財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架PAGEPAGE1前言目前，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架已經(jīng)成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的核心內(nèi)容。許多西方發(fā)達(dá)國(guó)家（如美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞等）和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)都非常重視對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，并已紛紛建立起各自的概念框架體系。隨著2006年2月15日新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的發(fā)布，我國(guó)現(xiàn)階段既符合國(guó)際慣例又具有中國(guó)特色的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架已經(jīng)初步建立。但是，新的基本準(zhǔn)則仍存在一些不足之處，需要在諸多方面繼續(xù)努力完善，才能早日轉(zhuǎn)化為更符合國(guó)際慣例的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。2005年6月2日財(cái)政部向外發(fā)布了征求意見(jiàn)稿，即修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》。2006年2月，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同。財(cái)政部規(guī)定從2007年1月1日起，上市公司開(kāi)始實(shí)施新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并爭(zhēng)取所有大中型企業(yè)在短時(shí)間內(nèi)執(zhí)行新準(zhǔn)則，即從2007年開(kāi)始，中國(guó)企業(yè)將采用與國(guó)際逐步接軌的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系進(jìn)行其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。由于我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框建立時(shí)間不長(zhǎng)，國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)于作為我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的新基本準(zhǔn)則的研究還不夠全面和深入本文通過(guò)縱向差異分析和橫向國(guó)際對(duì)比，全方位介紹了我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容，對(duì)其特色和不足之處作了深刻地評(píng)價(jià)，本文為我國(guó)基本準(zhǔn)則的進(jìn)一步修訂給出的3點(diǎn)具體意見(jiàn)以及對(duì)我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的未來(lái)發(fā)展提出的4點(diǎn)宏觀性建議則具有重大的理論和現(xiàn)實(shí)意義。1財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架概述1.1財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的定義財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第1頁(yè)。1976年，美國(guó)FASB在《概念框架研究計(jì)劃的范圍與影響》中將“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架(conceptualframeworkoffinancialaccounting，簡(jiǎn)稱CF)”作為一個(gè)專門術(shù)語(yǔ)提出來(lái)。FASB認(rèn)為，概念框架是由互相關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標(biāo)和基本概念可以用來(lái)引導(dǎo)首尾一貫的準(zhǔn)則，并對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的性質(zhì)、作用和局限性做出規(guī)定。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，婁爾行譯.論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念[R].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第1頁(yè)。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，婁爾行譯.論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念[R].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1992.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)為起點(diǎn)，會(huì)計(jì)基本假設(shè)為前提，包含會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)表要素、要素的確認(rèn)與計(jì)量以及財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)的內(nèi)在一致的理論體系。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架最重要的作用是指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和應(yīng)用，也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的指南和判斷現(xiàn)行準(zhǔn)則是否恰當(dāng)?shù)囊罁?jù)。1.2財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)之所以花費(fèi)大量的人力、財(cái)力和時(shí)間去研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，是因?yàn)槠鋵?duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定具有重大意義。會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界普遍認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在建立和完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的過(guò)程中具有非常重要的作用：（1）為制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供理論基礎(chǔ)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架常被看成是“制定準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”，為制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供理論基礎(chǔ)。概念框架能夠幫助準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)發(fā)展今后的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和復(fù)議現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，促使準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)保持有關(guān)準(zhǔn)則文件的內(nèi)在邏輯一致性，減少或避免不同準(zhǔn)則之間的矛盾或沖突，保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的完整性和縝密性。（2）減少準(zhǔn)則制定過(guò)程中人為因素的不利影響一方面，制定出規(guī)范化的概念框架，可以有效地幫助準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)保持中立，抵制外部利益集團(tuán)的壓力與干涉，使其擁有所謂辯解的“借口”；另一方面，概念框架的存在，能減少準(zhǔn)則制定過(guò)程中由于個(gè)人偏好或不同學(xué)派之間的“門戶之見(jiàn)”，以及“長(zhǎng)官意志”等其他各種人為因素所帶來(lái)的不利影響，從而保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的科學(xué)性。