生產(chǎn)經(jīng)營階段稅務(wù)籌劃

學習目標了解企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的供應、生產(chǎn)、銷售；收入、費用以及投資等各個環(huán)節(jié)所涉及的稅種，靈活掌握各環(huán)節(jié)稅務(wù)籌劃要點。培養(yǎng)在稅務(wù)籌劃方案的制訂中同時考慮一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)所涉及到的各種稅費負擔，謀求總體稅負最輕的效果。

第六章生產(chǎn)經(jīng)營階段的稅務(wù)籌劃第一頁，共八十四頁。

第一節(jié)收入的稅務(wù)籌劃一、收入確認的稅務(wù)籌劃

收入籌劃基本收入籌劃

特殊收入籌劃

推遲收入實現(xiàn)在有選擇權(quán)下選取合適的方式第二頁，共八十四頁。

第一節(jié)收入的稅務(wù)籌劃一、收入確認的稅務(wù)籌劃

（一）法規(guī)規(guī)定1.《企業(yè)所得稅法》第六條；2.《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十三條，第二十四條；3.《關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）；4.《增值稅暫行條例實施細則》第三十八條；5.《營業(yè)稅暫行條例》第十二條，二十五條；6.《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函（2008）875號）；7.《企業(yè)會計準則第14號——收入》第四條見P178第三頁，共八十四頁。

第一節(jié)收入的稅務(wù)籌劃

（二）籌劃要點1.分期收款銷售

一、收入確認的稅務(wù)籌劃

盡量避免多確認收入金額，以減少流轉(zhuǎn)稅的稅基和所得稅的稅基盡量延遲確認收入實現(xiàn)的日期，以獲取稅款的貨幣時間價值采用分期收款方式銷售商品產(chǎn)品，可以起到延遲納稅的效果

第四頁，共八十四頁。方案一：一次性收款的銷售收入為8000萬元，F(xiàn)企業(yè)在當月交納增值稅1360萬元（8000×17%）、城市維護建設(shè)稅和教育費附加136萬元（1360×10%），流轉(zhuǎn)稅合計1496萬元。同時，應納所得稅額為（8000-6000）×25%=500（萬元）一、收入確認的稅務(wù)籌劃

例6-1F企業(yè)7月1日銷售成套設(shè)備一套，銷售成本6000萬元；其進項稅額在購進時已經(jīng)抵扣。如果購貨方在銷售成立日支付貨款，只須付8000萬元（不含增值稅）即可。如果約定采用分期收款方式，從銷售當月末分10個月分期收款，每月1000萬元(不含增值稅)，合計10000萬元（不含增值稅）。F企業(yè)使用增值稅率17%，城市維護建設(shè)稅7%、教育費附加3%。試分析哪一種銷售方式對企業(yè)有利？第五頁，共八十四頁。方案二：采用分期收款銷售的應收銷售收入總額的公允價值可以認定為8000萬元,名義價款與公允價值的差額2000萬元融資收益。交納的增值稅、城市維護建設(shè)稅和教育費附加與方案一沒有變化，但是由于分期收款，分期交納，起到延遲納稅的效果。雖然因為實現(xiàn)融資收益，增加了各月份的應納稅所得額200萬元[（8000-6000）÷10]，從而導致應納所得稅額為（10000-6000）×25%=1000（萬元），但同時也確實提高了企業(yè)的經(jīng)濟效益，同時，由于分期實現(xiàn)利潤而分期納稅，等于給企業(yè)帶來了一筆無息貸款。一、收入確認的稅務(wù)籌劃

第六頁，共八十四頁。2.委托代銷一、收入確認的稅務(wù)籌劃

委托代銷方式委托方收到代銷清單確認本企業(yè)銷售收入受托方將商品售出后按售價確認銷售收入受托收取手續(xù)費，作為勞務(wù)收入。委托方收到代銷清單確認銷售收入收取手續(xù)費方式視同買斷方式納稅義務(wù)發(fā)生時間滯后，可獲取延期納稅利益第七頁，共八十四頁。例6-2Ａ復合肥生產(chǎn)企業(yè)，生產(chǎn)的復合肥產(chǎn)品委托分布在全國30多個城市的代理商銷售。該企業(yè)采取薄利多銷的策略，在與各代理商簽訂銷售合同時，就明確規(guī)定復合肥不含稅銷售價格為每噸5000元，代理手續(xù)費為每噸100元。第一種方式，收取手續(xù)費

2008年該企業(yè)發(fā)出復合肥12000噸，至12月底結(jié)賬時，收到代銷單位的代銷清單合計銷售10000噸，則Ａ企業(yè)應按銷售清單確認銷售收入并計算增值稅的銷項稅額為850萬元。

受托代銷企業(yè)要就100萬元的代銷手續(xù)費繳納營業(yè)稅50000元，城市維護建設(shè)稅及教育費附加5000元。一、收入確認的稅務(wù)籌劃

第八頁，共八十四頁。第二種方式，視同買斷

Ａ企業(yè)以銷售價格每噸5000元扣減代銷手續(xù)費100元，即以每噸4900元的價格作為合同代銷價格，代理商仍以每噸5000元的價格銷售。假設(shè)銷售數(shù)量仍為10000噸，則Ａ企業(yè)收到代理商轉(zhuǎn)來的代銷清單時，確認銷售收入并計算增值稅銷項稅額8330000元。受托代銷企業(yè)而言，在該方式下，應該就銷售復合肥的差額100萬元繳納17%的增值稅17萬元，應繳城市維護建設(shè)稅及教育費附加17000元。一、收入確認的稅務(wù)籌劃

