為一個必要條件。內(nèi)部控制的理論和實(shí)踐應(yīng)該實(shí)現(xiàn)人、財、物的有機(jī)結(jié)合。無論是財?shù)膬?nèi)部控制，還是物的內(nèi)部控制，其基準(zhǔn)點(diǎn)都在于人的內(nèi)部控制。財和物控制的方法、程序、制度、機(jī)制等在很大程度上可看成是內(nèi)部控制中技術(shù)性的要素，而對人的控制才是內(nèi)部控制中理念性的要素，它對其他內(nèi)部控制起著基礎(chǔ)作用。2012年，潘蓉在“試論應(yīng)收賬款審計”中提出，對應(yīng)收賬款審計時，要注重債權(quán)對應(yīng)收賬款可收回概率及收回部分的影響。2013年，鞏冰冰在“應(yīng)收賬款舞弊及審計對策”中提出，針對應(yīng)收賬款舞弊的原因和手段，注冊會計師在進(jìn)行審計工作時應(yīng)選擇正確方向，抓住重要的關(guān)鍵點(diǎn)，而且還需要熟練識別和規(guī)避應(yīng)收賬款舞弊的方法，運(yùn)用合理有效的審計輔助工具來控制應(yīng)收賬款審計風(fēng)險。2015年，林保祥在“芻議應(yīng)收賬款的審計技巧和方法”中提出應(yīng)收賬款舞弊問題所釋放的不良因素對企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展產(chǎn)生不良影響甚至?xí)绊懮鐣?jīng)濟(jì)貿(mào)易的發(fā)展，我們需要增強(qiáng)審計技術(shù)能力，選擇具有針對性的審計方法和技巧來發(fā)現(xiàn)問題、規(guī)避風(fēng)險以保障財務(wù)報表的真實(shí)可靠，使企業(yè)得到良好的發(fā)展、市場穩(wěn)定得以維護(hù)2015年，隆潤芝在“應(yīng)收賬款舞弊與風(fēng)險審計建議”中提出企業(yè)應(yīng)從根本上治理應(yīng)收賬款舞弊的行為，加強(qiáng)并完善應(yīng)收賬款管理規(guī)章制度，如實(shí)反映應(yīng)收賬款信息及內(nèi)容。以保障應(yīng)收賬款報表信息的真實(shí)、公允。1.3研究方法及內(nèi)容1.3.1研究方法研究方法：社會實(shí)踐法、文獻(xiàn)研究法、比較分析法本文首先通過社會實(shí)踐，結(jié)合四方股份有限公司以前年度應(yīng)收賬款信息和公司現(xiàn)有狀況以及相同行業(yè)應(yīng)收賬款的現(xiàn)狀對其做到深入調(diào)查研究。其次通過文獻(xiàn)研究，通過閱讀大量的參考文獻(xiàn)來了解我國應(yīng)收賬款在審計中存在問題。結(jié)合自身學(xué)習(xí)的審計理論、社會實(shí)踐知識闡明自己地見解和應(yīng)收賬款審計的現(xiàn)實(shí)重要意義。以國內(nèi)與國外的應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計現(xiàn)狀作比較，達(dá)到更加全面的分析應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計中存在問題的目的，并且針對各類問題提出解決措施及對我國應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計中不足的地方進(jìn)行彌補(bǔ)。最后對我國應(yīng)收賬款審計弊端等問題以及解決措施進(jìn)行系統(tǒng)的描述，提出自己的見解來更好的提高我國對應(yīng)收賬款審計的控制。1.3.2研究內(nèi)容本文共分為五個部分：第一部分：緒論。對研究目的、研究意義和研究方法進(jìn)行簡要說明，并對近年來國內(nèi)、國外的研究現(xiàn)狀的簡要闡述；第二部分：應(yīng)收賬款審計相關(guān)基礎(chǔ)理論。具體介紹應(yīng)收賬款審計相關(guān)定義、應(yīng)收賬款審計技巧及審計方法；第三部分：四方股份有限公司案例介紹及其應(yīng)收賬款存在問題及審計中的缺陷進(jìn)行分析。具體圍繞利潤表數(shù)據(jù)和應(yīng)收賬款數(shù)據(jù)進(jìn)行比較分析，從發(fā)現(xiàn)A公司虛增收入利潤開始逐步推出虛增應(yīng)收賬款，虛掛應(yīng)收行款項(xiàng)目等行為；第四部分：應(yīng)收賬款審計風(fēng)險的對策及建議。主要提出注冊會計師對于應(yīng)收賬款審計風(fēng)險對策及被審單位對應(yīng)收賬款控制的建議；第五部分：本文總結(jié)第2章應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計概述2.1應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計相關(guān)概念2.1.1應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計相關(guān)定義（1）應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款是主要組成因素：賒銷商品、原材料及提供勞務(wù)等，它是企業(yè)持續(xù)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的重要組成，為購銷雙方提供交易便利，是一種多元化的交易方式。應(yīng)收賬款賬面價值由購銷雙方商定的商品、原材料或者提供勞務(wù)的價款或市場公允價和交易過程中所需支付的稅金以及運(yùn)雜費(fèi)等組成，它是一項(xiàng)債權(quán)，且與企業(yè)銷售行為同時發(fā)生，是銷售收入的重要組成且二者的確認(rèn)聯(lián)系緊密。此科目按賒銷單位名稱或者接受勞務(wù)單位名稱設(shè)置明細(xì)并在確認(rèn)收入時確認(rèn)應(yīng)收賬款。在賒銷期間，如果債務(wù)方長期不予以歸還款項(xiàng)導(dǎo)致該筆款項(xiàng)長期掛賬，企業(yè)需對該款項(xiàng)計提壞賬，如有債務(wù)人死亡或者債務(wù)方破產(chǎn)等情況表明此款項(xiàng)很難收回，則應(yīng)按比例確認(rèn)壞賬損失并按比例沖銷該部分壞賬準(zhǔn)備。（2）應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計審計是由國家授權(quán)并且接受委托依照國家法規(guī)、審計準(zhǔn)則以及會計準(zhǔn)則運(yùn)用專門的審計方法對被審單位的財政收支和經(jīng)營管理等相關(guān)資料的真實(shí)性、準(zhǔn)確性以及是否合法合規(guī)進(jìn)行審查和監(jiān)督，同時肩負(fù)著經(jīng)濟(jì)責(zé)任的評價及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的見證，是一項(xiàng)有助于財經(jīng)法紀(jì)的維護(hù)、經(jīng)營管理的改善、經(jīng)濟(jì)效益的提高的，獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動[7]。在對企業(yè)財務(wù)進(jìn)行審計時，應(yīng)收賬款的審計是一項(xiàng)非常重要的模塊，是做好資產(chǎn)項(xiàng)目的審計、負(fù)債項(xiàng)目的審計及損益項(xiàng)目的審計工作的核心之一[8]。應(yīng)收賬款回收及時與否、是否能夠靈活周轉(zhuǎn)對于企業(yè)加快現(xiàn)金周轉(zhuǎn)、降低資金投入、資金靈活利用及對資產(chǎn)的保值增值的有著重要的意義。