（3）在缺乏會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的領(lǐng)域內(nèi)起到基本的規(guī)范作用隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)環(huán)境越來(lái)越復(fù)雜，新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)層出不窮，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)面臨許多新的問(wèn)題。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架由于其具有的前瞻性，能夠?yàn)槿藗兎治鲂碌幕蛘诔霈F(xiàn)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題提供參考，為會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷提供理論依據(jù)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第2頁(yè)。（4）可以節(jié)約會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定成本財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第2頁(yè)。正如美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家所羅門斯所言，“概念框架使得節(jié)約精力成為可能，許多會(huì)計(jì)問(wèn)題都具有共同的要素，當(dāng)該委員會(huì)（FASB）接觸到這些問(wèn)題時(shí)，不應(yīng)該每一次都予以考慮?！币虼耍辛艘惶讎?yán)密的概念框架，就可以相對(duì)減少準(zhǔn)則文告的數(shù)量和復(fù)雜性，從而節(jié)省準(zhǔn)則制定方面的費(fèi)用。（5）有助于會(huì)計(jì)信息使用者理解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)信息使用者，尤其那些非專業(yè)人士，通過(guò)學(xué)習(xí)概括性強(qiáng)、粗線條的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，可以更多掌握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的基本概念與原理，更好地了解財(cái)務(wù)報(bào)表各要素和會(huì)計(jì)信息的涵義、作用與局限性，才可以更充分、更全面地理解財(cái)務(wù)報(bào)表傳遞的信息，更有效地運(yùn)用會(huì)計(jì)信息做出恰當(dāng)?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)濟(jì)決策。（6）有利于推動(dòng)會(huì)計(jì)理論的研究和發(fā)展財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架屬于會(huì)計(jì)理論范疇，它是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論體系中最實(shí)用的部分。研究并建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，是會(huì)計(jì)理論發(fā)展的需要，同時(shí)又能及時(shí)展示社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變動(dòng)情況下會(huì)計(jì)理論研究的最新成果，從而不斷地推動(dòng)會(huì)計(jì)理論研究向縱深發(fā)展。1.3財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性近幾年來(lái)，對(duì)于我國(guó)是否需要制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，一直是會(huì)計(jì)理論界比較關(guān)注，也是討論比較多的一個(gè)問(wèn)題。無(wú)論是從會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展來(lái)看，還是從完善基本準(zhǔn)則和適應(yīng)國(guó)際趨同發(fā)展來(lái)看，對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究都是必要的。以下從我國(guó)的會(huì)計(jì)改革與發(fā)展情況來(lái)研究。（1）指導(dǎo)我國(guó)會(huì)計(jì)改革和發(fā)展實(shí)踐作為我國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度以及相關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)的依據(jù)，為其制提供理論指導(dǎo)我國(guó)當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)制度制定過(guò)程中遭遇的一些問(wèn)題，彰顯了我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性。（2）為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展提供指導(dǎo)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第3頁(yè)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的制定的基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的制定總是慢于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展，隨著時(shí)間的流逝，隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，其滯后性將表現(xiàn)的越來(lái)越明顯。創(chuàng)新會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是解決這些問(wèn)題的關(guān)鍵，而完善的會(huì)計(jì)理論即財(cái)務(wù)概念框架又是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)創(chuàng)新的關(guān)鍵。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第3頁(yè)。（3）對(duì)我國(guó)目前的會(huì)計(jì)理論研究進(jìn)行總結(jié)為未來(lái)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究的進(jìn)一步深入提供基礎(chǔ)，也為會(huì)計(jì)教學(xué)提供指導(dǎo)。通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定，對(duì)各會(huì)計(jì)理論問(wèn)題的不同觀點(diǎn)、不同看法、不同思路，進(jìn)行梳理，盡可能對(duì)某些問(wèn)題達(dá)成共識(shí)，為我國(guó)會(huì)計(jì)理論的進(jìn)一步發(fā)展奠定基礎(chǔ)。1.4各國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的概況（1）美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架美國(guó)FASB認(rèn)為，概念框架是一個(gè)連貫、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系,該框架由目標(biāo)和與其關(guān)聯(lián)的基本概念組成，同時(shí)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行評(píng)估，并解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚未規(guī)定而產(chǎn)生的新的會(huì)計(jì)問(wèn)題。企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告的目標(biāo)和有關(guān)幾個(gè)基本概念構(gòu)成了概念框架。美國(guó)財(cái)務(wù)概念公告見(jiàn)表1—1。編號(hào)標(biāo)題SFAC1企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)SFAC2會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特SFAC4非營(yíng)利組織編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)SFAC5企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量SFAC6財(cái)務(wù)報(bào)表的要素SFAC7在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值表1-1：美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告（2）IASB財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第4頁(yè)。