第五章國(guó)際避稅的主要手段

第5章國(guó)際避稅方法

5.1國(guó)際避稅的主要手段

5.2跨國(guó)公司的國(guó)際稅務(wù)籌劃

5.3我國(guó)外商投資企業(yè)的避稅問題5.1國(guó)際避稅的主要手段5.1.1利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)5.1.2濫用國(guó)際稅收協(xié)定5.1.3利用信托方式轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)5.1.4組建內(nèi)部保險(xiǎn)公司5.1.5資本弱化5.1.6選擇有利的公司組織形式

5.1.7納稅人通過移居避免成為高稅國(guó)的稅收居民

5.1.1利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)手段在公司集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，使公司集團(tuán)的利潤(rùn)盡可能多地在低稅國(guó)（或避稅地）關(guān)聯(lián)企業(yè)中實(shí)現(xiàn)，這是跨國(guó)公司最常用的一種國(guó)際避稅手段。

跨國(guó)公司集團(tuán)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅案例假定A和B是跨國(guó)關(guān)聯(lián)公司,A所在國(guó)的公司所得稅稅率為30%,B所在國(guó)的稅率為50%。在某一納稅年度,A公司生產(chǎn)集成電路板10萬(wàn)張,全部要出售給關(guān)聯(lián)的B公司,再由B公司向外銷售。如果A公司按照每張15美元的價(jià)格將這批集成電路板出售給B公司,B公司然后再按每張22美元的市場(chǎng)價(jià)格將這批集成電路板出售給一個(gè)非關(guān)聯(lián)的客戶（方案1），則A，B兩企業(yè)的納稅總額為42萬(wàn)美元，稅后利潤(rùn)58萬(wàn)美元。

正常定價(jià)的稅收效果（方案一）表5-1a正常定價(jià)的稅收效果單位：萬(wàn)美元項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案1

銷售收入150220220

銷售產(chǎn)品成本100150100

銷售總利潤(rùn)5070120

其他支出101020

應(yīng)稅所得4060100

所得稅（30%/50%）123042

稅后利潤(rùn)283058

跨國(guó)公司集團(tuán)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅案例（續(xù)）如果A公司按每張18美元的價(jià)格向B公司出售這批產(chǎn)品（方案2），則A公司的銷售利潤(rùn)就會(huì)增加30萬(wàn)美元，B公司的銷售利潤(rùn)則會(huì)相應(yīng)下降30萬(wàn)美元。由于A公司位于低稅國(guó)，而B公司位于高稅國(guó)，因此A公司提高對(duì)B公司的轉(zhuǎn)讓價(jià)格會(huì)使兩個(gè)公司的納稅總額下降6萬(wàn)美元（42萬(wàn)-36萬(wàn)），稅后利潤(rùn)總額則從原來的58萬(wàn)美元增加到64萬(wàn)美元，相應(yīng)也提高了6萬(wàn)美元。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果（方案二）表5-1b轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬(wàn)美元項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案2

銷售收入180220220

銷售成品成本100180100

銷售總利潤(rùn)8040120

其他支出101020

應(yīng)稅所得7030100

所得稅（30%/50%）211536

稅后利潤(rùn)491564利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅需要注意兩個(gè)問題（1）跨國(guó)公司在安排關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易價(jià)格時(shí)不僅要考慮有關(guān)國(guó)家的公司所得稅稅率，還要考慮進(jìn)口企業(yè)所在國(guó)的關(guān)稅。如果進(jìn)口國(guó)的關(guān)稅稅率過高，那么用很高的轉(zhuǎn)讓價(jià)格向該國(guó)的關(guān)聯(lián)企業(yè)出售產(chǎn)品就不一定有利。

存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案1

銷售收入150220220

銷售產(chǎn)品成本100150100

進(jìn)口關(guān)稅（10%）——1515

銷售總利潤(rùn)5055105

其他支出101020

應(yīng)稅所得404585

所得稅（30%/50%）1222.534.5

稅后利潤(rùn)2822.550.5表5-2存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬(wàn)美元存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果（續(xù)一）項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案2A

銷售收入180220220

銷售成品成本100180100

進(jìn)口關(guān)稅（10%）

—1818

銷售總利潤(rùn)8022120

其他支出101020

應(yīng)稅所得701282

所得稅（30%/50%）21627

稅后利潤(rùn)49655表5-2存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬(wàn)美元存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果（續(xù)二）項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案2B

銷售收入180220220

銷售成品成本100180100

進(jìn)口關(guān)稅（16%）—28.828.8

銷售總利潤(rùn)8011.291.2

其他支出101020

應(yīng)稅所得701.271.2

所得稅（30%/50%）210.621.6

稅后利潤(rùn)490.649.6表5-2存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬(wàn)美元利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅需要注意兩個(gè)問題（2）跨國(guó)公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅還要借助所在國(guó)的推遲課稅規(guī)定。跨國(guó)公司集團(tuán)的母公司一般都設(shè)在稅率較高的發(fā)達(dá)國(guó)家，而跨國(guó)公司集團(tuán)中的關(guān)聯(lián)子公司有許多設(shè)在無(wú)稅或低稅的避稅地，母公司為了避稅的目的會(huì)把公司集團(tuán)的利潤(rùn)盡可能多地向避稅地子公司轉(zhuǎn)移。在這種情況下，跨國(guó)公司能否利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行國(guó)際避稅，關(guān)鍵取決于母公司所在的居住國(guó)是否對(duì)母公司的海外利潤(rùn)實(shí)行推遲課稅。

