人力資源會(huì)計(jì)理論框架研究

第第頁人力資源會(huì)計(jì)理論框架研究[關(guān)鍵詞]人力資源；人力資源會(huì)計(jì)；理論框架

一個(gè)公道的人力資源會(huì)計(jì)理論框架應(yīng)包括：人力資源會(huì)計(jì)基本理論、人力資源估價(jià)、人力資源會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)以及人力資源效率評價(jià)。在這個(gè)體系中，人力資源估價(jià)居于核心地位。它不僅影響人力資源的本錢和效益，同時(shí)還確定著員工激勵(lì)方式的公道性和有效性。人力資源會(huì)計(jì)信息處理貫串于人力資源會(huì)計(jì)活動(dòng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，涉及到各個(gè)方面。從目標(biāo)和職能看，它不僅為企業(yè)人力資源的融投資決策以及人力資源效率的監(jiān)控和評價(jià)供應(yīng)根據(jù)，而且對于驗(yàn)證人力資源估價(jià)的正確性、實(shí)施人力資源價(jià)值的動(dòng)態(tài)調(diào)整具有重要作用。人力資源效率監(jiān)控和評價(jià)是人力資源會(huì)計(jì)治理的事中與事后環(huán)節(jié)，發(fā)揮著動(dòng)態(tài)掌握和績效鑒定的功能，它是實(shí)現(xiàn)人力資源會(huì)計(jì)目標(biāo)的重要保證，也是進(jìn)行人力資源產(chǎn)權(quán)收益安排的重要根據(jù)。

一、人力資源會(huì)計(jì)基本理論

人力資源會(huì)計(jì)理論是對人力資源會(huì)計(jì)實(shí)踐學(xué)問所做出的符合規(guī)律的系統(tǒng)性抽象和總結(jié)，它來自于實(shí)踐，同時(shí)又為人力資源會(huì)計(jì)體系與方法的構(gòu)建和完善供應(yīng)根據(jù)，并為人力資源會(huì)計(jì)的進(jìn)一步實(shí)踐供應(yīng)指導(dǎo)。人力資源會(huì)計(jì)理論主要包括人力資源會(huì)計(jì)目標(biāo)、人力資源會(huì)計(jì)環(huán)境和人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)等方面。

人力資源會(huì)計(jì)目標(biāo)是指人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)施應(yīng)到達(dá)的目的和要求，它不僅為人力資源會(huì)計(jì)相關(guān)方法與模式的構(gòu)建供應(yīng)根據(jù)。而且為人力資源會(huì)計(jì)的有關(guān)決策和實(shí)際運(yùn)作供應(yīng)指導(dǎo)。

人力資源會(huì)計(jì)環(huán)境是指影響人力資源會(huì)計(jì)行為過程和結(jié)果的各種內(nèi)外條件，包括經(jīng)濟(jì)環(huán)境、市場環(huán)境和企業(yè)內(nèi)部環(huán)境等。人力資源會(huì)計(jì)環(huán)境不僅影響著人力資源會(huì)計(jì)的行為過程，而且制約著人力資源的組織和運(yùn)用效率。

人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)則是人力資源會(huì)計(jì)理論討論的基本條件，它為人力資源會(huì)計(jì)理論討論供應(yīng)了符合規(guī)律的環(huán)境界定，是確保理論具有科學(xué)性的必要條件。人力資源會(huì)計(jì)的核算對象有其特別性，因此人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)不能簡潔地完全沿襲傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的四大假設(shè)，而應(yīng)結(jié)合人力資源會(huì)計(jì)的特點(diǎn)對傳統(tǒng)假設(shè)進(jìn)行重新熟識(shí)并適當(dāng)擴(kuò)充。

二、人力資源價(jià)值計(jì)量

(一)人力資源價(jià)值計(jì)量的特性分析

人力資源計(jì)量就是根據(jù)肯定的方法和程序確定人力資源價(jià)值，其核心是對人力資源進(jìn)行估價(jià)。既包括各個(gè)層次人力資源的估價(jià)，也包括各種類型人力資源的估價(jià)；既包括以確定初始交易價(jià)格為目的的未使用人力資源的估價(jià)，也包括以界定產(chǎn)權(quán)份額和收益安排為目的的在用人力資源的估價(jià)。相對于物力資源的計(jì)價(jià)，人力資源估價(jià)具有以下幾個(gè)方面的明顯特征：