受托方將商品售出后按售價確認銷售收入買斷方式代銷時委托方節(jié)約增值稅支出，受托代銷企業(yè)稅負增加。但如將委托企業(yè)與受托企業(yè)作為一個整體來籌劃，則視同買斷銷售的代銷比收取手續(xù)費的代銷稅收負擔下降，實際中可通過調(diào)整金額彌補代理企業(yè)損失。調(diào)整案例見P185第九頁，共八十四頁。稅務(wù)籌劃步驟設(shè)計：二、商品促銷方式的稅務(wù)籌劃

（１）設(shè)計不同的銷售方式。（２）計算不同銷售方式對企業(yè)稅后收益的影響。（３）選擇較優(yōu)的銷售方式。（４）按規(guī)定開具發(fā)票，比如選擇折扣銷售方式時，要將“銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明”。第十頁，共八十四頁。例6-3Y商業(yè)批發(fā)企業(yè)為增值稅一般納稅人，銷售給某固定客戶貨物一批，增值稅率17%，不含稅價格100萬元，給予銷售折扣5%，且折扣額與銷售額在同一張發(fā)票上注明，這批貨物購進成本為80萬元。購貨方須支付款項=95×（1+17%）=111.5（萬元）批發(fā)企業(yè)應繳納增值稅額=95×17%-80×17%=2.55（萬元）批發(fā)企業(yè)毛利潤=95-80=15（萬元）二、商品促銷方式的稅務(wù)籌劃

1.折扣銷售銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的余額作為增值額計算增值稅；如果將折扣另開發(fā)票，不論在財務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。第十一頁，共八十四頁。2.現(xiàn)金折扣二、商品促銷方式的稅務(wù)籌劃

稅法規(guī)定現(xiàn)金的銷售折扣不得從銷售中減除

例6-4設(shè)例6-3中設(shè)該批發(fā)企業(yè)銷售貨物時提供現(xiàn)金折扣，客戶10天內(nèi)付款，享受5%的折扣，假定其他條件不變，則：批發(fā)企業(yè)應繳納的增值稅額=100×17%-80×17%=3.4（萬元）購貨方應付款=（100-100×5%）+100×17%=112（萬元）批發(fā)企業(yè)毛利潤=100-100×5%-80=15（萬元）第十二頁，共八十四頁。3.折讓銷售

二、商品促銷方式的稅務(wù)籌劃

一般納稅人因銷售折讓而退還給購買方的增值稅額，取得索取折讓證明單后開具紅字發(fā)票，可從折讓當期的銷項稅額中扣減。例6-5設(shè)上例中的商業(yè)批發(fā)企業(yè)將價格100萬（不含稅）的貨物售出后發(fā)現(xiàn)有質(zhì)量問題，該企業(yè)決定給予5%的折讓，購買方取得了當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)開具的折讓證明單后，該批發(fā)企業(yè)按銷售額的5%開具了紅字專用發(fā)票。假定其他條件不變，則：購貨方應付款=（100-5）×（1+17%）=111.15（萬元）該企業(yè)應繳增值稅額=（100×17%-5×17%）-80×17%=2.55（萬元）批發(fā)企業(yè)毛利潤=（100-5）-80=15（萬元）第十三頁，共八十四頁。三種方案：二、商品促銷方式的稅務(wù)籌劃

企業(yè)利潤都一樣，但現(xiàn)金折扣銷售方式繳納增值稅較多折扣銷售與折讓銷售效果一樣，而現(xiàn)金折扣讓利效果較差第十四頁，共八十四頁。商業(yè)零售企業(yè)促銷商品采用打折銷售、送購物券銷售、購物返現(xiàn)金銷售、加量不加價銷售等讓利形式，每種形式的特點、收效各不相同，其稅收負擔也不完全一樣。

二、商品促銷方式的稅務(wù)籌劃

見P188例6-6第十五頁，共八十四頁。（一）法規(guī)依據(jù)《增值稅暫行條例》第六條《增值稅暫行條例實施細則》第十二條《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物押金征稅問題的通知》（財稅字[1995]53號）《消費稅暫行條例》第三條（二）籌劃要點三、價外費用的稅務(wù)籌劃包裝物押金，單獨記賬核算的，不并入銷售額計算消費稅額，也不并入銷售額計算增值稅額。收取的押金超過一年以上的計繳增值稅，但可得到延緩一年納稅的好處。

第十六頁，共八十四頁。三、價外費用的稅務(wù)籌劃例6-7Ａ企業(yè)銷售輪胎500個，單價為2000元，其中包含包裝物價值200元。該項業(yè)務(wù)銷售額為1000000元（2000×500），汽車輪胎的消費稅稅率為10%，因此該項業(yè)務(wù)應納消費稅稅額為10萬元（即100萬元×10%），增值稅銷項稅額為17萬元（100×17%）。

