實(shí)際利率法應(yīng)用

實(shí)際利率法在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號-租賃》應(yīng)用指南中的運(yùn)用:實(shí)際利率法在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號-租賃》中的運(yùn)用分為未確認(rèn)融資費(fèi)用和未實(shí)現(xiàn)融資收益。其主要體現(xiàn)在租賃期內(nèi)，利用資金時間價值以實(shí)際利率法對融資租入資產(chǎn)或租出資產(chǎn)采用適當(dāng)?shù)姆謹(jǐn)偫?，對其進(jìn)行折現(xiàn)。（1）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偢鶕?jù)新會計(jì)準(zhǔn)則第十五條的規(guī)定，未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分?jǐn)?。承租人?yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算當(dāng)期的融資費(fèi)用。承租人采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)租賃期開始日租入資產(chǎn)入帳價值的不同情況，

以租賃內(nèi)含利率、合同規(guī)定利率、銀行同期利率和使最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等的折

現(xiàn)率對未確認(rèn)融資費(fèi)用采用不同的分?jǐn)偮剩鹤赓U資產(chǎn)期末的攤余成本=期初應(yīng)付本金的攤余成本-租金［現(xiàn)金流入］+未確認(rèn)融資費(fèi)用［實(shí)際利息（期初攤余成本x實(shí)際利率）］。租賃資產(chǎn)期末的攤余成本就是利用實(shí)際利率法對租入資產(chǎn)進(jìn)行折現(xiàn)的本利和；租金-未確認(rèn)融資費(fèi)用可以理解為在該期間減少的本利和；未確認(rèn)融資費(fèi)（期初攤余成本x實(shí)際利率）就是該租賃資產(chǎn)本期分?jǐn)偟馁M(fèi)用并計(jì)入當(dāng)期損益財(cái)務(wù)費(fèi)用。例1：2008年12月21日，黃海公司與黃山公司簽定一份租賃合同，黃海公司以融資租賃方式從黃山公司入一臺生產(chǎn)線，其合同主要條款如下：（1） 租賃期：從2009年1月1日至2014年12月31日止，共6年；（2） 租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金180.00萬元；（3）該生產(chǎn)線在2009年1月1日的公允價值為950.00萬元；（4）租賃合同規(guī)定的年利率為8%；（5）該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為8年；（6）黃山公司采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期就分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用；（7）黃海公司租入該生產(chǎn)線發(fā)生手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)等初始直接費(fèi)用共10.00萬元，全部用銀行存款支付。黃海公司的帳務(wù)處理如下：

=180x4.6229=832.12萬元1、2009年1月1日，租入生產(chǎn)線時：借：固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn) 842.12未確認(rèn)融資費(fèi)用 67.88貸：長期應(yīng)付款 900.00銀行存款 10.002、分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用：（1）確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮?。由于租賃資產(chǎn)的入帳價值為期最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因以該折現(xiàn)率就是其融資費(fèi)用分?jǐn)偮剩?%。（2）在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用。年份租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少數(shù)應(yīng)付本金余額ab=期初dx8%c=a-bd=期初d-c年1月1日832.12年12月年12月31年12月31年12月31年12月31年12月31日180.0066.57日180.0057.50日180.0047.69日180.0037.11日180.0025.68113.43718.69122.50596.18463.88142.89320.99166.67年12月31日180.0013.33166.670.00（3）帳務(wù)處理:2009年分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 66.57貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 66.572009年12月31日，支付第一期租金：借：長期應(yīng)付款-應(yīng)付融資租賃款 180.00貸：銀行存款 180.002010年至2013年帳務(wù)處理略：（2）未確認(rèn)融資收益的分配：根據(jù)新準(zhǔn)則第十九條規(guī)定，未實(shí)現(xiàn)融資收應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分配，出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資收益。出租人采用實(shí)際利率法分配款實(shí)現(xiàn)融資收益時，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配率，對租出資產(chǎn)進(jìn)行折現(xiàn)，從而反映企業(yè)實(shí)現(xiàn)租出資產(chǎn)的現(xiàn)值，以及未來期間應(yīng)收的債權(quán)。租賃投資資產(chǎn)期未的攤余成本=期初應(yīng)收本金的攤余成本-租金［現(xiàn)金流入］+未實(shí)現(xiàn)融資收益［實(shí)際利