1989年，IASB公布了《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》(FrameworkforthePreparationandPresentationofFinancialStatements)葛家澍.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架研究的比較與綜評(píng)[J].會(huì)計(jì)研究，2004,(6):3-10.，由國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)理事于1989年4月批準(zhǔn)，1989年7月公布，并于2001年4被國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)采納。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的概念框架內(nèi)容主要包括：（1）財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)；（2）決定財(cái)務(wù)報(bào)表信息有用性的質(zhì)量特征；（3）構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表構(gòu)成要素的定義、確認(rèn)和計(jì)量；（4）資本和資本保全概念。該框架既考慮信息決策有用性還反映管理層的受托責(zé)任，以滿足不同使用者的需要。財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征主要有可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性。它還把要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益—財(cái)務(wù)狀況要素和收入、費(fèi)用—經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)要素。對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債是含有未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源，而且重點(diǎn)在于資源。資產(chǎn)是資源的流入，負(fù)債是現(xiàn)時(shí)承擔(dān)在未來(lái)流出該資源的義務(wù)。收益和費(fèi)用的定義也通過(guò)經(jīng)濟(jì)利益的增加和減少來(lái)表述。該框架還認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表可以采用不同的計(jì)量屬性，如歷史成本、現(xiàn)行成本等。歷史成本是編制財(cái)務(wù)報(bào)表最為常用的計(jì)量基礎(chǔ)，同時(shí)也可以與其他計(jì)量屬性并用。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第4頁(yè)。葛家澍.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架研究的比較與綜評(píng)[J].會(huì)計(jì)研究，2004,(6):3-10.（3）英國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架1995年，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的征求意見(jiàn)稿，這份財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告全面系統(tǒng)地闡述了英國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本概念。ASB認(rèn)為信息質(zhì)量包括相關(guān)性、可靠性、可比性、可理解性和重要性葛家澎，《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)》[M]，北京:中國(guó)人民大學(xué)出版社，1999.。為了使財(cái)務(wù)信息的有用性最大化，必須由屬于財(cái)務(wù)信息內(nèi)容的相關(guān)性和可靠性、屬于財(cái)務(wù)信息表達(dá)的可比性和可理解性來(lái)保證，而重要性決定了信息的有用性。同時(shí)定義了七項(xiàng)報(bào)表要素：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、利得、損失、業(yè)主投資和派給業(yè)主款。其中，資產(chǎn)是“一個(gè)主體因?yàn)檫^(guò)去的交易或事項(xiàng)所控制的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的法定權(quán)利或其他權(quán)利”，即具有未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他利益增長(zhǎng)的才是資產(chǎn)。報(bào)表要素的定義不是相互獨(dú)立的。收益和損失是建立在資產(chǎn)和負(fù)債變動(dòng)的基礎(chǔ)上，而資產(chǎn)和負(fù)債才是基礎(chǔ)，。歷史成本與現(xiàn)行價(jià)值是ASB提出的兩種計(jì)量基礎(chǔ)。歷史成本或現(xiàn)行價(jià)值計(jì)量適用于所有的資產(chǎn)和負(fù)債，也可以對(duì)不同類別的資產(chǎn)或負(fù)債分別采用歷史成本或現(xiàn)行價(jià)值計(jì)量。其財(cái)務(wù)報(bào)告的核心是真實(shí)與公允，真實(shí)與公允的要求甚至高于公司法。葛家澎，《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)》[M]，北京:中國(guó)人民大學(xué)出版社，1999.（4）澳大利亞財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第5頁(yè)。1987年底，澳大利亞會(huì)計(jì)研究基金會(huì)(AARF)公布了一份征求意見(jiàn)稿—會(huì)計(jì)概念公告(StatementofAccountingConcepts)，之后多份征求意見(jiàn)稿相繼公布，最終形成了正式的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架公告。該框架所認(rèn)為的財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是為使用者在制定和評(píng)價(jià)稀有資源配置決策時(shí)提供有用的信息。澳大利亞與美國(guó)FASB的概念框架相比有所不同的是，該概念公告對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)均具有指導(dǎo)作用。同時(shí)，它首先考慮的不是財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)而是報(bào)告主體，財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)既包括決策有用性又包括受托責(zé)任。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第5頁(yè)。2我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架存在的問(wèn)題2.1我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則我國(guó)是以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來(lái)指導(dǎo)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。我國(guó)的第一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在1992年11月制定完成的。2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同，順應(yīng)了完善我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制和經(jīng)濟(jì)全球化的需要。我國(guó)基本準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》和美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》相類似，并且在整個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中起著統(tǒng)馭作用?；緶?zhǔn)則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的出發(fā)點(diǎn)，是制定具體準(zhǔn)則的基礎(chǔ)。