第16章 作業(yè)成本計算

注冊會計師全國統(tǒng)一考試專用教材第十六章

作業(yè)成本計算本章內(nèi)容：第一節(jié)作業(yè)成本法的概念與特點(diǎn)第二節(jié)作業(yè)成本的計算方法2一、作業(yè)成本法的含義二、作業(yè)成本法的核心概念小節(jié)要點(diǎn)：三、作業(yè)成本法的主要特點(diǎn)一、作業(yè)成本法的含義作業(yè)成本法是將間接成本和輔助費(fèi)用更準(zhǔn)確地分配到產(chǎn)品和服務(wù)的一種成本計算方法。依據(jù)作業(yè)成本法的觀念，企業(yè)的全部經(jīng)營活動是由一系列相互關(guān)聯(lián)的作業(yè)組成的，企業(yè)每進(jìn)行一項作業(yè)都要耗用一定的資源；與此同時，產(chǎn)品（包括提供的服務(wù)）被一系列的作業(yè)生產(chǎn)出來。產(chǎn)品成本是全部作業(yè)所消耗資源的總和，產(chǎn)品是消耗全部作業(yè)的成果：在計算產(chǎn)品成本時，首先按經(jīng)營活動中發(fā)生的各項作業(yè)來歸集成本，計算出作業(yè)成本；然后再按各項作業(yè)成本與成本對象（產(chǎn)品、服務(wù)或顧客）之間的因果關(guān)系，將作業(yè)成本分配到成本對象，最終完成成本計算過程。

在作業(yè)成本法下，直接成本可以直接計人有關(guān)產(chǎn)品，與傳統(tǒng)的成本計算方法并無差異，只是直接成本的范圍比傳統(tǒng)成本計算的要大，凡是易于追溯到產(chǎn)品的材料、人工和其他成本都可以直接歸屬于特定產(chǎn)品，盡量減少不準(zhǔn)確的分配。不能追溯到產(chǎn)品的成本，則先追溯有關(guān)作業(yè)或分配到有關(guān)作業(yè)，計算作業(yè)成本，然后再將作業(yè)成本分配到有關(guān)產(chǎn)品。二、作業(yè)成本法的核心概念作業(yè)成本法的核心概念是作業(yè)、資源和成本動因，具體內(nèi)容如下表所示。作業(yè)成本法的核心概念相關(guān)概念要點(diǎn)說明作業(yè)作業(yè)是指企業(yè)中特定組織（成本中心、部門或產(chǎn)品線）重復(fù)執(zhí)行的任務(wù)或活動。資源資源是指作業(yè)耗費(fèi)的人工、能源和實(shí)物資產(chǎn)（車床和廠房等）?！久麕燑c(diǎn)撥】任何一項產(chǎn)品的形成都要消耗一定的作業(yè),執(zhí)行任何一項作業(yè)都需要耗費(fèi)一定的資源。作業(yè)是連接資源和產(chǎn)品的紐帶，它在消耗資源的同時生產(chǎn)出產(chǎn)品。成本動因成本動因是指作業(yè)成本或產(chǎn)品成本的驅(qū)動因素。在作業(yè)成本法中，成本動因分為資源成本動因和作業(yè)成本動因兩類。資源成本動因是引起作業(yè)成本增加的驅(qū)動因素，用來衡量一項作業(yè)的資源消耗量。依據(jù)資源成本動因可以將資源成本分配給各有關(guān)作業(yè)。作業(yè)成本動因是衡量一個成本對象（產(chǎn)品、服務(wù)或顧客）需要的作業(yè)量，是產(chǎn)品成本增加的驅(qū)動因素。作業(yè)成本動因計量各成本對象耗用作業(yè)的情況，并被用來作為作業(yè)成本的分配基礎(chǔ)。【名師點(diǎn)撥】某種產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的檢驗(yàn)作業(yè)成本，等于該種產(chǎn)品的批次乘以每次檢驗(yàn)發(fā)生的成本。由此可見，產(chǎn)品完成的批次越多，應(yīng)承擔(dān)的檢驗(yàn)作業(yè)成本越多；反之，則應(yīng)承擔(dān)的檢驗(yàn)作業(yè)成本越少。三、作業(yè)成本法的主要特點(diǎn)作業(yè)成本法的主要特點(diǎn)，是相對于以產(chǎn)量基礎(chǔ)的傳統(tǒng)成本計算方法而言的。

（一）成本計算分為兩個階段

作業(yè)成本法的基本指導(dǎo)思想是，“作業(yè)消耗資源、產(chǎn)品（服務(wù)或顧客）消耗作業(yè)”。根據(jù)這一指導(dǎo)思想，作業(yè)成本法把成本計算過程劃分為兩個階段。