5.1.2濫用國(guó)際稅收協(xié)定所謂濫用國(guó)際稅收協(xié)定，一般是指一個(gè)第三國(guó)居民利用其他兩個(gè)國(guó)家之間簽訂的國(guó)際稅收協(xié)定獲取其本不應(yīng)得到的稅收利益。案例：威海國(guó)稅成功阻止一外企濫用稅收協(xié)定

日前，山東省威海市國(guó)稅局成功阻止了一外國(guó)企業(yè)企圖濫用稅收協(xié)定避稅的行為，入庫(kù)企業(yè)所得稅230萬(wàn)元，有效防范了稅款流失。

2009年，一家韓國(guó)公司與威海一家公司簽訂定期租船合同，合同期間為2009年9月21日~2010年3月20日，該韓國(guó)公司將自有船舶出租給威海公司用于中國(guó)至韓國(guó)的國(guó)際運(yùn)輸，船上人員的工資及與船員有關(guān)的費(fèi)用、船舶的保養(yǎng)維修費(fèi)用等由該韓國(guó)公司承擔(dān)，威海公司按合同規(guī)定定期支付租金。該韓國(guó)公司于2009年12月就其取得的船舶租金收入，申請(qǐng)按中韓稅收協(xié)定享受國(guó)際運(yùn)輸收入免征企業(yè)所得稅的待遇，并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供了有關(guān)資料。

主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)該韓國(guó)公司報(bào)送的資料審核時(shí)發(fā)現(xiàn)：該公司《稅務(wù)登記證》營(yíng)業(yè)范圍中的運(yùn)輸業(yè)的項(xiàng)目為“船舶租賃”，沒有國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)；以往外國(guó)運(yùn)輸企業(yè)申請(qǐng)國(guó)際運(yùn)輸所得免稅待遇時(shí)，報(bào)送的由韓國(guó)國(guó)土海洋部頒發(fā)的《海上貨物運(yùn)輸企業(yè)登記證》中業(yè)務(wù)種類都是“外航定期貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)”，并且明確標(biāo)明所運(yùn)營(yíng)的航線、起止港口的名稱及運(yùn)航次數(shù)，而該公司報(bào)送的《海洋運(yùn)輸事業(yè)注冊(cè)證》中的事業(yè)種類為“船舶出租業(yè)”，并沒有國(guó)際運(yùn)輸?shù)南鄳?yīng)情況。從該公司提供的情況看，其所得雖然屬于船舶期租所得，但從其報(bào)送的資料看，沒有以船舶或飛機(jī)經(jīng)營(yíng)客運(yùn)或貨運(yùn)行為，因此其期租所得不存在附屬問題，只是一種單純的租賃行為，不能享受稅收協(xié)定中國(guó)際運(yùn)輸所得免征企業(yè)所得稅的待遇。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)向該韓國(guó)公司說明初步處理意見后，對(duì)方并不認(rèn)同，堅(jiān)持認(rèn)為期租業(yè)務(wù)屬于國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的一種形式，其所得應(yīng)作為國(guó)際運(yùn)輸所得享受中韓協(xié)定免稅待遇，并在提供了補(bǔ)充資料的同時(shí)向韓國(guó)駐華大使館尋求支持。韓國(guó)駐華大使館稅務(wù)官員隨即向國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)函咨詢。

威海市國(guó)稅局接到稅務(wù)總局轉(zhuǎn)來的韓國(guó)大使館咨詢函后，為進(jìn)一步確認(rèn)征稅依據(jù)，要求該韓國(guó)公司提供有關(guān)業(yè)務(wù)收入的說明及2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表。該公司最終提供的資料證明，其海外運(yùn)輸收入全部來自威海公司的船舶期租收入，沒有其他以船舶或飛機(jī)經(jīng)營(yíng)客運(yùn)或貨運(yùn)所取得的收入。至此，稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)所掌握的資料最終認(rèn)定，該韓國(guó)公司取得的出租船舶所得不屬于國(guó)際運(yùn)輸所得，是租賃所得，應(yīng)適用稅收協(xié)定特許權(quán)使用費(fèi)條款的規(guī)定征稅，所涉及的稅款應(yīng)按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定，計(jì)算繳納所得稅230萬(wàn)元，并于2010年1月征收入庫(kù)。繳納稅款后，該韓國(guó)公司仍不認(rèn)同稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅決定，于2010年3月向威海市國(guó)稅局提出行政復(fù)議，隨后又向法院提起行政訴訟。2010年11月，法院判決維持征稅決定。至此，本案最終塵埃落定，威海國(guó)稅局阻止外國(guó)企業(yè)濫用稅收協(xié)定避稅取得了圓滿成功?！吨袊?guó)稅務(wù)報(bào)》，贠相忠王穎孫顯程林均財(cái)，2010-12-06案例：深圳地稅駁回一起濫用稅收協(xié)定申請(qǐng)

近日，深圳市地稅局經(jīng)過反復(fù)調(diào)查取證和多次稅企磋商，首次駁回了一家非居民企業(yè)享受稅收協(xié)定待遇的申請(qǐng)，認(rèn)定其濫用稅收協(xié)定套取稅收優(yōu)惠，要求該企業(yè)按規(guī)定補(bǔ)繳轉(zhuǎn)讓境內(nèi)企業(yè)股權(quán)應(yīng)繳納的稅款1200余萬(wàn)元。日前，該筆稅款已補(bǔ)繳入庫(kù)。