1動(dòng)態(tài)性。所謂動(dòng)態(tài)性是指對人力資源的估價(jià)不是一次完成的，而是需要依據(jù)人力資源的資產(chǎn)狀況以及企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的改變，適時(shí)地進(jìn)行價(jià)值重估和修正。

2針對性。所謂針對性是指在對人力資源進(jìn)行估價(jià)時(shí)，應(yīng)當(dāng)針對特定的企業(yè)、特定的行業(yè)和特定的地域來確定人力資源價(jià)值。對于人力資源估價(jià)(特殊是當(dāng)受用人單位之托對某人力資源進(jìn)行估價(jià)時(shí))，必需充分考慮人力資源全部者的學(xué)問、閱歷、信息和力量對其所在(或?qū)⒁?就業(yè)單位的適用性。據(jù)以形成有針對性的評估價(jià)值，這一點(diǎn)對于那些具有較強(qiáng)專用性的人力資源來說，尤為重要。

3模糊性。所謂模糊性是指人力資源估價(jià)的結(jié)果是相對于肯定標(biāo)的物的價(jià)值估量，因此缺乏確定性和精確性。

由此可見，對人力資源的估價(jià)不是一勞永逸的，而是需要建立動(dòng)態(tài)的價(jià)值評估系統(tǒng)，進(jìn)行適時(shí)估價(jià)。同時(shí)，對人力資源的估價(jià)也不是盡對正確的，而需要建立公道的價(jià)值分析體系，以定量估價(jià)為根據(jù)，注意定性方面的分析和調(diào)整。

(二)人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量模式

人力資源計(jì)量是人力資源會(huì)計(jì)各環(huán)節(jié)定量分析的基礎(chǔ)，也是貫串于人力資源會(huì)計(jì)的一項(xiàng)核心內(nèi)容。綜觀國內(nèi)外討論成果，主要包括三種模式：

1人力資源本錢會(huì)計(jì)。人力資源本錢會(huì)計(jì)是指“為取得、開發(fā)和重置作為組織的資源的人所引起的本錢的計(jì)量和報(bào)告。”主要包括人力資本的初始取得(聘請)本錢和再投資基金的籌集本錢以及員工的遣散本錢等幾個(gè)方面，是以投進(jìn)價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量人力資源本錢價(jià)值的方法，詳細(xì)到企業(yè)實(shí)際應(yīng)用，表達(dá)在人力資源融資本錢和人力資源投資本錢中。

依據(jù)人力資源價(jià)值的形成方式，人力資源本錢主要?jiǎng)澐譃槿〉帽惧X、開發(fā)本錢和遣散本錢。人力資源的估價(jià)方法可以采納歷史本錢法、重置本錢法和機(jī)會(huì)本錢法。

2人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)。人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)是“把人作為有價(jià)值的組織資源，而對它的價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告的程序。它的目的在于用人力資源的創(chuàng)利力量來反映組織現(xiàn)有人力資源的質(zhì)量狀況，為企業(yè)治理當(dāng)局和外部利害關(guān)系團(tuán)體供應(yīng)完好的決策信息。”人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)是以人力資源的產(chǎn)出價(jià)值為基礎(chǔ)，對人力資源價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的方法。主要有個(gè)體價(jià)值計(jì)量模式和群體價(jià)值計(jì)量模式兩種。

3人力資源權(quán)益會(huì)計(jì)。20世紀(jì)80年月，我國學(xué)者在引進(jìn)國外人力資源會(huì)計(jì)討論成果的同時(shí)，出于對人力資本保值增值的考慮，從企業(yè)激勵(lì)機(jī)制動(dòng)身，結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)制度改革的實(shí)際，逐步將產(chǎn)權(quán)理論引進(jìn)了人力資源會(huì)計(jì)討論，從而產(chǎn)生了人力資源權(quán)益會(huì)計(jì)。人力資源權(quán)益會(huì)計(jì)是指以人力資源全部者憑借其對企業(yè)資本的產(chǎn)權(quán)所應(yīng)共享的收益為基礎(chǔ)，對人力資源進(jìn)行估價(jià)的方法。人力資源權(quán)益會(huì)計(jì)夸大勞動(dòng)者投進(jìn)企業(yè)的人力資源(包括自然人力和人力資本)與投資者投進(jìn)企業(yè)的物力資源一樣形成類似實(shí)收資本的資本。也應(yīng)獲得剩余索取權(quán)。它將企業(yè)中應(yīng)獲得剩余索取權(quán)的員工范圍由把握學(xué)問和技能的員工擴(kuò)大到了企業(yè)的全體員工。