根據(jù)Ａ企業(yè)的情況，可以在包裝物上下點功夫，尋求避稅的途徑。例如，可以采取收取包裝物押金的方式，這樣可以降低輪胎售價，每個售價1800元，此時該企業(yè)應納消費稅為：500×1800×10%＝9（萬元）增值稅銷項稅額為：500×1800×17%＝15.3（萬元）總計可以節(jié)約稅收成本2.7萬元。第十七頁，共八十四頁。在某些行業(yè)中，包裝物是一次性、不可回收的，上述方式不適用三、價外費用的稅務(wù)籌劃例6-8D酒業(yè)有限公司生產(chǎn)各類品種的酒，以適應不同消費者的需求。春節(jié)臨近，大部分消費者都以酒作為饋贈親友的禮品，針對這種市場情況，公司于1月初推出了“組合裝禮品酒”的促銷活動，將糧食白酒、薯類白酒和果酒各1瓶組成價值50元的成套禮品酒進行銷售，這三種酒的出廠價分別為：20元／瓶、l6元／瓶、14元／瓶，假設(shè)三種酒每瓶均為1斤裝。該月共銷售1萬套禮品酒。試分別用“先包裝后銷售“和“先銷售后包裝”兩種方式來分析該公司的稅款負擔。第十八頁，共八十四頁。方案一：采用“先包裝后銷售”的方式銷售由于該公司生產(chǎn)銷售不同消費稅稅率的產(chǎn)品，這三種酒的消費稅稅率（稅額）分別為：糧食白酒：每斤0.5元＋出廠價×25%薯類白酒：每斤0.5元＋出廠價×15%果酒按銷售額×10%該公司將這些適用不同稅率的應稅消費品組成成套消費品銷售，不能分別核算銷售額，因此，應按從高原則，即適用糧食白酒的消費稅計算方法計稅，其應納消費稅稅額為：10000×（0.5×3＋50×25%）＝140000（元）三、價外費用的稅務(wù)籌劃第十九頁，共八十四頁。方案二：采用“先銷售后包裝”的方式銷售，不將各種類型的酒組成成套的禮品酒且分別核算銷售額，則只需將各種類型的酒按各自消費稅的計算方法，計算出各類酒應納消費稅稅額；再將各類酒應納消費稅額匯總相加，得到公司總共應納的消費稅稅額，在這種情況下，1月份該公司應納消費稅稅額為：10000×（0.5＋20×25%）＋10000×（0.5＋16×15%）＋10000×14×10%＝55000＋29000＋14000＝98000（元）由此可見，“先銷售后包裝”比“先包裝后銷售”節(jié)約稅款4.2萬元（14－9.8）。三、價外費用的稅務(wù)籌劃第二十頁，共八十四頁。三、價外費用的稅務(wù)籌劃例6-9G日化公司屬增值稅一般納稅人，本月銷售化妝品一批，增值稅專用發(fā)票上注明價款120000元。隨同化妝品出售包裝物一批，單獨作價，開具普通發(fā)票一張注明金額為10000元，款項均已收回，產(chǎn)品已發(fā)出，則如何確定該公司此筆業(yè)務(wù)的計稅依據(jù)?根據(jù)稅法規(guī)定，應稅消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價，也不論在財務(wù)上如何核算，均應并入應稅消費品的銷售額中征收消費稅。因此，該公司消費稅計稅依據(jù)為：120000＋10000÷（1＋17%）＝128,547（元）第二十一頁，共八十四頁。若包裝物不隨同化妝品銷售，而且收取押金10000元，后因?qū)Ψ接馄谖捶祷匕b物而不再退還押金，則對于這筆押金收入如何處理?根據(jù)有關(guān)規(guī)定，對逾期未收回的包裝物不再退還的和已收取一年以上的押金，應并入應稅消費品的銷售額中，按照應稅消費品的適用稅率征收消費稅。并入銷售額的逾期未退回包裝物的押金收入應換算為不含增值稅的收入，其計稅依據(jù)為：10000÷（1＋17%）＝8547（元）包裝物收入計征的消費稅沒有變化，但是由于延遲了納稅，取得了貨幣時間價值。timevalueofmoney

三、價外費用的稅務(wù)籌劃第二十二頁，共八十四頁。（一）法規(guī)依據(jù)《增值稅暫行條例》及實施細則（見P193頁）《營業(yè)稅暫行條例》及實施細則（見P193頁）（二）籌劃要點四、混合銷售與兼營行為的稅務(wù)籌劃從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，發(fā)生混合銷售行為視為銷售貨物，征收增值稅；但其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務(wù)，不征收增值稅。銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)分別征收增值稅和營業(yè)稅。第二十三頁，共八十四頁。例6-10F木制品公司生產(chǎn)銷售木制地板并代用戶施工。該公司承包了某歌舞廳的地板工程，工程總造價為10萬元。其中：F木制品公司提供的木制地板為4萬元，施工費為6萬元。工程完工后，F(xiàn)木制品公司給該歌舞廳開具普通發(fā)票，并收回了貨款（含施工費）。假如F木制品公司年施工收入60萬元，地板銷售為50萬元，則該混合銷售行為不納增值稅。如果施工收入為50萬元，地板銷售收入為60萬元，則一并繳納增值稅。從事兼營業(yè)務(wù)又發(fā)生混合銷售行為的納稅企業(yè)或企事業(yè)單位，如果當年混合銷售行為較多，金額較大，企業(yè)有必要增加非應稅勞務(wù)銷售額，并超過年總銷售額的50％，就可以降低混合銷售行為的稅負，不納增值稅，從而增加企業(yè)現(xiàn)金流量。四、混合銷售與兼營行為的稅務(wù)籌劃第二十四頁，共八十四頁。四、混合銷售與兼營行為的稅務(wù)籌劃從事兼營業(yè)務(wù)又發(fā)生混合銷售行為的納稅企業(yè)或企事業(yè)單位，如果當年混合銷售行為較多，金額較大，企業(yè)有必要增加非應稅勞務(wù)銷售額，并超過年總銷售額的50％，就可以降低混合銷售行為的稅負，不納增值稅，從而增加企業(yè)現(xiàn)金流量。例6-11L電梯制造公司主要生產(chǎn)銷售電梯并負責安裝及維修保養(yǎng)。2007年取得含稅收入3510萬元，其中安裝費約占總收入的30％，保養(yǎng)費、維修費約占收入總額的10％，假設(shè)本年度進項稅額為240萬元?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例》實施細則規(guī)定：混合銷售行為和兼營的非應稅勞務(wù)應當征收增值稅的，其銷售額分別為貨物與非應稅勞務(wù)的銷售額的合計，貨物或者應稅勞務(wù)與非應稅勞務(wù)的銷售額的合計。第二十五頁，共八十四頁。L電梯公司既生產(chǎn)銷售電梯又負責安裝及維修保養(yǎng)的行為是典型的混合銷售行為。2007年度應納增值稅=銷項稅額-進項稅額=3510÷(1+17％)×17％-240=270萬元如果L電梯公司投資設(shè)立一個獨立核算的安裝公司，L電梯公司負責生產(chǎn)銷售，安裝公司負責安裝、保養(yǎng)和維修,涉稅處理會發(fā)生變化。

