房地產(chǎn)流程(上)

1、房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)稅務(wù)檢查（上）主要內(nèi)容一、籌建年度的稅務(wù)稽查二、建設(shè)年度的稅務(wù)稽查三、預(yù)售年度的稅務(wù)稽查四、房屋交付當年的稅務(wù)檢查五、竣工決算當年的匯算清繳六、竣工決算以后年度的匯算清繳2籌建費用的會計處理舊準則：發(fā)生時計入長期待攤費用科目，不影響當年會計損益，待開始生產(chǎn)經(jīng)營后一次性的計入當年會計損益（管理費用）新準則：發(fā)生時計入管理費用科目，影響當年會計損益，開始生產(chǎn)經(jīng)營后也不進行相應(yīng)調(diào)整。注：應(yīng)當計入開發(fā)成本的除外，如前期工程費等3籌建年度2009國稅函98號關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知 新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按

2、照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。 企業(yè)在新稅法實施以前年度的未攤銷完的開辦費，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。4籌建年度（續(xù)1）2010國稅函79號關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知七、企業(yè)籌辦期間不計算為虧損年度問題企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應(yīng)按照國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知（國稅函200998號）第九條規(guī)定執(zhí)行。5籌建年度（續(xù)2）如果尚未執(zhí)行新的企業(yè)會計準則，籌建階段發(fā)生的企業(yè)開辦費用，先在長期待攤費用科目歸集，會計規(guī)范要求在開始生產(chǎn)經(jīng)營

3、的當月一次性進入會計損益，稅法一般要求在開始生產(chǎn)經(jīng)營當年一次性申報扣除，即會計和稅法基本一致，或者按照不低于36個月分攤資產(chǎn)負債表體現(xiàn)發(fā)生的開辦費，損益表和所得稅申報表均為零，不涉及納稅調(diào)整6籌建年度（續(xù)3）如果執(zhí)行新的企業(yè)會計準則，籌建階段發(fā)生的企業(yè)開辦費用，直接確認為管理費用進入會計損益，但稅法認為尚未進入生產(chǎn)經(jīng)營期，不允許申報扣除，一般要求在開始生產(chǎn)經(jīng)營當年一次性申報扣除，形成時間性差異，或者按照不低于36個月分攤損益表為負數(shù)，但所得稅申報表應(yīng)當體現(xiàn)納稅調(diào)整增加，即零申報，未來年度體現(xiàn)納稅調(diào)整減少 申報表-房地產(chǎn)7籌建期結(jié)束一般認為：建設(shè)工程開工日，即為開始生產(chǎn)經(jīng)營之日，不考慮相關(guān)證件是

4、否齊全 國有土地使用證、建設(shè)用地規(guī)劃許可證建設(shè)工程規(guī)劃許可證和建設(shè)工程施工許可證商業(yè)和服務(wù)業(yè)：取得第一筆收入工業(yè)和建筑業(yè)：開始歸集生產(chǎn)成本房地產(chǎn)開發(fā)：開始施工（不含前期工程，如 地質(zhì)勘探、平整土地、拆除舊有建筑物、施工用臨時道路等 ）8施工許可證中華人民共和國建筑法第九條建設(shè)單位應(yīng)當自領(lǐng)取施工許可證之日起三個月內(nèi)開工。因故不能按期開工的，應(yīng)當向發(fā)證機關(guān)申請延期；延期以兩次為限，每次不超過三個月。既不開工又不申請延期或者超過延期時限的，施工許可證自行廢止。9五證齊全土地使用證建設(shè)用地規(guī)劃許可證建設(shè)工程規(guī)劃許可證施工許可證施工許可證建設(shè)工程規(guī)劃許可證施工許可證施工許可證10建設(shè)用地規(guī)劃許可證用地單

5、位用地項目名稱用地位置用地性質(zhì) 居住/商業(yè)/綜合用地面積 大寫 平米建設(shè)規(guī)模 地上二十八 層地下一層壹棟，32890平米11建設(shè)工程規(guī)劃許可證建設(shè)單位建設(shè)項目名稱建設(shè)位置建設(shè)規(guī)模 地上二十八 層地下一層壹棟，32890平米附設(shè)計圖12建設(shè)工程施工許可證建設(shè)單位工程名稱建設(shè)地址建設(shè)規(guī)模 平米 合同價格（預(yù)算）設(shè)計單位施工單位監(jiān)理單位合同開工日期 （批準）合同竣工日期（預(yù)計）13業(yè)務(wù)招待2009大連關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的規(guī)定企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費，包括人員工資、辦公費、培訓(xùn)費、差旅費、印刷費、注冊登記費等，不包括業(yè)務(wù)招待費、廣告和業(yè)務(wù)宣傳費。稅前扣除的開辦費中，如包括業(yè)務(wù)招待費、廣告和業(yè)務(wù)