2.1.2應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計技巧及方法審計技巧：首先將企業(yè)已經(jīng)按明細(xì)項(xiàng)目做過分類的明細(xì)賬與應(yīng)收賬款項(xiàng)目進(jìn)行一一核對，查看應(yīng)收賬款總賬余額、報表余額及明細(xì)賬余額，看三者數(shù)據(jù)是否相同無差[9]。對與應(yīng)收賬款相關(guān)的賬項(xiàng) 及資料一一比對，查看應(yīng)收賬款發(fā)生額及余額，查看數(shù)據(jù)是否存在錯計、漏記等情況。其次檢查應(yīng)收賬款的賬齡劃分準(zhǔn)確與否，查證有無掛賬的應(yīng)收賬款未進(jìn)行賬齡調(diào)整，對企業(yè)壞賬計提情況重新測試，查證壞賬是否按規(guī)定比例計提。另外審計時對應(yīng)收賬款進(jìn)行細(xì)節(jié)測試以及函證測試是必不可少的環(huán)節(jié)，抽一部分金額大、影響較大的應(yīng)收賬款項(xiàng)目作為依據(jù)進(jìn)行查證，將記賬憑證、原始憑證及明細(xì)賬等相關(guān)資料進(jìn)行比對核實(shí)，查看其是否真實(shí)一致。對函證結(jié)果進(jìn)行對比分析，查看往來單位是否真實(shí)存在、交易金額是否一致。審計方法：常規(guī)檢查法：即是對往來單位是否屬實(shí)、交易是否真實(shí)、金額是否正確的查證。對往來單位相關(guān)資料如銷售合同、勞務(wù)合同等進(jìn)行查證核實(shí)，查看往來單位及相關(guān)交易是否真實(shí)可靠。賬齡分析法：對全額應(yīng)收賬款按發(fā)生時間分別劃分到不同會計期間，通常分為1年以內(nèi)，1-2年，2-3年，3-4年，4-5年，5年以上五個會計期間，分期完成之后，就可以利用該方法對應(yīng)收賬款進(jìn)行分析。函證檢查法：應(yīng)用電話訪問或者是信件訪問的方式，對企業(yè)的應(yīng)收賬款債務(wù)方情況進(jìn)行查證核實(shí)，利用獨(dú)立函證獲取的第一手資料與企業(yè)提供的的應(yīng)收賬款信息進(jìn)行比對，查看存在虛列金額、虛掛交易方等舞弊行為與否。2.1.3應(yīng)收賬款審計的意義審計制度是對社會產(chǎn)品的生產(chǎn)和分配進(jìn)行社會主義監(jiān)督的重要組成部分，是現(xiàn)代管理和監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動的一種重要工具手段，是國民經(jīng)濟(jì)有計劃按比例發(fā)展的客觀要求。加強(qiáng)審計監(jiān)督具有以下重要意義：（1）有利于發(fā)揮經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的作用，使用經(jīng)濟(jì)手段管理經(jīng)濟(jì)由可能成為現(xiàn)實(shí)。建立一個有權(quán)威的完整的審計系統(tǒng)，有利于自覺地運(yùn)用各種經(jīng)濟(jì)規(guī)律；為發(fā)展國民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測，制訂切實(shí)的計劃，實(shí)行有效的調(diào)節(jié)，確保各項(xiàng)資金的計劃性，比例性、專用性和合法性，使貨幣基金能同社會產(chǎn)品的實(shí)物分配，勞動效率相互適應(yīng)；不斷提高資金的使用效率，增加國民經(jīng)濟(jì)的投資效果，力爭比較少的勞動和資金消耗獲得最大的成果；從而發(fā)揮行政經(jīng)濟(jì)杠桿和對社會生產(chǎn)的調(diào)節(jié)、監(jiān)督作用。（2）有利于于宏觀經(jīng)濟(jì)與微觀經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展。審計工作所考核的經(jīng)濟(jì)效益，不僅要考核微觀效益，還要注意考核宏觀效益，把各部門、各單位的問題集中起來，進(jìn)行綜合分析，找出問題癥結(jié)所在，對癥下藥，找出切實(shí)可行的改進(jìn)措施。（3）有利于維護(hù)國家、地方、企業(yè)、個人的正當(dāng)權(quán)益，調(diào)動各方面的積極性。審計監(jiān)督已成為現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中國家管理經(jīng)濟(jì)不可缺少的重要環(huán)節(jié)。2.2應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計目標(biāo)及壞賬的確認(rèn)和計量2.2.1應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計目標(biāo)審計目標(biāo)在整個審計過程中具有重要地位，審前充分掌握被審企業(yè)的情況，根據(jù)具體情況選擇準(zhǔn)確且具有目的性的審計目標(biāo)，根據(jù)目標(biāo)實(shí)施有針對性的審計程序及方法[10]。應(yīng)收賬款的審計目標(biāo)應(yīng)從以下幾個方面進(jìn)行考慮。第一、檢查資產(chǎn)負(fù)債表中所記錄的應(yīng)收賬款是否存在。檢查所有記錄的應(yīng)收賬款是否存在記錯或遺漏。核實(shí)債權(quán)方，款項(xiàng)歸屬是否為被審單位[11]。核實(shí)財務(wù)報表中該款項(xiàng)金額列示正確與否，有關(guān)數(shù)據(jù)列示，記錄恰當(dāng)與否。核實(shí)應(yīng)收賬款列報準(zhǔn)確與否，是否嚴(yán)格遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定。第二、逾期仍未能回款的情況。在審計過程中注冊會計師應(yīng)對被審單位應(yīng)收賬款賬的應(yīng)收期限作分析，分析查證未能回款的原因及情況，對長期掛賬的款項(xiàng)需詢問其原因，并查證對方單位，檢查信息真實(shí)與否。第三、逾期應(yīng)收款的催收情況。一旦出現(xiàn)應(yīng)收賬款逾期仍未收回，需要對該款項(xiàng)及時采取有效的催收措施以保證該款項(xiàng)及時收回。第四、逾期款造成的壞賬情況。被審單位對逾期無法收回的應(yīng)收款項(xiàng)做壞賬處理時需要具有準(zhǔn)確的依據(jù)，即有客觀證據(jù)證明該款項(xiàng)無法收回。如有客觀證據(jù)證實(shí)對方單位已經(jīng)破產(chǎn)。第五、計提壞賬的情況。應(yīng)收賬款掛賬在一年以上的應(yīng)按照準(zhǔn)則規(guī)定的壞賬計提比例計提壞賬[11]。在審計過程中，審計人員應(yīng)對被審單位按賬齡分組的應(yīng)收賬款壞賬按照計提比例重新做一次測試，判斷其壞賬應(yīng)有余額、計提金額是否準(zhǔn)確，是否有漏提、錯提。第六、債權(quán)效力情況。債權(quán)效力對于應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計來說至關(guān)重要。一方面考慮債務(wù)方是否依然存在。另一方面考慮交易是否符合法律規(guī)定、受到法律保護(hù)。2.2.2應(yīng)收賬款壞賬的確認(rèn)和計量1、應(yīng)收賬款壞賬的確認(rèn)在交易過程中，有很多因素會導(dǎo)致應(yīng)收賬款回收困難，如債務(wù)方單位倒閉破產(chǎn)，債務(wù)人死亡等情況，導(dǎo)致壞賬產(chǎn)生。