土地增值稅清算實(shí)務(wù)(二)

土地增值稅清算實(shí)務(wù)（二）第二部分房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的“5”項(xiàng)成本確定技巧及相關(guān)法律解析2021-10-31土地增值稅扣除成本框架及扣除的兩大關(guān)鍵條件土地增值稅扣除成本框架及扣除的兩大關(guān)鍵條件土地增值稅扣除的兩大關(guān)鍵條件：一是，土地增值稅扣除成本必須實(shí)際發(fā)生；二是，土地增值稅扣除成本必須取得合法憑證。2021-10-31土地增值稅扣除成本框架及扣除的兩大關(guān)鍵條件例如，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本支出中已取得的合同及發(fā)票，截至土地增值稅清算日尚未付款的部分，是否可以作為土地增值稅的開發(fā)成本予以扣除？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國稅發(fā)〔2021〕91號）第二十一條規(guī)定，審核扣除項(xiàng)目是否符合下列要求：1.在土地增值稅清算中，計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。土地增值稅扣除成本框架及扣除的兩大關(guān)鍵條件2.扣除項(xiàng)目金額中所歸集的各項(xiàng)成本和費(fèi)用，必須是實(shí)際發(fā)生的。3.扣除項(xiàng)目金額應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確地在各扣除項(xiàng)目中分別歸集，不得混淆。4.扣除項(xiàng)目金額中所歸集的各項(xiàng)成本和費(fèi)用必須是在清算項(xiàng)目開發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟?。土地增值稅扣除成本框架及扣除的兩大關(guān)鍵條件5.納稅人分期開發(fā)項(xiàng)目或者同時(shí)開發(fā)多個(gè)項(xiàng)目的，或者同一項(xiàng)目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。6.對同一類事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采取相同的會(huì)計(jì)政策或處理方法。會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理規(guī)定不一致的，以稅務(wù)處理規(guī)定為準(zhǔn)。因此，在土地增值稅清算中，扣除項(xiàng)目金額中所歸集的各項(xiàng)成本和費(fèi)用，必須是實(shí)際發(fā)生的才能扣除。2021-10-31一、土地取得成本的確定（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定（二）非房地產(chǎn)公司以土地，房地產(chǎn)公司出資金不組建合營公司合作建房的土地成本的確定（三）通過招掛拍獲得國家收回國有土地使用權(quán)的土地成本確定（四）以橋換地、以路換地的土地成本確定（五）購買土地并承擔(dān)土地轉(zhuǎn)讓方相關(guān)稅金的土地成本確定（六）非貨幣型交易方式獲得土地使用權(quán)的土地成本確定（七）通過招掛拍獲得國有土地使用權(quán)的土地成本確定2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定1、非房地產(chǎn)公司以土地入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營公司合作建房的土地成本的確定第一、如果雙方合同約定：房屋建成后雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤共享的分配方式?！敦?cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號）第一條規(guī)定“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營業(yè)稅”，基于此規(guī)定，對非房地產(chǎn)企業(yè)向合營企業(yè)提供的土地使用權(quán)，視為投資入股，對其不征營業(yè)稅。則合營企業(yè)以入股說明書或入股協(xié)議書上的入股價(jià)值（一般就是土地評估價(jià)）作為土地成本入賬價(jià)值，并作為土地增值稅扣除成本。2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定由于投資方以土地投資入股不征營業(yè)稅是一項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，根據(jù)國稅發(fā)[2021]111號和國稅發(fā)[2021]129號文件的規(guī)定，出土地的一方應(yīng)該到其所在地管轄的稅務(wù)機(jī)關(guān)開發(fā)票，但不征營業(yè)稅，即開免稅發(fā)票給接受投資的合營公司金成本。當(dāng)然，好多省份規(guī)定，以土地投資入股不征營業(yè)稅是不開發(fā)票的，如果是這樣的話，則合營企業(yè)以入股說明書或入股協(xié)議書上的入股價(jià)值（一般就是土地評估價(jià)）作為土地成本入賬價(jià)值，并作為土地增值稅扣除成本。2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定應(yīng)注意地方規(guī)定：1、重慶的規(guī)定《重慶市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（渝地稅發(fā)〔2021〕221號）第三條、關(guān)于以土地（房地產(chǎn)）進(jìn)行投資的具體計(jì)算問題規(guī)定：（1）對以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資的，凡所投資的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售土地（房地產(chǎn)），按本通知第一條的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算繳納土地增值稅。（2）被投資企業(yè)接受上述投資房地產(chǎn)時(shí)，可按作價(jià)入股價(jià)值確認(rèn)接受的房地產(chǎn)成本，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定2、青島的規(guī)定《青島市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅清算有關(guān)業(yè)務(wù)問題問答》的通知》（青地稅函〔2021〕47號）規(guī)定：分兩種情況確認(rèn)土地成本：1、2021年3月2日之后，在投資或聯(lián)營環(huán)節(jié)，已對土地使用權(quán)投資確認(rèn)收入，并對投資人按規(guī)定征收土地增值稅的，以征稅價(jià)格作為被投資企業(yè)取得土地使用權(quán)所支付的金額據(jù)以扣除。