6、宣傳費應(yīng)按照稅法規(guī)定執(zhí)行，即此兩項費用稅前扣除的前提必須有銷售(營業(yè))收入。14土地契稅2010國稅函220號關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知五、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)時支付的契稅的扣除問題房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用”，計入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。成本/費用：是否存在特定的對象15土地契稅（續(xù)1）2004財稅134號關(guān)于國有土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問題的通知以協(xié)議方式出讓的，其契稅計稅價格為成交價格。成交價格包括土地出讓金、土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費、市政建設(shè)配套費等承受者應(yīng)支付的貨幣、實

7、物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟利益。 以競價方式出讓的，其契稅計稅價格，一般應(yīng)確定為競價的成交價格，土地出讓金、市政建設(shè)配套費以及各種補償費用應(yīng)包括在內(nèi)。16土地契稅（續(xù)2）2007財稅162號關(guān)于土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓契稅計稅依據(jù)的批復(fù)土地使用者將土地使用權(quán)及所附建筑物、構(gòu)筑物等(包括在建的房屋、其他建筑物、構(gòu)筑物和其他附著物)轉(zhuǎn)讓給他人的，應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓的總價款計征契稅。2009國稅函603號關(guān)于明確國有土地使用權(quán)出讓契稅計稅依據(jù)的批復(fù)（現(xiàn)行有效）對通過“招、拍、掛”程序承受國有土地使用權(quán)的，應(yīng)按照土地成交總價款計征契稅，其中的土地前期開發(fā)成本不得扣除。17場地平整條款1、如果土地出讓合同明確約定由出讓方（政

8、府）承擔，并且出讓方實際履行，則場地平整費用與受讓方（開發(fā)商）無關(guān)。2、如果土地出讓合同明確約定由受讓方（開發(fā)商）依規(guī)劃自行平整，則土地買價或出讓金不包括場地平整費用，但開發(fā)商實際發(fā)生的場地平整費用應(yīng)交計入土地成本計算繳納契稅。2009國稅函603號關(guān)于明確國有土地使用權(quán)出讓契稅計稅依據(jù)的批復(fù)18場地平整條款（續(xù)1）3、如果土地出讓合同明確約定由出讓方（政府）承擔，但出讓方向受讓方（開發(fā)商）返還定額的場地平整費用，則（1）實際發(fā)生的場地平整費用，對外取得發(fā)票時應(yīng)當開具出讓方的抬頭，與開發(fā)商無關(guān)；19場地平整條款（續(xù)2）（2）如果實際發(fā)生的場地平整費用大于定額返還的金額，超過的部分不允許重復(fù)計入

9、土地成本，應(yīng)當計入營業(yè)外支出科目，既不允許在企業(yè)所得稅前重復(fù)申報扣除，也不允許在土地增值稅前重復(fù)扣除；（3）如果實際發(fā)生的場地平整費用小于定額返還的金額，節(jié)余的部分不需要沖減土地成本，應(yīng)當計入營業(yè)外收入科目，并入當年企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額，但與土地增值稅無關(guān)。20土地成本的返還開發(fā)商向土地部門支付土地買價或者出讓金后，也有可能會取得相應(yīng)的返還，稅收待遇是不一樣的。1、如果收款人與返還人一致，應(yīng)當推定為取得的折扣，沖減土地成本，不考慮財政收據(jù)如何開具；2005國稅函436號關(guān)于免征土地出讓金出讓國有土地使用權(quán)征收契稅的批復(fù)21土地成本的返還（續(xù)1）2、如果收款人與返還人不一致，但相關(guān)的政府文件

10、明確為對于土地成本的資產(chǎn)性政府補助，應(yīng)當采用凈額法核算，沖減土地成本，也不考慮財政收據(jù)如何開具；3、如果收款人與返還人不一致，并且相關(guān)的政府文件明確為土地成本以外的政府補助，應(yīng)當采用全額法核算，計入營業(yè)外收入科目或者遞延收益科目。22土地成本的返還（續(xù)2）2009青島房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算有關(guān)業(yè)務(wù)問題問答房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)因從事拆遷安置從政府部門取得的補償以及財政補貼款項，抵減房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額；23土地成本的返還（續(xù)3）2008大連關(guān)于進一步加強土地增值稅清算工作的通知 凡取得票據(jù)或者其他資料，但未實際支付土地出讓金或購置土地使用權(quán)價款或支付土地出讓金、購置土地使