L電梯公司應納增值稅=銷項稅額-進項稅額=3510×(1-40％)／(1+17％)×17％-240=66萬元安裝公司應納稅額=3510×30%×3％+3510×10％×5％=49．14萬元分立出安裝公司后可以節(jié)省稅款=270-66-49.14=154.86萬元四、混合銷售與兼營行為的稅務(wù)籌劃分立籌劃適用于電梯、機電設(shè)備等大型設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)第二十六頁，共八十四頁。（一）法規(guī)依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（2007年3月16日第十屆全國人民代表大會第五次會議通過，主席令[2007]第063號，自2008年1月1日起實施）第26條；《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院2007年12月6日頒布，國務(wù)院令[2007]第512號，自2008年1月1日起實施）第82條。（二）籌劃要點五、其他收入的稅務(wù)籌劃盡可能多地獲得免稅收入第二十七頁，共八十四頁。五、其他收入的稅務(wù)籌劃銀行儲蓄閑置資金購買國債無風險無風險25%營業(yè)稅借貸給企業(yè)5%營業(yè)稅有風險免稅圖6-1利用國債利息免稅的稅務(wù)籌劃利用國債利息免稅優(yōu)惠政策進行稅務(wù)籌劃圖第二十八頁，共八十四頁。購買國債，年利息為：100×5%=5萬元；稅后利息為5萬元；存入銀行，年利息為：100×4%=4萬元；稅后利息為4－4×25%=3萬元；借給企業(yè)，年利息為：100×6%=6萬元；營業(yè)稅為：6×5%=0.3萬元；稅后利息為：（6-0.3）×（1-25%）=4.275萬元。五、其他收入的稅務(wù)籌劃例6-12W公司擁有100萬元閑置資金，準備用于獲得利息。假設(shè)五年國債年利率為5%，銀行五年定期存款年利率為4%，向其他企業(yè)貸款五年期年利率6%。請為該公司進行稅務(wù)籌劃。第二十九頁，共八十四頁。第二節(jié)費用的稅務(wù)籌劃一、固定資產(chǎn)折舊費的稅務(wù)籌劃加速折舊法可以在固定資產(chǎn)使用初期多計折舊，加大企業(yè)初期成本而減少利潤，推遲納稅時間，獲得資金的時間價值。但在稅收減免期不宜使用。稅收減免期采用直線法，有效地遏止企業(yè)某幾年利潤過于集中，而其余年份利潤驟減，從而使納稅金額比較小。折舊方式的稅務(wù)影響第三十頁，共八十四頁。（一）折舊方法的選擇1．法規(guī)依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十一條、第三十二條《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十九條《企業(yè)會計準則第4號一固定資產(chǎn)》第十七條、第十八條一、固定資產(chǎn)折舊費的稅務(wù)籌劃第三十一頁，共八十四頁。2．籌劃要點一、固定資產(chǎn)折舊費的稅務(wù)籌劃賬簿籌劃要點折舊方法盈利企業(yè)享受稅務(wù)優(yōu)惠期企業(yè)各年收益分布稅制影響資金時間價值影響稅率不變選加速折舊稅率遞增選平均年限折舊累計稅率具體分析折舊方法選擇能使折舊費用抵稅效應盡早發(fā)揮作用的折舊方法選擇減免期折舊少，非減免期折舊多的折舊方法比較不同折舊方法下的現(xiàn)值稅率不變收益均衡選加速折舊累計稅率下，收益早期高晚期低選加速折舊見P201例6-13第三十二頁，共八十四頁。一、固定資產(chǎn)折舊費的稅務(wù)籌劃固定資產(chǎn)折舊納稅籌劃稅務(wù)籌劃不享受減免稅優(yōu)惠年度加速折舊，增加折舊額享受減免稅優(yōu)惠年度一般折舊方法，減少折舊額圖6—2利用固定資產(chǎn)加速折舊進行稅務(wù)籌劃的圖示第三十三頁，共八十四頁。存貨成本的計價，對于產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤及所得稅都有較大的影響。

選擇合適的存貨計價方法，會導致不同的報告利潤和存貨估價，并對企業(yè)所得稅的稅收負擔、現(xiàn)金流量產(chǎn)生不同的影響。二、存貨銷售成本的稅務(wù)籌劃第三十四頁，共八十四頁。（一）法規(guī)依據(jù)二、存貨銷售成本的稅務(wù)籌劃《企業(yè)所得稅法》第十五條：按照規(guī)定計算的存貨成本，準予在計算應納稅所得額時扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第七十三條：存貨成本計算方法可在先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法中選用一種。一經(jīng)選用，不得隨意變更?！镀髽I(yè)會計準則第1號——存貨》第十四條規(guī)定，企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。

第三十五頁，共八十四頁。（二）籌劃要點二、存貨銷售成本的稅務(wù)籌劃使用或銷貨成本＝期初存貨＋本期生產(chǎn)－期末存貨不同計算方法所計算的銷貨成本不同，通過選擇存貨計價方法而改變銷貨成本，進而實現(xiàn)遞延納稅第三十六頁，共八十四頁。二、存貨銷售成本的稅務(wù)籌劃

