控股合并長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異分析

控股合并長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異分析(2008-12-2519:07:49)轉(zhuǎn)載▼標(biāo)簽：雜談分類：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一、同一控制下企業(yè)控股合并（一）控股合并成本與計(jì)稅基礎(chǔ)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)方式或發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本（合并成本），長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值或所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益。根據(jù)稅法的規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。因此稅務(wù)上企業(yè)對(duì)外股權(quán)投資以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)上按在合并日取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本（合并成本）與稅法上按非貨幣性資產(chǎn)等的公允價(jià)值確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。［例1］甲、乙是A公司的子公司，丙公司是甲公司的子公司（股權(quán)80％）。2008年7月1日，乙公司用設(shè)備一臺(tái)（原值1000萬元，累計(jì)折舊300萬元，公允價(jià)值900萬元）并支付存款800萬元，取得甲公司擁有丙公司的全部股權(quán)，合并后丙公司維持獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。乙公司與丙公司會(huì)計(jì)政策相同。合并日，丙公司股東權(quán)益賬面價(jià)值與公允價(jià)值均為2000萬元。其中，股本1200萬元，資本公積150萬元，盈余公積350萬元，未分配利潤(rùn)300萬元。合并日，乙公司會(huì)計(jì)上按取得的丙公司股東權(quán)益賬面價(jià)值份額1600萬元確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本，與固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和支付存款的差額100萬元調(diào)整資本公積。乙公司會(huì)計(jì)處理如下：借：固定資產(chǎn)清理7000000累計(jì)折舊3000000貸：固定資產(chǎn)10000000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資16000000貸：固定資產(chǎn)清理70000002009年，乙公司分配得到的利潤(rùn)272萬元稅務(wù)上應(yīng)全部確認(rèn)為權(quán)益性投資收益。應(yīng)補(bǔ)交所得稅=272÷（1－15％）×（25％－15％）=32（萬元）2009年乙公司應(yīng)交所得稅=（600－288）×25％+32=110（萬元）2009年末，乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值恢復(fù)到1554萬元（1538＋16），其計(jì)稅基礎(chǔ)仍然為1700萬元，可抵扣暫時(shí)性差異146萬元。其中，由于對(duì)外股權(quán)投資產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異仍然為100萬元，但從被投資單位分配回利潤(rùn)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異為46萬元。因此，2009年轉(zhuǎn)回從被投資單位分配回利潤(rùn)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異16萬元，應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)1.882萬元【16÷（1－15％）×（25％－15％）】。乙公司會(huì)計(jì)處理為：借：所得稅費(fèi)用18820貸：遞延所得稅資產(chǎn)18820長(zhǎng)期股權(quán)投資處置時(shí)，會(huì)計(jì)上按處置收取的價(jià)款與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為投資收益。處置時(shí)，如果有尚未轉(zhuǎn)回的暫時(shí)性差異，還應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。稅法則規(guī)定，處置長(zhǎng)期股權(quán)投資用處置收取的價(jià)款減去其計(jì)稅基礎(chǔ)，確定轉(zhuǎn)讓所得，繳納所得稅。如發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失，可在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的數(shù)額，不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。［例4］2010年初，乙公司轉(zhuǎn)讓持有丙公司的全部股權(quán)，取得轉(zhuǎn)讓價(jià)款1800萬元。2010年乙公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)700萬元。處置時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1554萬元，會(huì)計(jì)上應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益246萬元，同時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額30.412萬元（25+5.412）。長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)為1700萬元，稅務(wù)上確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得100萬元。2010年乙公司應(yīng)交所得稅為138.50萬元［（700-246+100）×25％］。乙公司會(huì)計(jì)處理為：借：銀行存款18000000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資15540000投資收益2460000借：所得稅費(fèi)用304120貸：遞延所得稅資產(chǎn)304120二、非同一控制下企業(yè)控股合并根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)控股合并，其合并成本為合并方在購(gòu)買日為取得對(duì)被合并方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值以及為進(jìn)行合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用。合并方對(duì)合并成本大于合并中取得的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。合并方對(duì)合并成本小于合并中取得的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。稅務(wù)上企業(yè)對(duì)外股權(quán)投資以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。因此，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本（合并成本）與稅法上確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)一致，不會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異。[例5]假定甲乙公司無任何關(guān)聯(lián)關(guān)系，其他資料與例1相同。乙公司會(huì)計(jì)上按設(shè)備公允價(jià)值加支付的存款共1700萬元確認(rèn)為合并成本，與取得丙公司股東權(quán)益公允價(jià)值份額1600萬元的差額100萬元確認(rèn)為商譽(yù)（該商譽(yù)只在合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映）。稅務(wù)上乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)為1700萬元，設(shè)備公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額200萬元確認(rèn)