11、用權(quán)價款后又返還的，不允許計入扣除項目。24市政設(shè)施支出2008湖北關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算工作若干政策問題的通知對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以修路方式取得土地使用權(quán)的，且在同一合同或補充協(xié)議中明確了的，可將修筑道路的成本作為土地使用權(quán)的購置成本或開發(fā)成本進行扣除。注：土地界圖外，事先在合同中注明25市政設(shè)施支出（續(xù)）2008廣西關(guān)于明確土地增值稅清算若干政策問題的通知房地產(chǎn)開發(fā)商按照當?shù)卣蠼ㄔO(shè)的道路、橋梁等公共設(shè)施所產(chǎn)生的成本費用，凡屬于房地產(chǎn)開發(fā)項目立項時所確定的各類設(shè)施投資，可據(jù)實扣除；與開發(fā)項目立項無關(guān)的，則不予扣除。26土地出讓金憑據(jù)1993國稅發(fā)149號營業(yè)稅稅目注釋土地所有者出

12、讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅開發(fā)商向土地部門實際支付的土地買價或出讓金，不屬于營業(yè)稅的征收范圍，客觀上無法取得營業(yè)稅發(fā)票，但必須取得相應(yīng)的財政收據(jù)，一般情況下要求開票方與收款方保持一致。27場地平整憑據(jù)1993國稅發(fā)149號營業(yè)稅稅目注釋建筑業(yè)其他工程作業(yè)平整土地平整土地屬于建筑業(yè)中的其他工程作業(yè)，因此開發(fā)商對外實際支付的場地平整費用，屬于營業(yè)稅的征收范圍，必須取得建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票。28土地印花稅2006財稅162號關(guān)于印花稅若干政策的通知對土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。0.51991國稅發(fā)155號關(guān)于印花稅若干具體問

13、題的解釋和規(guī)定（部分廢止）土地使用權(quán)出讓、轉(zhuǎn)讓書據(jù)（合同），不屬于印花稅列舉征稅的憑證，不貼印花。29印花稅的會計核算印花稅屬于財產(chǎn)行為稅，按照財政部頒布的會計規(guī)范，應(yīng)當在管理費用科目核算，不能計入土地成本。企業(yè)所得稅：沒有直接在當年所得稅前申報扣除，未來年度按照銷售成本申報扣除，因此對企業(yè)所得稅總體而言沒有產(chǎn)生實質(zhì)影響土地增值稅：人為加大土地成本，影響期間費用的扣除限額和開發(fā)成本的加計扣除30土地使用權(quán)企業(yè)會計準則無形資產(chǎn) ：第三條 無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。 企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）取得土地用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價值應(yīng)當計入所建

14、造的房屋建筑物成本。注：不允許提前攤銷31土地使用稅1998國稅函669號關(guān)于對已繳納土地使用金的土地使用者應(yīng)征收城鎮(zhèn)土地使用稅的批復(fù)（現(xiàn)行有效）土地使用者不論以何種方式取得土地使用權(quán)，是否繳納土地使用金，只要在城鎮(zhèn)土地使用稅的開征范圍內(nèi)，都應(yīng)依照規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。2006財稅186號關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知2006財稅56號關(guān)于集體土地城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知32土地使用稅（續(xù)1）2003國稅發(fā)89號關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知購置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅2008財稅152號關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知納稅人

15、因房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當月末。 33土地使用稅（續(xù)2）轉(zhuǎn)讓：貫徹法定登記原則，辦理過戶手續(xù)之前，由原產(chǎn)權(quán)人繳納，之后由新產(chǎn)權(quán)人繳納出讓（含集體用地）：合同約定交付與實際占有孰先34各地終止時間房屋交付使用的次月：2009 青島 / 海南 / 西安2006 河南 2004 杭州簽發(fā)房屋權(quán)屬證書的次月（過嚴）2010 湖北 2011 重慶 簽訂銷售合同生效的次月（過寬）2009 廣西 / 2005江西35土地使用稅核算科目 2008大連關(guān)于進一步加強土地增值稅清算工作的通知納稅人取

