第六章：財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析

Chapter6財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析AfterstudyingChapter6,youshouldbeableto:1.了解財(cái)務(wù)報(bào)表附注的內(nèi)容和作用

2.了解財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析的重要性

3.掌握財(cái)務(wù)報(bào)表附注的分析方法

4.了解會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)方法的變動(dòng)對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況的影響

5.了解財(cái)務(wù)報(bào)表附注對(duì)企業(yè)或有事項(xiàng)分析的重要性

6.了解財(cái)務(wù)報(bào)告的整體性第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容

財(cái)務(wù)報(bào)表附注是為了便于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和編制方法及主要項(xiàng)目等所作的解釋。它是財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容和項(xiàng)目的補(bǔ)充說(shuō)明，是財(cái)務(wù)報(bào)告體系的重要組成部分。

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜化以及人們對(duì)相關(guān)信息要求的提高，財(cái)務(wù)報(bào)表附注在整個(gè)報(bào)告體系中的地位日益突出，特別是隨著衍生金融工具的廣泛使用，財(cái)務(wù)報(bào)表附注將起著更為重要的作用。第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容一、我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的歷史演進(jìn)我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表附注是從無(wú)到有，不斷完善的發(fā)展過(guò)程，其發(fā)展過(guò)程大致可分為起步探索、試行和發(fā)展完善三個(gè)階段，與中國(guó)會(huì)計(jì)制度的改革和完善緊密相關(guān)。第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容財(cái)務(wù)報(bào)表附注至少應(yīng)有以下方面的內(nèi)容：（1）公司的一般情況；（2）公司采用的主要會(huì)計(jì)政策；（3）在財(cái)務(wù)報(bào)表表內(nèi)無(wú)法說(shuō)明的報(bào)表項(xiàng)目的明細(xì)情況；（4）相同的報(bào)表項(xiàng)目，如果兩年比較報(bào)表中的數(shù)字變動(dòng)幅度達(dá)30%以上（含30%），應(yīng)說(shuō)明原因；（5）少見(jiàn)的報(bào)表項(xiàng)目，或報(bào)表項(xiàng)目的名稱反映不出項(xiàng)目的性質(zhì)或報(bào)表項(xiàng)目金額異常（如資產(chǎn)項(xiàng)目的金額為負(fù)數(shù)，固定資產(chǎn)原值的金額很小，庫(kù)存現(xiàn)金的金額很大等等），應(yīng)加以說(shuō)明；（6）分地區(qū)、分行業(yè)資料；（7）承諾事項(xiàng)、或有事項(xiàng)應(yīng)詳細(xì)披露；（8）資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)；（9）其他有必要披露的內(nèi)容。第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容二、財(cái)物報(bào)表附注的作用財(cái)務(wù)報(bào)表附注是為便于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法及主要項(xiàng)目等所作的解釋。

一般在編制年度、半年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)編制。國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定季度、月度財(cái)務(wù)報(bào)告需要編制財(cái)務(wù)報(bào)表附注的，從其規(guī)定。第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容三、財(cái)務(wù)報(bào)表附注的內(nèi)容財(cái)務(wù)報(bào)表附注大致分為3大部分。第1部分主要包括企業(yè)的基本情況、財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)、重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)等內(nèi)容。第2部分是主要財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的注釋，該部分是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表主要項(xiàng)目列示的金額所作的一一對(duì)應(yīng)的解釋。財(cái)務(wù)報(bào)表使用者在閱讀財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中可根據(jù)各個(gè)項(xiàng)目的注釋號(hào)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中找到解釋該項(xiàng)目的詳細(xì)內(nèi)容。可以說(shuō)，報(bào)表使用者要真正看懂財(cái)務(wù)報(bào)表，就必須在閱讀過(guò)程中認(rèn)真閱讀這些注釋，了解這些項(xiàng)目的具體含義，如果只看報(bào)表項(xiàng)目不看報(bào)表附注中的項(xiàng)目注釋，則難以了解這些項(xiàng)目的真正內(nèi)容，分析結(jié)果將偏離實(shí)際情況。第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容第3部分內(nèi)容主要包括關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)、或有事項(xiàng)、承諾事項(xiàng)等其他重要事項(xiàng)的披露。這部分內(nèi)容所披露的屬于表外重要信息，是報(bào)表使用者必須掌握的財(cái)務(wù)信息，能對(duì)已獲取的財(cái)務(wù)報(bào)表信息起到修正作用。報(bào)表使用者在看完財(cái)務(wù)報(bào)表后千萬(wàn)不要忘記使用這臺(tái)“矯正儀”。第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容按照我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中至少應(yīng)披露以下十三項(xiàng)內(nèi)容：