2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定2、2021年3月2日之前，以土地作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營從事房地產(chǎn)開發(fā)的，被投資企業(yè)在土地增值稅清算時(shí)，應(yīng)以投資者取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用作為其取得土地使用權(quán)所支付的金額據(jù)以扣除，投資或聯(lián)營時(shí)形成的土地使用權(quán)溢價(jià)不得扣除。其中，對在2021年3月2日之前雖未辦理土地使用權(quán)變更登記手續(xù)，但受讓方已先行合法占有投資開發(fā)土地、并已投入資金開始開發(fā)的，按照上述規(guī)定處理。2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定3、山東的規(guī)定：《山東省地方稅務(wù)局關(guān)于明確投資入股土地征收土地增值稅土地扣除項(xiàng)目金額問題的通知》（魯?shù)囟惡痆2021]30號）規(guī)定：納稅人利用外單位投資入股的土地從事房地產(chǎn)開發(fā)的，由于其取得該宗土地使用權(quán)時(shí)并無支付任何金額，故在轉(zhuǎn)讓該宗土地開發(fā)建設(shè)的房地產(chǎn)計(jì)算土地增值稅時(shí)，不得按照投資入股企業(yè)取得土地使用權(quán)時(shí)支付的金額或投資入股時(shí)土地的評估價(jià)值作為土地的扣除項(xiàng)目金額予以扣除。2021-10-31案例分析10[案情介紹]非房地產(chǎn)公司甲以市場評估價(jià)為18000萬元的土地使用權(quán)10000平方米，房地產(chǎn)公司乙以貨幣資金8000萬元合股，成立合營公司，雙方合同約定：采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤共享的分配形式，該合營企業(yè)當(dāng)年委托其他建筑單位共新建標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量均相同的住宅用戶500套，當(dāng)年銷售400套，請分析該合營企業(yè)接受甲的土地投資的入賬價(jià)值如何確認(rèn)？案例分析10土地成本確認(rèn)：根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號）的規(guī)定，自2021年1月1日起以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。既然不征收營業(yè)稅，就不用開發(fā)票，則合營企業(yè)以入股說明書或入股協(xié)議書上的入股價(jià)值18000萬元作為土地成本入賬價(jià)值，并作為今后土地增值稅清算的土地扣除成本。2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定1、非房地產(chǎn)公司以土地入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營公司合作建房的土地成本的確定第二、如果雙方合同約定：房屋建成后甲方采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國稅函發(fā)[1995]156號）第十七條規(guī)定：房屋建成后，甲方如果按照按房屋銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤則不屬營業(yè)稅所稱的投資入股不征營業(yè)稅的行為，而屬于甲方將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營企業(yè)的行為，對甲方取得的固定利潤或從銷售收入按比例提取的收入按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征稅。則土地的一方應(yīng)該向合營公司開轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的發(fā)票，合營公司以發(fā)票上的價(jià)格進(jìn)土地成本。2021-10-31案例分析11[案情介紹]非房產(chǎn)公司甲以土地使用權(quán)、房地產(chǎn)公司乙以貨幣資金合股，成立合營企業(yè)，合作建房，協(xié)議規(guī)定，房屋建成后，非房產(chǎn)公司甲按銷售收入的20%提成作為投資收益，合營企業(yè)共取得房屋銷售收入1000萬元，非房產(chǎn)公司甲取得投資收益200萬元。請分析合營企業(yè)的土地成本應(yīng)如何確認(rèn)？案例分析11土地成本確認(rèn)分析根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國稅函發(fā)[1995]156號）第十七條規(guī)定：房屋建成后，甲方（出土地一方）如果按照按房屋銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤則不屬營業(yè)稅所稱的投資入股不征營業(yè)稅的行為，而屬于甲方（出土地一方）將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營企業(yè)的行為，對甲方（出土地一方）取得的固定利潤或從銷售收入按比例提取的收入按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征稅。2021-10-31案例分析11土地成本確認(rèn)分析因此，應(yīng)當(dāng)對甲方（出土地一方）按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征收營業(yè)稅200×5%＝10萬元。合營公司應(yīng)以甲方（出土地一方）給合營公司開轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅發(fā)票200萬元入賬。2021-10-31（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定1、非房地產(chǎn)公司以土地入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營公司合作建房的土地成本的確定第三、如果雙方合同約定：房屋建成后雙方按一定比例分配房屋?