《高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)》第2章債務(wù)重組(人大版)

第二章債務(wù)重組教學(xué)目的與要求了解債務(wù)重組的涵義掌握各種債務(wù)重組方式的會(huì)計(jì)處置參考文獻(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第12號(hào)——債務(wù)重組問(wèn)題的提出欠債還錢(qián)，天經(jīng)地義。問(wèn)題：債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難，怎樣辦？如何進(jìn)展會(huì)計(jì)處置？破產(chǎn)清算債務(wù)重組第一節(jié)債務(wù)重組的定義與方式一、債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債務(wù)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出退讓的事項(xiàng)。二、債務(wù)重組的方式以資產(chǎn)清償債務(wù)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本〔債轉(zhuǎn)股〕修正其他債務(wù)條件以上三種方式的組合三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)問(wèn)題債務(wù)人:債務(wù)重組收益確實(shí)認(rèn)與計(jì)量；償債的非現(xiàn)金資產(chǎn)的處置損益或債轉(zhuǎn)股的資本溢價(jià)的處置。債務(wù)人:債務(wù)重組損失確實(shí)認(rèn)與計(jì)量；受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、股權(quán)等的入賬價(jià)值。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處置一、以資產(chǎn)清償債務(wù)以現(xiàn)金清償債務(wù)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)〔一〕以現(xiàn)金清償債務(wù)1、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處置重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)踐支付現(xiàn)金之間的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入〔債務(wù)重組利得〕。2、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處置重組債務(wù)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額：①重組債務(wù)未計(jì)提減值預(yù)備的，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出〔債務(wù)重組損失〕；②重組債務(wù)曾經(jīng)計(jì)提減值預(yù)備的，先沖減減值預(yù)備〔與重組債務(wù)相關(guān)的〕，減值預(yù)備缺乏以沖減的部分，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出〔債務(wù)重組損失〕；沖減后減值預(yù)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失?！纠?-1】債務(wù)人S公司：重組債務(wù)的賬面余額＝234000元收回金額＝234000－40000＝194000元重組債務(wù)已提減值預(yù)備＝11700元債務(wù)重組損失=234000－194000－11700=28300元債務(wù)人Y公司：重組債務(wù)的賬面余額＝234000元債務(wù)重組利得=免除金額＝40000元?dú)w還金額＝234000－40000＝194000元〔二〕非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處置區(qū)分債務(wù)重組利得與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入〔債務(wù)重組利得〕。對(duì)于增值稅應(yīng)稅工程的銷(xiāo)項(xiàng)稅額可以視為債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)，沖減重組債務(wù)的賬面余額，那么債務(wù)重組利得=重組債務(wù)的賬面價(jià)值－〔轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值＋增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額〕。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益〔資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益〕。債務(wù)人轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的稅費(fèi)，直接計(jì)入資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。2.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處置債務(wù)人該當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債務(wù)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額，對(duì)比前述規(guī)定處置。對(duì)于增值稅應(yīng)稅工程的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以視為債務(wù)重組中受讓的資產(chǎn)，沖減重組債務(wù)的賬面余額，上述差額＝重組債務(wù)的賬面余額－〔受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值＋進(jìn)項(xiàng)稅額〕?！纠?-2：以固定資產(chǎn)清償債務(wù)】債務(wù)人S公司：重組債務(wù)的賬面余額＝207000元受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值＝190000元重組債務(wù)已提減值預(yù)備＝0元債務(wù)重組損失=207000－190000－0＝17000元債務(wù)人Y公司：重組債務(wù)的賬面余額＝207000元轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值＝190000元債務(wù)重組利得＝207000－190000＝17000元資產(chǎn)處置損益＝190000－〔240000－60000－18000〕－2000＝26000元【例：以存貨清償債務(wù)】A公司欠B公司貨款300萬(wàn)元，由于財(cái)務(wù)困難與B公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議，A公司以其賬面價(jià)值為180萬(wàn)元，公允價(jià)值為200萬(wàn)元的產(chǎn)品抵償上述債務(wù)。該產(chǎn)品增值稅適用稅率17％，計(jì)稅價(jià)錢(qián)等于公允價(jià)值，但B公司受讓上述產(chǎn)品不另外支付增值稅，并預(yù)備將受讓的上述產(chǎn)品對(duì)外出賣(mài)。B公司對(duì)該應(yīng)收賬款計(jì)提了10萬(wàn)元的壞賬預(yù)備。A公司：借：應(yīng)付賬款300貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入200應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅〔銷(xiāo)項(xiàng)稅額〕34營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得〔300-200-34〕66借：主營(yíng)業(yè)務(wù)本錢(qián)180貸：庫(kù)存商品180B公司：借：庫(kù)存商品200應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅〔進(jìn)項(xiàng)稅額〕34壞賬預(yù)備10營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失56〔300-200-34-10〕貸：應(yīng)收賬款300

二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本1、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處置區(qū)分股本溢價(jià)與債務(wù)重組利得。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人該當(dāng)將債務(wù)人放棄債務(wù)而享有股份的面值總額確以為股本〔或者實(shí)收資本〕，股份的公允價(jià)值總額與股本〔或者實(shí)收資本〕之間的差額確以為資本公積〔股本或資本溢價(jià)〕。