16、得土地使用權(quán)后繳納的土地使用稅，應(yīng)當計入“房地產(chǎn)開發(fā)費用”中的“管理費用”扣除。2008青島房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅稅款清算管理暫行辦法開發(fā)企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)項目完工前或完工后繳納的清算項目的城鎮(zhèn)土地使用稅，均應(yīng)計入管理費用并按規(guī)定予以扣除36土地使用稅核算科目 （續(xù)）2007海南關(guān)于明確土地增值稅若干政策問題的通知房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納的土地使用稅，不管在房地產(chǎn)項目完工前或完工后發(fā)生的，均在管理費用列支按規(guī)定予以扣除。注：類似于工業(yè)企業(yè)的庫存商品、原材料的保管費用37土地閑置費中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法第二十六條 以出讓方式取得土地使用權(quán)進行房地產(chǎn)開發(fā)的，必須按照土地使用權(quán)出讓合同約定的土地用

17、途、動工開發(fā)期限開發(fā)土地。超過出讓合同約定的動工開發(fā)日期滿一年未動工開發(fā)的，可以征收相當于土地使用權(quán)出讓金百分之二十以下的土地閑置費；但是，因不可抗力或者政府、政府有關(guān)部門的行為或者動工開發(fā)必需的前期工作造成動工開發(fā)遲延的除外。38土地閑置費（續(xù)1）2010國稅函220號關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知四、房地產(chǎn)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費的扣除問題 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除。注：2009年31號企業(yè)所得稅文件允許作為土地成本39土地閑置費（續(xù)2）1、由于不屬于正常發(fā)生的成本，會計處理規(guī)范要求計入營業(yè)外支出科目2、企業(yè)所得稅不允許在當年直接申報扣除，未來年度作為銷售成本申

18、報扣除3、土地增值稅不允許申報扣除協(xié)調(diào)：會計處理仍然計入營業(yè)外支出，但按照時間性差異先行調(diào)增，未來竣工決算時再申報扣除。40籌建期間稅務(wù)檢查要點一、開辦費的構(gòu)成及其憑證的合法性注：執(zhí)行新準則的審查時間在每年，執(zhí)行舊準則的審查時間在開始生產(chǎn)經(jīng)營的當年二、開發(fā)費包含的業(yè)務(wù)招待費是否按照規(guī)定進行納稅調(diào)整三、土地使用稅的納稅義務(wù)開始時間四、土地契稅的計稅依據(jù)的完整性41清算對象一、會計成本核算對象二、企業(yè)所得稅 計稅成本對象三、土地增值稅 清算對象42企業(yè)所得稅計稅成本對象2009國稅發(fā)31號房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法1、可否銷售原則。 開發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng)營銷售的，應(yīng)作為獨立的計稅成本對象進

19、行成本核算；不能對外經(jīng)營銷售的，可先作為過渡性成本對象進行歸集，然后再將其相關(guān)成本攤?cè)肽軌驅(qū)ν饨?jīng)營銷售的成本對象。注：公共配套設(shè)施43計稅成本對象（續(xù)1）2、分類歸集原則。對同一開發(fā)地點、竣工時間相近、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)類型沒有明顯差異的群體開發(fā)的項目，可作為一個成本對象進行核算。3、功能區(qū)分原則。開發(fā)項目某組成部分相對獨立，且具有不同使用功能時，可以作為獨立的成本對象進行核算。44計稅成本對象（續(xù)2）4、定價差異原則。開發(fā)產(chǎn)品因其產(chǎn)品類型或功能不同等而導(dǎo)致其預(yù)期售價存在較大差異的，應(yīng)分別作為成本對象進行核算。5、成本差異原則。開發(fā)產(chǎn)品因建筑上存在明顯差異可能導(dǎo)致其建造成本出現(xiàn)較大差異的，要分別作為成本

20、對象進行核算。45計稅成本對象（續(xù)3）6、權(quán)益區(qū)分原則。 開發(fā)項目屬于受托代建的或多方合作開發(fā)的，應(yīng)結(jié)合上述原則分別劃分成本對象進行核算。成本對象由企業(yè)在開工之前合理確定，并報主管稅務(wù)機關(guān)備案。成本對象一經(jīng)確定，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對象的，應(yīng)征得主管稅務(wù)機關(guān)同意46清算對象土地增值稅暫行條例實施細則第八條土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。2006國稅發(fā)187號關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。47清算對象（續(xù)1）2009國