這會給企業(yè)帶來很大的損失，這種由壞賬導(dǎo)致的損失就是壞賬損失。企業(yè)需要在每一個會計年度末對應(yīng)收款項(xiàng)的賬面價值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生減值的應(yīng)將其賬面價值減計至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減計的金額確認(rèn)為減值損失并計提壞賬準(zhǔn)備[12]?！?2號準(zhǔn)則》規(guī)定,表明金融資產(chǎn)減值的客觀證據(jù),是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對該金融資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量有影響,且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計量的事項(xiàng)[13]。涉及一般企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)減值的客觀證據(jù),主要包括下列各項(xiàng):①債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難[14]；②債務(wù)人違反了合同條款,如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等[15]；③債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮,對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步[15]；④債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他債務(wù)重組；⑤無法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少,但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進(jìn)行總體評價后發(fā)現(xiàn),該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來的預(yù)計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量[15]；⑥其他客觀證據(jù)證明應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生減值。2、應(yīng)收賬款壞賬的計量根據(jù)《22號準(zhǔn)則》規(guī)定,以攤余成本計量的應(yīng)收款項(xiàng),發(fā)生減值時,應(yīng)當(dāng)將該資產(chǎn)的賬面價值與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額,確認(rèn)為減值損失,計入當(dāng)期損益。短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的,在確定相關(guān)減值損失時,可不對其預(yù)計未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。新會計準(zhǔn)則采用了兩種計量方法,即未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法和未來現(xiàn)金流量法,分別適用不同的情況。一般而言,短期應(yīng)收款項(xiàng)采用未來現(xiàn)金流量法,其他的應(yīng)收款項(xiàng)采用未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法;單項(xiàng)金額重大的應(yīng)收款項(xiàng)采用未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法,單項(xiàng)金額非重大的應(yīng)收款項(xiàng)采用未來現(xiàn)金流量法[16]。2.3應(yīng)收賬款審計的程序(1)取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。應(yīng)收賬款報表數(shù)反映企業(yè)因銷售商品和提供勞務(wù)等而應(yīng)向購買單位收取的各種款項(xiàng)，減去已計提的壞賬準(zhǔn)備后的凈額，因此其報表數(shù)應(yīng)同應(yīng)收賬款總賬數(shù)和明細(xì)賬減去相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備總賬數(shù)和明細(xì)賬后的余額核對相符。(2)分析應(yīng)收賬款賬齡注冊會計師可以通過編制或索取應(yīng)收賬款賬齡分析表來分析應(yīng)收賬款的賬齡，以便了解應(yīng)收賬款的可收回性。應(yīng)收賬款賬齡分析表如表1所示。

年月日貨幣單位顧客名稱期末余額賬齡1年以內(nèi)1--2年2--3年3年以上合計表一應(yīng)收賬款賬齡分析表應(yīng)收賬款的賬齡，是指資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款從銷售實(shí)現(xiàn)、產(chǎn)生應(yīng)收賬款之日起，至資產(chǎn)負(fù)債表El止所經(jīng)歷的時間。編制應(yīng)收賬款賬齡分析表時，可以選擇重要的顧客及其余額列示，不重要的或余額較小時，可以匯總列示。應(yīng)收賬款賬齡分析表的合計數(shù)應(yīng)該等于資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款數(shù)。(3)向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款函證就是直接發(fā)函給被審計單位的債務(wù)人，要求核實(shí)被審計單位的記錄應(yīng)收賬款準(zhǔn)確性的一種審計方法。函證的目的就是為了證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。通過函證就可以有效地證明債務(wù)者的存在與被審計單位所記錄的真實(shí)性。詢證函是由會計師利用審計部提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱及地址編制，并有注冊會計師親自寄發(fā)。1．函證的范圍和對象。注冊會計師不需要對被審計的單位所有應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。函證數(shù)量的大小、范圍是由諸多因素決定的，主要有：(1)在全部資產(chǎn)中應(yīng)收賬款占有很重要的地位。如果應(yīng)收賬款占所有資產(chǎn)中比重較大，那么函證的范圍就應(yīng)該相應(yīng)的擴(kuò)大。(2)被審計單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱。如果內(nèi)部控制的制度比較健全，那就可以減少相應(yīng)的函證量；相反就應(yīng)該擴(kuò)大相應(yīng)的函證范圍。(3)以前期間的函證結(jié)果。