據(jù)了解，某香港公司在二級(jí)市場(chǎng)減持出售其所持的深圳某公司的法人股，就取得的轉(zhuǎn)讓收入向深圳市地稅局提出享受稅收協(xié)定待遇申請(qǐng)。稅務(wù)人員調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，該香港公司成立于2007年，法定股本1萬(wàn)港幣（實(shí)際到位100港幣），投資方為某香港居民在開曼群島成立的一家企業(yè)。隨后，該香港公司投資深圳一公司，股權(quán)占比為14%。該深圳公司于2009年在深圳證交所中小板成功上市，2010年法人股獲解禁。從形式上看，該案是香港公司直接轉(zhuǎn)讓內(nèi)地公司股權(quán)（股票）并取得轉(zhuǎn)讓所得。但對(duì)于這種所得能否享受內(nèi)地與香港稅收安排規(guī)定的協(xié)定待遇，稅務(wù)人員提出質(zhì)疑：一是香港公司與深圳公司基本于同一時(shí)間成立，說明香港公司成立的主要目的是為了投資內(nèi)地資本市場(chǎng)；二是香港公司注冊(cè)資本實(shí)際到位僅100港幣，資產(chǎn)規(guī)模與取得的巨額投資收益不匹配；三是香港公司僅有董事、秘書和會(huì)計(jì)3人，沒有相應(yīng)的專業(yè)投資人才，其功能與收益不匹配；四是香港公司注冊(cè)資本低，其對(duì)深圳公司的投資大部分來源于設(shè)于開曼群島的股東公司；五是香港公司除這筆對(duì)深圳公司的投資外，無(wú)任何實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)所得；六是香港公司雖為投資公司，但其融資、投資、減持等決策行為均來自于公司外。

基于上述分析，稅務(wù)部門認(rèn)為：開曼群島作為國(guó)際避稅地，與中國(guó)沒有簽訂稅收協(xié)定，而香港與內(nèi)地簽有稅收安排，本案中的香港公司從注冊(cè)資本、經(jīng)營(yíng)范圍、經(jīng)營(yíng)決策、人員結(jié)構(gòu)和實(shí)際經(jīng)營(yíng)等因素均難以否定其“導(dǎo)管公司”地位。本著“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，稅務(wù)部門駁回其稅收協(xié)定待遇申請(qǐng)。由于舉證充分，分析到位，企業(yè)最后認(rèn)可了稅務(wù)部門判斷，補(bǔ)繳了相應(yīng)稅款?！吨袊?guó)稅務(wù)報(bào)》，盧勛曹明君黃志霞，2011-10-26案例：正面交鋒終結(jié)外企避稅企圖

2013年1月，巴巴多斯MRS公司就其股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益主動(dòng)向陜西省西安市地稅局曲江分局申報(bào)繳納4216萬(wàn)元的企業(yè)所得稅，這意味著經(jīng)國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn)立案的全國(guó)首例涉嫌濫用稅收協(xié)定的一般反避稅案件初戰(zhàn)告捷。案件背景錯(cuò)綜復(fù)雜

交易情況疑點(diǎn)重重2010年12月，MRS公司向西安市地稅局曲江分局提出享受稅收協(xié)定待遇申請(qǐng)。該公司將其持有的西安HP置業(yè)有限公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給西安HH購(gòu)物中心有限公司。協(xié)議股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格為7.74億元人民幣，轉(zhuǎn)讓成本3.28億元人民幣，轉(zhuǎn)讓收益超過4億元人民幣。MRS公司依據(jù)《中華人民共和國(guó)政府和巴巴多斯政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》所述“財(cái)產(chǎn)以外的其他財(cái)產(chǎn)取得的收益，應(yīng)僅在轉(zhuǎn)讓者為其居民的締約國(guó)征稅”的規(guī)定，申請(qǐng)享受不予征稅待遇。MRS公司注冊(cè)于巴巴多斯，未在中國(guó)設(shè)立辦公地點(diǎn)，其持有國(guó)際受限責(zé)任社團(tuán)執(zhí)照，投資方為美國(guó)HP公司，成立于2007年3月15日，注冊(cè)資本1000美元，投資總額4950萬(wàn)美元，主要業(yè)務(wù)是專注于房地產(chǎn)及與房地產(chǎn)相關(guān)的產(chǎn)業(yè)，并從中實(shí)現(xiàn)資本增值和現(xiàn)金收益。2008年3月，MRS公司又在西安市設(shè)立HP置業(yè)有限公司，之后購(gòu)置了大量房地產(chǎn)。2010年9月，MRS公司轉(zhuǎn)讓了西安HP置業(yè)有限公司100%的股權(quán)，同年11月辦理了股權(quán)過戶手續(xù)。從基礎(chǔ)資料來看，MRS公司提供了巴巴多斯稅務(wù)當(dāng)局出具的稅收居民身份證明，按照中巴稅收協(xié)定，其轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收益可以享受不在中國(guó)境內(nèi)完稅的待遇，而巴國(guó)內(nèi)法對(duì)該項(xiàng)收入不征稅。試推算，如果以10%的稅率概算，申請(qǐng)享受不征稅的金額達(dá)到4460萬(wàn)元。稅務(wù)機(jī)關(guān)接到申請(qǐng)后進(jìn)行了初步判斷，發(fā)現(xiàn)諸多疑點(diǎn)：巴巴多斯在業(yè)內(nèi)廣受關(guān)注，MRS公司居民身份是否真實(shí)？受限責(zé)任社團(tuán)哪些行為受限？它存在的商業(yè)目的是什么？有無(wú)實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)行為？受讓方西安HH購(gòu)物中心有限公司與MRS公司的轉(zhuǎn)讓協(xié)議在付款時(shí)間上有明確規(guī)定，若HH公司推遲付款將負(fù)違約責(zé)任，蒙受經(jīng)濟(jì)損失。為此，曲江分局聯(lián)合國(guó)稅局及時(shí)出具《對(duì)外支付稅收證明》，協(xié)助HH公司按約定付款，并與其對(duì)未付資金4550萬(wàn)元實(shí)施專戶共管，確保涉稅資金安全。2011年5月29日，西安市地稅局曲江分局發(fā)出《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求該公司提供相關(guān)材料。隨后，稅務(wù)人員剖析了大量的證據(jù)資料，發(fā)現(xiàn)眾多避稅疑點(diǎn)：一是經(jīng)營(yíng)范圍受限，MRS公司不得在巴巴多斯進(jìn)行任何經(jīng)營(yíng)。二是未發(fā)生運(yùn)營(yíng)成本，其財(cái)務(wù)報(bào)表顯示，自成立以來，其“人工成本”、“管理費(fèi)用”、“董事費(fèi)”項(xiàng)目均為零。三是實(shí)際業(yè)務(wù)僅此一項(xiàng)：MRS公司成立后僅僅從事了一項(xiàng)業(yè)務(wù)，就是在我國(guó)投資設(shè)立西安HP置業(yè)有限公司，購(gòu)買地產(chǎn)后轉(zhuǎn)讓股權(quán)。MRS公司獲利4.5億人民幣，數(shù)額巨大，而其資產(chǎn)、規(guī)模和人員配置與所得不匹配。MRS公司為美國(guó)HP公司為了投資中國(guó)而在巴巴多斯設(shè)立的導(dǎo)管公司，旨在利用中巴稅收協(xié)定逃避在華納稅義務(wù)。據(jù)此，地稅機(jī)關(guān)認(rèn)為：1.MRS公司4.55億元人民幣為應(yīng)稅所得，應(yīng)在中國(guó)納稅。2.中國(guó)有優(yōu)先征稅權(quán)，稅率為10%，企業(yè)所得稅為4000多萬(wàn)元。上下聯(lián)動(dòng)制訂方案

