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對(duì)完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的建議【摘要】隨著社會(huì)的發(fā)展和環(huán)境的變化,現(xiàn)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則呈現(xiàn)出了不少弊端,表現(xiàn)在對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)核算方法、會(huì)計(jì)報(bào)表體系等方面,文章對(duì)此提出了幾點(diǎn)完善和改進(jìn)建議。
【關(guān)鍵詞】事業(yè)單位;會(huì)計(jì)制度;建議
我國現(xiàn)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度自頒布實(shí)施至今,對(duì)規(guī)范事業(yè)單位會(huì)計(jì)行為,加強(qiáng)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理起著巨大的作用。但隨著社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,經(jīng)濟(jì)體制改革不斷深化,事業(yè)單位與市場(chǎng)的關(guān)系越來越密切,資金來源出現(xiàn)了多元化,資金運(yùn)用出現(xiàn)了多方位,適用的會(huì)計(jì)環(huán)境也隨之發(fā)生了變化,使得運(yùn)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度愈來愈顯示出不足及局限性,需要不斷加以改進(jìn),具體表現(xiàn)在如下幾個(gè)方面:
一、改變會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ),實(shí)行統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制
現(xiàn)行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:“會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制,但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?!痹谑崭秾?shí)現(xiàn)制下,事業(yè)單位以現(xiàn)金實(shí)際收付作為收入和支出的依據(jù),支出只包括以現(xiàn)金實(shí)際支付的部分,并不能反映那些當(dāng)期已發(fā)生但尚未支付的債務(wù),這部分債務(wù)成為“隱性債務(wù)”,不利于防范事業(yè)單位的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí),事業(yè)單位經(jīng)常在一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)出現(xiàn)收支項(xiàng)目不配比情況,如固定資產(chǎn)的大修理費(fèi)并非每年都會(huì)發(fā)生,而固定資產(chǎn)的使用損耗是逐年發(fā)生的。在對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行大修理的年度,根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制將修理費(fèi)直接計(jì)入支出,造成當(dāng)年支出增大,結(jié)余減少。又如教育科研事業(yè)收取課題經(jīng)費(fèi),高等院校向?qū)W生收取的學(xué)費(fèi)或培訓(xùn)費(fèi),在實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入,而由于許多工作是跨年度的,相關(guān)的支出可能要在下年度才發(fā)生,由此計(jì)算的結(jié)余也未是真正的結(jié)余。況且,實(shí)際工作中經(jīng)營性業(yè)務(wù)和非經(jīng)營性業(yè)務(wù)經(jīng)常不易明確區(qū)分,這使得費(fèi)用難以合理分?jǐn)?,造成事業(yè)單位不能進(jìn)行正確的成本和費(fèi)用核算,這不僅不利于事業(yè)單位內(nèi)部管理,不利于財(cái)政資金的有效使用,而且很容易使一部分國有資產(chǎn)價(jià)值得不到應(yīng)有的補(bǔ)償,轉(zhuǎn)化為經(jīng)營性業(yè)務(wù)的利潤或個(gè)人收入,造成國有資產(chǎn)的流失。由此,需要對(duì)事業(yè)單位采用統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制,接近于《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,符合管理理念國際化和和會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一化的發(fā)展趨勢(shì)。
二、改變固定資產(chǎn)核算方法,真實(shí)反映固定資產(chǎn)價(jià)值