假如在期間的函證中發(fā)現(xiàn)了很大的差異，或者是由于欠款糾紛過多，那么函證的范圍也應(yīng)相應(yīng)的擴(kuò)大。(4)函證方式的選擇。苦采用肯定式函證，那就需要減少相應(yīng)函證量；若采用否定式函證，則要相應(yīng)增加函證量。一般情況下，注冊會計師應(yīng)選擇以下項(xiàng)目作為函證對象：大額或賬齡較長的項(xiàng)目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目；關(guān)聯(lián)方[包括持股5％(含)以上股東]項(xiàng)目；主要客戶(包括關(guān)系密切的客戶)項(xiàng)目；余額為零的項(xiàng)目；非正常的項(xiàng)目。2．函證的方式。函證方式以肯定式函證和否定式函證兩種為主?？隙ㄊ胶C。還可以稱作正面式或者是積極式的函證，意思是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求他證實(shí)函證的欠款是否正確，但是無論對與錯都需要給予相應(yīng)的復(fù)函。財政部、中國人民銀行制定的肯定式詢證函參考格式如下：企業(yè)詢證函——————(公司)編號：本公司聘請的XX會計師(審計)事務(wù)所正在對本公司會計報表進(jìn)行審計，按照《中國注冊會計師獨(dú)立審計準(zhǔn)則》的要求，應(yīng)當(dāng)詢證本公司與貴公司的往來賬項(xiàng)等事項(xiàng)。下列數(shù)據(jù)出自本公司賬簿記錄．如與貴公司記錄相符，請在本函下端“數(shù)據(jù)證明無誤”處簽章證明；如有不符，請在“數(shù)據(jù)不符”處列明不符金額?；睾堉苯蛹闹罼X會計師(審計)事務(wù)所。本公司與貴公司的往來賬項(xiàng)列示例如：截止日期貴公司欠欠貴公司備注(2)否定式函證，又稱反面式、消極式函證。它也是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，但所函證的款項(xiàng)相符時不必復(fù)函，只有在所函證的款頂不符時才要求債務(wù)人向注冊會計師復(fù)函。注冊會計師采用哪種函證方式，可以根據(jù)下述情形做出選擇：當(dāng)債務(wù)人符合下列情況時，采用肯定式函證較好：①個別賬戶的欠款金額較大；②有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題。只有當(dāng)債務(wù)人滿足所列的全部條件時，才可以使用否定式函證：①相關(guān)的內(nèi)部控制是有效的；②預(yù)計差錯率較低；③欠款金額小的債務(wù)人數(shù)量很多；④注冊會計師有理由確信大多數(shù)被函證者能認(rèn)真對待詢證函，并對不正確的情況予以反饋。有時候兩種函證方式結(jié)合起來使用可能更適宜，對于大金額賬項(xiàng)采用肯定式函證，對于小金額賬項(xiàng)則采用否定式函證。3．函證時間的選擇。為了充分發(fā)揮函證的作用二應(yīng)恰當(dāng)選擇函證的發(fā)送時間?發(fā)函的最佳時間應(yīng)就是和資產(chǎn)負(fù)債表最接近的時間，還必須要考慮對方復(fù)函的時間。最好要在注冊會計師的審計工作結(jié)束前取得函證的全部資料。4.函證的控制。注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收。對于因無法投遞而退回的信函要進(jìn)行分析、研究、處理，查明是由于被函證者地址遷移、差錯而致信函無法投遞，還是這筆應(yīng)收賬款本來就是一筆假賬。對于采用肯定式函證方式而沒有得到復(fù)函的，應(yīng)采用追查程序。注冊會計師需要采取相應(yīng)的替代審計程序，用來驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。注冊會計師可通過函證結(jié)果匯總表來加以控制。函證結(jié)果匯總表如表2所示。函證編號債務(wù)人名稱債務(wù)人地址函證日期賬面金額函證結(jié)果差異金額及說明審定金額第一次第二次表2函證結(jié)果匯報表5．函證結(jié)果差異的分析。收回的詢證函如果與原來的有所差異，注冊會計師要對此進(jìn)行詳細(xì)的分析，尋找出差異的原因，可與債務(wù)者面談，作進(jìn)一步詳細(xì)的核實(shí)，必要時，應(yīng)要求被審計單位作適當(dāng)調(diào)整。產(chǎn)生差異的原因可能是購銷雙方登記入賬的時間有所不同，或其中一方記賬時間錯誤；也可能是其中有弄虛作假或舞弊行為。因登記入賬的時間不同而產(chǎn)生的差異。主要表現(xiàn)為：(1)詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款了但是被審計的單位還沒有收到貸款。(2)詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出（貨物沒有到）并且單位已做了銷售的記錄，但是債務(wù)人還沒有收到貨物。(3)債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收到?4)債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等有爭議而全部或部分拒付。6.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價。注冊會計師應(yīng)將函證的過程和情況記錄在工作底稿中，并據(jù)以總結(jié)和評價應(yīng)收賬款情況。注冊會計師對函證結(jié)果可進(jìn)行如下評價：(1)注冊會計師應(yīng)重新考慮：過去對內(nèi)部控制的評價是否適當(dāng)；控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；分析性復(fù)核的結(jié)果是否適當(dāng)；相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)鹊取?2)如果函證結(jié)果表明沒有審計差異。則注冊會計師可以合理地推論：全部應(yīng)收賬款總體是正確的。(3)如果函證結(jié)果表明存在審計差異，則注冊會計師應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯是多少，估算未被選中進(jìn)行函證的應(yīng)收賬款的累計差錯是多少：為取得對應(yīng)收賬款累計差錯更加準(zhǔn)確的估計。也可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍。需要指出的是，即便應(yīng)收賬款得到了債務(wù)人的確認(rèn)，也并不意味著債務(wù)人一定會付款。另外，函證也不可能發(fā)現(xiàn)所有存在的問題。雖然如此，應(yīng)收賬款的函證仍不失為一種必要的、有效的審計方法。注冊會計師通過對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，并執(zhí)行其他實(shí)質(zhì)性測試的審計程序，可以對有關(guān)債權(quán)回收的可能性做出合理的結(jié)論。并向被審計單位管理當(dāng)局提出有關(guān)債權(quán)情況所面臨的風(fēng)險和應(yīng)當(dāng)采取的措施。第3章四方股份有限公司應(yīng)收賬款審計缺陷3.1四方股份有限公司介紹四方股份有限公司前身于2003年正式成立，與2009年正式更名并與當(dāng)年十月登記注冊，截至到現(xiàn)在注冊資本已達(dá)5000.00萬元。