人力資源權(quán)益具有多元性，既包括債權(quán)投資意義上的收益，即契約工資與法定保險(xiǎn)，也包括股權(quán)投資意義上的收益，即稅后收益安排。并且，人力資源全部者享受的稅后收益相對于非人力資源全部者享受的稅后收益意義更為廣泛，既包括與人力資源產(chǎn)權(quán)相對應(yīng)的收益，也包括與非人力資源剩余掌握權(quán)相對應(yīng)的收益。

(三)基于負(fù)債或融資租賃觀的人力資源計(jì)量模型

1負(fù)債或融資租賃觀的人力資源計(jì)量模型。人力資本不僅具有債權(quán)特性，而且具有股權(quán)特性，因此，與之對應(yīng)的人力資源亦具有負(fù)債和權(quán)益的雙重屬性。由此看來，結(jié)合人力資源特別性，可以采納負(fù)債觀或融資租賃觀對人力資源價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，即把企業(yè)投資人力資本、占有人力資產(chǎn)看作是企業(yè)對人力資源全部者的負(fù)債(或租賃)，把企業(yè)估計(jì)賜予員工的工資、獎(jiǎng)金、福利等年酬勞總額看作債務(wù)利息(年利息或年租金)，把年酬勞預(yù)算總額除以當(dāng)年銀行借款利率(或年租金率)即得負(fù)債額(或租賃資產(chǎn)價(jià)值)，也即該員工所對應(yīng)的人力資產(chǎn)確當(dāng)年價(jià)值。以負(fù)債觀為例，人力資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量模型為：

V=H／I=(GFJ)／I

式中：v為人力資產(chǎn)價(jià)值或人力資源負(fù)債；R為員工所獲年酬勞預(yù)算總額；G為年工資預(yù)算額；F為年福利預(yù)算額；J為年獎(jiǎng)金預(yù)算額；I為銀行借款年利率。

此公式簡潔易行，且V反映的是該人力資產(chǎn)的公允價(jià)值。尤其在市場經(jīng)濟(jì)條件下，員工的酬勞是相對公允的，它是某一時(shí)期某一特定區(qū)域的政治、經(jīng)濟(jì)、文化、法律、道德等宏觀環(huán)境和企業(yè)經(jīng)營狀況、員工素養(yǎng)力量(學(xué)歷、天賦、閱歷、體力和健康、實(shí)際產(chǎn)出等)等實(shí)際條件下企業(yè)組織和員工互相博弈的結(jié)果。因此能綜合、真實(shí)地反映特定時(shí)間特定地區(qū)該人力資源在該行業(yè)、該工種中的年使用價(jià)格，即被看作負(fù)債v的年資金本錢(年利息)。

2依據(jù)人力資源的權(quán)益性質(zhì)對負(fù)債觀計(jì)量模型的改良。持有企業(yè)股份或期權(quán)的高級(jí)員工(包括以技術(shù)進(jìn)股的企業(yè)股東、不領(lǐng)取工資酬勞但參加企業(yè)運(yùn)作的全部者)，屬于企業(yè)重要的人力資源，也應(yīng)納進(jìn)企業(yè)人力資產(chǎn)核算之列。融進(jìn)了權(quán)益因素后，人力資產(chǎn)計(jì)價(jià)模型應(yīng)稍作改動(dòng)，即在原有的負(fù)債觀計(jì)量模型的分子上增加員工從企業(yè)取得的股權(quán)收進(jìn)S(股息紅利)，此時(shí)模型變形為：