基本準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、會(huì)計(jì)要素的定義及其確認(rèn)、計(jì)量原則、財(cái)務(wù)報(bào)告等在內(nèi)的基本問(wèn)題進(jìn)行了規(guī)范。我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則是在原基本準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上,根據(jù)其在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)核算規(guī)范體系,尤其是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的職能定位,同時(shí)還根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究的最新成果與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的需要,參考國(guó)際上的《編制財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》或財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、附則共11章組成。2.2我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第6頁(yè)。2006年2月15日，財(cái)政部在人民大會(huì)堂同時(shí)發(fā)布新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則體系。39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布，標(biāo)志著適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、與國(guó)際慣例趨同的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系得到正式建立，這是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展史上新的里程碑。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系包括修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，22項(xiàng)新發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以及16項(xiàng)對(duì)原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，即1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，共39項(xiàng)準(zhǔn)則。其中基本準(zhǔn)則將自2007年1月1日起施行，同時(shí)38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行，在整個(gè)準(zhǔn)則體系中起著統(tǒng)馭的作用的會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則在2005年公布的征求意見(jiàn)稿的基礎(chǔ)上又進(jìn)行了進(jìn)一步的修訂和完善，既立足于中國(guó)國(guó)情，又努力與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同，能夠真正有效的起到概念框架指導(dǎo)具體準(zhǔn)則制定的作用，從而成為我國(guó)現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。與修訂前的基本準(zhǔn)則相比，新的基本準(zhǔn)則有以下6點(diǎn)突出變化：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第6頁(yè)。（1）重新對(duì)基本準(zhǔn)則進(jìn)行功能定位，并對(duì)準(zhǔn)則名稱做出修改為了明確區(qū)分基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則，突出基本準(zhǔn)則的法律地位，新準(zhǔn)則的名稱被修改為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》。新的基本準(zhǔn)則第一章第三條規(guī)定“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則，具體準(zhǔn)則的制定應(yīng)當(dāng)遵循本準(zhǔn)則”，界定了與概念框架相同的功能定位，避免了前文中提到的修訂前的基本準(zhǔn)則定位二重性的問(wèn)題，這可以說(shuō)是本次基本準(zhǔn)則修訂中最大的變化和亮點(diǎn)所在。（2）修改并強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)目標(biāo)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第7頁(yè)。前文已述，修訂前的基本準(zhǔn)則所規(guī)定的會(huì)計(jì)目標(biāo)過(guò)于籠統(tǒng)，且缺乏詳細(xì)闡釋，對(duì)于具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定沒(méi)有指導(dǎo)意義，甚至造成前后矛盾。新的基本準(zhǔn)則對(duì)此做出重大修改，其規(guī)定“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會(huì)公眾等?！笨梢?jiàn)，新的基本準(zhǔn)則將受托責(zé)任觀和決策有用觀都納入目標(biāo)體系，并著重強(qiáng)調(diào)受托責(zé)任觀。這是由于我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)育還不成熟，資本市場(chǎng)在資源配置上發(fā)揮了一定的作用，但和西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比還有很大的差距，因此不能單單把目標(biāo)定位于西方流行的決策有用性上。而且現(xiàn)階段，我國(guó)有中國(guó)特色的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是以公有制為主體、多種經(jīng)濟(jì)成分共存，我國(guó)微觀經(jīng)濟(jì)組織的主體仍然是國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)，在我國(guó)資本市場(chǎng)上國(guó)家是最大的股東，國(guó)資委是代表國(guó)家的最大的投資人。在建立現(xiàn)代企業(yè)制度時(shí)，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離并非通過(guò)資本市場(chǎng)，而是采取委托人（國(guó)家授權(quán)的國(guó)有資產(chǎn)投資機(jī)構(gòu)）與受托人（企業(yè)經(jīng)營(yíng)者）直接接觸的形式進(jìn)行。因此，不但要把受托責(zé)任觀納入會(huì)計(jì)目標(biāo)中，還把反映企業(yè)管理層的受托責(zé)任放在目標(biāo)的第一位。新的基本準(zhǔn)則規(guī)定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)體現(xiàn)利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，不僅可為投資人增加、持有或拋售股份決策提供參考，而且更為重要的是可以對(duì)企業(yè)高級(jí)管理階層受托經(jīng)營(yíng)的資源進(jìn)行必要的監(jiān)督（其中包括獎(jiǎng)懲和人事調(diào)動(dòng)），以保證國(guó)有企業(yè)的資金不致流失，所有委托經(jīng)營(yíng)的企業(yè)的資產(chǎn)都可保值、增值。此外，新的基本準(zhǔn)則將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)從修訂前與會(huì)計(jì)一般原則、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征混排的位置，提升到第一章總則中，置于最高層次，用以強(qiáng)調(diào)了其作為整個(gè)體系的邏輯起點(diǎn)的作用。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第7頁(yè)。（3）明確提出會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求新的基本準(zhǔn)則將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征與財(cái)務(wù)報(bào)表要素確認(rèn)與計(jì)量的一般原則區(qū)別開(kāi)來(lái)，單獨(dú)成章，更加突出會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。