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國稅函發(fā)[1995]156號）第十七條的規(guī)定，如果房屋建成后雙方按一定比例分配房屋，則此種經(jīng)營行為，也未構(gòu)成營業(yè)稅所稱的以無形資產(chǎn)投資入股，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的不征營業(yè)稅的行為。因此，首先對甲方（出土地一方）向合營企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅，其營業(yè)額按實(shí)施細(xì)則第十五條規(guī)定核定，并向合營公司開發(fā)票。2021-10-31案例分析12非房地企業(yè)甲提供5000平方米的土地使用權(quán)，房地產(chǎn)企業(yè)乙提供2000萬元資金組建合營企業(yè)，合作建房。雙方協(xié)議：房屋建成后按5：5的比例分成，房屋分配完畢后，甲方又將其分得房屋的50%出售，售價(jià)為800萬元，其余留作自用。房屋的市場公允價(jià)為3000萬元，請分析合營企業(yè)的土地成本應(yīng)如何確認(rèn)？案例分析12[土地成本確認(rèn)分析]在這一合作建房的過程中，非房地企業(yè)甲發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征稅，將分得的房屋再銷售，應(yīng)再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅征稅；由于雙方?jīng)]有進(jìn)行貨幣結(jié)算，應(yīng)按市場公允價(jià)格計(jì)算。甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅＝3000×50%×5%＝75（萬元）。合營企業(yè)的土地入賬成本為3000×50%=1500萬元。（一）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地成本確定2、非房地產(chǎn)公司以土地投資入股到房地公司名下的土地成本的確定《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號）第一條規(guī)定“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營業(yè)稅”，基于此規(guī)定，投資者以土地投資入股到房地產(chǎn)公司名下，必須對土地進(jìn)行市場評估，然后到投資者所在地管轄的稅務(wù)機(jī)關(guān)開發(fā)票，但不征營業(yè)稅，即開免稅發(fā)票給接受投資的房地產(chǎn)公司進(jìn)成本。當(dāng)然，好多省份規(guī)定，以土地投資入股不征營業(yè)稅是不開發(fā)票的，如果是這樣的話，則房地產(chǎn)公司以入股說明書或入股協(xié)議書上的入股價(jià)值（一般就是土地評估價(jià)）作為土地成本入賬價(jià)值，并作為土地增值稅扣除成本。2021-10-31（二）非房地產(chǎn)公司以土地，房地產(chǎn)公司出資金不組建合營公司合作建房的土地成本的確定1、合作建房合同約定：以土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換的土地成本確認(rèn)。根據(jù)國稅函發(fā)[1995]156號文件第十七條第一款的規(guī)定，土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換，雙方都取得了部分房屋的所有權(quán)。在這一合作過程中，甲方（出土地一方）以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價(jià)，換取部分房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為；乙方（出資金一方）則以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。（二）非房地產(chǎn)公司以土地，房地產(chǎn)公司出資金不組建合營公司合作建房的土地成本的確定因而，合作建房的雙方都發(fā)生了營業(yè)稅應(yīng)稅行為，甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子目繳稅，乙方應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳稅。由于雙方?jīng)]有進(jìn)行貨幣結(jié)算，應(yīng)當(dāng)按照《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條的規(guī)定，分別核定雙方的營業(yè)額。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對其銷售收入再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。案例分析13鴻宇置業(yè)公司受資金影響，無力自主開發(fā)鴻宇商務(wù)大廈項(xiàng)目，遂于2021年1月與天峰房地產(chǎn)公司簽訂合作開發(fā)協(xié)議，協(xié)議約定：由鴻宇公司提供土地使用權(quán)，天峰房地產(chǎn)公司提供開發(fā)資金，雙方不主張另成立合營項(xiàng)目公司，開發(fā)項(xiàng)目由鴻宇公司與天峰公司共同立項(xiàng)報(bào)建，項(xiàng)目建成后雙方五五分成的比例分配開發(fā)產(chǎn)品。土地使用權(quán)已經(jīng)辦理變更登記。案例分析132021年2月，鴻宇商務(wù)大廈竣工驗(yàn)收，鴻宇公司分得的房產(chǎn)用于自營出租，天峰公司分得的房產(chǎn)用于對外出售。鴻宇公司該項(xiàng)目土地受讓成本為30000萬元，2021年1月公允價(jià)值為50000萬元，2021年2月賬面價(jià)值為28400萬元。天峰公司投入資金40000萬元，其中建房支出31000萬元。2021年2月，鴻宇商務(wù)大廈不含土地使用權(quán)的市場公允價(jià)值為68000萬元，請分析天峰房地產(chǎn)公司以部分房屋換取鴻宇公司部分土地的土地成本如何確定？案例分析13天峰房地產(chǎn)公司以部分房屋換取鴻宇公司部分土地的土地成本土地成本確認(rèn)分析：合作建房以雙方共同立項(xiàng)為前提，雙方建成房屋按合同約定分割后，供地方和出資方都是自己應(yīng)得份額房屋的初始登記申請人，擁有應(yīng)得份額房屋的所有權(quán)。因此，在共同立項(xiàng)條件下，土地使用權(quán)變更登記，天峰房地產(chǎn)公司也享有50%的土地使用權(quán)。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函發(fā)[1995]156號）第十七條第一款的規(guī)定，上述合作建房屬于純粹的“