1.不符合會(huì)計(jì)核算前提的說(shuō)明；

2.重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)的說(shuō)明；

3.重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的說(shuō)明，以及重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的說(shuō)明；4.或有事項(xiàng)的說(shuō)明。

5.資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的說(shuō)明，

6.關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的說(shuō)明，

7.重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及其出售的說(shuō)明；

8.企業(yè)合并、分立的說(shuō)明；

9.會(huì)計(jì)報(bào)表重要項(xiàng)目的說(shuō)明；

10.收入；

11.所得稅的會(huì)計(jì)處理方法；

12.合并會(huì)計(jì)報(bào)表的說(shuō)明；

13.有助于理解和分析會(huì)計(jì)報(bào)表需要說(shuō)明的其他事項(xiàng)。

多選題1.下列屬于會(huì)計(jì)報(bào)表附注中應(yīng)該披露的關(guān)聯(lián)方有（）A.與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)B.對(duì)該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方C.對(duì)該企業(yè)實(shí)施重大影響的投資方D.與企業(yè)關(guān)鍵人員關(guān)系一般的家庭成員2.在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，應(yīng)披露的關(guān)聯(lián)方交易有（）A.購(gòu)買或銷售商品B.提供或接受勞務(wù)C.一般管理人員薪酬D.擔(dān)保３．下列資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)屬于非調(diào)整事項(xiàng)的有（）A.資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾或差錯(cuò)B.資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生巨額虧損C.資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司D.資產(chǎn)負(fù)債日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾４．下列項(xiàng)目中可能形成或有負(fù)債的有（）A.已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票B.未決訴訟、仲裁C.未使用的銀行貸款額度D.一年內(nèi)準(zhǔn)備變現(xiàn)的長(zhǎng)期資產(chǎn)第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容

四、財(cái)務(wù)報(bào)表附注的特征

1.附屬性

2.解釋性

3.補(bǔ)充性4.建設(shè)性

第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容五、財(cái)務(wù)報(bào)表附注的重要性

財(cái)務(wù)報(bào)表附注重要性主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性2.增強(qiáng)不同行業(yè)和行業(yè)內(nèi)部不同企業(yè)之間信息的可比性

3.與財(cái)務(wù)報(bào)表主表的不可分割性

第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的作用和內(nèi)容

六、財(cái)務(wù)報(bào)表附注的必要性

1.使用者更全面了解企業(yè)狀況的要求

2.基于緩解財(cái)務(wù)報(bào)表信息披露壓力的考慮

3.增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告體系的靈活性

4.保持原有報(bào)告模式的需要

第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析在分析財(cái)務(wù)報(bào)表之前，首先要翻閱財(cái)務(wù)報(bào)表附注，從財(cái)務(wù)報(bào)表附注的第1部分了解企業(yè)的基本情況，實(shí)踐證明，這是一把能開(kāi)啟財(cái)務(wù)報(bào)表正確閱讀和理解之門的“鑰匙”。從公司基本情況中了解公司歷史沿革、所處行業(yè)、經(jīng)營(yíng)范圍、主要產(chǎn)品或提供的勞務(wù)等；從財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)中掌握公司是否以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，如果財(cái)務(wù)報(bào)表的編制同時(shí)還遵循了其他基礎(chǔ)的，也會(huì)在此處說(shuō)明；關(guān)鍵是要通過(guò)對(duì)重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)有關(guān)內(nèi)容的瀏覽，搞清楚企業(yè)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大原則下所執(zhí)行的各項(xiàng)具體會(huì)計(jì)政策，了解企業(yè)所選用的會(huì)計(jì)方法和政策。第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析一、關(guān)聯(lián)交易的分析