其中，將權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)在總則中進(jìn)行了規(guī)定；由于歷史成本屬于會(huì)計(jì)計(jì)量范疇，因此將歷史成本原則在新增的第九章“會(huì)計(jì)計(jì)量”中進(jìn)行了規(guī)定；由于收入費(fèi)用配比原則以及劃分收益性支出和資本性支出屬于會(huì)計(jì)要素的具體確認(rèn)與計(jì)量，因此取消了這兩項(xiàng)原則，其內(nèi)容體現(xiàn)在具體的會(huì)計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)中。新的基本準(zhǔn)則的第二章以第一章中闡述的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)為導(dǎo)向，提出8項(xiàng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求：可靠性、相關(guān)性、明晰性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性以及及時(shí)性，其中“實(shí)質(zhì)重于形式”是新增加的一項(xiàng)質(zhì)量特征，這是近年來(lái)我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展和國(guó)際上通行慣例的要求。此外，對(duì)修訂前的基本準(zhǔn)則規(guī)定的其他各項(xiàng)質(zhì)量要求的表述也進(jìn)行了適當(dāng)修改和完善。但是，對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征要求仍然未進(jìn)行層次劃分和主次劃分，且也未涉及會(huì)計(jì)信息生成過(guò)程中的約束條件——成本效益原則。（4）重新定義會(huì)計(jì)要素，簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)要素的講解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第8頁(yè)。新的基本準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義作了重大調(diào)整。這主要是由于2000年國(guó)務(wù)院發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)六大會(huì)計(jì)要素進(jìn)行了重新定義，取代了修訂前的基本準(zhǔn)則關(guān)于會(huì)計(jì)要素定義的規(guī)定。因此，新的基本準(zhǔn)則按照《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的規(guī)定對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義作了調(diào)整，定義由若干特點(diǎn)組成，使要素的定義更加科學(xué)，能更好的應(yīng)用于對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)。此外，新的基本準(zhǔn)則吸收了國(guó)外概念框架中的一些合理內(nèi)容，在所有者權(quán)益和利潤(rùn)要素中分別引入了“利得”和“損失”的概念，將利得和損失區(qū)分為直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失以及直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失兩類，目的是為了更加合理反映企業(yè)的非經(jīng)常性損益項(xiàng)目。關(guān)于會(huì)計(jì)要素的講解，修訂前的基本準(zhǔn)則過(guò)于詳細(xì)，不僅包括每一類要素的分類，還包括每一個(gè)具體科目的解釋。前文已述，這和我國(guó)當(dāng)時(shí)沒(méi)有具體準(zhǔn)則的歷史情況分不開(kāi)。為體現(xiàn)基本準(zhǔn)則概括性、指導(dǎo)性的特點(diǎn)，新的基本準(zhǔn)則只涉及各要素的定義、特征及確認(rèn)，把針對(duì)性強(qiáng)、需進(jìn)行具體操作的事項(xiàng)留給具體準(zhǔn)則解決，使基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則分工明確。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第8頁(yè)。（5）新增了會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的內(nèi)容財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是一個(gè)對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的過(guò)程，其中計(jì)量在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中居有十分重要的地位。修訂前的基本準(zhǔn)則沒(méi)有對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量做出一般性規(guī)范，只是在會(huì)計(jì)一般原則中，對(duì)歷史成本作了原則性規(guī)定。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展，除了歷史成本之外的計(jì)量屬性，如重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等被逐步引入到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，為此，迫切需要在基本準(zhǔn)則中對(duì)這些計(jì)量基礎(chǔ)的概念、含義、應(yīng)用條件等做出原則性規(guī)定，以適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展的需要。因此，新的基本準(zhǔn)則增加了這方面的規(guī)范內(nèi)容。會(huì)計(jì)計(jì)量模式本來(lái)由計(jì)量單位和計(jì)量屬性兩方面組成，由于計(jì)量單位已經(jīng)列入第一章總則之中，當(dāng)作會(huì)計(jì)的基本假設(shè)。所以第九章主要規(guī)定5種計(jì)量屬性，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。新的基本準(zhǔn)則把計(jì)量屬性的選擇當(dāng)作是由具體準(zhǔn)則明確規(guī)定的會(huì)計(jì)政策，并不允許企業(yè)根據(jù)計(jì)量對(duì)象的性質(zhì)自由選用。這是因?yàn)?，?huì)計(jì)屬性的自由選用，不但影響財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性，而且有可能會(huì)為財(cái)務(wù)欺詐、會(huì)計(jì)作假打開(kāi)一個(gè)方便之門。（6）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的名稱和內(nèi)涵作了修改財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第9頁(yè)。新的基本準(zhǔn)則與修訂前相比，值得稱道的地方是關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的稱呼、報(bào)表的內(nèi)容和報(bào)表附注。在這些地方修訂后的準(zhǔn)則只作了概念性的規(guī)范，體現(xiàn)了基本準(zhǔn)則是“制定準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”的定位。修訂前的基本準(zhǔn)則使用了“財(cái)務(wù)報(bào)告”的表述，而《會(huì)計(jì)法》、新修訂的《公司法》、《證券法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》等法律、行政法規(guī)則稱之為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”。由于“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中非常重要的一個(gè)概念，作為下位法，應(yīng)當(dāng)與上位法保持一致。然而考慮到“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”的名稱是特定歷史條件下的產(chǎn)物，該名稱不科學(xué)，國(guó)際上均稱為“財(cái)務(wù)報(bào)告”，國(guó)內(nèi)公司編制的中報(bào)、年報(bào)等也稱為“財(cái)務(wù)報(bào)告”，同時(shí)會(huì)計(jì)理論界也呼吁改為“財(cái)務(wù)報(bào)告”。為了既與上位法保持一致，又為以后修改上位法時(shí)埋下伏筆，新準(zhǔn)則將原準(zhǔn)則中的“財(cái)務(wù)報(bào)告”改為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告（又稱財(cái)務(wù)報(bào)告）”。修訂前的基本準(zhǔn)則第九章“財(cái)務(wù)報(bào)告”規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)告由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書構(gòu)成。