息（期初攤余成本x實(shí)際利率）］。租賃投資資產(chǎn)期未的攤余成本就是利用實(shí)際利率法對租入資產(chǎn)進(jìn)行折現(xiàn)

的本利和；租金-未實(shí)現(xiàn)融資收益可以理解為在該期間減少的本利和；未實(shí)現(xiàn)融資收益（期初攤余成本x實(shí)

際利率）就是該租賃資產(chǎn)本期沖減的費(fèi)用并計(jì)入當(dāng)期損益財(cái)務(wù)費(fèi)用。例2沿用例1黃山公司的有關(guān)資料如下：（1）該生產(chǎn)線的帳面價值為950.00萬元；（2）發(fā)生初始直接費(fèi)用10.00萬元；（3） 采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分配的未確認(rèn)融資收益；（4） 2014年12月31日，從黃海公司收回該生產(chǎn)線；根據(jù)租賃內(nèi)含利率的含義，租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。180.00X(P/A,I,6)=960.00；用插值法計(jì)算，可以得出I值。當(dāng)I為3%時現(xiàn)值為975.1：當(dāng)I為4%時現(xiàn)值為943.58；1=3%+{(960.00-975.10)/(943.58-975.1)}x(3%-2%)=3.48%；即，租賃內(nèi)含利率為

3.48%。黃山公司帳務(wù)處理。2009年1月1日，租出生產(chǎn)線：借：長期應(yīng)收款-應(yīng)收融資租賃款 1,090.00貸：融資租賃資產(chǎn)960.00銀行存款10.00未實(shí)現(xiàn)融資收益120.00發(fā)生的初始直接費(fèi)用：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益10.00貸：長期應(yīng)收款-應(yīng)收融資租賃款10.00未實(shí)現(xiàn)融資收益分配帳務(wù)處理：(1)計(jì)算租賃期內(nèi)各租金收取期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益：年份租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額ab=期初dx3.48%c=a-bd=期初d-c2009年1月1日960.00年12月31日180.0033.41146.59813.41年12月31日180.0028.31151.69661.71年12月31日180.0023.03156.97504.742013年12月31日180.0011.91168.09174.22

2014年12月31日180.005.78174.220.00合計(jì)1,080.00120.00960.00-(2)帳務(wù)處理：2009年12月31日，收取第一期租金：借：銀行存款 180.00貸：長期應(yīng)收款-應(yīng)收融資租賃款 180.002009年確認(rèn)融資收入時，確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的未實(shí)現(xiàn)融資收益借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 33.41貸：租賃收入 33.412010年至2014年帳務(wù)處理略：3.實(shí)際利率法在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號-收入》運(yùn)用根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號-收入》第5條規(guī)定，合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，

實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金

額。應(yīng)當(dāng)?shù)暮贤騾f(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利

率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。從購貨方已收或應(yīng)收的合同協(xié)議價款，通常為公允價值。某些情況下，合同或協(xié)議明確

規(guī)定銷售商品需要延期收取價款，如分期收款銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照

應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定其公允價值。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的

差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成和實(shí)際利率計(jì)算確定的攤銷金額，

沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。分期收款銷售商品，其實(shí)質(zhì)是企業(yè)向購貨方提供免息的信貸，銷售企業(yè)采用

