【精編推薦】合并財(cái)務(wù)報(bào)表詳細(xì)概述

合并財(cái)務(wù)報(bào)表第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述近年來(lái)，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，特別是在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈情況下，企業(yè)集團(tuán)不斷形成和壯大，并積極參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)，截止目前，我國(guó)已有相當(dāng)數(shù)量的企業(yè)集團(tuán)躋身于世界報(bào)告，以滿(mǎn)足財(cái)務(wù)報(bào)告使用者做出科學(xué)決策的需要。務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成相比，合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映的對(duì)象是由母公司和其司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易(以下簡(jiǎn)稱(chēng)內(nèi)部交易)對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響編制的?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則)規(guī)范了合并財(cái)務(wù)報(bào)表的本章著重講解了合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的確定和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制和列報(bào)等問(wèn)題。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定。 (一)控制的定義控制，是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力?？刂仆ǔ＞哂腥缦绿卣鳎?．控制的主體是唯一的，不是兩方或多方。即對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策的提議不必要征得其他方同意，就可以形成決議并付諸實(shí)施。內(nèi)容主要是被控制方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，這些財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策的控制一般是層對(duì)特殊目的主體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的決策權(quán)，如規(guī)定除設(shè)立者或發(fā)起人外，其他人無(wú)權(quán)決定特殊目3．控制的性質(zhì)是一種權(quán)力或法定權(quán)力，也可以是通過(guò)公司章程或協(xié)議、投資者之間的4．控制的目的是為了獲取經(jīng)濟(jì)利益，包括為了增加經(jīng)濟(jì)利益、維持經(jīng)濟(jì)利益、保護(hù)經(jīng)濟(jì)利益，或者降低所分擔(dān)的損失等。 (二)母公司與予公司企業(yè)集團(tuán)由母公司和其全部子公司構(gòu)成。如圖34—1所示，假定P公司能夠控制S公集團(tuán)。母公司和子公司是相互依存的，有母公司必然存在子公司，同樣，有子公司必然存在母公司是指有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的企業(yè)(或主體，下同)。從母公司的定義可以看出，母公司要求同時(shí)具備兩個(gè)條件：一是必須有一個(gè)或一個(gè)以上的子公司，即必須滿(mǎn)足控制的要求，能夠決定另一個(gè)或多個(gè)個(gè)或多個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。母公司可以只控制一個(gè)子公司，也可以同時(shí)控制多個(gè)子公司。企業(yè)集團(tuán)企業(yè)集團(tuán)二是母公司可以是企業(yè)，如《公司法》所規(guī)范的股份有限公司、有限責(zé)任公司等；也可以是主體，如非企業(yè)形式的、但形成會(huì)計(jì)主體的其他組織，如基金等。求同時(shí)具備兩個(gè)條件：一是作為子公司必須被母公司控制，并且只能由一個(gè)母公司控制，不可能也不允許被兩司共同控制的被投資單位是合營(yíng)企業(yè)，而不是子如圖34—1所示，假定P公司能夠控制S公司，S公司是P公司的子公司。如圖34二是子公司可以是企業(yè)，如《公司法》所規(guī)范的股份有限公司、有限責(zé)任公司等；也可如基金以及信托項(xiàng)目等特殊目的 (三)控制的具體應(yīng)用1．母公司擁有其半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。表決權(quán)是指對(duì)被投資單位經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、投資方案、年度財(cái)務(wù)預(yù)算方案和決算方案、利潤(rùn)分配方案和彌補(bǔ)虧損方案、內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報(bào)酬、公司的基本大會(huì)或股東行使的修改公司章程、增加或減少注冊(cè)資本、發(fā)行公司債券、公司合并、分立、解散或變更公司形式等事項(xiàng)持有的表決權(quán)。表決權(quán)比例通常與其出資比例或持股比例是一致的，但公司章程另有規(guī)定的除外。通常情況下，當(dāng)母公司擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)時(shí)，母公司就擁有對(duì)該被投資單位的控制權(quán)，能夠主導(dǎo)該被投資單位的股東大會(huì)(或股東會(huì)，下同)，特別是董事會(huì)，并對(duì)司處在母公司的控制下進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，子公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成為事實(shí)上的母公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的一個(gè)組成部分，母公司與子公司生產(chǎn)標(biāo)志，應(yīng)將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。母公司擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)，通常包括如下三種情況： SPPS公司納入其合并范圍。 (2)母公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)，是指母P公司擁有Sl公司80％的表決權(quán)，而S1公司又擁有S3公司70％的表決權(quán)。在這種情況下，PSS司70％的表決權(quán)，從而S3公司也PSSP公司的子公司為前提的。 (3)母公司直接和間接方式合計(jì)擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。直接和間接方式合計(jì)擁有半數(shù)以上表決權(quán)，是指母公司以直接方式擁有某一被投資單位半數(shù)以下的表決權(quán)，同時(shí)又通過(guò)其他方式如通過(guò)子公司擁有該被投資單位一部分的表決權(quán)，兩者合計(jì)擁有該被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。例如，如圖34—2所示，P公司擁有S2公司90％的表決權(quán)，擁P公司的子公司，P公司通過(guò)子公司S2公司間接擁有S4公司60％的表決權(quán)，與直接擁有P司共擁有S4公司90％的表決權(quán)，從而S4公司屬于P公司的子公擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)是母公司對(duì)其擁有控制權(quán)的最明顯的標(biāo)志，但是如果有的表決權(quán)，但是如果S公司被政府或有關(guān)部門(mén)接管，在這種情況下，對(duì)S公司的控制權(quán)已2．母公司擁有其半數(shù)以下的表決權(quán)的被投資單位納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍的條件在母公司擁有被投資單位半數(shù)以下表決權(quán)的情況下，如果母公司通過(guò)其他方式對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策能夠?qū)嵤┛刂茣r(shí)，這些被投資單位也應(yīng)作為子公司納入其合并范圍。 (1)通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。這種情況是指母公司與其他投資者共同投資某企業(yè)，母公司與其中的某些投資者簽訂書(shū)面協(xié)議，受托管理和控制該被投資單位，從而在被投資單位的董事會(huì)上擁有該被投資單位半數(shù)以的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策擁有控制權(quán)，使該被投資單位成為事實(shí)上的子公司，應(yīng)當(dāng)將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。 (2)根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。這種情況是指在被投資單位的公司章程等文件中明確母公司對(duì)其財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策能夠?qū)嵤┛刂?。企業(yè)的財(cái)務(wù)，決定著企業(yè)的未來(lái)發(fā)展。母公司能夠控制企業(yè)營(yíng)活動(dòng)。這樣，該被投資單位也就成為事實(shí)上的子公司，從而應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。 (3)有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。這種情況是指母公司能夠通過(guò)任免被投資單位董事會(huì)的多數(shù)成員控制該被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，被投資單位成為事實(shí)上的子公司，從而應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。這里的“多數(shù)”是指超過(guò)半數(shù)以上(不包括半數(shù))。需要注意的是，在這種情況下，董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)必須能夠控制被投資單位，否則，該條件不適用。 (4)在被投資單位董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。這種情況是指母公司能夠控制董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)的會(huì)議，從而主導(dǎo)公司董事會(huì)的經(jīng)營(yíng)決策，使該公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在母公的合并范圍。這里的“多數(shù)”是指超過(guò)半數(shù)以上(不包括半數(shù))。在這種情況下，董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)必須能夠控制被投資單位，否則，該條件不適用。實(shí)際工作中，在判斷母公司對(duì)子公司是否形成控制且將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍時(shí)，不能僅僅根據(jù)投資比例而定，而應(yīng)當(dāng)貫徹實(shí)質(zhì)重于形式的要求，即使母公司擁有被投資之一，視為母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。但是，如果有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。3．在確定能否控制被投資單位時(shí)對(duì)潛在表決權(quán)的考慮在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)行的認(rèn)股權(quán)證等，也不包括諸如行權(quán)價(jià)格的設(shè)定使得在任何情況下都不可能轉(zhuǎn)換為實(shí)際表決權(quán)的其他債務(wù)工具或權(quán)益工具.。權(quán)的執(zhí)行條款、需要單考慮本企業(yè)在被投資單位的潛在表決權(quán)，還要同時(shí)考慮其他企業(yè)或個(gè)人在被投資單位的潛在表決權(quán)。不僅要考慮可能會(huì)提高本企業(yè)在被投資單位持股比例的潛在表決權(quán)，還要考慮可能會(huì)降低本企業(yè)在被投資單位持股比例的潛在表潛在表決權(quán)的意圖和財(cái)務(wù)能力對(duì)潛在表決權(quán)的影潛在表決權(quán)僅作為判斷是否存在控制的考慮因素，不影響當(dāng)期母公司股東和少數(shù)股東之間的4．判斷母公司能否控制特殊目的主體應(yīng)當(dāng)考慮的因素母公司在判斷能否控制特殊目的主體時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下四個(gè)因素，如果母公司控制了特殊目的主體，該特殊目的主體視同子公司，應(yīng)當(dāng)將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。 (1)母公司為融資、銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊體主要是為了向母公司提供長(zhǎng)期資本，或者向母公司融資以支持母公司的主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或核心經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；二是設(shè)立特殊目的主體主要是為了向母公司提供與母公司主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或核心在上述情況，表明母公司存在控制特殊目的主體的可能性。但是，僅僅由于特殊目的主體與母公司發(fā)生大量交易而存在的經(jīng)濟(jì)依存關(guān)系的，比如供 (2)母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)。這是從決策方面判公司擁有變更特殊目的主體章程的權(quán)力；三是母公司對(duì)變更特殊目的主體章程擁有否決權(quán)。 過(guò)其他利益的方式，獲取由特殊目的主體分配的大部分經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)力；二是從特殊目的主體的預(yù)期剩余權(quán)益分配中或清算中獲取大部分剩余權(quán)益的權(quán)力。 (4)母公司通過(guò)章程、合同、協(xié)議等承擔(dān)了特殊目的主體的大部分風(fēng)險(xiǎn)。這是從風(fēng)險(xiǎn)方面判斷母公司能否控制特殊目的主體：一是資本提供者對(duì)特殊目的主體的凈資產(chǎn)不享有重大利益；二是資本提供者不具有獲取特殊目的主體未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)力；三是資本提供者在實(shí)質(zhì)上沒(méi)有承受特殊目的主體凈資產(chǎn)或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的固有風(fēng)險(xiǎn)；四是資本提供者獲取的對(duì)價(jià)基報(bào)。比如，母公司通過(guò)特殊目的主體直接或間接對(duì)向特殊目的主體提供大部分資本的其他投資者保證一定的回報(bào)率或信用保護(hù)。