四方股份有限公司主營稻米的精深加工，以稻米為主要原料，集研發(fā)、生產(chǎn)和銷售農(nóng)副產(chǎn)品于一身，運(yùn)用配套的設(shè)備結(jié)合自主研發(fā)的技術(shù)體系及先進(jìn)的技術(shù)對稻米進(jìn)行精加工。于2011年在深圳證券交易所創(chuàng)業(yè)板上市，強(qiáng)有力的促進(jìn)的農(nóng)業(yè)的產(chǎn)業(yè)化發(fā)展和農(nóng)產(chǎn)品增收，調(diào)動農(nóng)民積極性。但是在2012年8月，四方股份有限公司爆出涉嫌財務(wù)造假等行為，問題是由證監(jiān)局在一次對四方的常規(guī)檢查中被發(fā)現(xiàn)，在對照四方的賬務(wù)及銀行流水中發(fā)現(xiàn)四方虛增收入、應(yīng)收賬款及虛增客戶等違法違規(guī)舞弊行為。事件從2012年9月四方股份有限公司收到稽查通知說起，于同年10月26日公司股票停牌開始接受證監(jiān)局檢查，于同一天公司公布更正報告、披露虛增數(shù)據(jù)，同年10月29日股票開始后跌停，11月22日公司受到深圳證券交易所的公開譴責(zé)，此時，財務(wù)舞弊已漸漸浮出水面，11月29日公司發(fā)布了風(fēng)險提示，不到5個月的時間便東窗事發(fā)，爆出2008年至2011年度財務(wù)數(shù)據(jù)虛假的信息，信息爆出后隨即收到了公安機(jī)關(guān)調(diào)去財務(wù)資料的通知，再次受到深圳證券交易所公開譴責(zé)后不到5個月時間，公司董事長被依法刑拘。而四方股份有限公司的主審單位B會計師事務(wù)所在對四方股份有限公司進(jìn)行上市審計及2008年至2011年的財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行審計時，并未發(fā)現(xiàn)舞弊問題，并且出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見報告。為此，B會計事務(wù)所由于在審計過程中未及時發(fā)現(xiàn)問題承擔(dān)了此次審計風(fēng)險，造成了較大的不良影響，并受到證監(jiān)局對此次重大過失的通報，相關(guān)的審計人員及簽字注冊會計師受到了警告和罰款。3.2四方股份有限公司應(yīng)收賬款問題分析我們從利潤表入手，對四方股份有限公司應(yīng)收賬款情況作對比分析，以2008年至2012年6月報表數(shù)據(jù)作為媒介。虛增收入。根據(jù)我國國情我國政府考慮到民生問題，農(nóng)產(chǎn)品市場一直受到政府的調(diào)節(jié)和約束，從國情現(xiàn)狀角度來看，加工農(nóng)產(chǎn)品要么不會出現(xiàn)較大獲利空間，要么會有很大的獲利空間，或一些運(yùn)營不是很好的企業(yè)靠著國家補(bǔ)貼來運(yùn)轉(zhuǎn)。而在對表1，圖3-1和表2分析來看：近5年來四方股份有限公司凈利潤增長迅速且增長率逐年走高，趨勢愈演愈烈。2008年—2010年兩個會計年度中凈利潤增長率分別為54.21%和40.41%。四方股份有限公司2008年—2010年?duì)I業(yè)收入從22,824.41升高至55,324.10萬元，142%的增幅和47.34的平均增幅遠(yuǎn)遠(yuǎn)甩開相同行業(yè)平均水平，通過對相關(guān)數(shù)據(jù)分析不難發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司收入、利潤增長異常，由此發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司存在舞弊行為。圖3-1四方股份有限公司2008年—2012年6月利潤表趨勢圖根據(jù)我國國情我國政府考慮到民生問題，農(nóng)產(chǎn)品市場一直受到政府的調(diào)節(jié)和約束，從國情現(xiàn)狀角度來看，加工農(nóng)產(chǎn)品要么不會出現(xiàn)較大獲利空間，要么會有很大的獲利空間，或一些運(yùn)營不是很好的企業(yè)靠著國家補(bǔ)貼來運(yùn)轉(zhuǎn)。而在對表1，圖3-1和表2分析來看：近5年來四方股份有限公司凈利潤增長迅速且增長率逐年走高，趨勢愈演愈烈。2008年—2010年兩個會計年度中凈利潤增長率分別為54.21%和40.41%。四方股份有限公司2008年—2010年?duì)I業(yè)收入從22,824.41升高至55,324.10萬元，142%的增幅和47.34的平均增幅遠(yuǎn)遠(yuǎn)甩開相同行業(yè)平均水平，通過對相關(guān)數(shù)據(jù)分析不難發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司收入、利潤增長常，由此發(fā)現(xiàn)了其舞弊行為。會計年度2008年2009年2010年2011年2012年6月一、營業(yè)收入22,824.4132,764.5943,358.8655,324.1026,990.53減：營業(yè)成本17,624.6324,684.7632,985.0142,894.9821,596.13營業(yè)稅金及附加3.6936.48138.69160.31121.29銷售費(fèi)用273.631,025.921,217.031,406.43497.26管理費(fèi)用491.871,860.422,368.382,919.651,065.28財務(wù)費(fèi)用1,152.561,048.621,197.691,725.91914.19加：公允價值變動損益——-122.95122.95—投資收益——53.77-217.01—二、營業(yè)利潤3,265.384,199.635,343.345,910.862,554.87加：營業(yè)外收入58.01255.47778.34869.63327.48減：營業(yè)外支出3.2854.733.48104.798.34三、利潤總額3,320.114,400.376,118.176,675.692,874.00減：所得稅費(fèi)用754.31443.88562.72648.83218.68四：凈利潤2,565.833,956.385,555.416,026.872,655.31表3-1四方股份有限公司2008年—2012年6月利潤表單位：萬元再對四方股份有限公司12年上半年作調(diào)整的收入和利潤分析，見表3，我們注意到12年的凈利潤已經(jīng)是負(fù)增長態(tài)勢，相比于調(diào)整前可見其虛增收入18,773.60萬元、虛增營業(yè)利潤3,991.40萬元。為此，我們有必要對其應(yīng)收賬款是否存在舞弊進(jìn)行比較分析。再對四方股份有限公司12年上半年作調(diào)整的收入和利潤分析，見表3-3，我們注意到12年的凈利潤已經(jīng)是負(fù)增長態(tài)勢，相比于調(diào)整前可見其虛增收入18,773.60萬元、虛增營業(yè)利潤3,991.40萬元。企業(yè)在賒銷過程中形成應(yīng)收賬款在滿足條件的情況下確認(rèn)銷售收入，應(yīng)收賬款將直接影響到企業(yè)的收入和利潤的真實(shí)性，上述情況中，四方股份有限公司營業(yè)收入和利潤都存在虛增，因此，我們有必要對四方股份有限公司應(yīng)收賬款是否真實(shí)可靠加以懷疑，為此我們對應(yīng)收賬款作一下分析。