關(guān)聯(lián)交易是指公司或是附屬公司與在本公司直接或間接占有權(quán)益、存在利害關(guān)系的關(guān)聯(lián)方之間所進(jìn)行的交易。關(guān)聯(lián)方包括自然人和法人，主要指上市公司的發(fā)起人、主要股東、董事、監(jiān)事、高級(jí)行政管理人員、以及其家屬和上述各方所控股的公司。

關(guān)聯(lián)交易在公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)特別是公司購(gòu)并行動(dòng)中，是一個(gè)極為重要的法律概念，涉及到財(cái)務(wù)監(jiān)督、信息披露、少數(shù)股東權(quán)益保護(hù)等一系列法律環(huán)境方面的問(wèn)題。

第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析（一）上市公司關(guān)聯(lián)交易內(nèi)容上市公司關(guān)聯(lián)交易包括但不限于下列事項(xiàng)：(1)購(gòu)買或銷售商品；

(2)購(gòu)買或銷售除商品以外的其他資產(chǎn)；

(3)提供或接受勞務(wù)；

(4)代理；

(5)租賃；

(6)提供資金(包括以現(xiàn)金或?qū)嵨镄问?；

(7)擔(dān)保；

(8)管理方面的合同；

(9)研究與開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移；

(10)許可協(xié)議；(11)贈(zèng)與；

(12)債務(wù)重組；

(13)非貨幣性交易；

(14)關(guān)聯(lián)雙方共同投資；

(15)交易所認(rèn)為應(yīng)當(dāng)屬于關(guān)聯(lián)交易的其他事項(xiàng)。

第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析（二）關(guān)聯(lián)交易的種類根據(jù)交易對(duì)公司及股東權(quán)益影響的大小，可將關(guān)聯(lián)交易分為：(1)輕微關(guān)聯(lián)交易；(2)普通關(guān)聯(lián)交易；(3)重要關(guān)聯(lián)交易。

根據(jù)交易對(duì)象的不同，可將關(guān)聯(lián)交易分為：(1)企業(yè)與企業(yè)之間的交易；(2)企業(yè)與關(guān)鍵人員之間的交易等。

按交易的計(jì)價(jià)原則，可將關(guān)聯(lián)交易分為(1)市場(chǎng)價(jià)交易；(2)協(xié)議價(jià)交易；(3)優(yōu)惠價(jià)交易。

按交易是否合法，可將關(guān)聯(lián)交易分為(1)合法交易；(2)非法交易。

第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析

(三)關(guān)聯(lián)交易舞弊

所謂關(guān)聯(lián)方交易舞弊，是指管理當(dāng)局利用關(guān)聯(lián)方交易掩飾虧損，虛構(gòu)利潤(rùn)，并且未在報(bào)表及附注中按規(guī)定做恰當(dāng)、充分的披露，由此生成的信息將會(huì)對(duì)報(bào)表使用者產(chǎn)生極大誤導(dǎo)的一種舞弊方法。通常，上市公司會(huì)采用以下幾種關(guān)聯(lián)交易來(lái)虛構(gòu)利潤(rùn)。

（1）關(guān)聯(lián)購(gòu)銷舞弊。所謂關(guān)聯(lián)購(gòu)銷舞弊，是指上市公司利用關(guān)聯(lián)方之間的購(gòu)銷活動(dòng)進(jìn)行的舞弊。

根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)上市公司和子公司、兄弟公司之間發(fā)生購(gòu)銷往來(lái)時(shí)，需在合并報(bào)表中予以抵消；當(dāng)上市公司和母公司之間發(fā)生購(gòu)銷往來(lái)時(shí)，由于上市公司提供的是單個(gè)報(bào)表，而非合并報(bào)表，因此無(wú)法抵消，但需在附注中詳細(xì)披露關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易的內(nèi)容。

第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析

（2）受托經(jīng)營(yíng)舞弊。受托經(jīng)營(yíng)舞弊是指管理當(dāng)局利用我國(guó)目前缺乏受托經(jīng)營(yíng)法規(guī)的制度缺陷，采用托管經(jīng)營(yíng)的方式服務(wù)于利潤(rùn)操縱的目的，它是報(bào)表欺詐的一種新方法。