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書，目前我國(guó)上市公司和明確規(guī)定“財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書”，而是規(guī)定為“其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料”。此外，新準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的具體構(gòu)成及其內(nèi)容做了原則性的規(guī)定，其具體列報(bào)要求則由具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——“財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)”進(jìn)行規(guī)范。然而，關(guān)于報(bào)表的編列方式、編制依據(jù)及合并報(bào)表的定義、個(gè)別報(bào)表與合并報(bào)表的關(guān)系等問(wèn)題在修訂后的準(zhǔn)則中沒(méi)有涉及。雖然會(huì)有具體報(bào)表準(zhǔn)則對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行闡述，但是財(cái)務(wù)報(bào)表作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的最重要部分，以上問(wèn)題應(yīng)該在基本準(zhǔn)則中進(jìn)行原則性、概念性的規(guī)定。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第9頁(yè)。綜上所述，新的基本準(zhǔn)則如不看表述的形式和用語(yǔ)而看表述的內(nèi)容，已完整地體現(xiàn)了概念框架的實(shí)質(zhì)，即：基本假設(shè)與目標(biāo)＋會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求＋會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)＋會(huì)計(jì)計(jì)量＋財(cái)務(wù)報(bào)告。2.3對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的評(píng)價(jià)2.3.1我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的特色我國(guó)在構(gòu)建現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架時(shí)，一方面努力借鑒國(guó)外已經(jīng)取得的先進(jìn)研究成果，進(jìn)行國(guó)際協(xié)調(diào)和趨同，另一方面又根據(jù)我國(guó)現(xiàn)階段的基本國(guó)情和具體的會(huì)計(jì)環(huán)境，保留或創(chuàng)造了我國(guó)的特色。主要?dú)w結(jié)為以下四點(diǎn)：（1）以基本準(zhǔn)則的形式體現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的實(shí)質(zhì)我國(guó)現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架采用基本準(zhǔn)則的法規(guī)形式，權(quán)威性很高。由于規(guī)范的宣傳教育成本、強(qiáng)制執(zhí)行成本、維持成本都是與規(guī)范的權(quán)威性成反比的，而我國(guó)目前會(huì)計(jì)人員眾多，總體水平不高，在這種情況下，采用權(quán)威性較高的規(guī)范形式，有利于概念框架的內(nèi)容被更好、更廣泛的了解、接受和執(zhí)行。（2）保留并完善了會(huì)計(jì)基本假設(shè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第10頁(yè)。我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的新的基本準(zhǔn)則卻明確提出了5個(gè)會(huì)計(jì)基本假設(shè)——會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量以及權(quán)責(zé)發(fā)生制，并將其與會(huì)計(jì)目標(biāo)一同作為會(huì)計(jì)的基本概念置于概念框架的第一層次。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第10頁(yè)。（3）會(huì)計(jì)目標(biāo)強(qiáng)調(diào)受托責(zé)任觀我國(guó)現(xiàn)階段概念框架提出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。其中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會(huì)公眾等?？梢?jiàn)，我國(guó)將受托責(zé)任觀和決策有用觀同時(shí)納入目標(biāo)體系，并著重強(qiáng)調(diào)受托責(zé)任觀。（4）保留“利潤(rùn)”要素，并創(chuàng)造性地引入“利得”和“損失”概念基本準(zhǔn)則修訂時(shí)在利潤(rùn)要素下引入了國(guó)際流行的“利得”和“損失”概念。這里的利得和損失與美國(guó)、英國(guó)以及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)概念框架中的利得和損失都不相同。我國(guó)現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架創(chuàng)造性地將“利得”和“損失”作為利潤(rùn)要素的組成部分，這樣既與國(guó)際慣例相協(xié)調(diào)，又無(wú)需改變?cè)瓉?lái)的會(huì)計(jì)要素的構(gòu)成。2.3.2我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的不足之處通過(guò)與國(guó)外成熟的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架對(duì)比，我們也應(yīng)該看到我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架還有一些缺陷，需要修改和完善。（1）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征未劃分層次，未涉及約束條件我國(guó)新的基本準(zhǔn)則在第二章中雖然提出了8項(xiàng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，但并未對(duì)其分類分層。這很大程度上和我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架以法規(guī)形式表述有關(guān)。采用法律條文的形式，這些會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求只能采用羅列式表述，而不太可能采用國(guó)外會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的層次結(jié)構(gòu)圖。其結(jié)果是，不便于閱讀者理解這些質(zhì)量要求之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系。（2）對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的規(guī)定缺乏實(shí)質(zhì)內(nèi)容，無(wú)法指導(dǎo)具體準(zhǔn)則的制定?；緶?zhǔn)則沒(méi)有對(duì)具體準(zhǔn)則可選擇的計(jì)量屬性做出規(guī)范，而是具體準(zhǔn)則決定了基本準(zhǔn)則對(duì)計(jì)量屬性的選擇。當(dāng)然，新的基本準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的規(guī)定缺乏實(shí)質(zhì)內(nèi)容，也是與計(jì)量問(wèn)題本身有難度，以及我國(guó)對(duì)此研究不足等方面的原因有關(guān)。（3）財(cái)務(wù)信息的列報(bào)中未對(duì)披露作詳細(xì)規(guī)定。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第11頁(yè)。我國(guó)吸取了美國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在構(gòu)建概念框架時(shí)的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，將財(cái)務(wù)信息的列報(bào)納入新的基本準(zhǔn)則中，保證了我國(guó)現(xiàn)階段的概念框架的完整性。但是作為我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的新的基本準(zhǔn)則對(duì)披露的關(guān)注還不夠，并未對(duì)披露的問(wèn)題做出詳細(xì)的規(guī)定。