重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益〔債務(wù)重組利得〕。2、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處置將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人該當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確以為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債務(wù)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額，對(duì)比前述規(guī)定處置?！纠?-4：債轉(zhuǎn)股】債務(wù)人S公司：重組債務(wù)的賬面余額＝207000元受讓股權(quán)的公允價(jià)值＝20000×9.6＝192000元重組債務(wù)已提減值預(yù)備＝0元債務(wù)重組損失=207000－192000－0＝15000元受讓股權(quán)的入賬價(jià)值＝192000＋768＝192768元債務(wù)人Y公司：重組債務(wù)的賬面余額＝207000元發(fā)行股票的公允價(jià)值＝192000元債務(wù)重組利得＝207000－192000＝15000元發(fā)行股票總面值＝20000元溢價(jià)＝192000-20000＝172000元三、修正其他債務(wù)條件相當(dāng)于以重組后新債抵舊債，問(wèn)題：新債確實(shí)認(rèn)與計(jì)量能否確認(rèn)或有金額入賬價(jià)值〔公允價(jià)值〕新、舊債差額的處置〔一〕不附或有條件1、債務(wù)人：將修正其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。2、債務(wù)人：將修正其他債務(wù)條件后的債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的賬面價(jià)值，重組債務(wù)的賬面余額與重組后債務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額，對(duì)比前述規(guī)定處置?！纠盒拚渌麄鶆?wù)條件，不附或有條件】乙公司2021年8月31日應(yīng)付甲公司貨款65400元到期，由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按照合同商定歸還債務(wù)。經(jīng)雙方協(xié)議，甲公司贊同將到期日延伸至2021年12月31日，并將本金減至50000元。甲公司為該應(yīng)收款計(jì)提了5000元的壞賬預(yù)備。債務(wù)方——乙公司重組債務(wù)的賬面價(jià)值=65400重組后債務(wù)的入賬價(jià)值〔公允價(jià)值〕＝50000債務(wù)重組利得=65400-50000=15400元借：應(yīng)付賬款65400貸：應(yīng)付賬款50000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組收益15400債務(wù)方——甲公司重組債務(wù)的賬面余額＝65400重組后債務(wù)的賬面價(jià)值〔公允價(jià)值〕＝50000債務(wù)重組損失=〔65400-50000〕-5000=10400元借：應(yīng)收賬款50000壞賬預(yù)備5000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失10400貸：應(yīng)收賬款65400〔二〕附或有條件1、債務(wù)人：假設(shè)該或有應(yīng)付金額符合有關(guān)估計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人該當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確以為估計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值，與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和估計(jì)負(fù)債金額之和的差額，確以為債務(wù)重組利得。每期末，該當(dāng)按照或有事項(xiàng)確認(rèn)與計(jì)量要求，確定其最正確估計(jì)數(shù)，期末確定的最正確估計(jì)數(shù)與原估計(jì)數(shù)的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

2、債務(wù)人：修正后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債務(wù)人不該當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債務(wù)的賬面價(jià)值。重組時(shí)的會(huì)計(jì)處置同不附或有條件?；蛴袘?yīng)收金額實(shí)踐發(fā)生時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益?！纠盒拚渌麄鶆?wù)條件，附或有條件】A公司銷(xiāo)售一批產(chǎn)品給B公司，含稅貨款300萬(wàn)元由于B公司財(cái)務(wù)困難尚未收到，計(jì)提壞賬預(yù)備10萬(wàn)元，現(xiàn)達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議：免除50萬(wàn)，剩余債務(wù)的期限延伸1年，年利率3%，但假設(shè)B公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)盈利，那么年利率為5%。假設(shè)折現(xiàn)率3%。B公司重組債務(wù)賬面價(jià)值300萬(wàn)元；重組后債務(wù)的入賬價(jià)值=重組后債務(wù)的公允價(jià)值＝250〔1+3%〕/〔1+3%〕＝250萬(wàn)元；或有應(yīng)付金額＝250×〔5%－3%〕＝5萬(wàn)元；假設(shè)或有應(yīng)付金額符合估計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件，確認(rèn)估計(jì)負(fù)債，重組利得＝300－250－5＝45萬(wàn)元；假設(shè)或有應(yīng)付金額不符合估計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件，不確認(rèn)估計(jì)負(fù)債，重組利得＝300－250＝50萬(wàn)元。B公司—或有應(yīng)付金額符合估計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件借：應(yīng)付賬款——A公司300貸：應(yīng)付賬款—債務(wù)重組250估計(jì)負(fù)債5營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得45假設(shè)B公司未實(shí)現(xiàn)盈利，支付重組后的債務(wù)本息時(shí)：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組250財(cái)務(wù)費(fèi)用7.5估計(jì)負(fù)債5貸：銀行存款257.5營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得5假設(shè)B公司盈利，支付重組后的債務(wù)本息時(shí)：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組250估計(jì)負(fù)債5財(cái)務(wù)費(fèi)用7.5貸：銀行存款262.5B公司—或有應(yīng)付金額不符合估計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件借：應(yīng)付賬款——A公司300貸：應(yīng)付賬款—債務(wù)重組250營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得50假設(shè)B公司未實(shí)現(xiàn)盈利，支付重組后的債務(wù)本息時(shí)：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組250財(cái)務(wù)費(fèi)用7.5貸：銀行存款257.5假設(shè)B公司盈利，支付重組后的債務(wù)本息時(shí)：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組250財(cái)務(wù)費(fèi)用12.5貸：銀行存款262.5A公司重組損失＝300－250－10＝40萬(wàn)元，分錄：借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組250壞賬預(yù)備10營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失40貸：應(yīng)收賬款——B公司300假設(shè)B公司未盈利，收回重組后的債務(wù)本息時(shí)：借：銀行存款257.5貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組250財(cái)務(wù)費(fèi)用7.5假設(shè)B公司盈利，收回重組后的債務(wù)本息時(shí)：借：銀行存款262.5〔257.5+5〕貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組250財(cái)務(wù)費(fèi)用12.5