稅企約談?wù)娼讳h陜西省地稅局上下聯(lián)動(dòng)，成立了專項(xiàng)調(diào)查小組，對(duì)此項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓情況展開了調(diào)查取證，逐步明確了工作方案。首先，與納稅人及其代理人進(jìn)行談判協(xié)商，收集證據(jù)資料，補(bǔ)充、鞏固證據(jù)鏈。其次，及時(shí)向國(guó)家稅務(wù)總局匯報(bào)工作進(jìn)展，取得幫助和支持，明確進(jìn)一步的工作方向。第三步，通過國(guó)家稅務(wù)總局向巴巴多斯稅務(wù)主管當(dāng)局發(fā)出專項(xiàng)情報(bào)請(qǐng)求，對(duì)MRS公司巴巴多斯稅收居民身份進(jìn)行核實(shí)。并向國(guó)家稅務(wù)總局申請(qǐng)立案，開展一般反避稅調(diào)查并報(bào)結(jié)案。最后經(jīng)國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn)結(jié)案，進(jìn)行特別納稅調(diào)整和后續(xù)處理。專項(xiàng)調(diào)查小組與MRS公司共組織了4次約談和1次協(xié)商談判。2011年7月和9月，專案組分別就該項(xiàng)稅務(wù)事項(xiàng)與該公司代理人進(jìn)行了兩次約談。專案組認(rèn)為：僅靠稅務(wù)機(jī)關(guān)來開展反避稅調(diào)查還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，還需借助政府協(xié)稅機(jī)制探求避稅真相。2011年11月，專案組將公司案件情況書面向西安市曲江新區(qū)管委會(huì)和陜西省政府進(jìn)行匯報(bào)，爭(zhēng)取地方政府的理解和支持，并對(duì)案件的調(diào)查工作提供線索和幫助。在各方的努力下，專案組與案件的相關(guān)責(zé)任人進(jìn)行了第三次約談，通報(bào)了已掌握的證據(jù)資料，并準(zhǔn)確、直接地闡述了稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)案件處理的觀點(diǎn)，但仍未獲得對(duì)方意見。2012年6月，專案組與該公司進(jìn)行了第四次約談，告知納稅人案件的處理決定。隨后，發(fā)出了《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，書面通知納稅人不予批準(zhǔn)享受中巴協(xié)定待遇的決定。復(fù)議及訴訟期過后，2012年11月，專案組與該公司代理人就股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否享受協(xié)定待遇進(jìn)行了最后協(xié)商。在這一過程中，該公司代理人陳某始終表示該公司認(rèn)為其符合協(xié)定規(guī)定，應(yīng)該享受協(xié)定待遇取得免稅，進(jìn)一步補(bǔ)充了巴稅務(wù)當(dāng)局出具的新的稅收居民身份證明和巴外交部的所謂抗議，并強(qiáng)硬地提出會(huì)采取訴訟的方式要求稅務(wù)機(jī)關(guān)撤銷先前決定。依據(jù)國(guó)際慣例，判定居民身份的標(biāo)準(zhǔn)是由一國(guó)國(guó)內(nèi)法規(guī)定的。而對(duì)巴巴多斯發(fā)出的專項(xiàng)情報(bào)也遲遲未得到回復(fù)，雙方正面交鋒多次約談，仍然存在嚴(yán)重分歧，無(wú)法達(dá)成一致共識(shí)。借力國(guó)際聯(lián)合反避稅信息中心