21、稅發(fā)91號土地增值稅清算管理規(guī)程第十七條 對不同類型房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。2007海南關(guān)于明確土地增值稅若干政策問題的通知判斷房產(chǎn)屬住宅或非住宅，以規(guī)劃報建資料和房產(chǎn)證記載的房產(chǎn)用途為準。48清算對象（續(xù)2）清算對象原則上按照房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象，但對于對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的不同開發(fā)項目，如果同時符合以下條件，可以合并為一個清算對象：49清算對象（續(xù)3）（1）屬于同一國有土地使用證界定的土地范圍；（2）屬于同一建設(shè)工程規(guī)劃許可證報建的工程；（3）屬于相同的房產(chǎn)類型；（4）開工、竣工時間接近。需要說明的是，在滿足上述條件的前提下，一般不再考慮定價差

22、異原則、成本差異原則。50五證齊全土地使用證建設(shè)用地規(guī)劃許可證建設(shè)工程規(guī)劃許可證施工許可證施工許可證建設(shè)工程規(guī)劃許可證施工許可證施工許可證51清算對象（續(xù)2）2010廈門房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法第十五條 對于分期開發(fā)的項目，以政府建設(shè)主管部門頒發(fā)的建設(shè)工程施工許可證作為分期標準，以分期項目為單位清算。2008湖北房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法對于滾動開發(fā)項目，以規(guī)劃部門發(fā)放的建設(shè)工程規(guī)劃許可證審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算。52清算對象（續(xù)3）2008湖北關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算工作若干政策問題的通知房地產(chǎn)開發(fā)項目中既有普通住宅，又有非普通住宅，同時還有商鋪、商網(wǎng)

23、、車庫等其他開發(fā)產(chǎn)品的，該項目應(yīng)繳納的土地增值稅，應(yīng)按住宅和其他開發(fā)產(chǎn)品兩類分別計算土地增值稅。其他開發(fā)產(chǎn)品類中納稅人建造商網(wǎng)、商鋪、車庫、輔助房等，不再按功能分別分類計算土地增值稅。53地下車庫人防性質(zhì)的車庫，產(chǎn)權(quán)歸全體業(yè)主所有，屬于公共設(shè)施，按照對應(yīng)的開發(fā)項目處理非人防性質(zhì)的車庫，可以出售所有權(quán)：商業(yè)用地、綜合用地對應(yīng)的地下車庫，按照非住宅處理；居住用地對應(yīng)的地下車庫，如果轉(zhuǎn)讓價格與住宅大體相當，按照住宅項目處理，否則視為非住宅項目54綜合樓對于同一宗土地上建造的綜合樓，即既有住宅又有非住宅（如寫字間、商鋪等），應(yīng)當貫徹功能區(qū)分原則，按照不同的房產(chǎn)類型歸屬于不同的清算對象。55清算對象框架

24、開發(fā)項目一期住宅1住宅2二期住宅3商鋪三期綜合樓56土地成本的分攤 不論房地產(chǎn)企業(yè)有幾個土地增值稅清算對象，都會涉及土地成本的分攤。 如果只有一個清算對象，土地成本分別計入開發(fā)成本中的土地成本、公共配套設(shè)施費等項目。 也就是說，開發(fā)成本科目中的土地成本項目中的金額，不包括開發(fā)項目中公共配套設(shè)施占用的土地成本金額。公共配套設(shè)施是否營利具有不確定性57土地成本的分攤（續(xù)1）土地成本的分攤，主要采用占地面積法，個別情況需要采用建筑面積法進行二次分配。占地面積法，指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進行分配。其中，占地面積是指建筑物所占有或使用的土地水平投影面積，計算一般按底層建筑面積

25、；用地面積一般按照土地使用證注明的面積計算。58土地成本的分攤（續(xù)2）例如，某開發(fā)商征地100畝用于房產(chǎn)開發(fā)，其中住宅占地20畝，商業(yè)用房占地30畝，則按照占地面積法住宅項目應(yīng)當分配40%的土地成本，商業(yè)項目應(yīng)當分配60%的土地成本。注：錯誤，思考原因59土地成本的分攤（續(xù)3）1999國稅函112號關(guān)于廣西土地增值稅計算問題請示的批復(fù) 根據(jù)土地增值稅立法精神，細則第九條的“總面積”是指可轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的土地總面積。在土地開發(fā)中，因道路、綠化等公共設(shè)施用地是不能轉(zhuǎn)讓的，按細則第七條規(guī)定，這些不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施的費用是計算增值額的扣除項目。 因此，在計算轉(zhuǎn)讓土地的增值額時，按實際轉(zhuǎn)讓土地的