現(xiàn)價銷售時的折現(xiàn)率(實(shí)質(zhì)利率法)進(jìn)行折現(xiàn)。分期收款期未的攤余成本=期初的攤余成本-現(xiàn)金流入+實(shí)際利息(期初攤余成本X實(shí)際利率)?，F(xiàn)金流入-實(shí)際利息可理解為本期銷售商品分期收款已收回的本利合，實(shí)際利息財(cái)務(wù)費(fèi)用是每期用實(shí)際利率法對分期銷售商品款進(jìn)行折現(xiàn)成歷史成本所應(yīng)沖減的費(fèi)用。例4：2009年1月1日，黃海公司采用分期收款方式向黃山公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的銷售價格為6,000.00萬元，在合同簽定時先付1,000.00萬元，其余分4次于每年12月31日等額收取。設(shè)備成本為4,680.00萬元。如采用現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價格為4,800.00萬元。黃海公司發(fā)出商品時開出增值稅專用發(fā)票，注明的增值稅金額為1,020.00萬元，并于當(dāng)天收到增值稅額1,020.00萬元。1、2009年1月1日，銷售商品實(shí)現(xiàn)時帳務(wù)處理：借：長期應(yīng)收款-分期收款發(fā)商品款 5,000.00銀行存款 2,020.00貸：主營業(yè)務(wù)收入 4,800.00應(yīng)交稅費(fèi)用-應(yīng)交增值稅 1,020.00未實(shí)現(xiàn)融資收益 1,200.00結(jié)轉(zhuǎn)銷售主營業(yè)成本：借：主營業(yè)務(wù)成本 4,680.00貸：庫存商品 4,680.002、計(jì)算分期收款期間實(shí)現(xiàn)的未實(shí)現(xiàn)融資收益：1,250.00x(P/A,I,4)=3,800.00；則(P/A,I,4)=3.04采用插值法計(jì)算，可以得出I值。當(dāng)I為10%時年金現(xiàn)值系數(shù)為3.1699；當(dāng)I為12%時年金現(xiàn)值系數(shù)為3.0373；I=10%+{(3.04-3.1699)/(3.0373-3.1699)}x(12%-10%)=11.96%年份收現(xiàn)總額財(cái)務(wù)費(fèi)用已收本金未收本金ab=期初dx11.96%c=a-bd=期初d-c年1月1日3,800.00年12月31日1,250.00454.48795.523,004.48年12月31日1,250.00359.34890.662,113.82年12月31日1,250.00252.81997.191,116.63年12月31日1,250.00133.371,116.63-0.00合計(jì)5,000.001,200.003,800.00-帳務(wù)處理：2009年12月31日，收取貨款及確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)融資收益：借：銀行存款 1,250.00貸：長期應(yīng)收款-分期收款發(fā)出商品款 1,250.00借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 454.48貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 454.482010年至2012年帳務(wù)處理略：一4.實(shí)際利率法在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用》中的運(yùn)用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用》應(yīng)用指南中關(guān)于借款輔助費(fèi)用的處理：專門借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，在購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)過到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之前，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本；在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之后，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。上述資本化或計(jì)入當(dāng)期損益的輔助費(fèi)用的發(fā)生額，是指根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第二十二號-金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，按照實(shí)際利率法所確定的金融負(fù)債交易費(fèi)用對每期利息費(fèi)用的調(diào)整額。借款實(shí)際利率與合同利率差異較小的，也可以采用合同利率計(jì)算確定利息費(fèi)用。企業(yè)采用分期付款方式購買資產(chǎn)，且在合同中規(guī)定的付款期限較長，超過正常信用條件，其實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)，購入固定資產(chǎn)的成本不能以各期付款額之和確定，而應(yīng)以各期付款額的現(xiàn)值之和確定。固定資產(chǎn)購買價款的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照各期支付的價款選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加確定。折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和延期付款債務(wù)特定風(fēng)險的利率。該折現(xiàn)率實(shí)質(zhì)上是供貨企業(yè)的必要報(bào)酬率。各期實(shí)際支付的價款之和與其現(xiàn)值之間的差額，在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用》中規(guī)定的資本化條件的應(yīng)當(dāng)通過在建工程計(jì)入固定資產(chǎn)成本，其余部分應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。分期付款期未的攤余成本=期初的攤余成本-現(xiàn)金流出+未確認(rèn)融資費(fèi)用(期初攤余成