這種保證使母公司保留了特殊目的主體剩余權(quán)益風(fēng)險(xiǎn)或所有權(quán)風(fēng)險(xiǎn)，而其他投資者實(shí)質(zhì)上只是貸款人，因?yàn)槠渌顿Y者獲得的收益或遭受的損失是有限的。 (四)所有子公司都應(yīng)納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍由母公司控制的子公司，不論子公司的規(guī)模大小、子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是否受到嚴(yán)格限制，也不論公司是否有顯著差別，都應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。，如果該被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策仍然由本公司決定，資金調(diào)度受到限制并不妨礙本公司對(duì)其實(shí)施控制，應(yīng)將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍：位在上期是本公司的子公司。在這種情況下，根據(jù)2005年修訂的《公司法》第一百八十四東、董事或股東大會(huì)指定的人員組成的清算組或人民法院指定的有關(guān)人員組成的清算組對(duì)該被投資單位進(jìn)行日常管理，在清算期間，被投此，本公司不能再控制該被投資單位，不能將該被投資單位繼續(xù)認(rèn)定為本公司的子公司。已宣告破產(chǎn)的原子公司，是指在當(dāng)期宣告破產(chǎn)的被投資單位，該被投資單位在上期是本公司的子公司。在這種情況下，根據(jù)《企業(yè)破產(chǎn)法》的規(guī)定，被投資單位的日常管理已轉(zhuǎn)交到由人民法院指定的管理人，本公司不能控制該被投資單位，不能將該被投資單位認(rèn)定為本母公司不能控制的其他被投資單位，是指母公司不能控制的除上述情形以外的其他被投業(yè)等。合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制有其特殊的程序，主要包括如下幾個(gè)方面： (一)統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間計(jì)政策與母公司保持一致。子公司所采用的會(huì)計(jì)政策與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行必要的調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的會(huì)計(jì)政策另行編一致。子公司的會(huì)計(jì)期間與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會(huì)計(jì)期間對(duì)子公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的會(huì)計(jì)期間另行編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表。 (二)編制合并工作底稿底稿中，對(duì)母公司和子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的金額進(jìn)行匯總和抵銷(xiāo)處理，最終計(jì)算得出合并財(cái)務(wù)報(bào)表各 (三)編制調(diào)整分錄和抵銷(xiāo)分錄在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄和抵銷(xiāo)分錄，將內(nèi)部交易對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的影其目的在于將個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的加總金額中重復(fù)的因素予以抵銷(xiāo)。在合并工作底稿中編制的調(diào)整分錄和抵銷(xiāo)分錄，借記或貸記的均為財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目(即資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目、利潤(rùn)表項(xiàng)目、現(xiàn)金流量表項(xiàng)目和所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目)，而不是具體的會(huì) (四)計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的合并金額算出合并財(cái)務(wù)報(bào)表中如下：1．資產(chǎn)類(lèi)各項(xiàng)目，其合并金額根據(jù)該項(xiàng)目加總金額，加上該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄有關(guān)的借方發(fā)生額，減去該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄有關(guān)的貸方發(fā)生額計(jì)算確定。2．負(fù)債類(lèi)各項(xiàng)目和所有者權(quán)益類(lèi)項(xiàng)目，其合并金額根據(jù)該項(xiàng)目加總金額，減去該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄有關(guān)的借方發(fā)生額，加上該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄有關(guān)的貸方發(fā)生額計(jì)算確定。減去該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄的借方發(fā)生額，加上該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄的貸方發(fā)生額計(jì)算確定。4．有關(guān)費(fèi)用類(lèi)項(xiàng)目，其合并金額根據(jù)該項(xiàng)目加總金額，加上該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄的借方發(fā)生額，減去該項(xiàng)目抵銷(xiāo)分錄的貸方發(fā)生額計(jì)算確定。 (五)填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表根據(jù)合并工作底稿中計(jì)算出的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用類(lèi)以及現(xiàn)金流量表中各項(xiàng)目的合并金額，填列生成正式的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。第二節(jié)合并資產(chǎn)負(fù)債表由合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益各項(xiàng)目組成。整在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)對(duì)各子公司進(jìn)行分類(lèi)，分為同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類(lèi)。 (一)屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對(duì)于屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，如果不存在與母公司會(huì)需要對(duì)該子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，即不需要將該子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整為公允價(jià)值反映的財(cái)務(wù)報(bào)表，只需要抵銷(xiāo)內(nèi)部交易對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響即可。 (二)屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對(duì)于屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，除了存在與母公司會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期整外，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司為該子公資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購(gòu)買(mǎi)日公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在本期債及或有負(fù)債的金額的調(diào)整，請(qǐng)參見(jiàn)第二十一章“企業(yè)合并”的相關(guān)內(nèi)容。合并報(bào)表準(zhǔn)則規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，根據(jù)其中，按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股并報(bào)表準(zhǔn)則也允許企業(yè)直接在對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，但是所生成的合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)符合合并報(bào)20×7年12月31日，P公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額為3000萬(wàn)PSP公司與S公司的企業(yè)合并不屬于同一控制下的企業(yè)合并)。P公司備查簿中記錄的S公司在20×債及或有負(fù)債的公允價(jià)值的資料見(jiàn)表34—1。公積為1500萬(wàn)元，盈余公積為0元，未分配利潤(rùn)為0元。金股利480萬(wàn)元②，向其他股東分派現(xiàn)金股利120萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為300萬(wàn)元。S公司因持有的可供出售的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期資本公積的金額為100萬(wàn)元。本公積為1600萬(wàn)元，盈余公積為100萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為300萬(wàn)元。P公司與S公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表分別見(jiàn)表34—2和表34—3?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。在本例中，P公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先根一項(xiàng)，即A辦公樓，公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額為100萬(wàn)元(700萬(wàn)元-600萬(wàn)元)，按年限平均法每年應(yīng)補(bǔ)計(jì)提的折舊額為5萬(wàn)元(100萬(wàn)元÷20年)。假定A辦公樓用于S公司的總部管理。在合并工作底稿(見(jiàn)表34—4)中應(yīng)作的調(diào)整分錄如下： 應(yīng)當(dāng)目產(chǎn)產(chǎn)計(jì)負(fù)債債計(jì)積積未分配利潤(rùn)股東權(quán)益總計(jì)債和股東權(quán)益總計(jì)00值00值與賬表調(diào)整注該辦公樓的剩余折舊年限為20年，采限平均法計(jì)提折舊年初余額流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債：：：股東權(quán)益：無(wú)形資產(chǎn)未分配利潤(rùn)益合計(jì)東權(quán)益總計(jì)計(jì)余額和股東權(quán)益余額年初余額流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債：應(yīng)付票據(jù)0應(yīng)收票據(jù)0應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款0項(xiàng)0款應(yīng)付職工薪酬資產(chǎn)合計(jì)應(yīng)交稅費(fèi)非流動(dòng)資產(chǎn)：負(fù)債合計(jì)售金融資產(chǎn)非流動(dòng)負(fù)債：有至到期投資投資應(yīng)付債券負(fù)債合計(jì)無(wú)形資產(chǎn)負(fù)債合計(jì)股東權(quán)益：股東權(quán)益：積其中：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)積配利潤(rùn)東權(quán)益合計(jì)債和股東權(quán)益總計(jì)計(jì)計(jì)00 (1)借：管理費(fèi)用5貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊5SS公司20×7年的凈利潤(rùn)為995萬(wàn)元(1000萬(wàn)元-5萬(wàn)元)。萬(wàn)元(假定未發(fā)生減值)。根據(jù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則的規(guī)定，在合并工作底稿中將對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法。有關(guān)調(diào)整分錄如下： (2)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司796貸：投資收益——S公司796P公司在20×7年S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)995萬(wàn)元中所享有的份額796萬(wàn)元(995×80％)。 (3)借：投資收益——S公司480貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司480確認(rèn)P公司收到S公司20×7年分派的現(xiàn)金股利,同時(shí)抵銷(xiāo)原按成本法確認(rèn)的投資收益480 (4)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司80貸：資本公積——其他資本公積——S公司80確認(rèn)P公司在20×7年S公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)中所享有的份額80萬(wàn)元(資本公積的增加額100萬(wàn)元×80％)。在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，應(yīng)編制如下調(diào)整分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司396(796—480＋80)貸：未分配利潤(rùn)——年初284.4盈余公積——年初31.6資本公積——其他資本公積——S公司80合并資產(chǎn)負(fù)債表是以母公司和子公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)編制的。個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表則是以單個(gè)企業(yè)為會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的結(jié)果，它從母公司本身或從子公司本身的角度對(duì)自身的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行反映。這樣，對(duì)于內(nèi)部交易，從發(fā)生內(nèi)部交易的企業(yè)來(lái)看，發(fā)生交易的。