表3-2四方股份有限公司同行業(yè)增幅比較企業(yè)時期增幅（%）隆平科技2008—201114.26登海種業(yè)2008—201158.86荃銀高科2008—201154.85星河生物2008—201123.61神農(nóng)大豐2008—20118.26亞盛集團(tuán)2008—20115.88新農(nóng)開發(fā)2008—201118.33萬向德農(nóng)2008—2011-4.68香梨股份2008—20111.83新賽股份2008—201112.01北大荒2008—201145.85行業(yè)平均2008—201123.68四方股份有限公司平均2008—201147.34經(jīng)過對應(yīng)收賬款和營業(yè)收入的比對分析，我們發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司應(yīng)收賬款在營業(yè)收入中所占比例是隨著營業(yè)收入的升高而升高的，前面我們發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司虛增營業(yè)收入那么應(yīng)收賬款是否虛增我們還需要進(jìn)一步比對分析。表3-32012年上半年調(diào)整前后營業(yè)收入和利潤單位：萬元主要會計數(shù)據(jù)上年同期2012年1—6月調(diào)整前調(diào)整前較上年同期增減（%）2012年1—6月調(diào)整后調(diào)整后較上年同期增減（%）營業(yè)總收入2,322.1526,990.5216.238,216.94-64.61營業(yè)利潤3,017.742,554.86-15.34-1,436.53-147.60利潤總額3,421.392,874.01-16.00-1,117.37-132.66凈利潤3,117.892,655.32-14.84-1,367.84-143.87經(jīng)過對應(yīng)收賬款和營業(yè)收入的比對分析，我們發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司應(yīng)收賬款在營業(yè)收入中所占比例是隨著營業(yè)收入的升高而升高的，前面我們發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司虛增營業(yè)收入那么應(yīng)收賬款是否虛增我們還需要進(jìn)一步比對分析。表3-4應(yīng)收賬款占營業(yè)收入比例單位：萬元科目2008年2009年2010年2011年2012年?duì)I業(yè)收入22,824.4132,764.5943,358.8655,324.1026,990.53應(yīng)收賬款771.64578.39809.353,699.281,288.31應(yīng)收賬款在營業(yè)收入中所占比例3.39%1.77%1.88%6.70%4.78%分析表3-5與表3-6中數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)調(diào)整前的應(yīng)收賬款前5名并未出現(xiàn)在調(diào)整后應(yīng)收賬款前五名中。調(diào)整前的前五名總額為512.30萬元，調(diào)整后的前五名應(yīng)收賬款總額卻只有164.45萬元，相比調(diào)整前減少額為347.85萬元，下降幅度高達(dá)211.52%，調(diào)整前后雖然前五名總額所占應(yīng)收賬款總額比例變化微小，但是我們用倒推法推出應(yīng)收賬款實(shí)際金額，調(diào)整前512.30/37.28%應(yīng)收賬款總額為1384.59萬元，同理推出調(diào)整后金額為444.46萬元，可以看出四方股份有限公司應(yīng)收賬款虛增940.14萬元。表3-5四方股份有限公司調(diào)整前應(yīng)收賬款前五名 單位：萬元單位名稱與本公司關(guān)系金額年限在應(yīng)收賬款總額中所占比例（%）湘原貿(mào)易公司非關(guān)聯(lián)方129.00一年以內(nèi)9.50雙加科技非關(guān)聯(lián)方108.67一年以內(nèi)8.00樂哈哈食品非關(guān)聯(lián)方92.15一年以內(nèi)6.81娥興糧油非關(guān)聯(lián)方91.61一年以內(nèi)6.80炎健商貿(mào)非關(guān)聯(lián)方90.87一年以內(nèi)6.71合計—512.30—37.82經(jīng)過上述推理分析不難發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司應(yīng)收賬款虛增情況，然而B會計師事務(wù)所審計人員在對四方股份有限公司審計過程中并未發(fā)現(xiàn)其舞弊行為并出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見報告。表3-6四方股份有限公司調(diào)整前應(yīng)收賬款前五名 單位：萬元單位名稱與本公司關(guān)系金額年限在應(yīng)收賬款總額中所占比例（%）軍供糧油非關(guān)聯(lián)方120.25一年以內(nèi)27.7桃源聯(lián)通非關(guān)聯(lián)方14.50一年以內(nèi)3.24武凌天成超市非關(guān)聯(lián)方10.92一年以內(nèi)2.51梅尼超市股份有限公司非關(guān)聯(lián)方9.97一年以內(nèi)2.30步步高商業(yè)連鎖非關(guān)聯(lián)方8.81一年以內(nèi)2.03合計非關(guān)聯(lián)方164.45一年以內(nèi)37.773.3四方股份有限公司應(yīng)收賬款審計時存在的缺陷3.3.1風(fēng)險評估不充分事前沒有做充分的風(fēng)險評估。選擇被審單位前，對將要選擇的被審單位做充分的風(fēng)險評估極為重要。在對四方股份有限公司審計前，如果對四方股份有限公司近幾年來的收入、利潤及應(yīng)收賬款等指標(biāo)做到充足充分的評估，不難發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司存在的風(fēng)險。3.3.2應(yīng)收賬款審計目標(biāo)不明確從上述四方股份有限公司分析中可以看出，對四方應(yīng)收賬款審計時審計目標(biāo)并不明確，并沒有抓住應(yīng)收賬款容易出現(xiàn)問題的點(diǎn)，確立準(zhǔn)確的審計目標(biāo)是審計成功的關(guān)鍵所在。如果一開始審計目標(biāo)明確，找準(zhǔn)問題關(guān)鍵，針對應(yīng)收賬款可能存在虛假信息作充分分析，及時發(fā)現(xiàn)問題，就能規(guī)避此類風(fēng)險。3.3.3沒有實(shí)施有效的細(xì)節(jié)測試在對應(yīng)收賬款進(jìn)行審查時，細(xì)節(jié)測試是審計過程中的重要環(huán)節(jié)，通過抽取應(yīng)收賬款重要項(xiàng)目的記賬憑證、原始單據(jù)及相關(guān)數(shù)據(jù)對應(yīng)收賬款真實(shí)性進(jìn)行查證[17]。通過抽取的記賬憑證及原始單據(jù)，對收付款單位進(jìn)行核對并追查相關(guān)單位往來交易，可有效地應(yīng)對應(yīng)收賬款虛假交易對象和應(yīng)收賬款金額不是等舞弊問題。對于四方股份有限公司來說，審計時對應(yīng)收賬款細(xì)節(jié)測試加以重視且對相關(guān)風(fēng)險項(xiàng)目進(jìn)行追查跟蹤，必然會在審計中發(fā)現(xiàn)蛛絲馬跡，從而及時發(fā)現(xiàn)風(fēng)險以規(guī)避風(fēng)險。3.3.4未執(zhí)行有效的應(yīng)收賬款函證程序應(yīng)收賬款函證在于對應(yīng)收賬款交易雙方是否真實(shí)存在，交易是否真實(shí)可靠，金額是否準(zhǔn)確進(jìn)行審查。