避稅企圖終告破滅正值工作陷入僵局之時(shí)，專項(xiàng)調(diào)查小組得到國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際稅務(wù)司的大力支持，其幫助專案組聯(lián)系到我國(guó)駐國(guó)際聯(lián)合反避稅信息中心（JITSIC）英國(guó)倫敦辦公室代表。通過與我國(guó)常駐代表多次溝通和分析案情，從美國(guó)稅務(wù)當(dāng)局取得了關(guān)鍵性的證據(jù)：MRS公司在美國(guó)主動(dòng)選擇成為“不被認(rèn)可的境外實(shí)體”，這樣MRS公司在美國(guó)稅收上不被視為獨(dú)立的巴巴多斯公司，而是美國(guó)HP公司的一部分，所有支付給MRS公司的款項(xiàng)均被視為支付給其美國(guó)母公司的款項(xiàng)，并已將該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益于2010年向美國(guó)申報(bào)。同時(shí)，美國(guó)國(guó)內(nèi)收入署尊重中方稅務(wù)當(dāng)局優(yōu)先行使來源國(guó)征稅權(quán)。這些證據(jù)進(jìn)一步支持了專案組的初步判斷，并與已掌握的內(nèi)部證據(jù)一起形成了完整的證據(jù)鏈，有效識(shí)別和遏制了該納稅人試圖利用兩國(guó)稅法差異和稅收信息交換局限性而實(shí)施的不良稅收籌劃。最終，MRS公司的代表表態(tài)，承認(rèn)存在避稅的事實(shí)，認(rèn)可特別納稅調(diào)整決定，主動(dòng)申報(bào)繳納了稅款?！吨袊?guó)稅務(wù)報(bào)》，畢紅梅陳顯信，2013-08-165.1.3利用信托方式轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)

信托又稱信任委托，是指財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)委托給自己信任的人或機(jī)構(gòu)代為管理的一種法律行為。信托行為通常涉及到三方，即信托財(cái)產(chǎn)的委托人、信托財(cái)產(chǎn)的受托人以及信托財(cái)產(chǎn)的受益人。普通法系（英美法系）和民法法系（歐洲大陸法系）對(duì)信托的認(rèn)識(shí)不同。前者將其視為一種法律關(guān)系，認(rèn)為信托在法律上切斷了委托人與其財(cái)產(chǎn)之間的所有權(quán)鏈條，一般對(duì)財(cái)產(chǎn)所有人委托給受托人的財(cái)產(chǎn)所得不再征稅；后者則將其視為一種合同關(guān)系，對(duì)于財(cái)產(chǎn)所有人的信托財(cái)產(chǎn)及其收益有時(shí)也要征稅。5.1.4組建內(nèi)部保險(xiǎn)公司1.組建內(nèi)部保險(xiǎn)公司的原因

內(nèi)部保險(xiǎn)公司是指由一個(gè)公司集團(tuán)或從事相同業(yè)務(wù)的公司協(xié)會(huì)投資建立的、專門用于向其母公司或姊妹公司提供保險(xiǎn)服務(wù)以替代外部保險(xiǎn)市場(chǎng)的一種保險(xiǎn)公司。其建立的原因主要有：（1）內(nèi)部保險(xiǎn)公司可以直接進(jìn)入再保險(xiǎn)市場(chǎng)（2）通過內(nèi)部保險(xiǎn)公司投?？杀苊庠诔Ｒ?guī)保險(xiǎn)市場(chǎng)投保所發(fā)生的一系列費(fèi)用（3）常規(guī)保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)范圍往往不能適應(yīng)某一公司集團(tuán)的特殊保險(xiǎn)需要，而內(nèi)部保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)范圍、保險(xiǎn)條件可以為一個(gè)公司集團(tuán)單獨(dú)制定，適應(yīng)性強(qiáng)。2.避稅的條件（1）內(nèi)部保險(xiǎn)公司不能成為母公司所在國(guó)的居民公司，否則母公司所在國(guó)仍要對(duì)內(nèi)部保險(xiǎn)公司的利潤(rùn)征稅。（2）母公司及其子公司向內(nèi)部保險(xiǎn)公司支付的保險(xiǎn)費(fèi)必須能在繳納所得稅時(shí)作為費(fèi)用在稅前扣除。

5.1.5資本弱化資本弱化（thinCapitalization）是指在公司的資本結(jié)構(gòu)中債務(wù)融資的比重大大超過了股權(quán)融資比重。跨國(guó)公司在向境外的子公司注入資金時(shí)，往往利用資本弱化來進(jìn)行國(guó)際稅務(wù)籌劃。這是由于利息可以在所得稅前列支，而股息紅利無(wú)法計(jì)入成本。目前，資本弱化是跨國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際避稅的一個(gè)重要手段。特別是跨國(guó)公司在高稅國(guó)投資往往要利用這個(gè)手段進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