26、面積占可轉(zhuǎn)讓土地總面積來計算分攤，即：可轉(zhuǎn)讓土地面積為開發(fā)土地總面積減除不能轉(zhuǎn)讓的公共設(shè)施用地面積后的剩余面積。60土地成本的分攤（續(xù)4） 某開發(fā)商征地100畝用于房產(chǎn)開發(fā)，其中住宅占地40畝，商業(yè)用房占地30畝，公共配套設(shè)施占地20畝，基礎(chǔ)設(shè)施占地10畝則，按照占地面積法住宅項目應(yīng)當承擔的土地成本為44.44畝10040（10010），商業(yè)項目應(yīng)當承擔的土地成本為33.33畝10030（10010），公共配套設(shè)施應(yīng)當承擔的土地成本為22.23畝（10044.4433.33）61土地成本的分攤（續(xù)5）對于存在多個清算對象共用的產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的公共配套設(shè)施的，應(yīng)當按照各清算對象的占地面積比

27、例分配總的可轉(zhuǎn)讓用地面積，然后分別計入土地成本、公共配套設(shè)施費共用的產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的公共配套設(shè)施的占地面積，未來按照各清算對象的建筑面積比例計入公共配套設(shè)施費。62土地成本的分攤（續(xù)7）2011廈門關(guān)于土地增值稅征收管理有關(guān)事項的公告 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時，可以將取得土地使用權(quán)所支付的金額全部分攤至計入容積率部分的可售建筑面積中，對于不計容積率的地下車位、人防工程、架空層、轉(zhuǎn)換層等不再計算分攤?cè)〉猛恋厥褂脵?quán)所支付的金額。過渡性的、不可出售的成本對象63成片分期開發(fā)土地增值稅暫行條例實施細則第九條納稅人成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項目金額的確定可按

28、轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分攤，或按建筑面積計算分攤，也可按稅務(wù)機關(guān)確認的其他方式計算分攤注：系數(shù)、收入比例64勘察設(shè)計2000安徽關(guān)于建筑勘探收入能否按照服務(wù)業(yè)稅目征收營業(yè)稅的批復(fù)中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例第十四條營業(yè)稅納稅地點：（一）納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當向其機構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。但是，納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)以及國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。65勘察設(shè)計（續(xù)）中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例第十一條營業(yè)稅扣繳義務(wù)人：（一）中華人民共和國境外的單位或者個人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)。（二）國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部

29、門規(guī)定的其他扣繳義務(wù)人。注：非居民，或者個人對境內(nèi)法人單位原則上不允許源泉扣繳66境外勘察設(shè)計2004關(guān)于外國企業(yè)在中華人民共和國境內(nèi)從事建設(shè)工程設(shè)計活動的管理暫行規(guī)定外國企業(yè)承擔中華人民共和國境內(nèi)建設(shè)工程設(shè)計，必須選擇至少一家持有建設(shè)行政主管部門頒發(fā)的建設(shè)工程設(shè)計資質(zhì)的中方設(shè)計企業(yè)進行中外合作設(shè)計，且在所選擇的中方設(shè)計企業(yè)資質(zhì)許可的范圍內(nèi)承接設(shè)計業(yè)務(wù)。合作設(shè)計項目的工程設(shè)計合同，應(yīng)當由合作設(shè)計的中方設(shè)計企業(yè)或者中外雙方設(shè)計企業(yè)共同與建設(shè)單位簽訂，合同應(yīng)明確各方的權(quán)利、義務(wù)。工程設(shè)計合同應(yīng)為中文文本。67境外勘察設(shè)計（續(xù)1）境外設(shè)計單位，無權(quán)在中國境內(nèi)單獨承攬設(shè)計勞務(wù)。如果單獨承攬設(shè)計勞務(wù)，屬

30、于非法支出，不允許在企業(yè)所得稅和土地增值稅前申報扣除。如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向境外支付設(shè)計費，應(yīng)當根據(jù)營業(yè)稅，但一般不涉及預(yù)提所得稅。68境外勘察設(shè)計（續(xù)2）營業(yè)稅暫行條例實施細則第四條暫行條例第一條所稱在中華人民共和國境內(nèi)提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，是指：(一)提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)；因此，不論境外設(shè)計單位提供的設(shè)計勞務(wù)是發(fā)生在境內(nèi)還是境外，均應(yīng)當計算繳納營業(yè)稅，由作為支付人的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)履行扣繳義務(wù)。69境外勘察設(shè)計（續(xù)3）由于建筑設(shè)計勞務(wù)不屬于特許權(quán)使用費，因此如果在境內(nèi)提供設(shè)計勞務(wù)的時間不足規(guī)定時間（常見標準是六個月或183天），不涉及預(yù)提所得稅