在實(shí)務(wù)中，上市公司往往將不良資產(chǎn)委托給關(guān)聯(lián)方經(jīng)營(yíng)，按雙方協(xié)議價(jià)收取高額回報(bào)。這樣就不僅避免了不良資產(chǎn)生成的虧損，還憑空獲得一塊利潤(rùn)，而這筆回報(bào)又常常是掛在往來(lái)賬上的，沒(méi)有真正的現(xiàn)金流入，因此只是一種虛假的“報(bào)表利潤(rùn)”。

第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析（3）資金往來(lái)舞弊。盡管我國(guó)法律不允許企業(yè)間相互拆借資金，但仍有很多上市公司因募集到的資金沒(méi)有好的投資項(xiàng)目，就拆借給母公司或其它不納入合并報(bào)表的關(guān)聯(lián)方，并按約定的高額利率收取資金占用費(fèi)，以此虛增利潤(rùn)。

第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析（4）費(fèi)用分擔(dān)舞弊。所謂費(fèi)用分擔(dān)舞弊，是指上市公司通過(guò)操縱與關(guān)聯(lián)方之間應(yīng)各自分?jǐn)偟匿N售和管理費(fèi)用，實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的。

在上市公司和集團(tuán)公司之間常常存在著關(guān)于費(fèi)用支付和分?jǐn)偟膮f(xié)議，這就成為上市公司操縱利潤(rùn)的一種手段。當(dāng)上市公司利潤(rùn)不佳時(shí)，集團(tuán)公司會(huì)通過(guò)種種手段，如調(diào)低上市公司費(fèi)用交納標(biāo)準(zhǔn)，代替承擔(dān)上市公司各項(xiàng)費(fèi)用，甚至退還以前年度交納的費(fèi)用等，“幫助”上市公司提高利潤(rùn)。第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析二、財(cái)務(wù)報(bào)表附注或有事項(xiàng)的分析

或有事項(xiàng)，是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)對(duì)或有事項(xiàng)的定義是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析分析財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露與或有事項(xiàng)有關(guān)的下列信息：

（一）預(yù)計(jì)負(fù)債。

1.預(yù)計(jì)負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說(shuō)明。

2.各類預(yù)計(jì)負(fù)債的期初、期末余額和本期變動(dòng)情況。

3.與預(yù)計(jì)負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額。

（二）或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）。

1.或有負(fù)債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對(duì)外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債。

2.經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說(shuō)明。

3.或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響，以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄裕粺o(wú)法預(yù)計(jì)的，應(yīng)當(dāng)說(shuō)明原因。

（三）企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)。但或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。

在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，按照上面披露全部或部分信息預(yù)期對(duì)企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無(wú)須披露這些信息，但應(yīng)當(dāng)披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及沒(méi)有披露這些信息的事實(shí)和原因。第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析三、金融工具信息分析（一）金融工具定義會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)對(duì)金融工具的定義類似于《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則32號(hào)－金融工具：披露和列報(bào)》，即“是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同”。按此定義，金融工具就是指企業(yè)所持有的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具，涵蓋內(nèi)容十分廣泛。其中金融資產(chǎn)包括現(xiàn)金、應(yīng)收款項(xiàng)、債權(quán)投資、股權(quán)投資（不包括長(zhǎng)期股權(quán)投資）、融資租賃、衍生金融資產(chǎn)等，金融負(fù)債包括借款、應(yīng)付款項(xiàng)、應(yīng)付債券、衍生金融負(fù)債等，權(quán)益工具包括企業(yè)對(duì)外發(fā)行的普通股票等。第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表附注分析財(cái)務(wù)報(bào)表披露的金融工具信息應(yīng)當(dāng)有助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者就金融工具對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果影響的重要程度作出合理評(píng)價(jià)。并對(duì)這些金融工具相關(guān)的未來(lái)現(xiàn)金流量金額、時(shí)間分布和存在的不確定性作出評(píng)價(jià)。財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)披露編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對(duì)金融工具所采用的重要會(huì)計(jì)政策、計(jì)量基礎(chǔ)等信息，主要包括：

（1）對(duì)于指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)披露下列信息：

1.指定的依據(jù)；

2.指定的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的性質(zhì)；