第一階段，將作業(yè)執(zhí)行中耗費(fèi)的資源分配（包括追溯和間接分配）到作業(yè)，計算作業(yè)的成本；第二階段，根據(jù)第一階段計算的作業(yè)成本分配（包括追溯和動因分配）到各有關(guān)成本對象（產(chǎn)品或服務(wù)）三、作業(yè)成本法的主要特點(diǎn)傳統(tǒng)的成本計算方法也是分兩步進(jìn)行，但是中間的成本中心是按部門建立的。第一步除了把直接成本追溯到產(chǎn)品之外，還要把不同性質(zhì)的各種間接費(fèi)用按部門歸集在一起；第二步是以產(chǎn)量為基礎(chǔ)，將間接費(fèi)用分配到各種產(chǎn)品。傳統(tǒng)成本計算方法下，間接成本的分配路徑是“資源→部門→產(chǎn)品”。作業(yè)成本法下成本計算的第一階段，除了把直接成本追溯到產(chǎn)品以外，還要將各項間接費(fèi)用分配到各有關(guān)作業(yè)，并把作業(yè)看成是按產(chǎn)品生產(chǎn)需求重新組合的“資源”；在第二階段，按照作業(yè)消耗與產(chǎn)品之間不同的因果關(guān)系，將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品。因此，作業(yè)成本法下間接成本的分配路徑是“資源→作業(yè)→產(chǎn)品”。（二）成本分配強(qiáng)調(diào)因果關(guān)系作業(yè)成本法認(rèn)為，將成本分配到成本對象有三種不同的形式：追溯、動因分配和分?jǐn)偂?．成本追溯是指把成本直接分配給相關(guān)的成本對象。2．動因分配是指根據(jù)成本動因?qū)⒊杀痉峙涞礁鞒杀緦ο蟮倪^程。三、作業(yè)成本法的主要特點(diǎn)（三）成本分配使用眾多不同層面的成本動因

在傳統(tǒng)的成本計算方法下，產(chǎn)量被認(rèn)為是能夠解釋產(chǎn)品成本變動的唯一動因，并以此作為分配基礎(chǔ)進(jìn)行間接費(fèi)用的分配。而制造費(fèi)用是一個由多種不同性質(zhì)的間接費(fèi)用組成的集合，這些性質(zhì)不同的費(fèi)用有些是隨產(chǎn)量變動的，而多數(shù)則并不隨產(chǎn)量變動，因此用單一的產(chǎn)量作為分配制造費(fèi)用的基礎(chǔ)顯然是不合適的。

作業(yè)成本法的獨(dú)到之處，在于它把資源的消耗首先追溯或分配到作業(yè)，然后使用不同層面和數(shù)量眾多的作業(yè)動因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配到產(chǎn)品。采用不同層面的、眾多的成本動因進(jìn)行成本分配，要比采用單一分配基礎(chǔ)更加合理，更能保證產(chǎn)品成本計算的準(zhǔn)確性。本章內(nèi)容：第一節(jié)作業(yè)成本法的概念與特點(diǎn)第二節(jié)作業(yè)成本的計算方法9一、作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計步驟二、作業(yè)成本的計算方法小節(jié)要點(diǎn)：三、作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)和局限性一、作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計步驟

（一）作業(yè)的認(rèn)定建立作業(yè)成本系統(tǒng)從作業(yè)認(rèn)定開始，即確認(rèn)每一項作業(yè)完成的工作以及執(zhí)行該作業(yè)耗用的資源成本。作業(yè)的認(rèn)定需要對每項消耗資源的作業(yè)進(jìn)行定義，識別每項作業(yè)在生產(chǎn)活動中的作用、與其他作業(yè)的區(qū)別，以及每項作業(yè)與耗用資源的聯(lián)系。作業(yè)認(rèn)定有兩種形式：一種是根據(jù)企業(yè)總的生產(chǎn)流程，自上而下進(jìn)行分解；另一種形式是通過與員工和經(jīng)理進(jìn)行交談，自下而上地確定他們所做的工作，并逐一認(rèn)定各項作業(yè)。在實(shí)務(wù)中，自上而下和自下而上這兩種方式往往需要結(jié)合起來運(yùn)用。經(jīng)過這樣的程序，就可以把生產(chǎn)過程中的全部作業(yè)一一識別出來，并加以認(rèn)定。為了對認(rèn)定的作業(yè)進(jìn)一步分析和歸類，在作業(yè)認(rèn)定后，需按順序列出作業(yè)清單。一、作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計步驟

（二）作業(yè)成本庫的設(shè)計作業(yè)認(rèn)定后，接下來的工作是設(shè)計作業(yè)成本庫，作業(yè)成本庫包括四類，如下表所示。作業(yè)成本庫的類型種類作業(yè)的含義特點(diǎn)單位級作業(yè)成本庫單位級作業(yè)是指每一單位產(chǎn)品至少要執(zhí)行一次的作業(yè)。單位級作業(yè)成本是直接成本，可以追溯到每個單位產(chǎn)品上，即直接計入成本對象的成本計算單。批次級作業(yè)成本庫批次級作業(yè)是指同時服務(wù)于每批產(chǎn)品或許多產(chǎn)品的作業(yè)。它們的成本取決于批次，而不是每批中單位產(chǎn)品的數(shù)量。產(chǎn)品級作業(yè)成本庫產(chǎn)品