在上述分析過程中我們知道，四方股份有限公司在2012年調(diào)整應(yīng)收賬款，調(diào)整前后2011年末到2012年初應(yīng)收賬款前五名發(fā)生變化且虛增，可見四方股份有限公司虛掛應(yīng)收賬款。如果在審計應(yīng)收賬款過程中針對前五名實(shí)施有效且獨(dú)立的函證程序，并對其做充分的調(diào)查，對反饋回來的信息的時間地點(diǎn)等因素查證分析，則不難發(fā)現(xiàn)四方股份有限公司應(yīng)收賬款問題。3.3.5沒有對近期應(yīng)收賬款報表數(shù)據(jù)做分析性復(fù)核對于四方股份有限公司應(yīng)收賬款來說，或是審前、或是審后對應(yīng)收賬款近幾年來報表數(shù)據(jù)進(jìn)行分析性復(fù)核，即根據(jù)四方股份有限公司應(yīng)收賬款前五名和五大交易方進(jìn)行比對依然能夠發(fā)現(xiàn)可能存在風(fēng)險。第4章四方股份有限公司應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計存在問題對策4.1事前控制企業(yè)在進(jìn)行信用銷售決策時,應(yīng)考慮信用銷售對銷售收入、成本、融資成本的影響。企業(yè)與某一新客戶打交道,

應(yīng)首先設(shè)定其信用標(biāo)準(zhǔn),評估其賴賬的可能性，看它的信用品質(zhì)?？梢酝ㄟ^下述方法加強(qiáng)事前內(nèi)部審計評估,

降低應(yīng)收賬款風(fēng)險。

1、評估客戶履行償債義務(wù)的可能性。必須設(shè)法了解客戶過去的付款記錄,

看其是否能按期如數(shù)付款,

與其他供貨企業(yè)的關(guān)系是否良好。

2、評估客戶的償債能力。客戶的償債能力是指其流動資產(chǎn)的數(shù)量和質(zhì)量以及與流動負(fù)債的比例?？蛻舻牧鲃淤Y產(chǎn)越多,其轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金支付款項(xiàng)的能力就越強(qiáng)。同時,還應(yīng)注意客戶流動資產(chǎn)的質(zhì)量,看是否會出現(xiàn)存貨過多過時,質(zhì)量下降從而影響其變現(xiàn)能力和支付能力的情況。3、評估客戶的抵押能力。企業(yè)簽訂賒銷合同時一般附有抵押條款,客戶的抵押能力是指當(dāng)客戶拒付款項(xiàng)或無力支付款項(xiàng)時能被用作抵押的資產(chǎn)。4、評估客戶的經(jīng)營條件。經(jīng)營條件指可能影響客戶付款能力的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。需要了解客戶在過去困難時期的付款歷史,看其履約情況,以確定風(fēng)險等級。4.1.1制定合理的賒銷規(guī)章制度四方股份有限公司應(yīng)該建立賒銷交易管理規(guī)定，規(guī)范化管理賒銷交易市場。制度應(yīng)當(dāng)包括如下內(nèi)容：交易前要檢查調(diào)研對方單位單位的信用指數(shù)；賒銷金額及對應(yīng)的審批權(quán)限；建議對交易經(jīng)辦人員及審批人員的合理追責(zé)和相應(yīng)的處罰措施；辦理這類交易手續(xù)的程序等。規(guī)定中應(yīng)明確指出對方單位繼續(xù)提貨的前提要結(jié)清上次交易款，對信用良好的交易方可結(jié)合實(shí)際情況增加賒銷量，加大收入，對信用度差的交易方應(yīng)予以相應(yīng)的交易措施，如限制對其貨物賒銷量、暫停交易等，來控制減少損失。4.1.2被審計單位加強(qiáng)應(yīng)收賬款內(nèi)部控制1、專人專用以明確責(zé)任，并設(shè)立一定的獎懲機(jī)制以鼓勵工作人員的積極性。2、定期輪換崗位，一方面：輪換崗位可以做到，一種工作多人會作，避免人員缺席時該人員所做工作無人打理，另一方面：這種輪換可有效抵制舞弊，幾人定期輪換，輪流做不同的工作，可以對前者起到監(jiān)察監(jiān)督的作用并及時發(fā)現(xiàn)前者意圖。3、對被審單位壞賬計提做嚴(yán)格要求，并加大規(guī)范確定壞賬準(zhǔn)備計提的具體條件和詳細(xì)的計提比例的力度，嚴(yán)格按照計提壞賬的要求計提，復(fù)核已經(jīng)計提的壞賬準(zhǔn)備是否嚴(yán)格按照所制定的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。4、建立專人轉(zhuǎn)款催收，對不還款單位需要采取相應(yīng)的收款辦法以保證及時回收貨款，如：增加上門次數(shù)、軟磨硬泡死纏爛打、根據(jù)情況適當(dāng)變通等。5、建立健全應(yīng)收賬款管理制度及規(guī)定，找到舞弊問題的根本，從根本上打消不良觀念、解決問題，簽訂全面完整的書面交易合同，闡明各方應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任及應(yīng)付的義務(wù)，并利用法律對交易進(jìn)行監(jiān)督維護(hù)。4.1.3完善應(yīng)收賬款壞賬審計制度四方股份有限公司即使制定了嚴(yán)厲苛刻的監(jiān)管監(jiān)督制度，賒銷交易形成的應(yīng)收賬款都有一定的概率難以收回而導(dǎo)致壞賬產(chǎn)生，在這種情況下，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，企業(yè)需要預(yù)先估計壞賬產(chǎn)生可能性并計提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備金。對于有下列客觀證據(jù)之一的壞賬應(yīng)予以確認(rèn)：交易方為個人且個人死亡的，其以所剩資產(chǎn)償還外仍不足的部分應(yīng)確認(rèn)為壞賬；對方單位破產(chǎn)，以破產(chǎn)清算資產(chǎn)償還外仍然不足的部分應(yīng)確認(rèn)為壞賬；該款項(xiàng)長期未收回且對方無力償還的證據(jù)真實(shí)存在的應(yīng)確認(rèn)為壞賬。對于已計提壞賬后收回的應(yīng)收賬款，該款項(xiàng)所計提壞賬應(yīng)予以核銷。對于已經(jīng)被認(rèn)定無法收回的應(yīng)收賬款，如有證據(jù)表明債務(wù)方有能力償還該款項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)對其采取積極地催收制度以保證減少此次交易帶來的損失。4.2事中審計在合同執(zhí)行過程中,四方股份有限公司財務(wù)部門應(yīng)根據(jù)客戶的業(yè)務(wù)量和信用情況,為每一客戶設(shè)定一個信用額度。信用控制單位必須從每日的發(fā)貨中,審查是否超過信用額度,是否該客戶有逾期賬款未收。如果有,則應(yīng)停止發(fā)貨。為保險起見,在合同執(zhí)行的過程中,財務(wù)部門每周都應(yīng)以內(nèi)部催款通知書的形式,通知相關(guān)部門和責(zé)任人了解其負(fù)責(zé)客戶的欠款和信用狀況,并提醒重點(diǎn)關(guān)注接近信用限度客戶的動態(tài)和經(jīng)營狀況。內(nèi)部審計可通過督促企業(yè)定期召開以下不同層次的信用報告會議,強(qiáng)化事中內(nèi)部審計監(jiān)控,化解應(yīng)收賬款風(fēng)險。