四、組合方式〔一〕不涉及修正其他債務(wù)條件的組合方式1.詳細(xì)組合方式〔1〕以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)組合清償債務(wù)；〔2〕以現(xiàn)金、債轉(zhuǎn)股組合清償債務(wù)；〔3〕非現(xiàn)金資產(chǎn)、債轉(zhuǎn)股組合清償債務(wù)；〔4〕以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債轉(zhuǎn)股組合清償債務(wù)。2.會(huì)計(jì)處置債務(wù)人：依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值〔含銷(xiāo)項(xiàng)稅額〕、債務(wù)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值；重組債務(wù)的賬面價(jià)值與上述金額之和的差額確以為債務(wù)重組收益。轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，發(fā)行股份公允價(jià)值與面值的差額計(jì)入資本公積。債務(wù)人：依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值〔含進(jìn)項(xiàng)稅額〕、債務(wù)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面余額，重組債務(wù)的賬面余額與上述金額之和的差額沖減壞賬預(yù)備，壞賬預(yù)備缺乏沖減確實(shí)以為債務(wù)重組損失?！捕成婕靶拚渌麄鶆?wù)條件的組合方式1.具體組合方式一部分債務(wù)以下列方式償還另一部分債務(wù)①現(xiàn)金修改其他債務(wù)條件②非現(xiàn)金資產(chǎn)③現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)④現(xiàn)金、債轉(zhuǎn)股⑤非現(xiàn)金資產(chǎn)、債轉(zhuǎn)股⑥現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債轉(zhuǎn)股2.會(huì)計(jì)處置分兩步進(jìn)展會(huì)計(jì)處置。債務(wù)人：先以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值〔含銷(xiāo)項(xiàng)稅額〕、債務(wù)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值；再對(duì)重組債務(wù)的剩余部分按照修正其他債務(wù)條件的有關(guān)規(guī)定處置。債務(wù)人：先以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值〔含進(jìn)項(xiàng)稅額〕、債務(wù)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面余額；再對(duì)重組債務(wù)的剩余部分按照修正其他債務(wù)條件的有關(guān)規(guī)定處置?！纠?-5】—S公司1.重組債務(wù)的賬面余額=35802002.以現(xiàn)金、非現(xiàn)金抵償?shù)慕痤~=150000+300000×〔1+17%〕=5010003.以現(xiàn)金、非現(xiàn)金抵債后重組債務(wù)余額〔視為修正債務(wù)條件的重組債務(wù)賬面余額〕=3580200-501000=30792004.修正債務(wù)條件重組后債務(wù)的入賬價(jià)值=28000005.重組損失=3079200–2800000-100000=179200借：銀行存款150000庫(kù)存商品——甲300000應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅〔進(jìn)項(xiàng)稅〕51000貸：應(yīng)收賬款——Y公司501000借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組2800000壞賬預(yù)備100000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失179200貸：應(yīng)收賬款——Y公司3079200【例2-5】—Y公司1.重組債務(wù)的賬面余額=35802002.以現(xiàn)金、非現(xiàn)金抵償?shù)慕痤~=150000+300000×〔1+17%〕=5010003.以現(xiàn)金、非現(xiàn)金抵債后的債務(wù)余額〔視為修正債務(wù)條件的重組債務(wù)賬面余額〕=3580200-501000=30792004.修正債務(wù)條件重組后債務(wù)的入賬價(jià)值=28000005.估計(jì)負(fù)債=2800000×1%=280006.重組利得=3079200-280000-28000=251200借：應(yīng)付賬款——S公司501000貸：銀行存款150000主營(yíng)業(yè)務(wù)收入300000應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅〔銷(xiāo)項(xiàng)稅〕51000借：應(yīng)付賬款——S公司3079200貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組2800000估計(jì)負(fù)債28000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得251200結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售本錢(qián)借：主營(yíng)業(yè)務(wù)本錢(qián)280000存貨跌價(jià)預(yù)備