事業(yè)單位以固定資產(chǎn)和固定基金同時(shí)反映固定資產(chǎn)價(jià)值,且固定資產(chǎn)的賬面數(shù)額與固定基金賬面數(shù)額一致。但是,當(dāng)購入舊固定資產(chǎn)時(shí),固定資產(chǎn)科目反映其原值,而固定基金科目反映其凈值;融資租入固定資產(chǎn)時(shí),固定資產(chǎn)科目反映其原值,而固定基金科目隨著已付款額增加而增加;這都使得固定資產(chǎn)賬面余額不等于固定基金數(shù)額,致使固定基金科目的設(shè)置失去了意義。同時(shí),事業(yè)單位不按照固定資產(chǎn)原值和使用年限計(jì)提固定資產(chǎn)折舊,由于不反映固定資產(chǎn)的減值,沒有反映其資產(chǎn)凈值,也就虛增了資產(chǎn)總量;事業(yè)單位對(duì)固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊,開展業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本不包括折舊費(fèi),使得成本核算不完整,虛減了事業(yè)單位的成本支出。在事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)的固定資產(chǎn)是否要計(jì)提折舊沒有明確說明,只對(duì)固定資產(chǎn)的增加、減少、報(bào)廢、毀損等作了一般性的闡述,而會(huì)計(jì)制度通用科目中沒有折舊科目。但事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定:“實(shí)行內(nèi)部成本核算的事業(yè)單位,無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在受益期內(nèi)分期平均攤銷,未攤銷余額在會(huì)計(jì)報(bào)表中列示”??梢姡髽I(yè)會(huì)計(jì)核算類似,對(duì)無形資產(chǎn)的損耗要在受益期內(nèi)逐漸攤銷,由此,對(duì)事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算方式的改進(jìn)可以借鑒現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,取消“固定基金”科目,設(shè)置“累計(jì)折舊”科目;對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊,并列入資產(chǎn)負(fù)債表中,作為固定資產(chǎn)原值的減項(xiàng),充分體現(xiàn)固定資產(chǎn)凈值。購置固定資產(chǎn)時(shí),可直按借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“銀行存款”等資產(chǎn)類科目;計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí),借記“事業(yè)支出—折舊費(fèi)”科目,貸記“累計(jì)折舊”科目。當(dāng)事業(yè)單位購置需要安裝的固定資產(chǎn)或者建造工程類固定資產(chǎn)時(shí),建議增加“在建工程”科目,先在“在建工程”中歸集相應(yīng)的成本和支出,待安裝完畢或工程達(dá)到預(yù)計(jì)可使用狀態(tài)時(shí),再從“在建工程”轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”賬戶。
三、修購基金提取不合理,取消修購基金的計(jì)提
現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定,按照收入的比例提取修購基金時(shí),借記“事業(yè)支出”,貸記“專用基金—修購基金”。目的是用于固定資產(chǎn)的維修和購置,但其提取的基數(shù)是收入而不是定資產(chǎn)余額,這樣有的單位收入多,提取的修購基金就多,有的單位收入少,提取的修購基金就少,提取目的與提取基數(shù)兩者之間缺乏必然聯(lián)系,而單位實(shí)際發(fā)生固定資產(chǎn)的維修和購置費(fèi)用與單位資產(chǎn)的狀況有著密切的關(guān)系。同時(shí),單位定期進(jìn)行定資產(chǎn)大修理、設(shè)備購置的經(jīng)費(fèi)也應(yīng)在年度單位預(yù)算中根據(jù)需要安排,在費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時(shí)直接列入支出,如再提取修購基金,勢(shì)必虛增了修理費(fèi)、設(shè)備購置費(fèi)的支出,不利于事業(yè)單位部門預(yù)算管理和會(huì)計(jì)核算,影響了會(huì)計(jì)信息的清晰性、可用性和客觀性。至于對(duì)修購基金提取后什么時(shí)候用、用多少會(huì)計(jì)制度中并沒有作出明確規(guī)定,助長(zhǎng)了修購費(fèi)用使用的盲目性、隨意性和浪費(fèi)行為。另外,從積累基金角度看,提取修購基金實(shí)際上是對(duì)年終積累進(jìn)行分割,是在結(jié)轉(zhuǎn)事業(yè)結(jié)余之前按指定其用途先分割列支一塊出來,而事業(yè)基金本身就有調(diào)節(jié)年度預(yù)算收支平衡的作用,修購費(fèi)用完全可以在年初預(yù)算安排出現(xiàn)缺門時(shí)動(dòng)用事業(yè)基金進(jìn)行彌補(bǔ),沒有必要計(jì)提并單列修購基金。
四、接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)核算不當(dāng),需改變其核算方法