V=B／I=(GFJS)／I

此模型適用于包括高新技術(shù)企業(yè)在內(nèi)的全部企業(yè)和全部員工，應(yīng)用范圍更廣。員工持股收進(jìn)可以換算為人力資產(chǎn)和人力負(fù)債的理由是：從負(fù)債觀來看，員工為企業(yè)的服務(wù)從企業(yè)得到收進(jìn)s，相當(dāng)于員工貸了S／I數(shù)額的款項(xiàng)給企業(yè)使用，企業(yè)獲得這些資產(chǎn)的同時(shí)，也負(fù)上了相應(yīng)數(shù)額的債務(wù)。由于企業(yè)在贈(zèng)與員工股份時(shí)已按票面價(jià)值記錄了全部者權(quán)益，即股本，故在終極計(jì)算的v中應(yīng)減往相應(yīng)數(shù)額(一般不即是s，I)后再進(jìn)賬，而人力資產(chǎn)則不必減往。

3非貨幣丈量方式。人力資源可以使用多種非貨幣丈量方法，如一張個(gè)人力量和技能的簡潔清單、個(gè)人業(yè)績評分或排名以及對看法的評價(jià)。最常常使用的非貨幣丈量方法來自likert＆Bowers變量模式，是確定“一個(gè)企業(yè)人類組織的效率”。以“組織測試”這種理論模式為基礎(chǔ)的問卷是用來丈量“組織天氣的”。假如雇員能夠敏銳地感知企業(yè)的工作氣氛，那么這一問卷的答案可以作為人力資產(chǎn)的一種非貨幣計(jì)量。另外，對于企業(yè)的經(jīng)營治理型人力資源價(jià)值，還可以實(shí)行模糊計(jì)量的方法。

治理的重心在于經(jīng)營，經(jīng)營的重心在于決策。利用傳統(tǒng)的貨幣計(jì)量方法來表現(xiàn)經(jīng)濟(jì)事物的盡對隸屬關(guān)系當(dāng)然精確并有利于決策，但客觀上講，精確只是一個(gè)相對概念，其本身存在一個(gè)“度-，的題目。會(huì)計(jì)核算中壞賬的計(jì)提、固定資產(chǎn)的折舊以及公允價(jià)值等都存在不同程度的估量，因此表現(xiàn)出肯定程度的近似性。企業(yè)家人力資本(指〔專業(yè)〕治理職員)的特別復(fù)合性，是貨幣指標(biāo)所無法表達(dá)的，影響企業(yè)家人力資本價(jià)值的個(gè)人、組織以及社會(huì)關(guān)系等諸多因素也并非用非貨幣指標(biāo)就可以完全表達(dá)。從而對企業(yè)家人力資本價(jià)值的計(jì)量呈現(xiàn)出肯定程度的模糊性。對企業(yè)家人力資本，應(yīng)當(dāng)將貨幣計(jì)量和非貨幣計(jì)量結(jié)合，精確性計(jì)進(jìn)。

三、人力資源會(huì)計(jì)的核算與報(bào)告

人力資源會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是人力資源會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)，它是運(yùn)用肯定的程序和方法，對企業(yè)人力資源運(yùn)動(dòng)過程(跫資、投資、安排等)的各個(gè)環(huán)節(jié)(事前、事中和事后)進(jìn)行信息處理，據(jù)以為各個(gè)信息用戶(內(nèi)部治理者和外部投資者)供應(yīng)企業(yè)人力資源相關(guān)信息的一種治理系統(tǒng)。主要包括人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量、核算與報(bào)人力資源會(huì)計(jì)表露的主要信息有：與人力資源投資本錢有關(guān)的信息，包括人力資源取得本錢、開發(fā)本錢、使用本錢等；與人力資源價(jià)值有關(guān)的信息，包括人力資源價(jià)值的計(jì)量方法以及有關(guān)計(jì)量結(jié)果方面的`信息；與人力資源負(fù)債或權(quán)益有關(guān)的信息，包括企業(yè)人力資源投資、活動(dòng)狀況，以及參加收益安排等方面的信息。

人力資源會(huì)計(jì)信息的表露。可以通過編制內(nèi)部報(bào)表及人力資源會(huì)計(jì)信息報(bào)告的方式來進(jìn)行。也可以通過對目前企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行必要改良的方式來進(jìn)行，并通過附表或表注的方式進(jìn)行表外表露。對不能在財(cái)務(wù)報(bào)告中反映的相關(guān)信息還可以用狀況說明書的方式進(jìn)行表露。