不同融資方式對(duì)稅負(fù)的影響

表5-3不同融資方式對(duì)稅負(fù)的影響

項(xiàng)目股本投資債權(quán)投資總所得100100支付利息—

（100）應(yīng)稅所得100—應(yīng)納公司稅（30%）30—分配的股息或利息70100預(yù)提所得稅（10%）—10外國(guó)投資者得到的現(xiàn)金收入7090有效稅率30%10%5.1.6選擇有利的公司組織形式當(dāng)一個(gè)國(guó)家的法人居民公司對(duì)外投資時(shí)，可以選擇不同的組織形式，或是在東道國(guó)建立子公司，或是建立分公司。從跨國(guó)公司居住國(guó)的稅收規(guī)定上看，對(duì)在國(guó)外設(shè)立子公司或是分公司的財(cái)務(wù)處理是不一樣的，從而達(dá)到避稅的目的。我國(guó)稅法不允許企業(yè)用境外分支機(jī)構(gòu)的虧損沖減境內(nèi)總公司的利潤(rùn)，這種選擇有利的公司組織形式的避稅方式并不適用于我國(guó)企業(yè)。5.1.7納稅人通過移居避免成為高稅國(guó)的稅收居民

在實(shí)行居民管轄權(quán)的國(guó)家，如果納稅人屬于該國(guó)的居民，則就要向居住國(guó)政府負(fù)無(wú)限納稅義務(wù)，其在全世界范圍內(nèi)取得的所得都要向居住國(guó)政府納稅。納稅人可從高稅國(guó)遷往低稅地區(qū)，純避稅區(qū)或一個(gè)僅實(shí)行地域管轄權(quán)的國(guó)家，成為其居民，達(dá)到避稅的目的。案例：法國(guó)國(guó)寶演員回應(yīng)“避稅”改國(guó)籍：有權(quán)受尊重北京晚報(bào)訊俄羅斯昨天宣布，普京總統(tǒng)批準(zhǔn)給予曾主演《大鼻子情圣》、《基督山伯爵》等經(jīng)典影片的法國(guó)國(guó)寶級(jí)演員熱拉爾-德帕迪約俄羅斯國(guó)籍。聲明說，俄羅斯憲法規(guī)定，總統(tǒng)有權(quán)給予某名外國(guó)人俄羅斯國(guó)籍或向某名外國(guó)人提供政治避難。德帕迪約現(xiàn)年63歲，出演過150多部電影，是法國(guó)乃至歐洲最為出名的重量級(jí)影視明星。中國(guó)影迷對(duì)他主演的《最后一班地鐵》、《羅丹的情人》、《難兄難弟》、《請(qǐng)你閉嘴》等等影片記憶猶新，其最新銀幕形象則是在李安的《少年拍的奇幻漂流》中客串的那個(gè)兇惡邋遢的大廚子。

除在法國(guó)擁有最高片酬外，德帕迪約為人低調(diào)不露富，以至于無(wú)人知曉他身家?guī)缀巍！顿M(fèi)加羅報(bào)》稱，這位法國(guó)著名影星擁有約15家公司，雇傭100多名員工，涉足的產(chǎn)業(yè)包括高級(jí)餐館、零售店、電影公司、葡萄酒莊、高級(jí)房產(chǎn)、藝術(shù)品收藏等，投資地包括法國(guó)、北非、東歐、南非等。

法國(guó)社會(huì)黨政府去年出臺(tái)了稅改政策，向年收入超過100萬(wàn)歐元（約合131.6萬(wàn)美元）的個(gè)人征收稅率為75%的所得稅以及提高財(cái)產(chǎn)繼承稅稅率，為此不少富人“聞風(fēng)外逃”。去年底，德帕迪約被證實(shí)落戶在比利時(shí)小鎮(zhèn)內(nèi)尚。消息傳來，法國(guó)輿論認(rèn)為德帕迪約此舉是為了逃避將于今年開始實(shí)行的“富人稅”。德帕迪約則在媒體發(fā)表致法國(guó)總理的公開信，說一些人批評(píng)他為躲避高額“富人稅”而移居鄰國(guó)比利時(shí)是“侮辱”，他將放棄法國(guó)國(guó)籍，“不要求獲得批準(zhǔn)，但至少有權(quán)得到尊重”。普京上月20日在一次年終記者招待會(huì)上告訴媒體，他與德帕迪約“私交不錯(cuò)”，愿意考慮給予后者俄羅斯居住許可或俄羅斯國(guó)籍。他還說，德帕迪約加入俄籍不會(huì)影響俄法之間的良好關(guān)系。

德帕迪約在俄羅斯享有較高知名度，經(jīng)常赴莫斯科參加娛樂圈活動(dòng)。按法新社的說法，如果他愿意接受俄方好意，今后只需以13%的稅率繳納個(gè)人所得稅。俄總理梅德韋杰夫也說，歡迎德帕迪約加入俄國(guó)籍，并保證不會(huì)針對(duì)富人提高稅收額度。俄副總理羅戈津則在個(gè)人微博上寫道，德帕迪約加入俄籍或許預(yù)示著歐洲富人向俄羅斯移民的苗頭，“西方人不太了解俄羅斯的稅收制度，否則歐洲的富人們會(huì)蜂擁向俄羅斯”。2013年01月05日07:12來源：北京晚報(bào)5.2跨國(guó)公司的國(guó)際稅務(wù)籌劃5.2.1利用中介國(guó)際控股公司避稅5.2.2利用中介國(guó)際金融公司避稅5.2.3利用中介國(guó)際貿(mào)易公司避稅5.2.4利用中介國(guó)際許可公司避稅5.2.1利用中介國(guó)際控股公司避稅1.規(guī)避東道國(guó)股息預(yù)提稅規(guī)避東道國(guó)對(duì)匯出股息征收的預(yù)提稅。規(guī)避居住國(guó)對(duì)匯入股息征收的公司所得稅。跨國(guó)公司利用中介國(guó)際控股公司避稅案例南非（母公司）