31、和外國企業(yè)所得稅。但是，超過3萬美元必須到稅務(wù)機關(guān)辦理稅務(wù)證明，否則不允許在企業(yè)所得稅和土地增值稅前申報扣除70境外勘察設(shè)計（續(xù)4）1999建設(shè)工程勘察設(shè)計市場管理規(guī)定第二十四條簽訂勘察設(shè)計合同，應(yīng)當采用書面形式，使用或?qū)φ帐褂脟抑贫ǖ慕ㄔO(shè)工程勘察合同和建設(shè)工程設(shè)計合同文本。建設(shè)工程勘察合同和建設(shè)工程設(shè)計合同，應(yīng)當依照萬分之五的稅率計算印花稅。境外設(shè)計單位聯(lián)合境內(nèi)設(shè)計單位共同與房地產(chǎn)企業(yè)簽訂的建設(shè)工程設(shè)計合同，如果在境內(nèi)簽訂，應(yīng)當在簽訂時計算繳納印花稅；如果在境外簽訂，應(yīng)在國內(nèi)使用時計算繳納印花稅。71勘察設(shè)計違約金2010國稅函42號關(guān)于設(shè)計勞務(wù)營業(yè)稅納稅人及納稅地點問題的批復(fù)只簽訂勞務(wù)合

32、同、未提供設(shè)計勞務(wù)并收取價款的單位和個人，不能作為營業(yè)稅納稅義務(wù)人。違約金：部分違約：提供勞務(wù)，營業(yè)收入根本違約 ：沒有提供勞務(wù)，營業(yè)外收入72發(fā)票扣除如果收款行為屬于流轉(zhuǎn)稅征收范圍（應(yīng)稅和免稅），原則上應(yīng)當取得發(fā)票注：個人提供免稅勞務(wù)除外如果收款行為不屬于流轉(zhuǎn)稅征收范圍（應(yīng)稅和免稅），屬于客觀上無法取得發(fā)票的情形，在相關(guān)資料充分的前提下，可以申報扣除注：建議最好轉(zhuǎn)帳支付73有效憑證原則74征免界定征收范圍應(yīng)稅范圍免稅范圍不予征收范圍業(yè)務(wù)招待2006國稅發(fā)31號（明確廢止）新辦開發(fā)企業(yè)在取得第一筆開發(fā)產(chǎn)品實際銷售收入之前發(fā)生的，與建造、銷售開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費和業(yè)務(wù)招待費，可以向后

33、結(jié)轉(zhuǎn)，按稅收規(guī)定的標準扣除，但結(jié)轉(zhuǎn)期限最長不得超過3個納稅年度。2009國稅發(fā)31號文件沒有具體規(guī)定注：當年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費，如果沒有對應(yīng)的營業(yè)收入，既不允許在當年申報扣除，也不允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除75建設(shè)年度廣告宣傳1998房地產(chǎn)廣告發(fā)布暫行規(guī)定2002關(guān)于進一步加強房地產(chǎn)廣告管理的通知在取得預(yù)售許可證之前發(fā)生的廣告支出（不含業(yè)務(wù)宣傳費），屬于非法支出，不允許申報扣除；76建設(shè)年度廣告宣傳（續(xù)）建設(shè)年度發(fā)生的廣告費，應(yīng)當計入所得稅申報表附表八第二行“不允許扣除的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出”，當年不允許申報扣除，也不得向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除；建設(shè)年度發(fā)生的業(yè)務(wù)宣傳費，應(yīng)當計入所得稅申報表附表八第三行

34、“本年度符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出”，但由于當年度沒有對應(yīng)的營業(yè)收入，暫時不允許扣除，但未來年度允許按照規(guī)定申報扣除77借款費用的資本化中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第三十七條企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。78借款費用的資本化（續(xù)1）2009房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法第二十一條 企業(yè)的利息支出按以下規(guī)定進行處理（一）企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用，可按企業(yè)會計準則的規(guī)定進行歸