事實(shí)上，人力資源會(huì)計(jì)由于迄今未形成一套完好的理論體系與計(jì)量方法，所以相關(guān)的信息質(zhì)量題目尚存疑慮；并且由于人力資源會(huì)計(jì)信息的表露需要承當(dāng)巨額的簿記本錢，是否符合本錢一效益原則也受到質(zhì)疑。比較典型的就是最早推行人力資源會(huì)計(jì)的Barry公司在嘗試供應(yīng)人力資源會(huì)計(jì)信息幾年后，由于本錢題目和各方面顧慮而由對外公布改為對內(nèi)報(bào)告。

四、人力資源效率評價(jià)

人力資源效率包括配置效率和利用效率兩個(gè)方面，相應(yīng)地，人力資源效率評價(jià)也應(yīng)包括配置效率的評價(jià)和利用效率的評價(jià)。

(一)人力資源配置效率的評價(jià)

人力資源的最優(yōu)配置應(yīng)當(dāng)是有利于企業(yè)價(jià)值最大化的配置。從微觀經(jīng)濟(jì)理論角度分析，是指當(dāng)非人力資源投進(jìn)肯定時(shí)，人力資源投進(jìn)的邊際產(chǎn)出到達(dá)最大時(shí)的配置。因此要確定人力資源是否到達(dá)最優(yōu)配置，有必要測算人力資源在不同配置規(guī)模下的邊際產(chǎn)出，看其邊際產(chǎn)出是否到達(dá)最大。從人力資源內(nèi)部結(jié)構(gòu)看，則應(yīng)測算當(dāng)產(chǎn)出肯定時(shí)，不同層次人力資源之間的邊際技術(shù)替換率是否相等。

(二)人力資源利用效率的評價(jià)

從廣義上說，用于衡量企業(yè)人力資源利用效率的方法和模型許多，從傳統(tǒng)的勞動(dòng)生產(chǎn)率模型到目前的各種人力資源績效評價(jià)指標(biāo)，均可用于人力資源利用效率的評價(jià)。此外，筆者以為投進(jìn)產(chǎn)出對比法和效率差異比較法是兩種簡便可行的方法。

1投進(jìn)產(chǎn)出對比法。投進(jìn)產(chǎn)出對比法就是將人力資源的投進(jìn)價(jià)值與其產(chǎn)出價(jià)值進(jìn)行比較，據(jù)以評價(jià)人力資源利用效率的方法，它是人力資源利用效率評價(jià)的最直接方法。這里，人力資源投進(jìn)價(jià)值是根據(jù)肯定方法所確定的企業(yè)各個(gè)層次的人力資源投資總額；產(chǎn)出價(jià)值包括總產(chǎn)出價(jià)值和凈產(chǎn)出價(jià)值兩個(gè)方面。其中?？偖a(chǎn)出價(jià)值是指沒有扣除耗費(fèi)的產(chǎn)出價(jià)值，可以用企業(yè)在肯定期間的總產(chǎn)值或收進(jìn)額來計(jì)量。人力資源投進(jìn)和產(chǎn)出均有其相對的獨(dú)特性。投進(jìn)是指分散了政府和個(gè)人教育投資基礎(chǔ)上的再投資，不僅具有明確的目的性和針對性，而且在投資方式上呈現(xiàn)出多樣性：既包括職業(yè)培訓(xùn)方面的教育投資，也包括以獎(jiǎng)金、股票、持股打算等方式進(jìn)行的激勵(lì)性投資；既有以貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的投資，也有以實(shí)物資產(chǎn)和金融資產(chǎn)進(jìn)行的投資。因此。此處的人力資源投資在主體上僅指企業(yè)主體的投資，而不包括政府以及人力資源個(gè)體自身的投資；在范圍上則包括了作為投資代價(jià)的各種資產(chǎn)(現(xiàn)金、實(shí)物資產(chǎn)、股票等)的價(jià)值總額。同理。此處的總產(chǎn)出價(jià)值或凈產(chǎn)出價(jià)值，也均是指與人力資源投進(jìn)價(jià)值相關(guān)的部分。而不是與全部資本對應(yīng)的產(chǎn)出價(jià)值。所以，在詳細(xì)評價(jià)時(shí)，需要公