例6-14W企業(yè)2008年購銷貨情況，如表6－3所示。在通常納稅環(huán)境下，其選擇哪種存貨計價方法對W企業(yè)所得稅最為有利?表6－3：

W企業(yè)購銷一覽表購貨銷貨日期數(shù)量單價日期數(shù)量單價1.1100202.180403.1402512.23100609.1503012.214035第三十七頁，共八十四頁。二、存貨銷售成本的稅務(wù)籌劃下面分別采用先進先出法、加權(quán)平均法，計算應納稅所得額，結(jié)果如表6－4所示。表6－4：

不同存貨計價方法影響納稅比較表存貨計價方法期末存貨銷貨收入銷貨成本銷貨毛利有利順序先進先出法17009200420050002加權(quán)平均法12839200461745831選擇銷貨成本低的方案第三十八頁，共八十四頁。三、職工薪酬的稅務(wù)籌劃職工薪酬，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在企業(yè)內(nèi)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼（含地區(qū)補貼、物價補貼和誤餐補貼）、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其它支出，即包括貨幣性的支出，也包括非貨幣性的支出。第三十九頁，共八十四頁。三、職工薪酬的稅務(wù)籌劃籌劃要點

采用非貨幣支付辦法，提高職工公共福利支出免費為職工提供宿舍

免費提供交通便利提供職工免費用餐等第四十頁，共八十四頁。（一）工資費用的稅務(wù)籌劃

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，合理工資薪金可以在所得稅前扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函（2009）3號）對工資的規(guī)定：三、職工薪酬的稅務(wù)籌劃參見教材P207第四十一頁，共八十四頁。工資費用的正當稅務(wù)籌劃注意事項：三、職工薪酬的稅務(wù)籌劃(1)建立工會等群團組織，借以增加期間的工會經(jīng)費；(2)國有企業(yè)的職工工資控制在工資薪金總額之內(nèi)，以免被稅務(wù)機關(guān)從費用中剔除；(3)改變職工發(fā)放紅利為年終獎金，增加稅后凈利潤；(4)職工退休金采取較高比例計提；(5)提列職工“五險一金”和據(jù)實列支職工福利費；(6)企業(yè)股東、董事或合伙人兼任管理人員或職工，以使其個人收入計入工資；(7)后勤、輔助管理部門職工工資盡可能同生產(chǎn)車間職工工資相分離，以便計入期間費用，而不計入產(chǎn)品成本。第四十二頁，共八十四頁。（二）工資費用分攤方法（三）獎金發(fā)放方法

三、職工薪酬的稅務(wù)籌劃全年一次性獎金發(fā)放計稅方式第四十三頁，共八十四頁。四、其他費用的稅務(wù)籌劃費用分攤

實現(xiàn)費用最大化、應稅利潤最小化費用攤?cè)氤杀緯r間

當期企業(yè)利潤較多，適當提前確認費用，加大當期費用，降低應納稅所得額；當期虧損或者處于減免所得稅期間，延遲確認費用，延緩費用到后期實現(xiàn)。第四十四頁，共八十四頁。1.管理費用的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃要點在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，使其費用最大化；

關(guān)聯(lián)公司之間，由集團公司分派給所屬公司負擔的管理費用，需有合法合同為憑，按照接受管理服務(wù)付費。第四十五頁，共八十四頁。2.固定資產(chǎn)修理費用的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃政策依據(jù)固定資產(chǎn)的修理費用在實際發(fā)生時計入當期損益

符合下列條件之一的，應作為固定資產(chǎn)的大修理支出：修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎(chǔ)50%以上；修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。籌劃要點盈利盡早確認費用，減少所得額

減免稅期或虧損期盡量使修理費用滿足稅法大修理條件，跨期攤銷第四十六頁，共八十四頁。3.無形資產(chǎn)攤銷費和遞耗資產(chǎn)折耗費的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃要點提高或降低當期費用額

重估增值加大當期費用政府批準重估增值部分一般免稅同固定資產(chǎn)折舊第四十七頁，共八十四頁。4.研究與開發(fā)費用的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃政策依據(jù)無形資產(chǎn)準則企業(yè)所得稅法

企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）

研發(fā)階段費用化開發(fā)階段資本化研究與開發(fā)費用加計50%扣除

進一步明確加計扣除政策P211第四十八頁，共八十四頁。四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃方法(1)產(chǎn)品更新?lián)Q代爭取政府部門立項，獲稅收部門批準，享受加計50%扣除的所得稅優(yōu)惠。(2)企業(yè)科研技術(shù)部門有計劃、分步驟地安排儲備一代的產(chǎn)品和技術(shù)作為試生產(chǎn)與銷售，獲得經(jīng)常的開發(fā)費用扣抵優(yōu)惠。(3)研究與開發(fā)費用，在有確鑿證據(jù)資本前，都可費用化，計算所得稅時加計扣除；符合資本化條件計入“無形資產(chǎn)”科目的開發(fā)階段費用，在以后的使用期間分期加計50%攤銷。(4)研究與開發(fā)費用歸集到“研發(fā)支出”中核算，期末再根據(jù)分別費用化和資本化。實務(wù)中很多企業(yè)都未能將上述費用從生產(chǎn)經(jīng)營的日常費用中充分分離出來，因而喪失了稅收優(yōu)惠政策的利用。第四十九頁，共八十四頁。5.財務(wù)費用的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃要點：利息支出(1)當企業(yè)處于免稅期或虧損年度，或有前五年虧損可資扣抵時，利息支出應盡早予以資本化；(2)當企業(yè)處于盈利年度時，利息支出盡量予以費用化，以期達到費用極大化目的；(3)注意利息費用列支渠道的合法性；(4)應盡量向金融機構(gòu)貸款，以免遭稅收機關(guān)對超額利息的剔除。第五十頁，共八十四頁。6.存貨盤虧的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃要點（1）建立健全會計制度，規(guī)定盤損率，以加強內(nèi)部控制；（2）委托注冊會計師監(jiān)督盤點簽證，企業(yè)可憑簽證報告作為證明文件；（3）并入耗料計算，根據(jù)盤損原材料數(shù)量及金額，再填制一份領(lǐng)料單，將盤虧的原料列入制造成本，但需注意材料的消耗量是否已超過頒布的耗量標準。第五十一頁，共八十四頁。7.開辦費的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃開辦費是在企業(yè)創(chuàng)立初期，為使企業(yè)正常運營所發(fā)生的未形成資產(chǎn)成本的各項開支，包括注冊費、會議費、交通費、水電費、租賃費、職工薪酬等。