例如，企業(yè)集團(tuán)母公司與子公司之間發(fā)生的賒購(gòu)賒銷(xiāo)業(yè)務(wù)，對(duì)于賒銷(xiāo)企業(yè)來(lái)說(shuō)，一方面確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入、結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)成本、計(jì)算營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，并在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中反映為應(yīng)收賬款；而對(duì)于賒購(gòu)企業(yè)來(lái)說(shuō)，在內(nèi)部購(gòu)入的存貨未實(shí)現(xiàn)對(duì)外存貨和應(yīng)付賬款。在這種情況下，作為反映企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況的合并資產(chǎn)負(fù)債表，必須將這些重復(fù)計(jì)算的因素予以扣除，對(duì)這些重復(fù)的因素進(jìn)行抵銷(xiāo)處理。這些需要扣除的重復(fù)因素，就是合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制時(shí)需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的項(xiàng)目。編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的，主要有如下項(xiàng)目： (一)長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷(xiāo)處理母公司對(duì)子公司進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資，一方面反映為長(zhǎng)期股權(quán)投資以外的其他資產(chǎn)的減投資列示。子公司接受這一投資時(shí)，一方面增加資產(chǎn)，另一方面作為實(shí)收資本(或股本，下同)處理，在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中一方面反映為實(shí)收資本等的增加，另一方面反映為相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)的增加。從企業(yè)集團(tuán)整體來(lái)看，母公司對(duì)子公司進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)際上基礎(chǔ)上，將母公司對(duì)于公司長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目予以抵銷(xiāo)。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，即子公司所有者權(quán)益中抵銷(xiāo)母公司所享有的股東權(quán)益”處理。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)在“所有者權(quán)益”項(xiàng)目下單獨(dú)列示。調(diào)整后的金額為3396萬(wàn)元(投資成本3000萬(wàn)元＋權(quán)益法調(diào)整增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資396萬(wàn)元)與其在S公司經(jīng)調(diào)整的股東權(quán)益總額中所享有的金額3276萬(wàn)元[(股東權(quán)益賬面余額A價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額100萬(wàn)元一A辦公樓購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額按20年計(jì)提的折舊額5萬(wàn)元)×80％]之間的差額，為商譽(yù)。至于S元[(股東權(quán)益賬面余額4000萬(wàn)元＋A辦公樓購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額100萬(wàn)元一A辦公樓購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額按20年計(jì)提的折舊額5萬(wàn)元)×20％]則屬于少數(shù)股東權(quán)益，在抵銷(xiāo)處理時(shí)應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益處理。其抵銷(xiāo)分錄如下：(5)借：股本2000資本公積——年初1600——本年100盈余公積——年初0——本年100未分配利潤(rùn)——年末295商譽(yù)120貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3396少數(shù)股東權(quán)益819SS公司固定資產(chǎn)公允價(jià)值增加額100萬(wàn)元)×80％。其合并工作底稿如表34—4。目附加用用損失益出總額0100000055額52535少數(shù)股東額5050022022所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用132049318131813凈利潤(rùn)2680480790100053991581748353009目額股東損益分配利潤(rùn)—年初分配利潤(rùn)—年末歸屬于少數(shù)股東的未分配利潤(rùn)—年初金額199800金額8錄額0058損益東的利潤(rùn)分配歸屬于少數(shù)股東的未分配利潤(rùn)—年末資本公積—年初800可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)凈額權(quán)益法下被投資單位其他所有者權(quán)益變動(dòng)的影響資本公積—年末800盈余公積—年初732提取盈余公積268(5)1600(5)1001700(19)000088073224002580732801600(4)80額報(bào)表金額借方貸方目積—年末流動(dòng)資產(chǎn)：額錄額收票據(jù)收賬款產(chǎn)合計(jì)非流動(dòng)資產(chǎn)：售金融資產(chǎn)至到期投資0500005000000目計(jì)流動(dòng)負(fù)債：付票據(jù)付賬款付職工薪酬交稅費(fèi)0000055額07少數(shù)股東額000債合計(jì)非流動(dòng)負(fù)債：債券股東權(quán)益：公允價(jià)值變動(dòng)股東00報(bào)表金額借方利潤(rùn)股東權(quán)益東權(quán)益合計(jì)債和股東權(quán)益總計(jì)000055P經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：借方貸方、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金現(xiàn)金流入小計(jì)購(gòu)買(mǎi)商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金付給職工以及為職工支付現(xiàn)金項(xiàng)稅費(fèi)付其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金活動(dòng)現(xiàn)金流出小計(jì)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：的現(xiàn)金取得投資收益收到的現(xiàn)金處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額收到其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金投資活動(dòng)現(xiàn)金流入小計(jì)支付的現(xiàn)金8562000908062080000目的現(xiàn)金取得子公司及其他營(yíng)業(yè)單位支付的現(xiàn)金支付其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金投資活動(dòng)現(xiàn)金流出小計(jì)投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：的現(xiàn)金金流入小計(jì)付的現(xiàn)金或償付利息支付的現(xiàn)金支付其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金借方貸方額473020少數(shù)股東額4310現(xiàn)金流出小計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~-2170物凈增加額-1800價(jià)物余額年末現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物余額000000之間持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資，也應(yīng)當(dāng)比照上述母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資的抵銷(xiāo)方法采用通常所說(shuō)的交互分配法 (二)內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷(xiāo)處理則在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中反映為負(fù)債。但從企內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目予以抵銷(xiāo)。 (1)初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷(xiāo)處理是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷(xiāo)。內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷(xiāo)時(shí)，其抵銷(xiāo)分錄為：借記“應(yīng)付賬款”“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目?！纠?4—3】P公司20×7年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表(表34—2)中應(yīng)收賬款475萬(wàn)元為20×7在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷(xiāo)；同時(shí)還應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷(xiāo)，其抵銷(xiāo)分錄為：(6)借：應(yīng)付賬款500貸：應(yīng)收賬款500(7)借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25貸：資產(chǎn)減值損失25其合并工作底稿參見(jiàn)表34—4。 (2)連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)處理從合并財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)講，內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)是與抵銷(xiāo)當(dāng)期資產(chǎn)減值損失相對(duì)應(yīng)的，上期抵銷(xiāo)的壞賬準(zhǔn)備的金額，即上期資產(chǎn)減值損失抵減的金額，最終將影響到本期合并所有者權(quán)益變動(dòng)表中的期初未分配利潤(rùn)金額的增加。由于利潤(rùn)表和所有者權(quán)益變動(dòng)表是反映企業(yè)一定會(huì)計(jì)期間經(jīng)濟(jì)成果及其分配情況的財(cái)務(wù)報(bào)表，其上期期末未分配利潤(rùn)就是本期所有者權(quán)益變動(dòng)表期初未分配利潤(rùn)(假定不存在會(huì)計(jì)政策變更和前期差錯(cuò)更正的情況)。本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表是以本期母公司和子公司當(dāng)期的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)編制的，隨著上期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)，以此個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)加總得出的期初未分配利潤(rùn)與上一會(huì)計(jì)期間合并所有者權(quán)益變動(dòng)表中的未分配利潤(rùn)金額之間則將抵銷(xiāo)的資產(chǎn)減值損失對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)，調(diào)整本期期初未分配利潤(rùn)的金期資產(chǎn)減值損失中抵銷(xiāo)的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以銷(xiāo)的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額，借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目。再次，對(duì)于本期個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的金額也應(yīng)予以抵銷(xiāo)，即按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額，借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目，或按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額，借記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目。在第三期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，必須將第二期內(nèi)部應(yīng)收賬款期末余額相應(yīng)的壞賬，計(jì)算確定本期內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的額予以抵銷(xiāo)。其抵銷(xiāo)分錄與第二期編制的抵【例34—4】P公司20×7年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表(表34—2)中預(yù)收賬款100萬(wàn)元為S公司預(yù)付賬款；應(yīng)收票據(jù)400萬(wàn)元為S公司20×7年向P公司購(gòu)買(mǎi)商品3500萬(wàn)元開(kāi)具的票合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：將內(nèi)部預(yù)收賬款與內(nèi)部預(yù)付賬款抵銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：將內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與內(nèi)部應(yīng)付票據(jù)抵銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：將持有至到期投資中債券投資與應(yīng)付債券抵銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：(10)借：應(yīng)付債券200貸：持有至到期投資200其合并工作底稿如表34—4。在某些情況下，債券投資企業(yè)持有的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)的債券并不是從發(fā)行債券的方手中購(gòu)進(jìn)的。在這種情況下，持有至到期投資中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷(xiāo)時(shí)，可能會(huì)出現(xiàn)差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并利潤(rùn)表的投務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目。 (三)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵銷(xiāo)處理存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益是由于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部商品購(gòu)銷(xiāo)、勞務(wù)提供活動(dòng)所買(mǎi)企業(yè)則是以支付購(gòu)貨的價(jià)款作為其成本入賬；在本期內(nèi)未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成期末存貨時(shí)，其存貨價(jià)值中也相應(yīng)地包括兩部分內(nèi)容：一部分為真正的存貨成本(即銷(xiāo)售企業(yè)銷(xiāo)售該銷(xiāo)售毛利(即其銷(xiāo)售收入減去銷(xiāo)售成本的差額)。對(duì)于期間的商品購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)實(shí)際上相當(dāng)于企業(yè)內(nèi)部物資調(diào)撥活收入，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，按照銷(xiāo)售企業(yè)銷(xiāo)售售損益的金額，貸記“存貨”項(xiàng)目。．當(dāng)期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品并形成存貨情況下的抵銷(xiāo)處理在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)并且在會(huì)計(jì)期末形成存貨的情況下，如前所述，一方面將銷(xiāo)售企業(yè)實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售收入及其相對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)售成本予以抵銷(xiāo)，另一方面將內(nèi)部購(gòu)進(jìn)形成的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。該商品的銷(xiāo)售毛利率為20％。P公司購(gòu)進(jìn)的該商20×7年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成期末存貨。在編制20×7年合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行如下抵銷(xiāo)處理：(11)借：營(yíng)業(yè)收入1000貸：營(yíng)業(yè)成本1000(12)借：營(yíng)業(yè)成本200貸：存貨200其合并工作底稿如表34—4。2．連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的抵銷(xiāo)處理對(duì)于上期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售的情況下，由于不涉及到內(nèi)部存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵銷(xiāo)處理，在本期連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)不涉及到對(duì)其進(jìn)行處理存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵銷(xiāo)，直接影響上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中合并凈利潤(rùn)金別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，而母公司和子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益是作為其實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的部分包括在其期初未分配利潤(rùn)之中，以母子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中期初未分配利潤(rùn)為基礎(chǔ)計(jì)算得出的合并期初未分配利潤(rùn)的金額就可能金額不一致。因此，上期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)抵銷(xiāo)的內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益，也對(duì)本期的期初未分配利潤(rùn)產(chǎn)生影響，本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)必須在合并母子公司期初未分配利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，將上期抵銷(xiāo)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)，調(diào)整本期期初未分配利潤(rùn)的金額。在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，首先必須將上期抵銷(xiāo)的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)，調(diào)整本期期初未分配利潤(rùn)的金額；然后再對(duì)本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨進(jìn)行抵銷(xiāo)處理，其具體抵銷(xiāo)處理程序和方法如下： (1)將上期抵銷(xiāo)的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目。 (2)對(duì)于本期發(fā)生內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)的，將內(nèi)部銷(xiāo)售收入、內(nèi)部銷(xiāo)售成本及內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。即按照銷(xiāo)售企業(yè)內(nèi)部銷(xiāo)售收入的金額，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目。 (3)將期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。對(duì)于期末內(nèi)部購(gòu)買(mǎi)形成的存貨(包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨)，應(yīng)按照購(gòu)買(mǎi)企業(yè)期末內(nèi)部購(gòu)入存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，借記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，貸記“存貨”項(xiàng)目。 (四)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷(xiāo)處理內(nèi)部固定資產(chǎn)交易是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生交易的一方與固定資產(chǎn)有關(guān)的購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)。對(duì)于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易，根據(jù)銷(xiāo)售企業(yè)銷(xiāo)售的是產(chǎn)品還是固定資產(chǎn)，可以將其劃分為兩企業(yè)將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷(xiāo)售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他企業(yè)作集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將自身的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其有另一類(lèi)型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易，即企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他企業(yè)作為普通商品銷(xiāo)售。這種類(lèi)型的固定資產(chǎn)交易，在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生得極少，一般情況下發(fā)生的金額也不大。在第一種類(lèi)型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的情況下，即企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的母公司或子公司將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷(xiāo)售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用，這種類(lèi)型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生得比較多，也比較普遍。以下重點(diǎn)介紹這種類(lèi)型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷(xiāo)處理。易形成的固定資產(chǎn)，不僅在該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生的當(dāng)期需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理，而且在以后使用該固定資產(chǎn)的期間也需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理。固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中是通過(guò)折舊的方式將其價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品價(jià)值之中，由于固定資產(chǎn)按原價(jià)計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)原價(jià)中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的情況下，每期計(jì)提的折舊費(fèi)中也必然包含著未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，由此準(zhǔn)備，由于固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是按原價(jià)為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)算確定的，在固定資產(chǎn)原價(jià)中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的情況下，對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備中也必然包含著未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，由此也需要對(duì)該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備進(jìn)行相應(yīng)的抵銷(xiāo)處理。1．內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購(gòu)入當(dāng)期的抵銷(xiāo)處理在這種情況下，購(gòu)買(mǎi)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中以支付的價(jià)款作為該將該固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。其次，購(gòu)買(mǎi)企業(yè)對(duì)該固定資產(chǎn)計(jì)提了折舊，折舊費(fèi)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益。由于購(gòu)買(mǎi)企業(yè)是以該固定資產(chǎn)的取得成本作為原價(jià)計(jì)提折舊，取得成本中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益，在相同的使用壽命下，各期計(jì)提的折舊費(fèi)要大于不包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益時(shí)計(jì)提的折舊費(fèi)，因此還必須將當(dāng)期多計(jì)提的折舊額從該固定資產(chǎn)當(dāng)期計(jì)提的折舊費(fèi)中予以抵銷(xiāo)。其抵銷(xiāo)處理程序如下： (1)將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)相關(guān)的銷(xiāo)售收入、銷(xiāo)售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)售損益予以抵銷(xiāo)。 (2)將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)和累計(jì)折舊(或少計(jì)提的折舊費(fèi)和累計(jì)折舊)予以抵銷(xiāo)。從單個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，對(duì)計(jì)提折舊進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，一方面增加當(dāng)期的費(fèi)多計(jì)提的折舊費(fèi)抵銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)按當(dāng)期多計(jì)提的折舊額，借記“固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊"項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”等項(xiàng)目(為便于理解，本節(jié)有關(guān)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊費(fèi)S公司以300萬(wàn)元的價(jià)格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷(xiāo)售給P公司，其銷(xiāo)售成本為萬(wàn)元。P公司購(gòu)買(mǎi)該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，按300萬(wàn)元入賬。假設(shè)P公司對(duì)該固定資產(chǎn)按3年的使用壽命采用年限抵銷(xiāo)處理，假定P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)按12個(gè)月計(jì)提折舊。本例有關(guān)抵銷(xiāo)處理如下：與該固定資產(chǎn)相關(guān)的銷(xiāo)售收入、銷(xiāo)售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵固定資產(chǎn)——原價(jià)30該固定資產(chǎn)當(dāng)期多計(jì)提折舊額的抵銷(xiāo)：該固定資產(chǎn)折舊年限為3年，原價(jià)為300萬(wàn)元，預(yù)計(jì)凈殘值為0，當(dāng)年計(jì)提的折舊額為100萬(wàn)元，而按抵銷(xiāo)其原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益后的原價(jià)計(jì)提的折舊額為90萬(wàn)(14)借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊10貸：管理費(fèi)用10通過(guò)上述抵銷(xiāo)分錄，在合并工作底稿中固定資產(chǎn)累計(jì)折舊額減少10萬(wàn)元，管理費(fèi)用減少10萬(wàn)元，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊為90萬(wàn)元，該固定資產(chǎn)當(dāng)期計(jì)提的其合并工作底稿如表34—4。