稅收協(xié)定30%美國(guó)（子公司）

荷蘭（中介控股公司）稅收協(xié)定稅收協(xié)定5%5%

圖5-1國(guó)際稅收籌劃示意圖2.設(shè)法統(tǒng)一計(jì)算海外子公司的利潤(rùn)，以充分利用母公司居住國(guó)的外國(guó)稅收抵免限額跨國(guó)母公司從其海外子公司分得利潤(rùn)，母公司居住國(guó)一般允許母公司就這筆外國(guó)來源所得進(jìn)行外國(guó)稅收抵免。但各國(guó)都有抵免限額的規(guī)定，而且在計(jì)算抵免限額時(shí)許多國(guó)家規(guī)定采用分國(guó)限額抵免法。

混合海外子公司利潤(rùn)的中介控股公司的選址應(yīng)當(dāng)注意的問題

1.中介控股公司所在國(guó)與各海外子公司所在的東道國(guó)之間要有稅收協(xié)定，以減輕子公司向中介控股公司支付股息時(shí)的預(yù)提稅。

2.中介控股公司所在國(guó)對(duì)中介控股公司從海外分回的利潤(rùn)不課征很重的稅收。

3.中介控股公司所在國(guó)與母公司所在國(guó)之間也應(yīng)有稅收協(xié)定，以減輕中介控股公司向母公司支付股息時(shí)繳納的預(yù)提稅。5.2.2利用中介國(guó)際金融公司避稅

1.利用中介國(guó)際金融公司安排借款跨國(guó)公司在經(jīng)營(yíng)過程中經(jīng)常要從海外的金融機(jī)構(gòu)借入資金，但如果向一個(gè)與跨國(guó)公司居住國(guó)無(wú)稅收協(xié)定的國(guó)家（地區(qū)）借款，跨國(guó)公司所在國(guó)對(duì)跨國(guó)公司支付給境外貸款者的利息可能就要征收很高的預(yù)提稅?？鐕?guó)公司可通過它在第三國(guó)設(shè)立的中介公司從境外貸款者借入這筆資金，而避免負(fù)擔(dān)這筆利息預(yù)提稅。

中介國(guó)際金融公司要?jiǎng)偃芜@項(xiàng)工作，其所在的第三國(guó)必須具備以下條件：

（1）與跨國(guó)公司所在國(guó)有國(guó)際稅收協(xié)定，而且中介國(guó)際金融公司能夠利用這個(gè)協(xié)定所規(guī)定的互惠條件，使跨國(guó)公司所在國(guó)對(duì)向其支付的利息免征或征收很少的預(yù)提稅。（2）對(duì)中介國(guó)際金融公司向境外貸款者支付的利息免征或征收很少的預(yù)提稅。（3）在對(duì)中介國(guó)際金融公司課征所得稅時(shí)，允許其把向境外貸款者支付的利息作為費(fèi)用項(xiàng)目從應(yīng)稅所得中扣除，以便使中介國(guó)際金融公司不會(huì)因這筆轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)而繳納過多的所得稅?？鐕?guó)公司利用中介國(guó)際金融公司向海外借款以規(guī)避預(yù)提稅案例貸款英國(guó)母公司

中國(guó)香港銀行

荷蘭金融子公司利息貸款利息貸款利息

（稅收協(xié)定優(yōu)惠）免征預(yù)提稅預(yù)提稅25%圖5-2英國(guó)母公司避稅過程2.利用中介國(guó)際金融公司安排貸款若一高稅國(guó)母公司要向其國(guó)外子公司發(fā)放一筆貸款，而且母公司所在國(guó)與子公司所在國(guó)之間沒有稅收協(xié)定，則子公司所在國(guó)對(duì)子公司向國(guó)外母公司支付的利息就要征收較高的預(yù)提所得稅，母公司實(shí)際得到的凈利息收入就將大大減少。

避稅計(jì)劃示意圖

圖5-3避稅計(jì)劃示意圖

母公司（高稅國(guó)）

子公司

內(nèi)部金融公司（巴哈馬、百慕大）

管道金融公司（荷蘭、瑞士）貸款（無(wú)稅收協(xié)定）利息（高預(yù)提稅）貸款利息（無(wú)預(yù)提稅）貸款稅收協(xié)定利息（低預(yù)提稅）股本投資

利用稅收饒讓條款避稅示意圖

母公司（M國(guó)）

子公司（N國(guó)）

中介金融公司A

（X國(guó)）

中介金融公司B

（X國(guó)）

貸款利息貸款

股本投資

貸款

稅收協(xié)定

利息貸款

利息

利息

圖5-4利用稅收饒讓條款避稅示意圖5.2.3利用中介國(guó)際貿(mào)易公司避稅當(dāng)跨國(guó)公司集團(tuán)內(nèi)部的制造公司和銷售子公司都位于高稅國(guó)的情況下，就需要在避稅地或低稅國(guó)建立中介性的貿(mào)易公司?？鐕?guó)公司利用中介貿(mào)易公司避稅案例

（高稅國(guó)）制造公司

（避稅地）中介貿(mào)易公司（高稅國(guó)）銷售子公司

銷售產(chǎn)品

低價(jià)

銷售產(chǎn)品

高價(jià)

銷售產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格

圖5-5利用中介貿(mào)易公司避稅示意圖跨國(guó)公司利用中介國(guó)際貿(mào)易公司避稅需注意：

1.中介貿(mào)易公司應(yīng)避免在高稅的銷售子公司所在國(guó)設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)。