籌劃要點

如何使開辦費用最大化，以及如何利用攤提比例于免稅期間、盈余或虧損年度彈性運用，以期達到免繳、少繳或延緩繳納稅金的效果

第五十二頁，共八十四頁。四、其他費用的稅務(wù)籌劃(1)在籌建期間如有外收入(如利息收入等)而需辦理結(jié)算申報時，應在收入金額內(nèi)酌情抵銷開辦費，使當年所得降低或等于零。(2)在開始營業(yè)的選定上，如果可預見營業(yè)初期將會發(fā)生虧損，應盡可能地延后，使初期的部分營業(yè)費用得以列入開辦費，以便延至有盈利年度攤銷。(3)開始營業(yè)后的節(jié)稅策略是，雖然會計準則規(guī)定采用一次攤銷法，但新稅法中開辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理。企業(yè)需要合理預計未來5年的盈虧情況，合理確定開辦費采取一次攤銷還是分次攤銷方式。節(jié)稅方法第五十三頁，共八十四頁。8.業(yè)務(wù)招待費的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃要點（1）改變費用支付的形式，能在其他費用項目列支的，就不要列入業(yè)務(wù)招待費。（2）關(guān)于列支業(yè)務(wù)招待費記賬依據(jù)：保證真實有效性，發(fā)票并非唯一憑證。（3）妥善處理企業(yè)籌備期間支付的業(yè)務(wù)招待費，并入開辦費攤銷。（4）超過標準部分，應自行調(diào)增應納稅所得額，以免稅收機關(guān)稽查補征并罰款。

考察費、會議費、福利費的利用第五十四頁，共八十四頁。9.避免費用和損失被剔除的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃遵循原則(1)應取得統(tǒng)一發(fā)票、收據(jù)、證明等合法憑證。(2)應與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)，且業(yè)已實現(xiàn)。無關(guān)的損費，均不得列入。列支以實現(xiàn)為原則，但稅法另有規(guī)定的除外。(3)應歸屬本年度負擔的費用，可以列支；不應歸屬本年度負擔的費用，不可攤?cè)氘斊凇?4)對于稅法訂有限額標準的各項費用及損失，實行內(nèi)部控制制度管理。(5)合法報告?zhèn)浒?，即當企業(yè)處理有關(guān)非常費用、損失時,應事先向稅收機關(guān)報告?zhèn)浒?。第五十五頁，共八十四頁?0.租金費用的稅務(wù)籌劃四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃方法(1)合理分配跨期間費用。屬于預付租金的應將有效期間未經(jīng)過部分轉(zhuǎn)列待攤費用；屬于延后支付租金的，應按已使用期間預提租金，以免于支付年度全數(shù)列報租金費用時遭到剔除。(2)盡量以經(jīng)營租賃方式承租，以達到費用極大化，但尚應考慮租金支付中包含的利息費用是否劃算，應該用凈現(xiàn)值的方法測算比較不同承租方案。(3)聯(lián)屬企業(yè)財產(chǎn)無償借用造成此企業(yè)未列費用，而彼企業(yè)仍需計列租賃收入，對所得稅不利。(4)承租私人固定資產(chǎn)，支付租金要注意扣繳稅款。第五十六頁，共八十四頁。11.對外捐贈的稅務(wù)籌劃

四、其他費用的稅務(wù)籌劃《企業(yè)所得稅法》第九條：公益性捐贈支出在年度利潤總額12%以內(nèi)準予扣除。《企業(yè)所得稅法》第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)?！敦斦繃叶悇?wù)總局民政部關(guān)于公益性捐贈稅前扣除進行了詳細規(guī)定。政策依據(jù)第五十七頁，共八十四頁。四、其他費用的稅務(wù)籌劃籌劃要點：選擇不同的捐贈方式和捐贈對象，改變企業(yè)應納稅額的多少，達稅后利潤最大化的目標

例6-16D公司2008年實現(xiàn)利潤總額1000萬元，無其他稅務(wù)調(diào)整事項。假設(shè)企業(yè)所得稅稅率為25%。為了提升企業(yè)形象，提高企業(yè)知名度，公司在2008年向社會捐贈100萬元。有以下兩種捐贈方案可供選擇：方案一：通過國家機關(guān)向遭受自然災害地區(qū)捐贈150萬元；方案二：直接向當?shù)氐呢毨絽^(qū)捐贈150萬元。第五十八頁，共八十四頁。分析：第一種方案中，捐贈12%限額扣除捐贈扣除限額＝1000×12%＝120（萬元）