2．內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在以后會(huì)計(jì)期間的抵銷(xiāo)處理在以后會(huì)計(jì)期間，該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)仍然以原價(jià)在購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示，因此必須將原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額予以抵銷(xiāo)；相應(yīng)地銷(xiāo)售企業(yè)以前會(huì)計(jì)期間由于該內(nèi)部交易所實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售利潤(rùn)，形成銷(xiāo)售當(dāng)期的凈利潤(rùn)的一部分并結(jié)轉(zhuǎn)到以后會(huì)計(jì)期間，在其個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表中列示，因此必須將期初未分配利潤(rùn)中包含的該未分配利潤(rùn)的金額。將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)原整期初未分配利潤(rùn)。即按照原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，借記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目，貸記“固定資產(chǎn)——原價(jià)”項(xiàng)目。舊，由于將以前會(huì)計(jì)期間按包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的原價(jià)為依據(jù)而多計(jì)提折舊的抵銷(xiāo)，一方面必須按照以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)多計(jì)提的折舊額抵銷(xiāo)期初累計(jì)折舊；另一方面由于以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)折舊抵銷(xiāo)期初未分配利潤(rùn)的金額。將以前會(huì)計(jì)期間內(nèi)部交并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。即按以前會(huì)計(jì)期間抵銷(xiāo)該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊額，借記“固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目。最后，該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在本期仍然計(jì)提了折舊，由于多計(jì)提折舊導(dǎo)致本期有關(guān)資產(chǎn)或費(fèi)用項(xiàng)目增加并形成累計(jì)折舊，為此，一方面必須將本期多計(jì)提折舊而計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益的金額予以抵銷(xiāo)；另一方面將本期多計(jì)提折舊而形成的累計(jì)折舊額予以抵銷(xiāo)。即按本期該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊額，借記“固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”等項(xiàng)目。3．內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在清理期間的抵銷(xiāo)處理對(duì)于銷(xiāo)售企業(yè)來(lái)說(shuō)，因該內(nèi)部交易實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，作為期初未分配利潤(rùn)的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到以形成的固定資產(chǎn)進(jìn)行清理的會(huì)計(jì)期間為止。從購(gòu)買(mǎi)企業(yè)來(lái)說(shuō)，對(duì)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進(jìn)行清理的期間，在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中表現(xiàn)為固定資產(chǎn)價(jià)值的減少；該固定資產(chǎn)清理收入減去該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值以及有關(guān)清理費(fèi)用后的余額，則在其個(gè)別利潤(rùn)表中以營(yíng)業(yè)外收入(或營(yíng)業(yè)外支出)項(xiàng)目列示。在這種情況下，購(gòu)買(mǎi)企業(yè)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)實(shí)體己不復(fù)存在，包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益在內(nèi)的該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的價(jià)值已全部轉(zhuǎn)移到用其加工的產(chǎn)品價(jià)值或各期損益中去了，因此不存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵銷(xiāo)問(wèn)題。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)說(shuō)，隨著該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的使用壽交易所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，作為期初未分配利潤(rùn)的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到購(gòu)買(mǎi)企業(yè)對(duì)該內(nèi)部交易形成的固定仍然包含多計(jì)提的折舊額，因此需要將多額予以抵銷(xiāo)。將其自用的固定資產(chǎn)減少，同時(shí)在其個(gè)別利潤(rùn)表中表現(xiàn)為固定資產(chǎn)處置損益，當(dāng)處置收入大于該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，表現(xiàn)為本期營(yíng)業(yè)外收入；當(dāng)處置收入小于固定資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，則表現(xiàn)為本期營(yíng)業(yè)外則表現(xiàn)為固定資產(chǎn)的增加，其固定資產(chǎn)原價(jià)中既包含該固定資產(chǎn)在原銷(xiāo)售企業(yè)中的賬面價(jià)值，也包含銷(xiāo)售企業(yè)因該固定資產(chǎn)出售所實(shí)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)調(diào)撥性質(zhì)，它既不能產(chǎn)生收益，也不會(huì)發(fā)生損失，固定資產(chǎn)既不能增值也不會(huì)減值。因此，必須將銷(xiāo)售企業(yè)因該內(nèi)部交易所實(shí)現(xiàn)的固定資產(chǎn)處置損益予以抵銷(xiāo)，同時(shí)將購(gòu)買(mǎi)企業(yè)固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)，使其在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)原價(jià)仍然以銷(xiāo)售企業(yè)的原賬面價(jià)值反映?！纠?4—7】假設(shè)P公司將其賬面價(jià)值為130萬(wàn)元某項(xiàng)固定資產(chǎn)以120萬(wàn)元的價(jià)格出元。假設(shè)S公司以120萬(wàn)元作為該項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本入賬，S公司對(duì)該固定資產(chǎn)按5年的S提折舊。本例有關(guān)抵銷(xiāo)處理如下：該固定資產(chǎn)的處置損失與固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵銷(xiāo)。該固定資產(chǎn)當(dāng)期少計(jì)提折舊額的抵銷(xiāo)。額為12萬(wàn)元，而按抵銷(xiāo)其原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益后的原價(jià)計(jì)提的折舊額為13萬(wàn)元，當(dāng)期少計(jì)提的折舊額為1萬(wàn)元。本例中應(yīng)當(dāng)按1萬(wàn)元分別抵銷(xiāo)管理費(fèi)用和累計(jì)折舊。(16)借：管理費(fèi)用1貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊1通過(guò)上述抵銷(xiāo)分錄，在合并工作底稿中固定資產(chǎn)累計(jì)折舊額增加1萬(wàn)元，管理費(fèi)用增加1萬(wàn)元，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊為13萬(wàn)元，該固定資產(chǎn)當(dāng)期計(jì)提的折其合并工作底稿如表34—4。在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其抵銷(xiāo)分錄為：借：未分配利潤(rùn)——年初0.9盈余公積——年初0.1貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊1 (一)增加子公司20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日或購(gòu)資產(chǎn)負(fù)債表的編制，請(qǐng)參見(jiàn)本書(shū)第二十一會(huì)計(jì)期間，母公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則的規(guī)定編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，并分別以下兩種情況進(jìn)行處理：司，視同該子公司從設(shè)立起就被母公司控制，編制負(fù)債表的留存收益項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)反映母公司如果一直作為一個(gè)整體運(yùn)行至合并日應(yīng)實(shí)現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤(rùn)的情況。控制下企業(yè)合并增加的子公司，應(yīng)當(dāng)從購(gòu)買(mǎi)日開(kāi)始編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，不調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。 (二)處置子公司在報(bào)告期內(nèi)，如果母公司失去了決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策的能力，不再能夠從其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益，表明母公司不再控制被投資單位，被投資單位從處置日開(kāi)始不再是母公司的子公司，不應(yīng)繼續(xù)將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍，不調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期為了便于理解和掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表編制方法，了解合并資產(chǎn)負(fù)債表編制的過(guò)程，現(xiàn)就本節(jié)中合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制舉例綜合說(shuō)明如下：【例34—6】和【例34—7】，P公司和S公司20×7年12月31日的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表分根據(jù)上述資料，P公司首先應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)合并工作底稿(見(jiàn)表34—4)，將P公司、S公司并計(jì)算資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目的合計(jì)金額。其次，編制調(diào)整分錄，按照P公司備查簿中所記錄的S公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值的資料(見(jiàn)表34—1)調(diào)整S公司的財(cái)務(wù)報(bào)表，將S公司的財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整的公允價(jià)值為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，再按照權(quán)益法并資產(chǎn)負(fù)債表的影響予以抵銷(xiāo)，編制完成合并資產(chǎn)負(fù)債表，參見(jiàn)表34—5。六、合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式合并資產(chǎn)負(fù)債表格式綜合考慮了企業(yè)集團(tuán)中一般工商企業(yè)和金融企業(yè)(包括商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司和證券公司等)的財(cái)務(wù)狀況列報(bào)的要求，與個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表的格式基本相同，主要增加了三個(gè)項(xiàng)目：一是在“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目下增加了“商譽(yù)”項(xiàng)目，用于反映非同一控制下企業(yè)合并中取得的商譽(yù)，即在控股合并下母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資(合并成本)大于其于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”項(xiàng)目，用于反映企業(yè)集團(tuán)的所有者權(quán)益中歸屬于母公司所有者權(quán)益的部分，包括實(shí)收資本(或股本)、資本公積、庫(kù)存股、盈余公積、未分配利潤(rùn)和外幣報(bào)表折算差額等項(xiàng)目的金額。三是在所有者權(quán)益項(xiàng)目下，增加了“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目，用于反數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目之前，增加了“外幣報(bào)表折算差額”項(xiàng)目，用于反映境外經(jīng)營(yíng)的資產(chǎn)負(fù)債表折算為人民幣表示的資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)所發(fā)生的折算差額中歸屬于母公司所有者權(quán)益的部分。。