1、由最高財務(wù)主管或管理層參加的報告會議,主要討論目前信用控制的運(yùn)作情況、企業(yè)所遭遇的困難和信用風(fēng)險預(yù)測、企業(yè)信用政策的執(zhí)行情況及改進(jìn)措施。2、由信用控制單位和業(yè)務(wù)單位聯(lián)席召開的信用控制會議,主要是對客戶的信用風(fēng)險以及目前危險客戶進(jìn)行分析和評價。3、由信用控制內(nèi)部召開的會議,主要研究信用控制部門的運(yùn)作是否正常、過去兩周的工作績效和未來兩周的工作內(nèi)容和規(guī)劃等。如督促財務(wù)部門按賒銷客戶區(qū)域建立核算應(yīng)收賬款明細(xì)賬,對賒銷業(yè)務(wù)及時進(jìn)行會計核算,并定期統(tǒng)計各客戶應(yīng)收賬款的金額、賬齡及增減。變動情況,及時反饋給企業(yè)主管領(lǐng)導(dǎo)和銷售部門,為評估、調(diào)整賒銷客戶的信用等級提供可靠依據(jù),同時也能了解應(yīng)收賬款的總體情況。督促財務(wù)部門定期向賒銷客戶寄送對賬單和催交欠款通知書。對未超過期限的賒銷客戶,主要是獲得經(jīng)雙方供銷、財會經(jīng)辦人確認(rèn)無誤并簽章的對賬單,作為雙方對賬的原始依據(jù);對超過期限的賒銷客戶,在發(fā)出對賬單的同時,需分發(fā)催交欠款通知書,以及時催收欠款。4.2.1加強(qiáng)對應(yīng)收賬款函證過程的審計應(yīng)收賬款函證就是直接發(fā)函給被審計單位的債務(wù)人，要求核實(shí)被審計單位應(yīng)收賬款的記錄是否正確的一種方法，同時也是用來證明被審計單位應(yīng)收賬款賬面記錄與客戶記錄是否相符及銷售截止測試的有效方法，其目的是證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。對于余額大的應(yīng)收賬款明細(xì)，審計人員應(yīng)該函證，余額小的或?yàn)榱愕模矐?yīng)該選擇一些客戶進(jìn)行函證。對于函證回函比例，按金額計算的應(yīng)關(guān)注，但也應(yīng)同時關(guān)注按發(fā)函數(shù)量計算的情況。由于函證所取得的是外部證據(jù)，證明力較強(qiáng)，因此，四方股份有限公司加強(qiáng)函證控制對注冊會計師控制審計風(fēng)險具有非常重要的意義。4.2.2重視使用替代審計程序通過函證可以有效地證明債務(wù)人的存在和被審計單位記錄的可靠性，但有可能被審計單位與被函證對象相互勾結(jié)，或從成本效益的原則考慮，函證程序運(yùn)用的不充分，導(dǎo)致函證無結(jié)果或結(jié)果不可信，致使難以確認(rèn)應(yīng)收賬款余額的真實(shí)性。對實(shí)施函證程序無效或不實(shí)施函證程序的業(yè)務(wù)，應(yīng)重視其他必要的審計程序，在實(shí)際工作中可以用分析性復(fù)核、憑證抽查等有針對性的替代審計程序，如:核查銷售訂單、銷售合同、銷售發(fā)票、出庫單、運(yùn)輸憑證及檢查期后收款情況等，以驗(yàn)證應(yīng)收賬款的可收回性及完整性。4.3事后審計內(nèi)部審計要以自己特有的目標(biāo)、手段、方法和標(biāo)準(zhǔn),善始善終的深化對應(yīng)收賬款監(jiān)管,最大限度地減少應(yīng)收賬款風(fēng)險,提高企業(yè)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益。1.對逾期未結(jié)清欠款的客戶,應(yīng)督促經(jīng)銷人員加緊催收,特別是對一些信譽(yù)較差、欠款時間較長、金額較大的客戶,需有專人負(fù)責(zé)。催收時,督促財會部門及時提供賒銷客戶的詳細(xì)原始資料,如銷售合同、銷售發(fā)票、對賬單、欠繳金額及發(fā)生時間等,為催收工作提供依據(jù)。督促供銷部門組織人員,積極與客戶聯(lián)系,及時收回欠款。2、對近期暫不能還款的賒銷客戶,應(yīng)監(jiān)督對方制定還款計劃并提供擔(dān)保,使其能逐步還清欠款。對那些既不制定還款計劃又不提供擔(dān)保的,或發(fā)現(xiàn)其缺乏清償能力的,應(yīng)建議通過法律途徑給予解決。3、建議企業(yè)制定切合實(shí)際的收賬策略。通常情況下審計可建議:對過期較短的客戶不能過多打擾,以免將來失去這一市場;對過期稍長的客戶,可措辭婉轉(zhuǎn)的催款;對過期較長的客戶,則應(yīng)頻繁的信件催款并電話催詢;對過期很久的客戶,可在催款時措辭嚴(yán)厲。如客戶已達(dá)到破產(chǎn)界限,則應(yīng)及時向法院起訴,以期在破產(chǎn)界限清算時得到部分補(bǔ)償。在采取法律行動前應(yīng)考慮成本效益原則,遇到有訴訟費(fèi)用超過債務(wù)清償額;客戶抵押品變現(xiàn)后可沖銷債務(wù)；客戶的債款額不大,起訴可能使企業(yè)運(yùn)行受到損害,起訴后收回賬款的可能性有限等情況,可不必起訴。4.2.3重視審計獨(dú)立性獨(dú)立性是指會計師事務(wù)所和注冊會計師獨(dú)立于客戶和其他單位之外，與客戶和其他單位免除任何利益關(guān)系，以客觀公眾的原則和立場分析、判斷和處理問題。注冊會計師與被審計單位的關(guān)系密切，肯定會影響審計的獨(dú)立性。目前，四方股份有限公司對客戶提供的非審計服務(wù)還不是很多，像管理咨詢服務(wù)，因此對同一客戶同時提供審計服務(wù)和非審計服務(wù)所引起的審計風(fēng)險并不是很明顯。但我們?nèi)詰?yīng)吸取有關(guān)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，加以足夠重視。4.3.1選擇恰當(dāng)?shù)膶徲嫹椒?.常規(guī)檢查法常規(guī)檢查法是最為常用也是最被普遍應(yīng)用的方法，這種方法主要是對應(yīng)收賬款的各類相關(guān)資料及賬本數(shù)據(jù)進(jìn)行一一核對并作對比分析，檢查數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確無誤，對應(yīng)收賬款中的原始單據(jù)、記賬憑證及各方回函證明信息作檢查和調(diào)查，核對開具單據(jù)方與信件回函方一致與否并且調(diào)查對方單位是否真實(shí)存在，有無虛掛虛列等問題。2.分組分析法這種方法主要是針對同一類型的應(yīng)收賬款進(jìn)行歸類分析，其開展分析的主要依據(jù)就是應(yīng)收賬款的特定標(biāo)志[13]。而這種標(biāo)志一般來說主要分為五種，其一是正常款項(xiàng)，其二是催收款項(xiàng)，其三是疑問款項(xiàng)，其四是待決款項(xiàng)，其五就是壞賬。4.3.2增加分析性復(fù)核力度分析性復(fù)核的重要性不低于風(fēng)險評估，且有著相同之處。審前分析性復(fù)核可針對企業(yè)可能存在的風(fēng)險選擇針對性的審計方法和制定審計目標(biāo)及制定相應(yīng)的審計對策，事后分析性復(fù)核可對審計過程中存在的缺陷進(jìn)行彌補(bǔ)，有效降低承擔(dān)風(fēng)險責(zé)任。所以，分析性復(fù)核在審計程序中應(yīng)予以足夠的重視，4.3.3應(yīng)收賬款虛增的審計關(guān)注被審計單位存貨的實(shí)物流向，針對幾筆大額銷售收入，詳細(xì)審查了被審計單位的生產(chǎn)記錄、出庫單、發(fā)貨記錄、驗(yàn)收記錄等原始記錄以及對存貨進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)，驗(yàn)證幾筆大額銷售收入是否有相應(yīng)存貨流的變動[7]。從存貨方面了解被審計單