本x實(shí)際利率)?，F(xiàn)金流入-未實(shí)現(xiàn)融資費(fèi)用可理解為本期分期付款購入商品已付款的本利

合，未確認(rèn)融資費(fèi)用是每期用實(shí)際利率法對分期付款購入商品款進(jìn)行折現(xiàn)成歷史成本所應(yīng)承

擔(dān)的費(fèi)用。例5、承接例4,黃山公司購入設(shè)備，需要安裝，2009年1月1日設(shè)備如期運(yùn)抵本公司并開始安裝，發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)50.00萬元，已用銀行存款付訖，2009年12月31日設(shè)備達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，發(fā)生安裝費(fèi)用117.00萬元，已用銀行存款付訖。假定黃山公司適用的折現(xiàn)率為10%。1、購買價款中分期付款的現(xiàn)值為：1,250.00x(P/A,10%,4)=1,250.00x3.1699=3962.38萬元2、2009年1月1日，黃山公司的帳務(wù)處理：借：在建工程 6,149.38未確認(rèn)融資費(fèi)用 1,037.62貸：銀行存款 2,187.00長期應(yīng)付款 5,000.003、確認(rèn)信用期間未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)傤~：年份分期付款額確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額ab=期初dx10%c=a-bd=期初d-c2009年1月1日3,962.382009年12月31日1,250.00396.24853.763,108.62年12月31日1,250.00310.86939.142,169.48年12月31日1,250.00216.951,033.051,136.43年12月31日1,250.00113.571,136.430.00合計(jì)5,000.001,037.623,962.38-4、2009年12月31日，為設(shè)備的安裝期間，未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮史腺Y本化條件，計(jì)入在建工程2009年12月31日，帳務(wù)處理：借：在建工程 396.24貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 396.24借：長期應(yīng)付款 1,250.00貸：銀行存款 1,250.005、在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)：借：固定資產(chǎn) 6,545.62貸：在建工程 6545.626、2010年至2012年帳務(wù)處理略：5.實(shí)際利率法在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第13號-或有負(fù)債》中的運(yùn)用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第13號-或有負(fù)債》中規(guī)定：預(yù)計(jì)負(fù)債的金額通常等于未來應(yīng)支付的金額，但未來應(yīng)支付的金額與其現(xiàn)值相差較大，如油氣井及相關(guān)設(shè)施或核電站的棄置費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)按照未來應(yīng)支付金額的現(xiàn)值確定。企業(yè)在確定最佳估計(jì)數(shù)時，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項(xiàng)有關(guān)的風(fēng)險、不確定性和貨幣時間價值等因素。貨幣時間價值影響重大的，應(yīng)當(dāng)通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出進(jìn)行折現(xiàn)后確定最佳估計(jì)數(shù)。實(shí)際利率法在或有負(fù)債準(zhǔn)則中的具體運(yùn)用主要體現(xiàn)在油氣井及相關(guān)設(shè)施或核電站等棄置費(fèi)用上面，棄置費(fèi)用是企業(yè)未來要承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任（如，恢復(fù)環(huán)境污染等）。棄置費(fèi)用的金額通長比較大，而且是企業(yè)未來期間要承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，從而構(gòu)成企業(yè)的或有負(fù)債。企業(yè)要充分考慮或有負(fù)債的資金時間價值，利用實(shí)際利率法對其進(jìn)行折現(xiàn)，以如實(shí)反映未來期間要承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的現(xiàn)時義務(wù)。企業(yè)每期要用或有負(fù)債攤余成本乘以實(shí)際利率計(jì)入的當(dāng)期損益?；蛴胸?fù)債的期初現(xiàn)值加上當(dāng)期計(jì)入當(dāng)期損益的金額構(gòu)成下期或有負(fù)債的期初攤余成本。以此類推最后正好等于未來要承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)義務(wù)。對于這些特殊行業(yè)的固定資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第13號-或有負(fù)債事項(xiàng)》，按照現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)按照預(yù)計(jì)負(fù)債的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。實(shí)際利率法在應(yīng)付公司債券（可轉(zhuǎn)換公司債券）中的應(yīng)用:（一）發(fā)行應(yīng)付債券企業(yè)發(fā)行債券主要方式有三種，即面值發(fā)行、溢價發(fā)行、