現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定,事業(yè)單位接受固定資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí),根據(jù)捐贈(zèng)者提供的有關(guān)單據(jù)或按同類固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及接受捐贈(zèng)時(shí)發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用確認(rèn)入賬價(jià)值,其會(huì)計(jì)分錄為借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“固定基金”科目;接受非限定用途財(cái)物捐贈(zèng)時(shí),入賬的計(jì)價(jià)依據(jù)與固定資產(chǎn)相同,不同的是接受捐贈(zèng)時(shí)會(huì)計(jì)分錄為借記“銀行存款”或“材料”科目。貸記“其他收入”科目,而其他收入是事業(yè)單位的一種收入,年末要將收入結(jié)余轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”科目,參與事業(yè)單位的結(jié)余分配。可見,同樣是接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù),處理方法卻存在差異,一個(gè)是將接受的捐贈(zèng)計(jì)入凈資產(chǎn),—個(gè)卻是計(jì)入單位收入,而對(duì)于事業(yè)單位接受限定用途財(cái)物捐贈(zèng)的核算,現(xiàn)行制度又規(guī)定得不清晰,如果也將接受限定用途財(cái)物捐贈(zèng)作為其他收入核算,這不僅不符合收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn),也違背了可比性原則。由此,這種處理方法不夠嚴(yán)密,不應(yīng)將接受捐贈(zèng)的非限定用途財(cái)物作為其他收入進(jìn)行核算。事業(yè)單位在接受未限定用途的其他財(cái)物時(shí),實(shí)質(zhì)上是增加了事業(yè)單位的凈資產(chǎn),比照企業(yè)單位接受的捐贈(zèng)資產(chǎn)計(jì)入所有者權(quán)益“資本公積”的方法,建議事業(yè)單位接受非限定用途的財(cái)物捐贈(zèng)計(jì)入“事業(yè)基金”賬戶,同樣,將限定用途的財(cái)物捐贈(zèng)計(jì)入“專用基金”賬戶,以便更好地規(guī)范相同會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的核算。
五、所得稅帳務(wù)處理不妥,應(yīng)調(diào)整其核算方法
按照事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定,事業(yè)單位通過經(jīng)營活動(dòng)取得的收入,應(yīng)該在年終計(jì)算應(yīng)交所得稅,會(huì)計(jì)分錄為借:結(jié)余分配—應(yīng)交所得稅,貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅,這種情況下,把所得稅作為對(duì)事業(yè)單位收益的一種分配。而在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中,所得稅是企業(yè)為取得收入而發(fā)生的一項(xiàng)費(fèi)用,會(huì)計(jì)分錄為借:所得稅,貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅,這種所得稅費(fèi)用觀越來越得到業(yè)內(nèi)人士的認(rèn)可,也更接近于國際上的處理方式。應(yīng)該說事業(yè)單位交納所得稅也是一種支出而不是對(duì)收益的分配,會(huì)計(jì)處理應(yīng)該與企業(yè)保持一致,即:增設(shè)“所得稅”科目,年終計(jì)算應(yīng)交所得稅時(shí),會(huì)計(jì)分錄同樣是借:所得稅,貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅。
六、全面反映財(cái)務(wù)信息,增加現(xiàn)金流量報(bào)表
企業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制,金流量表作為企業(yè)管理部門編制現(xiàn)金預(yù)算的依據(jù),已經(jīng)成為企業(yè)的三大會(huì)計(jì)報(bào)表之一,其資產(chǎn)負(fù)債表提供事業(yè)單位一定時(shí)點(diǎn)財(cái)務(wù)狀況,是靜態(tài)財(cái)務(wù)信息,收入支出總表反映事業(yè)單位一定期間的財(cái)務(wù)成果,提供結(jié)余的構(gòu)成,是動(dòng)態(tài)信息,二者都不能反映財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的原因?,F(xiàn)金流量表提供一定期間現(xiàn)金流入流出的動(dòng)態(tài)財(cái)務(wù)信息,表明經(jīng)營、投資、籌資活動(dòng)過程中現(xiàn)金的流入量和流出量,說明了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)的變動(dòng)原因,是資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出總表的補(bǔ)充和說明。而事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制,而沒有規(guī)定編制現(xiàn)金流量表,隨著事業(yè)單位將核算基礎(chǔ)改為權(quán)責(zé)發(fā)生制,有必要編制現(xiàn)金流量表。通過編制現(xiàn)金流量表,可以動(dòng)態(tài)地反映其未來的現(xiàn)金流量,預(yù)測(cè)其變化發(fā)展趨勢(shì),可以
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