2.中介貿(mào)易公司不僅要在避稅地或低稅國(guó)注冊(cè)成立，而且其管理機(jī)構(gòu)也應(yīng)設(shè)在這些地區(qū)。

5.2.4利用中介國(guó)際許可公司避稅跨國(guó)公司向國(guó)外公司轉(zhuǎn)讓某些知識(shí)產(chǎn)權(quán)（如商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)等），往往會(huì)面臨外國(guó)政府課征的特許權(quán)使用費(fèi)預(yù)提稅。尤其是在沒有稅收協(xié)定的情況下，一些國(guó)家對(duì)本國(guó)公司向國(guó)外非居民支付的特許權(quán)使用費(fèi)要征收很高的預(yù)提稅。

跨國(guó)公司特許權(quán)使用費(fèi)的避稅安排

母公司（中國(guó)香港）

子公司（美國(guó)）

最終許可公司（荷屬安第列斯）

二級(jí)許可公司（荷蘭）專利使用權(quán)特許權(quán)使用費(fèi)30%轉(zhuǎn)讓專利使用權(quán)

特許權(quán)使用費(fèi)（不征預(yù)提稅）

轉(zhuǎn)讓專利使用權(quán)

有稅收協(xié)定

預(yù)提稅為零特許權(quán)使用費(fèi)無(wú)稅收協(xié)定出售專利權(quán)

圖5-6特許權(quán)使用費(fèi)的避稅安排5.3我國(guó)外商投資企業(yè)的避稅問題5.3.1問題的嚴(yán)重性5.3.2外商投資企業(yè)在我國(guó)避稅的特點(diǎn)5.3.3外商投資企業(yè)在我國(guó)避稅的主要手段5.3.1問題的嚴(yán)重性隨著我國(guó)對(duì)外開放的不斷深人，外商來華直接投資日益增多。然而，我國(guó)在吸引外商直接投資的工作中也存在一定的問題，其中比較突出的是“三資”企業(yè)的避稅和偷稅問題。這個(gè)問題突出地表現(xiàn)在“三資”企業(yè)的虧損面呈逐年擴(kuò)大的趨勢(shì)。外商直接投資在中國(guó)經(jīng)濟(jì)中的重要地位

（2000-2007年）年份以外商投資稅收為主的涉外稅收占全國(guó)稅收總額的比重（%）實(shí)際利用外資金額占全國(guó)固定資產(chǎn)投資比重（%）外商投資企業(yè)工業(yè)產(chǎn)值占全國(guó)工業(yè)總產(chǎn)值（可比價(jià)）的比重（%）200017.510.3231.29200119.0110.5127.98200220.5210.133.37200320.868.0335.87200420.817.1631.43200520.716.6931.41200621.195.2831.5200720.174.6330.91表5—4外商直接投資在中國(guó)經(jīng)濟(jì)中的重要地位2007年中國(guó)分行業(yè)外商直接投資統(tǒng)計(jì)行業(yè)簽訂項(xiàng)目數(shù)（個(gè)）比重（％）實(shí)際外資額（百萬(wàn)美元）比重（％）總計(jì)378711007476789100農(nóng)、林、牧、漁業(yè)10482.77924071.24采礦業(yè)2340.62489440.65制造業(yè)1919350.68408648254.66電力、煤氣及水的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)3520.931072551.43建筑業(yè)3080.81434240.58交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)及郵電通訊業(yè)6581.742006762.68信息傳輸、倉(cāng)儲(chǔ)和郵政業(yè)13923.681485241.99批發(fā)和零售業(yè)633816.742676523.58住宿和餐飲業(yè)9382.481041651.392007年中國(guó)分行業(yè)外商直接投資統(tǒng)計(jì)（續(xù)）行業(yè)簽訂項(xiàng)目數(shù)（個(gè)）比重（％）實(shí)際外資額（百萬(wàn)美元）比重（％）金融業(yè)510.13257290.34房地產(chǎn)業(yè)14443.81170887322.86租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)35399.344018815.38科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)和地質(zhì)勘探業(yè)17164.53916681.23水利、環(huán)境和公共設(shè)施管理業(yè)1540.41272830.36居民服務(wù)和其他服務(wù)業(yè)2700.71722700.97教育150.0432460.04衛(wèi)生、社會(huì)保障和社會(huì)福利業(yè)130.0311570.02文化、體育和娛樂業(yè)2070.55451090.60公共管理和社會(huì)組織00440中國(guó)近年?yáng)|、中、西部地區(qū)實(shí)際吸收

外商直接投資情況統(tǒng)計(jì)（2002-2007年）年份東部中部西部金額

（億美元）比重（%）金額

（億美元）比重（%）金額

（億美元）比重（%）2002457.386.750.19.520.13.82003459.385.958.310.917.23.22004522.186.166.81117.42.92005535.688.848.3819.43.22006569.281.939.26.721.83.12007656.478.654.56.536.84.42008年中國(guó)利用外商直接投資方式統(tǒng)計(jì)投資方式項(xiàng)目數(shù)（個(gè)）實(shí)際使用外資金額(億美元)本年累計(jì)去年同期同比增長(zhǎng)(%)本年累計(jì)去年同期同比增長(zhǎng)(%)總計(jì)2751437871-27.35952.53783.3921.59外商直接投資2751437871-27.35923.95747.6823.58

中外合資企業(yè)46127649-39.70173.18155.9611.04

中外合作企業(yè)468641-26.9919.0314.1634.39

外資企業(yè)2239629543-24.19723.15572.6426.28

外商投資股份制383808.594.9274.59

合作開發(fā)0000

銀行、保險(xiǎn)、證券領(lǐng)域0000外商其他投資00