調(diào)增應納稅所得額＝150－120＝30（萬元）

應納稅所得額＝1000＋30＝1030（萬元）

應納所得稅額＝1030×25%＝257.5（萬元）第二種方案，捐贈未通過非營利性社會團體或國家機關(guān)，所以不得從應納稅所得額中扣除。

應納稅所得額＝1000＋150＝1150（萬元）

應納所得稅額＝1150×25%＝287.5（萬元）同樣是捐贈150萬元，由于選擇了不同的捐贈方式和捐贈對象，導致企業(yè)的實際應納所得稅額有差異30萬元（287.5－257.5）。四、其他費用的稅務(wù)籌劃第五十九頁，共八十四頁。例6-16如果上述D公司是一家用計算機制造公司，為了和商場搞好關(guān)系，向商場贈送其5臺計算機。這5臺計算機的生產(chǎn)成本合計為10000元，市場零售價為14040元（含增值稅2040元）。由于稅收法規(guī)的規(guī)定，將貨物用于捐贈、贊助應當視同銷售。于是該公司的會計處理為：借：營業(yè)外支出——捐贈支出12040貸：庫存商品——計算機10000應繳稅費——應交增值稅2040年末企業(yè)所得稅匯算清繳時，該公司做納稅調(diào)增：（1）營業(yè)外支出12040元，非公益性捐贈不能稅前扣除；（2）貨物捐贈視同銷售增加銷售利潤2000元；上述兩項合計為14,040元?？梢姡浰蛯嵨镆嗉{所得稅。四、其他費用的稅務(wù)籌劃采用不同的贊助方式，盡管價值相同，但納稅調(diào)整金額不同第六十頁，共八十四頁。一、視同銷售和非貨幣性資產(chǎn)交換的稅務(wù)籌劃第三節(jié)生產(chǎn)經(jīng)營中的其他稅務(wù)籌劃參見P218例6-17第六十一頁，共八十四頁。二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃

合理合法地控制、降低增值額土地增值稅籌劃關(guān)鍵

第六十二頁，共八十四頁。（一）分散收入的稅務(wù)籌劃1.將可以分開單獨計價的部分從整個房地產(chǎn)中分離二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃X房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)準備出售一幢寫字樓，寫字樓的市場價值是500萬元，其所含各種附屬設(shè)備的價格約為100萬元。如果該企業(yè)和購買者簽訂合同時，對寫字樓的價格和附屬設(shè)備的價格不加區(qū)分，而是將全部金額650萬元以房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格的形式在合同上體現(xiàn)，則相同條件下的增值額會增加100萬元，相應地應納稅額也就會增大。但是如果該企業(yè)和購買者簽訂合同時，僅在合同上注明500萬元的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格，同時簽訂一份附屬辦公設(shè)備購銷合同，可以使得增值額變小，節(jié)省應繳納的土地增值稅稅額，而且由于購銷合同適用0.3‰的印花稅稅率，比產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)適用的0.5‰稅率要低，還可以節(jié)省印花稅，降低了企業(yè)的稅負。第六十三頁，共八十四頁。2.分別簽訂購房合同和裝飾裝潢合同

二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃籌劃方法

所開發(fā)的住房初步完工但還沒有安裝附屬設(shè)備及進行裝潢、裝飾時，與購買者簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同

附屬設(shè)備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后與購買者簽訂附屬設(shè)備安裝及裝潢、裝飾合同交土地增值稅不交土地增值稅減少房產(chǎn)增值額，少交土地增值稅第六十四頁，共八十四頁。3.利用分別核算法分散收入二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃建普通標準住宅出售，免土地增值稅，但必須與其他房地產(chǎn)項目分開核算。例6-18Y房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，當年房地產(chǎn)開發(fā)收入為20億元，其中普通標準住宅銷售額為1.2億元，豪華住宅的銷售額為8000萬元。稅法規(guī)定可扣除項目的金額為1.4億元，其中普通標準住宅可扣除項目的金額為10050萬元，豪華住宅的可扣除項目的金額為3950萬元。在不分別核算應納土地增值稅時：應納土地增值稅=（20000-14000）×30%=1800（萬元）在分別核算時：普通住宅應納土地增值稅=0（萬元）豪華住宅應納土地增值稅=（8000-3950）×50%-3950×15%=1432.5（萬元）二者合計應納土地增值稅1432.5萬元分別核算比不分別核算少支出稅金367.5（萬元）。第六十五頁，共八十四頁。4．“臨界點”籌劃法①按享受起征點的稅收優(yōu)惠而制定的銷售價格二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃籌劃方法：降低增值率例6-19R房地產(chǎn)開發(fā)商建成一批商品房待售，除銷售稅金及附加外的全部允許扣除項目的金額為500萬元，則當銷售這批商品房的價格為x時，相應的銷售稅金及附加為：5%×（1+7%+3%）x=5.5%x。式中，5%為營業(yè)稅；7%為城市維護建設(shè)稅；3%為教育費附加；這時，其全部允許扣除項目金額為：500+5.5%x。根據(jù)有關(guān)起征點的規(guī)定，企業(yè)享受起征點稅收優(yōu)惠的最高售價應滿足：x=（500+5.5%x）×（1+20%）。解方程，得x=642.40，即當售價為642.40萬元時，增值率為20%，此時，全部允許扣除項目金額=500+5.5%×642.40=535.33（萬元）。開發(fā)商將銷售額控制在642.40萬元內(nèi)可享受免征土地增值稅。適當降低價格以減增值額