35、集和分配，其中屬于財務(wù)費用性質(zhì)的借款費用，可直接在稅前扣除。79借款費用的資本化（續(xù)2）1999關(guān)于執(zhí)行具體會計準則和股份有限公司會計制度有關(guān)會計問題解答7從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的公司，為開發(fā)房地產(chǎn)而借入的資金所發(fā)生的借款費用，在開發(fā)產(chǎn)品完工之前， 計入開發(fā)成本；在開發(fā)產(chǎn)品完工之后，計入當期損益。80借款費用的資本化（續(xù)3）2007海南關(guān)于明確土地增值稅若干政策問題的通知房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為建造房地產(chǎn)項目向金融機構(gòu)借款發(fā)生的利息支出，屬于房地產(chǎn)項目完工前發(fā)生的，按規(guī)定計入房地產(chǎn)開發(fā)成本予以扣除；屬于房地產(chǎn)項目完工后發(fā)生的，應(yīng)計入財務(wù)費用按規(guī)定予以扣除。81借款費用的資本化（續(xù)4）企業(yè)會計準則借款費用

36、企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費用，應(yīng)當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應(yīng)當停止資本化。在符合資本化條件的資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費用，應(yīng)當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。82借款費用的資本化（續(xù)5）為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。專門借款，是指

37、為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項。注：通常應(yīng)當具有標明該用途的借款合同83借款費用的資本化（續(xù)6）1、開工前和完工后的利息支出，全部費用化計入財務(wù)費用2、尚未預(yù)售之前的建設(shè)期間，全部資本化，一般需要扣減利息收入注：全部屬于專門借款（單個項目）3、已經(jīng)預(yù)售之后的建設(shè)期間的，全部資本化，一般不需要扣減利息收入注：部分屬于專門借款84借款費用的資本化（續(xù)7）2009國稅發(fā)91號土地增值稅清算管理規(guī)程第二十七條 審核利息支出時應(yīng)當重點關(guān)注（一）是否將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費用。（二）分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，其取得的一般性貸款的利息支出，是否按照項目合理分攤。

38、（三）利用閑置專項借款對外投資取得收益，其收益是否沖減利息支出。85借款費用資本化（續(xù)8）尚未取得預(yù)售收入之前的建設(shè)年度，損益表上的財務(wù)費用，僅僅體現(xiàn)銀行手續(xù)費，不可能出現(xiàn)利息支出和利息收入利息支出扣除利息收入后的余額，直接計入開發(fā)成本開發(fā)間接費用房地產(chǎn)(實例）申報表-房地產(chǎn)86土地增值稅利息2010國稅函220號關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知（一）財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，在按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。注

39、：此方法下非金融機構(gòu)借款不得扣除87金融機構(gòu)金融機構(gòu)，既包括銀行業(yè)金融機構(gòu)，如商業(yè)銀行、城市信用合作社、農(nóng)村信用合作社以及政策性銀行，也包括非銀行的金融機構(gòu)，如金融資產(chǎn)管理公司、信托投資公司、財務(wù)公司、金融租賃公司等。88土地增值稅利息（續(xù)1）（二）凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。注：此方法下金融機構(gòu)和非金融機構(gòu)的利息與其他開發(fā)費用合并計算89土地增值稅利息（續(xù)2）房地產(chǎn)(實例）土地增值稅利息扣除（三）房地產(chǎn)開發(fā)企

40、業(yè)既向金融機構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開發(fā)費用計算扣除時不能同時適用本條（一）、（二）項所述兩種辦法。（四）土地增值稅清算時，已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財務(wù)費用中計算扣除。注：會計和企業(yè)所得稅口徑的開發(fā)成本包括資本化利息，但土地增值稅不包括90資金拆借2009國稅發(fā)91號土地增值稅清算管理規(guī)程第二十一條 審核扣除項目是否符合下列要求：（二）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用，必須是實際發(fā)生的。2009國稅函777號關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知2011公告第34號關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告91墊資的司法解釋2004關(guān)于審理建設(shè)工程施工合同糾紛案件適用法律問題的解釋第六條當事人對墊資和墊資利息有約定，承包人請求按照約定返還墊資及其利息的，應(yīng)予支持，但是約定的利息計算標準高于中國人民銀行發(fā)布的同期同類貸款利率的部分除外。當事人對墊資沒有約定的，按照工程欠款處理。92墊資的稅務(wù)處理營業(yè)稅暫行條例實施細則第十三條 價外費用，包括收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費注：施工企業(yè)的墊資利息，屬于施工企業(yè)的價外費用，應(yīng)當計算繳納3%的建筑安裝營業(yè)稅。但是對于開發(fā)商來說，墊資利息屬于建安成本，不屬于借款費用，。93建筑安裝工程費的分