負(fù)債和股東權(quán)益流動(dòng)負(fù)債：應(yīng)付賬款回購(gòu)金融資產(chǎn)款應(yīng)付手續(xù)費(fèi)及傭金應(yīng)付職工薪酬應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)付利息付款流動(dòng)資產(chǎn)：應(yīng)收保費(fèi)應(yīng)收分保賬款應(yīng)收分保合同準(zhǔn)備金應(yīng)收利息收款金融資產(chǎn)余額年初余額期的非流動(dòng)資產(chǎn)付分保賬款資產(chǎn)同準(zhǔn)備金產(chǎn)合計(jì)買(mǎi)賣(mài)證券款非流動(dòng)資產(chǎn)：承銷(xiāo)證券款款及墊款期的非流動(dòng)負(fù)債融資產(chǎn)負(fù)債期投資債合計(jì)非流動(dòng)負(fù)債：資性房地產(chǎn)應(yīng)付債券工程款債延所得稅負(fù)債產(chǎn)性生物資產(chǎn)非流動(dòng)負(fù)債資產(chǎn)負(fù)債合計(jì)產(chǎn)計(jì)股東權(quán)益：00用積延所得稅資產(chǎn)股非流動(dòng)資產(chǎn)公積產(chǎn)合計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備配利潤(rùn)外幣報(bào)表折算差額股東權(quán)益東權(quán)益合計(jì)資產(chǎn)總計(jì)15600負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)17389第三節(jié)合并利潤(rùn)表一、編制合并利潤(rùn)表時(shí)應(yīng)進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的項(xiàng)目公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)合并利潤(rùn)表的影響后，由母公司合并編制。利潤(rùn)表作為以單個(gè)企業(yè)為會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的結(jié)果，分別從母公司本身和子公司本身反映其在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果。在以其個(gè)別利潤(rùn)表為基礎(chǔ)計(jì)算的收入和費(fèi)用等項(xiàng)目的加總金額中，也必然包含有重復(fù)計(jì)算的因素，因此，編制合并利潤(rùn)表時(shí)，也需要將這些重復(fù)的因素予以剔除。編制合并利潤(rùn)表時(shí)需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的，主要有如下項(xiàng)目：(一)內(nèi)部營(yíng)業(yè)收入和內(nèi)部營(yíng)業(yè)成本的抵銷(xiāo)處理內(nèi)部營(yíng)業(yè)收入是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的商品銷(xiāo)售(或、子公司相互之間發(fā)生的銷(xiāo)售商品的營(yíng)業(yè)成本。情況下，母公司和子公司都從自身的角度，以自身獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行核算反映其損益情況。從銷(xiāo)售企業(yè)來(lái)說(shuō)，以其內(nèi)部銷(xiāo)售確認(rèn)當(dāng)期銷(xiāo)售收入并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的銷(xiāo)售成本，計(jì)算當(dāng)期內(nèi)部銷(xiāo)售商品損益。從購(gòu)工購(gòu)進(jìn)的商品用于對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)，可能出現(xiàn)以下三現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售、部分形成期末存貨。在購(gòu)買(mǎi)企業(yè)進(jìn)行抵銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)分別不同的情況進(jìn)行處理。企業(yè)的商品與銷(xiāo)售給企業(yè)集團(tuán)外部企業(yè)的情況下的會(huì)計(jì)處理相同，即在本期確認(rèn)銷(xiāo)售收入、結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本、計(jì)算銷(xiāo)售商品損益，并在其個(gè)別利潤(rùn)表中反映；對(duì)于購(gòu)買(mǎi)企業(yè)來(lái)說(shuō)，一方面要確認(rèn)向企業(yè)集團(tuán)外部企業(yè)的銷(xiāo)售收入，另一方面要結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的成本，在其個(gè)別利潤(rùn)表中分別作為營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本反映，并購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，在銷(xiāo)售企業(yè)和購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的個(gè)別利潤(rùn)表中都業(yè)務(wù)只是實(shí)現(xiàn)了一次對(duì)外銷(xiāo)售，其銷(xiāo)售收入只是購(gòu)買(mǎi)企業(yè)向企業(yè)集團(tuán)外部企業(yè)銷(xiāo)售該產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入，其銷(xiāo)售成本只是銷(xiāo)售企業(yè)向購(gòu)買(mǎi)企企業(yè)銷(xiāo)售該商品實(shí)現(xiàn)的收入屬于內(nèi)部銷(xiāo)售收入，相應(yīng)商品的銷(xiāo)售成本則屬于內(nèi)部銷(xiāo)售成本。因此在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，就必須將重復(fù)反映的內(nèi)部營(yíng)業(yè)收入與內(nèi)部營(yíng)業(yè)成本予以抵銷(xiāo)。【例34—9】假設(shè)P公司20×7年利潤(rùn)表的營(yíng)業(yè)收入中有3500萬(wàn)元，系向S公司銷(xiāo)入，該產(chǎn)品銷(xiāo)售成本為3000萬(wàn)元。S公司在本期將該產(chǎn)品全部售出，其銷(xiāo)售收入為5000萬(wàn)元，銷(xiāo)售成本為3500萬(wàn)元，并分別在其利潤(rùn)表中列示。對(duì)此，編制合并利潤(rùn)表將內(nèi)部銷(xiāo)售收入和內(nèi)部銷(xiāo)售成本予以抵銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：(17)借：營(yíng)業(yè)收入3500貸：營(yíng)業(yè)成本3500其合并工作底稿如表34—4。理二節(jié)有關(guān)“存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵銷(xiāo)”的內(nèi)容。貨的抵銷(xiāo)處理品分解為兩部分來(lái)理解：一部分為當(dāng)期購(gòu)進(jìn)并全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售；另一部分為當(dāng)期購(gòu)進(jìn)但未介紹的則是后一部分的抵銷(xiāo)處理。5】的抵銷(xiāo)處理合在一起，就是第三種情況下的抵銷(xiāo)處理。其抵銷(xiāo)處理如下：借：營(yíng)業(yè)收入4500(3500＋1000)貸：營(yíng)業(yè)成本4500(3500+1000)借：營(yíng)業(yè)成本200(0＋200)貸：存貨200(0＋200) (二)購(gòu)買(mǎi)企業(yè)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品作為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時(shí)的抵銷(xiāo)處理企業(yè)集團(tuán)內(nèi)母公司與子公司、子公司相互之間將自身的產(chǎn)品銷(xiāo)售給其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)(作為無(wú)形資產(chǎn)等的處理原則類(lèi)似)使用的抵銷(xiāo)處理，參見(jiàn)本章第二節(jié)有關(guān)“內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購(gòu)入當(dāng)期的抵銷(xiāo)處理”的內(nèi)容。 (三)內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備等減值準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)處理編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷(xiāo)，與此相適應(yīng)需要將付賬款的抵銷(xiāo)處理”的內(nèi)容。 (四)內(nèi)部投資收益(利息收入)和利息費(fèi)用的抵銷(xiāo)處理企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間可能發(fā)生相互持有對(duì)方債券的內(nèi)部交易。在持有母公司或子公司發(fā)行的企業(yè)債券(或公司債券，下同)的情況下，發(fā)行債券的企業(yè)計(jì)付的利息費(fèi)用作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理，并在其個(gè)別利潤(rùn)表“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目中列示；而持有債券的企業(yè)，將購(gòu)買(mǎi)的債券在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表“持有至到期投資”(本章為簡(jiǎn)化合并處理，假定購(gòu)買(mǎi)債券的企業(yè)將該債券投資歸類(lèi)為持有至到期投資)項(xiàng)目中列示，當(dāng)期獲得的利息收入則作為投資收益處理，并在其個(gè)別利潤(rùn)表“投資收益”項(xiàng)目中列示。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在抵銷(xiāo)內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時(shí)，將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投資相關(guān)的利息費(fèi)用與投資收益(利息收入)相互抵銷(xiāo)，即將內(nèi)部債券投資收益與內(nèi)部發(fā)行債券的利息費(fèi)用相互抵銷(xiāo)。利息費(fèi)用總額為20萬(wàn)元(假定該債券的票面利率與實(shí)際利率相差較小)。在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)將內(nèi)部債券投資收益與應(yīng)付債券利息費(fèi)用相互抵銷(xiāo)，其抵銷(xiāo)分錄為：(18)借：投資收益20貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用20其合并工作底稿參見(jiàn)表34—4。 (五)內(nèi)部持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷(xiāo)處理內(nèi)部投資收益是指母公司對(duì)子公司或子公司對(duì)母公司、子公司相互之間的長(zhǎng)期股權(quán)投資的收益，即母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資在合并工作底稿中按權(quán)益法調(diào)整的投資收益，實(shí)際上就是子公司當(dāng)期營(yíng)業(yè)收入減去營(yíng)業(yè)成本和期間費(fèi)用、所得稅費(fèi)用等后的余額與其持股比例相乘的結(jié)果。底稿中按權(quán)益法調(diào)整編制合并利潤(rùn)表時(shí)，需要將子公司的，利潤(rùn)表時(shí)，母公司必須將對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資收益予以抵銷(xiāo)，同時(shí)，相應(yīng)地應(yīng)當(dāng)將子公司的個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表中本年利潤(rùn)分配各項(xiàng)目的金額，包括提取盈余公積、對(duì)所有者(或股東)的分配和期末未分配利潤(rùn)的金額都必須況下，子公司本期凈利潤(rùn)就是母公司本期對(duì)子公司長(zhǎng)假定子公司期初未分配利潤(rùn)為零，子公司本期凈利潤(rùn)利潤(rùn)分配[包括提取盈余公積、對(duì)所有者(或股東)的分配等]的金額與期末未分配利潤(rùn)的金額則是本期利潤(rùn)分配的結(jié)果。母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益正好與子公司的本資子公司的情況下，母公司本期對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益與本期少數(shù)股東損益之和就是子公司本期凈利潤(rùn)，同樣假定子公司期初未分配利潤(rùn)為零，母公司本期對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益與本期少數(shù)股東損益之和，正好與子公司本年利潤(rùn)分配項(xiàng)目相抵銷(xiāo)。至于子公司個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表中本年利潤(rùn)分配項(xiàng)目中的“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目，作為子公司以前會(huì)計(jì)期間凈利潤(rùn)的一部分，在全資子公司的情況下已全額包括在母公司以前會(huì)計(jì)期間按權(quán)益法調(diào)整的投資收益之中，從而包括在母公司按權(quán)益法調(diào)整的本期期初未分配利潤(rùn)之中。因此，也應(yīng)將其予以抵銷(xiāo)。從子公司個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表來(lái)看，其期初未分配利潤(rùn)加上本期凈利潤(rùn)就是其本期利潤(rùn)分配的來(lái)源；而本期利潤(rùn)分配和期末未分配利潤(rùn)則是利潤(rùn)分配的結(jié)果。母公司本期對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益和子公司期初未分配利潤(rùn)正好與子公司本年利潤(rùn)分配項(xiàng)目相抵銷(xiāo)。在子公司為非全資子公司的情況益法調(diào)整的投資收益、本期少數(shù)股東損益和期初未分配利潤(rùn)與子公司本年利潤(rùn)分配項(xiàng)目也正好相抵銷(xiāo)。【例34—11】沿用【例34—1】假設(shè)P公司和S公司20×7年度所有者權(quán)益變動(dòng)表S公司為非全資子公司，P公司擁有其80％的股份。在合并工作底稿中P公司按權(quán)益取盈余公積100萬(wàn)元、分派現(xiàn)金股利600萬(wàn)元、未分配利潤(rùn)295萬(wàn)元(300萬(wàn)元-5萬(wàn)元)。為此，進(jìn)行抵銷(xiāo)處理時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：(19)借：投資收益796少數(shù)股東損益199未分配利潤(rùn)——年初0貸：提取盈余公積100對(duì)所有者(或股東)的分配600未分配利潤(rùn)——年末295其合并工作底稿如表34—4。 (一)增加子公司20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合定編制合并利潤(rùn)表，并分別以下兩種情況進(jìn)行處理：1．同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制開(kāi)始實(shí)施控制時(shí)一直是一體化存續(xù)下來(lái)的，經(jīng)營(yíng)成果應(yīng)持續(xù)計(jì)算，因此，在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，并日開(kāi)始納入合并利潤(rùn)表。由于這部分凈利潤(rùn)是因企業(yè)合并準(zhǔn)則所規(guī)定的同一控制下企業(yè)合并的編表原則所致，而非母公司管理層通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，因此應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)表中單列“其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)”項(xiàng)目反映。2．非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司購(gòu)買(mǎi)日至報(bào)告期末的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)納入合并利潤(rùn)表。 (二)處置子公司為了便于理解和掌握合并利潤(rùn)表的編制方法，了解合并利潤(rùn)表編制的全過(guò)程，現(xiàn)就本節(jié)中合并利潤(rùn)表的編制舉例綜合說(shuō)明如下：表的資料參見(jiàn)表34—6。表34—6利潤(rùn)表(簡(jiǎn)表)2表項(xiàng)項(xiàng)目一、營(yíng)業(yè)收入營(yíng)業(yè)稅金及附加44504570銷(xiāo)售費(fèi)銷(xiāo)售費(fèi)用管理費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用資產(chǎn)減值損失加：公允價(jià)值變動(dòng)收益(損失以“-”號(hào)填列投資收益(損失以“-”號(hào)填列)二、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)(虧損以“-”號(hào)填列)加：營(yíng)業(yè)外收入減：營(yíng)業(yè)外支出三、利潤(rùn)總額(虧損以“-”號(hào)填列)減：所得稅費(fèi)用四、凈利潤(rùn)(虧損以“-”號(hào)填列)40104000493S，按照P公司備查簿中所記錄的S公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值的負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，按照權(quán)益法調(diào)整P公司對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資。最后，編制抵銷(xiāo)分錄，將P公司與S公司之間的內(nèi)部交易對(duì)合并利潤(rùn)表的影合并利潤(rùn)表的格式綜合考慮了企業(yè)集團(tuán)中一般工商企業(yè)和金融企業(yè)(包括商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司和證券公司)的經(jīng)營(yíng)成果列報(bào)的要求。合并利潤(rùn)表主要反映以下幾方面的內(nèi)容：(1)營(yíng)業(yè)總收入，反映企業(yè)集團(tuán)營(yíng)業(yè)收入總額，其中，營(yíng)業(yè)收入反映企業(yè)集團(tuán)中一般工商企業(yè)實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收入，包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入；利息收入反映企業(yè)集團(tuán)中金融企業(yè)(商業(yè)銀行)實(shí)現(xiàn)的利息收入；已賺保費(fèi)反映企業(yè)集團(tuán)中保險(xiǎn)公司保費(fèi)收入扣除提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金后的凈收入；手續(xù)費(fèi)及傭金收入反映企業(yè)集團(tuán)中金融企業(yè)實(shí)現(xiàn)的手續(xù)費(fèi)及傭金收入。(2)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，營(yíng)業(yè)總收入減去營(yíng)業(yè)總成本(營(yíng)業(yè)成本、利息支出、手續(xù)費(fèi)及傭金支出、退保金、賠付支出凈額、提取保險(xiǎn)責(zé)任資產(chǎn)減值損失)，加上公允價(jià)值變動(dòng)收益、投資收益、匯兌收益，即為營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。(3)利潤(rùn)總額，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)加上營(yíng)業(yè)外收入，減去營(yíng)業(yè)外支出，即為利潤(rùn)總額。(4)凈利潤(rùn)，利潤(rùn)總潤(rùn)也等于歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)加上少數(shù)股東的份額和非全資子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，即不屬于母公司享有表中還應(yīng)在“凈利潤(rùn)”項(xiàng)目之下增加“其中：被于反映同一控制下企業(yè)合并中取得的被合并方在合目之中，仍然保持合并凈利潤(rùn)＝歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)＋少數(shù)股東損益的平衡關(guān)系。合并利潤(rùn)表的一般格式如表34—7。根據(jù)上述合并工作底稿(表34—4)的合并金額，可編制該企業(yè)集團(tuán)20×7年合并利潤(rùn)表如表34—7。表34—7合并利潤(rùn)表2表項(xiàng)目一、營(yíng)業(yè)總收入其中：營(yíng)業(yè)收入利息收入賺保費(fèi)手續(xù)費(fèi)及傭金收入二、營(yíng)業(yè)總成本其中：營(yíng)業(yè)成本利息支出手續(xù)費(fèi)及傭金支出退保金賠付支出凈額提取保險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金凈額保單紅利支出分保費(fèi)用營(yíng)業(yè)稅金及附加銷(xiāo)售費(fèi)用上年金額本上年金額4450425管理費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用資產(chǎn)減值損失加：公允價(jià)值變動(dòng)收益(損失以“-”號(hào)填列投資收益(損失以“-”號(hào)填列)其中：對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資收益匯兌收益(損失以“-”號(hào)填列)三、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)(虧損以“-”號(hào)填列)加：營(yíng)業(yè)外收入減：營(yíng)業(yè)外支出其中：非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失四、利潤(rùn)總額(虧損以“-”號(hào)填列)減：所得稅費(fèi)用五、凈利潤(rùn)(虧損以“-”號(hào)填列)歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)少數(shù)股東損益六、每股收益(一)基本每股收益(二)稀釋每股收益48224822合并報(bào)表準(zhǔn)則規(guī)定，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過(guò)了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：(一)公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)，并且少數(shù)股東有能力予以彌補(bǔ)的，該項(xiàng)余額應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益；(二)公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該項(xiàng)余額應(yīng)當(dāng)沖減母公司的所有者彌補(bǔ)了由母公司所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。第四節(jié)合并現(xiàn)金流量表合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其所有子公司組成的企業(yè)集團(tuán)在一定會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物①流入和流出的報(bào)表?，F(xiàn)金流量表作為一張主要報(bào)表已經(jīng)為世界上一些主要國(guó)家的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)所采用，合并現(xiàn)金流量表的編制也成為各國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的重要內(nèi)容?，F(xiàn)金流量表要求按照收付實(shí)現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所引起的現(xiàn)金流入和流出，其有關(guān)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的編制方法有直接法和間接法兩種?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)——現(xiàn)列示經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。在采用直接法的情調(diào)整得出本期的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出：分別經(jīng)量、籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三大類(lèi)，反映企業(yè)集團(tuán)在一定會(huì)計(jì)期間的現(xiàn)金流量情況。對(duì)其進(jìn)母公司所取得現(xiàn)金在其個(gè)別現(xiàn)金流量表反映為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流入，在將該內(nèi)部商品購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)所產(chǎn)生的債權(quán)與債務(wù)抵銷(xiāo)后，母公司向商業(yè)銀行申請(qǐng)貼現(xiàn)取得的現(xiàn)金在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)重新歸類(lèi)為籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流量列示。合并現(xiàn)金流量表的編制原理、編制方法和編制程序與合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表的編個(gè)別現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目的數(shù)據(jù)全部過(guò)入同一合并工作底稿；然后根據(jù)當(dāng)期母公司與子公司以及子公司相互之間發(fā)生的影響其現(xiàn)金流量增減變動(dòng)的內(nèi)部交易，編制相應(yīng)的抵銷(xiāo)分錄，通過(guò)抵銷(xiāo)分錄將個(gè)別現(xiàn)金流量表中重復(fù)反映的現(xiàn)金流入量和現(xiàn)金流出量予以抵銷(xiāo)；最后，在此基礎(chǔ)上計(jì)算出合并現(xiàn)金流量表的各項(xiàng)目的合并金額，并填制合并現(xiàn)金流量表。合并現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料，既可以以母公司和所有子公司的個(gè)別現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ)，在抵銷(xiāo)母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)合并現(xiàn)金流量表的影響后進(jìn)行編制，也可以直接根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表進(jìn)行編制。現(xiàn)金流量表作為以單個(gè)企業(yè)為會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的結(jié)果，分別從母公司本身和子公司本身反映其在一定會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出。在以其個(gè)別現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ)計(jì)算的現(xiàn)有重復(fù)計(jì)算的因素，因此，編制合并現(xiàn)金這些重復(fù)的因素予以剔除。編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的項(xiàng)目，主要有如下項(xiàng) (一)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)處理母公司直接以現(xiàn)金對(duì)子公司進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資或以現(xiàn)金從子公司的其他所有者(即企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他子公司)處收購(gòu)股權(quán)，表現(xiàn)為母公司現(xiàn)金流出，在母公司個(gè)別現(xiàn)金流量表作為投資活動(dòng)現(xiàn)金流出列示。子公司接受這一投資(或處置投資)時(shí)，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在其個(gè)別現(xiàn)金流量表中反映為籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流入(或投資活動(dòng)的現(xiàn)金流入)。從企業(yè)集團(tuán)整體來(lái)看，母公司以現(xiàn)金對(duì)子公司進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)際上相當(dāng)于母公司現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)簡(jiǎn)單相加的基礎(chǔ)上，將母公司當(dāng)期以現(xiàn)金對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量予以抵銷(xiāo)。 (二)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金的抵銷(xiāo)處理母公司對(duì)子公司進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資和債權(quán)投資，在持有期間收到子公司分派的現(xiàn)金股利(利潤(rùn))或債券利息，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在母公司個(gè)別現(xiàn)金流量表中作為取得投資收益收到的現(xiàn)金列示。