增加扣除額

第六十六頁，共八十四頁。②通過提高售價達到增加收益的目的二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃例6-20沿用上例，假定此時的售價為642.40+y（式中y為提高的售價）；相應的允許扣除項目金額應當提高5.5%y（為銷售稅金及附加的增加額），這時，全部允許扣除項目的金額=535.33+5.5%y；增值額=（642.40+y）-（535.33+5.5%y）=107.07+94.5%y；企業(yè)應交納的土地增值稅=（107.07+94.5%y）×30%=32.12+0.28y。若企業(yè)欲使提高售價帶來的收益超過因突破起征點而新增加的稅收，就必須使y>32.12+0.28y，即y>44.61（萬元）。此時的售房價格最少應為：642.40+44.61=687.01（萬元）。也就是說，只有售房價格高于687.01萬元時，企業(yè)才能達到通過提高售價獲取更大收益的目的。第六十七頁，共八十四頁。（二）項目轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃參見P223例6-21P224例6-22第六十八頁，共八十四頁。（三）房地產(chǎn)企業(yè)購房送物的稅務(wù)籌劃（四）房產(chǎn)銷售價外費用的稅務(wù)籌劃二、房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)籌劃向業(yè)主贈送陽臺、車庫、冰箱、彩電的禮品：按照市場價格并入房地產(chǎn)銷售收入繳納營業(yè)稅；贈送給客戶的禮品不得在稅前扣除，并代扣個人所得稅。

陽臺、車庫等列為房地產(chǎn)銷售

冰箱、彩電等列為代購商品

籌劃方法第六十九頁，共八十四頁。房產(chǎn)稅的征稅對象是房屋。其原值按會計制度規(guī)定進行核算，未按規(guī)定核算的，應按規(guī)定予以調(diào)整或重新評估。獨立于房屋之外的建筑物不征房產(chǎn)稅，但與房屋不可分割的附屬設(shè)施或者一般不單獨計價的配套設(shè)施需要并入原房屋原值計征房產(chǎn)稅。在核算房屋原值時，合理劃分。

附屬的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探視井或三通管算起，電燈網(wǎng)、照明線從進線盒聯(lián)接管算起。以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如給排水、采暖、消防、中央空調(diào)、電氣及智能化樓宇設(shè)備等，無論是否單獨記賬與核算，都應計入房產(chǎn)原值。但舊房安裝空調(diào)一般不作原值核算。三、房地產(chǎn)計價的稅務(wù)籌劃（一）房屋原值的計量第七十頁，共八十四頁。（二）土地核算技巧三、房地產(chǎn)計價的稅務(wù)籌劃企業(yè)應當以對應房產(chǎn)占用的土地面積按比例結(jié)轉(zhuǎn)，對于非房產(chǎn)占用土地（如場地），應當予以攤銷。

例6-23Z企業(yè)于2006年3月1日征用100畝（66666.66平方米）土地，支付土地出讓金500萬元。Z企業(yè)按50年攤銷。2006年6月份，動用5000平方米（長100米，寬50米）興建一號廠房。取得土地使用權(quán)時，記入“無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)”。每月要攤銷8333.33元（即5000,000÷50÷12）。2006年6月初，“無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)”賬面余額為：4975000元（即5000000－8333.33×3）。應結(jié)轉(zhuǎn)至在建工程金額為：373125.04元（即4975000÷66666.66×5000）。本月應攤銷額為7708.33（即（4975000－373125.03）÷597月＝4601874.96÷597月）。以后每月均按上述方法進行處理。第七十一頁，共八十四頁。四、連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的稅務(wù)籌劃國稅發(fā)[1997]84號文件規(guī)定，“外購已稅消費品連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品，已納消費稅可以抵扣”，具體規(guī)定主要包括：（1）為生產(chǎn)出口卷煙而外購的已稅煙絲的已納稅款不予扣除。（2）納稅人購進的煙絲等8種已稅消費品如開具的是普通發(fā)票，在抵扣時應換算為不含增值稅的銷售額，換算一律采用6%的征收率。（3）納稅人用外購的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的、改在零售環(huán)節(jié)征收消費稅的金銀首飾，在計稅時一律不得扣除外購珠寶玉石的已納稅款。第七十二頁，共八十四頁。例6-24

S公司為小規(guī)模納稅人，2007年從T企業(yè)購進甲種應稅消費品一批用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品，支付價稅合計500000元，消費稅稅率30%。采購人員問：向供貨方索取普通發(fā)票好，還是索取專用發(fā)票好？四、連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的稅務(wù)籌劃分析如下：方案一：取得普通發(fā)票，允許抵扣的增值稅和消費稅為：增值稅進項稅額=0（元）；消費稅可抵扣稅額=500000×30%/（1+6%）=141509（元）方案二：取得專用發(fā)票，允許抵扣的增值稅和消費稅為：增值稅進項稅額=0（元）；消費稅可抵扣稅額=500000×30%/（1+17%）=128205（元）結(jié)論：對于供貨方，其應納增值稅和消費稅不變。對于購貨方，不增加增值稅稅負，但索取普通發(fā)票能夠獲得更多的消費稅抵扣。第七十三頁，共八十四頁。

債務(wù)重組損失與收益的計量，直接關(guān)系到所得稅。特別是當債務(wù)重組中，債務(wù)人以非貨幣性資產(chǎn)償還債務(wù)的時候，稅法規(guī)定要將公允價值與原債務(wù)的賬面價值之間的差額確認為損益；即債權(quán)人要以其公允價值與原債權(quán)之間的差額確認為損益。四、連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的稅務(wù)籌劃

參見P228例6-25第七十四頁，共八十四頁。（一）法規(guī)依據(jù)第四節(jié)利用稅收優(yōu)惠政策的稅務(wù)籌劃一、購置專用設(shè)備的稅務(wù)籌劃《企業(yè)所得稅法》第三十四條、《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百條：購置符合專用目錄條件用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按10%比例實行稅額抵免

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅減免稅管理問題的通知》（國稅發(fā)〔2008〕111號）對減免進行了進一步規(guī)定（見P231)第七十五頁，共八十四頁。（二）