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第11頁(yè)。3對(duì)我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架未來(lái)發(fā)展的建議3.1關(guān)于我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的修改意見(jiàn)針對(duì)上面所指出的新基本準(zhǔn)則的3個(gè)主要不足之處，為了使基本準(zhǔn)則的內(nèi)容更加科學(xué)完善，以便其在現(xiàn)階段更好發(fā)揮概念框架的實(shí)質(zhì)性作用，提出以下的修改意見(jiàn)。（1）為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征劃分類別和層次我國(guó)新的基本準(zhǔn)則在第二章中雖然提出了8項(xiàng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，但并未對(duì)其分類分層，從而不利于閱讀者理解這些質(zhì)量要求之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系。此外，我國(guó)現(xiàn)階段概念框架對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的規(guī)定中沒(méi)有涉及成本和效益的約束條件。新的基本準(zhǔn)則雖然把重要性當(dāng)作一項(xiàng)質(zhì)量特征，但并沒(méi)有明確其起權(quán)衡會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的成本與效益的作用。針對(duì)以上問(wèn)題，在新基本準(zhǔn)則提出的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的基礎(chǔ)上，補(bǔ)充增加了幾個(gè)重要特征和約束條件，并對(duì)眾多質(zhì)量特征劃分類別和層次，嘗試構(gòu)建了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征框架體系。從我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)出發(fā)，從而使得我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求與受托責(zé)任觀和決策有用性的會(huì)計(jì)目標(biāo)保持一致。將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征分為會(huì)計(jì)信息內(nèi)容質(zhì)量和會(huì)計(jì)信息列報(bào)質(zhì)量?jī)纱箢悺５谝活悤?huì)計(jì)信息內(nèi)容的質(zhì)量中，可靠性和相關(guān)性是主要質(zhì)量特征，他們又分別包括各自的子質(zhì)量特征，其中可靠性包括可驗(yàn)證性、中立性、謹(jǐn)慎性和實(shí)質(zhì)重于形式，相關(guān)性包括預(yù)測(cè)性、反饋性和及時(shí)性；可比性是次要質(zhì)量特征。而第二類會(huì)計(jì)信息列報(bào)的質(zhì)量包括明晰性、完整性和充分披露三個(gè)主要質(zhì)量特征。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第12頁(yè)?！笆找?gt;成本”是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的普遍性約束條件。任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都要遵循成本效益原則，即只有收益大于其相關(guān)成本時(shí)才是可行的，或者說(shuō)是經(jīng)濟(jì)的。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量水平的確定也是如此，在提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的過(guò)程中，只有當(dāng)其收益大于成本時(shí)才可行。這一原則既要貫徹到信息生成過(guò)程中，也要貫徹到信息列報(bào)和使用的過(guò)程中。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第12頁(yè)。重要性是指會(huì)計(jì)報(bào)表提供的信息要能夠影響會(huì)計(jì)信息使用者的決策，它是會(huì)計(jì)信息提供的限制性前提。重要性就像一道門檻，對(duì)眾多的會(huì)計(jì)信息施加了一種限制，提供了一個(gè)分界線或取舍點(diǎn)，因?yàn)閿?shù)據(jù)太多可能會(huì)使信息使用者產(chǎn)生誤解。至于重要性大小的判斷方法，可以采用定性標(biāo)準(zhǔn)，也可以采用定量標(biāo)準(zhǔn)，或混合標(biāo)準(zhǔn)。由于我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架采用基本準(zhǔn)則的法規(guī)形式，不可能用結(jié)構(gòu)圖方式表現(xiàn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系的層次，因此，在基本準(zhǔn)則中可以僅用文字描述質(zhì)量特征的類別和層次劃分，將層次結(jié)構(gòu)圖放在對(duì)基本準(zhǔn)則進(jìn)行講解的“應(yīng)用指南”等補(bǔ)充性文件中，以便讀者更好的理解會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征之間的邏輯關(guān)系。（2）會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇原則新的基本準(zhǔn)則盡管規(guī)定了5種可供選擇的計(jì)量屬性，并且允許采用多種計(jì)量屬性相結(jié)合的會(huì)計(jì)計(jì)量模式，但是其并沒(méi)有明確每一種計(jì)量屬性的應(yīng)用前提，即應(yīng)當(dāng)在什么時(shí)候，什么條件下，采用其中的哪一種計(jì)量屬性。對(duì)計(jì)量屬性的應(yīng)用前提缺乏規(guī)范，在引入某一會(huì)計(jì)計(jì)量屬性或者某幾種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性處理一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)交易時(shí)沒(méi)有內(nèi)在一致的概念基礎(chǔ)作支持，將導(dǎo)致在有關(guān)具體準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，對(duì)于計(jì)量屬性的選用出現(xiàn)一定的隨意性。此外，這還會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表的編制者在遇到一些新型交易或者事項(xiàng)時(shí)，在選擇采用何種計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量時(shí)，要么無(wú)所適從，要么隨意選用計(jì)量屬性，從而不利于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，影響財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第13頁(yè)。實(shí)際上，上述問(wèn)題在國(guó)外的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架（比如IASCFramework）中也是或多或少存在的，這與計(jì)量問(wèn)題本身難度較高有關(guān)。由于筆者知識(shí)的局限性和研究能力有限，對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇問(wèn)題僅提出以下4點(diǎn)較為籠統(tǒng)的原則：①根據(jù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求選用會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，在相關(guān)性和可靠性之間進(jìn)行權(quán)衡，盡可能選擇可靠性前提下最相關(guān)的計(jì)量屬性。這樣既有助于評(píng)估企業(yè)資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)效益，衡量企業(yè)資產(chǎn)的經(jīng)管責(zé)任，落實(shí)履行情況，又有助于未來(lái)實(shí)施正確的經(jīng)濟(jì)決策；②選擇的會(huì)計(jì)計(jì)量方法具備充分的可操作性和現(xiàn)實(shí)可能性，能被會(huì)計(jì)人員熟練掌握且不影響提供信息的及時(shí)性；③根據(jù)要素的不同性質(zhì)和特點(diǎn)，選用最能說(shuō)明其價(jià)值和狀況的計(jì)量方法；④遵循成本效益原則和重要性原則，以產(chǎn)生的邊際效益是否大于邊際成本為界，即衡量該計(jì)量模式所提供的信息能獲得的效益是否大于或能否補(bǔ)償為提供信息所需付出的成本代價(jià)，以免得不償失。