子公司向母公司分派現(xiàn)金股利(利潤(rùn))或支付債券利息，表現(xiàn)為現(xiàn)金流出，在其金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)簡(jiǎn)單相加的基礎(chǔ)上，將母公司當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與子公司分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金予以抵銷(xiāo)。)借①：分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金500其合并工作底稿如表34—4。(三)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)處理母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金結(jié)算應(yīng)收賬款或應(yīng)付賬款等債權(quán)與債務(wù)，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入或現(xiàn)金流出，在母公司個(gè)別現(xiàn)金流量表中作為收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金或支付其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金列示，在子公司個(gè)別現(xiàn)金流量表中作為支付其他與經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)金列示。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)看，這種現(xiàn)金結(jié)時(shí)，應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)簡(jiǎn)單相加的基礎(chǔ)上，將母公司當(dāng)期以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量予以抵銷(xiāo)。(四)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期銷(xiāo)售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)處理母公司向子公司當(dāng)期銷(xiāo)售商品(或子公司向母公司銷(xiāo)售商品或子公司相互之間銷(xiāo)售商品，下同)所收到的現(xiàn)金，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在母公司個(gè)別現(xiàn)金流量表中作為銷(xiāo)售商品、提司支付購(gòu)貨款，表現(xiàn)為現(xiàn)金流出，在其個(gè)別現(xiàn)金流量收支，并不會(huì)引起整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的現(xiàn)金流量的增減變動(dòng)。因此，編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)相加的基礎(chǔ)上，將母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷(xiāo)售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量予以抵銷(xiāo)。向S公司銷(xiāo)售商品的價(jià)款3500萬(wàn)元中實(shí)際收到S公司支付的銀行存款2600萬(wàn)元，同時(shí)SP承兌匯票。S公司20×7年向P公司銷(xiāo)售商品1000萬(wàn)元的價(jià)款全部收到。應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：金3600收到的現(xiàn)金3600其合并工作底稿如表34—4。300萬(wàn)元的價(jià)款全部收到。應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：(22)借：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金300貸：銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金300其合并工作底稿如表34—4。(五)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部處置固定資產(chǎn)等收回的現(xiàn)金凈額與購(gòu)建固定資產(chǎn)等支付的現(xiàn)金的抵銷(xiāo)處理母公司向子公司處置固定資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在母公司個(gè)別現(xiàn)金流量表整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)看，這種固定資產(chǎn)處置與購(gòu)置的現(xiàn)金收支，并不會(huì)引起整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的現(xiàn)金資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷(xiāo)。全部收到。應(yīng)編制如下抵銷(xiāo)分錄：(23)借：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收到的現(xiàn)金120貸：處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金120其合并工作底稿如表34—4。 (一)增加子公司企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合關(guān)，在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司兩種情況。1．同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報(bào)告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。2．非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司購(gòu)買(mǎi)日至報(bào)告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。 (二)處置子公司母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)將該子公司期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流合并現(xiàn)金流量表編制與個(gè)別現(xiàn)金流量表相比，一個(gè)特殊的問(wèn)題就是在子公司為非全資子公司的情況下，涉及到子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的處理問(wèn)題。對(duì)于子公司與少數(shù)股東之間發(fā)生的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出，從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)看，也影響，必須在合并現(xiàn)金流量表中予以反映。子公司與少數(shù)股東之間發(fā)生的影響現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)包括：少數(shù)股東對(duì)子公司增加權(quán)益潤(rùn)等。為了便于企業(yè)集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解掌握企業(yè)集團(tuán)現(xiàn)金流量的情況，有必要將與子公司與少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的情況單獨(dú)予以反映。對(duì)于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目下“其中：子公權(quán)益性投資，在合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)在“籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“支付其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映。為了便于理解和掌握合并現(xiàn)金流量表編制方法，了解合并現(xiàn)金流量表編制的全過(guò)程，現(xiàn)就本節(jié)中合并現(xiàn)金流量表的編制舉例綜合說(shuō)明如下：P公司與S公司20×7年度個(gè)別現(xiàn)金流量表的資料參見(jiàn)表34—8。S算現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目的合計(jì)金額。其次，編制抵銷(xiāo)分錄，將P公司與S公司之間的內(nèi)部交易對(duì)合并現(xiàn)金流量表的影響予以抵銷(xiāo)。項(xiàng)項(xiàng)目一、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金收到的稅費(fèi)返還收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流入小計(jì)購(gòu)買(mǎi)商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金支付給職工以及為職工支付現(xiàn)金7575支付的各項(xiàng)稅費(fèi)支付其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出小計(jì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~二、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：收回投資收到的現(xiàn)金取得投資收益收到的現(xiàn)金處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額收到其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金投資活動(dòng)現(xiàn)金流入小計(jì)購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金投資支付的現(xiàn)金取得子公司及其他營(yíng)業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額支付其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金投資活動(dòng)現(xiàn)金流出小計(jì)投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~三、籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：吸收投資收到的現(xiàn)金取得借款收到的現(xiàn)金收到其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金籌資活動(dòng)現(xiàn)金流入小計(jì)4543854300償償還債務(wù)支付的現(xiàn)金分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金支付其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金籌資活動(dòng)現(xiàn)金流出小計(jì)籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~四、匯率變動(dòng)對(duì)現(xiàn)金的影響額五、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額加：年初現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物余額六、年末現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物余額合并現(xiàn)金流量表的格式綜合考慮了企業(yè)集團(tuán)中一般工商企業(yè)和金融企業(yè)(包括商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司和證券公司)的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出列報(bào)的要求，與個(gè)別現(xiàn)金流量表的格式基經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量項(xiàng)目。合并現(xiàn)金流量表的一般格式如表34－9。根據(jù)上述合并工作底稿(表34—4)的合并金額，可編制該企業(yè)集團(tuán)20×7年度合并現(xiàn)金流量表如表34－9。項(xiàng)目本年金額上年金額一、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金5客戶(hù)存款和同業(yè)存放款項(xiàng)凈增加額向中央銀行借款凈增加額向其他金融機(jī)構(gòu)拆入資金凈增加額收到原保險(xiǎn)合同保費(fèi)取得的現(xiàn)金收到再保險(xiǎn)業(yè)務(wù)現(xiàn)金凈額保戶(hù)儲(chǔ)金及投資款凈增加額處置交易性金融資產(chǎn)凈增加額收取利息、手續(xù)費(fèi)及傭金凈增加額拆入資金凈增加額回購(gòu)業(yè)務(wù)資金凈增加額收到的稅費(fèi)返還收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流入小計(jì)購(gòu)買(mǎi)商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金客戶(hù)貸款及墊款凈增加額存放中央銀行和同業(yè)款項(xiàng)凈增加額支付原保險(xiǎn)合同賠付款項(xiàng)的現(xiàn)金支付利息、手續(xù)費(fèi)及傭金的現(xiàn)金支付保單紅利的現(xiàn)金支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金支付的各項(xiàng)稅費(fèi)支付其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出小計(jì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~二、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：收回投資收到的現(xiàn)金取得投資收益收到的現(xiàn)金處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額收到其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金投資活動(dòng)現(xiàn)金流入小計(jì)購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金投資支付的現(xiàn)金質(zhì)押貸款凈增加額取得子公司及其他營(yíng)業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額支付其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金投資活動(dòng)現(xiàn)金流出小計(jì)投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~三、籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：吸收投資收到的現(xiàn)金其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金取得借款收到的現(xiàn)金發(fā)行債券收到的現(xiàn)金收到其