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第13頁(yè)。（3）補(bǔ)充財(cái)務(wù)報(bào)告的所規(guī)定內(nèi)容新的基本準(zhǔn)則應(yīng)該增加對(duì)披露的關(guān)注，補(bǔ)充關(guān)于披露問(wèn)題的條款規(guī)定，從而與信質(zhì)量特征中新增的“充分披露”要求相呼應(yīng)。此外，關(guān)于報(bào)表的編列方式、編制依據(jù)及合并報(bào)表的定義、個(gè)別報(bào)表與合并報(bào)表的關(guān)系等問(wèn)題也應(yīng)該在基本準(zhǔn)則中進(jìn)行原則性、概念性的規(guī)定。3.2我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的未來(lái)發(fā)展方向及建議前文已述，由于我國(guó)的現(xiàn)時(shí)國(guó)情和會(huì)計(jì)環(huán)境，我國(guó)在構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架時(shí)采取了“兩步走”的方針。目前我國(guó)已經(jīng)完成了其中的第一步，即修訂、完善基本準(zhǔn)則，將概念框架的主要內(nèi)容內(nèi)化于基本準(zhǔn)則之中，采用基本準(zhǔn)則的形式來(lái)體現(xiàn)概念框架的實(shí)質(zhì)，將新的基本準(zhǔn)則當(dāng)作是我國(guó)現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。然而，概念框架是一種具有指南作用和共識(shí)性的實(shí)用的會(huì)計(jì)理論。因此，最符合其本質(zhì)的表現(xiàn)形式只能是會(huì)計(jì)理論和共同的會(huì)計(jì)理念。作為一種理論，概念框架除了深入、系統(tǒng)地揭示事物本身的內(nèi)在規(guī)律性外，還需要相應(yīng)的表現(xiàn)形式來(lái)加強(qiáng)其理論效果，這些表現(xiàn)形式包括理論的推理、結(jié)構(gòu)圖形的巧妙運(yùn)用、類比與比喻的措辭選擇等。只有實(shí)質(zhì)與形式相統(tǒng)一，才能避免出現(xiàn)上一節(jié)所提到的由于形式與實(shí)質(zhì)不統(tǒng)一而產(chǎn)生的缺乏邏輯性、獨(dú)立性、開(kāi)放性、靈活性等問(wèn)題，從而更好的發(fā)揮概念框架的積極作用。因此，我國(guó)構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的工作不能就此結(jié)束，在取得階段性的成果后，仍然需要在以下諸多方面繼續(xù)努力完善，創(chuàng)造條件，爭(zhēng)取早日將基本準(zhǔn)則轉(zhuǎn)化為更符合國(guó)際慣例的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，完成“兩步走”方針中具有重大意義的第二步。（1）加大會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論研究力度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第14頁(yè)。我國(guó)現(xiàn)階段構(gòu)建概念框架選擇“兩步走”的形式轉(zhuǎn)換策略，而非一步到位，其根本瓶頸在于概念框架理論研究的不足。為此，理論界要加大研究力度，積極尋求符合我國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境的概念框架。準(zhǔn)則制定部門應(yīng)積極推動(dòng)相關(guān)理論研究的公開(kāi)討論，在逐步研究的基礎(chǔ)上形成相應(yīng)的備忘錄，有序推進(jìn)概念框架的理論研究，為形成共同的會(huì)計(jì)理念奠定堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。在此基礎(chǔ)上將上述研究成果加以集中整合，形成中國(guó)的概念框架草案。隨后組織專家、學(xué)者、政府部門、業(yè)內(nèi)人士就草案展開(kāi)深入交流與對(duì)話，形成概念框架的征求意見(jiàn)稿。最后，就意見(jiàn)稿廣泛征求各方意見(jiàn)，最終形成符合中國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境的概念框架。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第14頁(yè)。（2）加強(qiáng)概念框架的宣傳和輿論引導(dǎo)盡管概念框架的地位和作用早已為國(guó)外的實(shí)踐所證實(shí)，但理論界仍有部分人士在概念框架的認(rèn)識(shí)上存在這樣或那樣的誤區(qū)。因而有必要通過(guò)主流媒體和會(huì)計(jì)類報(bào)紙、期刊進(jìn)行正確的輿論引導(dǎo)。目的是不僅要讓會(huì)計(jì)界知道概念框架的積極作用，更要讓社會(huì)各界關(guān)心會(huì)計(jì)的人士知道概念框架的本質(zhì)、作用及其基本構(gòu)成等，這樣將來(lái)基本準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換成真正的概念框架時(shí)才能更好地被接受和支持。（3）加深公眾對(duì)基本準(zhǔn)則的理解雖然目前我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架以會(huì)計(jì)法規(guī)的形式存在，但除了這種表現(xiàn)形式外，準(zhǔn)則制定部門和會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界仍有較大的伸展空間和多種具體表現(xiàn)形式來(lái)緩解概念框架形式轉(zhuǎn)換所帶來(lái)的內(nèi)在沖突。比如，在發(fā)布新的基本準(zhǔn)則后，發(fā)行相應(yīng)的“應(yīng)用指南”和“基本準(zhǔn)則講解”，為每一個(gè)對(duì)會(huì)計(jì)特別是對(duì)基本準(zhǔn)則感興趣的人士講述基本準(zhǔn)則背后所隱含的會(huì)計(jì)理念。此外，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等學(xué)術(shù)和職業(yè)組織也可以印發(fā)有關(guān)“基本準(zhǔn)則修訂的背景、重點(diǎn)及其理論說(shuō)明”的單行本，讓會(huì)計(jì)職業(yè)界人士更好地理解新的基本準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性目標(biāo)，發(fā)揮其充當(dāng)概念框架的積極作用。（4）重視修訂的動(dòng)態(tài)化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第15頁(yè)。由于概念框架理論研究的不足，我國(guó)基本準(zhǔn)則的修訂不可能一蹴而就更好地發(fā)揮其概念框架的實(shí)質(zhì)性作用，基本準(zhǔn)則必須隨著概念框架理論研究的發(fā)展和會(huì)計(jì)共識(shí)的漸次形成進(jìn)行積極的修訂。當(dāng)概念框架理論研究取得全面突破時(shí)，才能夠?qū)崿F(xiàn)第二步轉(zhuǎn)換——出臺(tái)概念框架理論性權(quán)威文件財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第15頁(yè)。4總結(jié)目前，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架已經(jīng)成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的核心內(nèi)容。許多西方發(fā)達(dá)國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)都非常重視，并已紛紛建立起各自的概念框架體系。隨著2006年2月15日新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的發(fā)布，我國(guó)現(xiàn)階段既符合國(guó)際慣例又具有中國(guó)特色的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架已經(jīng)初步建立。但是，新的基本準(zhǔn)則仍存在一些不足之處，需要在諸多方面繼續(xù)努力完善，才能早日轉(zhuǎn)化為更符合國(guó)際慣例的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第16頁(yè)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架全文共18頁(yè)，當(dāng)前為第16頁(yè)。參考文獻(xiàn)[1]W.A.佩頓等著，廈門大學(xué)會(huì)計(jì)系翻譯組譯.公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論[M]，北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2004.[2]艾哈邁德.里亞?！惪藠W伊著.錢逢勝等譯.會(huì)計(jì)理論[M].上海:上海財(cái)經(jīng)大學(xué)