第七章貨幣資金審計

第七章貨幣資金審計第一節(jié)貨幣資金內(nèi)部控制測試第二節(jié)庫存現(xiàn)金審計第三節(jié)銀行存款及其他貨幣資金審計貨幣資金是以貨幣形態(tài)存在的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。貨幣資金是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是企業(yè)資產(chǎn)中流動性最強的一種資產(chǎn)，也是企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營必不可少的物質(zhì)條件。就會計核算而言，貨幣資金的核算并不復(fù)雜，但是，由于貨幣資金具有高度的流動性，收付業(yè)務(wù)活動頻繁，容易出現(xiàn)差錯和發(fā)生舞弊情況，許多不法分子就是通過貪污、挪用和盜竊等手段，侵占貨幣資金。因此，重視對貨幣資金的審計，是發(fā)現(xiàn)虛假收入等財務(wù)舞弊線索的捷徑。貨幣資金審計主要是對企業(yè)現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金業(yè)務(wù)及其結(jié)存情況的真實性、公允性和合法性進(jìn)行審查。它是企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表審計的一個重要組成部分，主要包括現(xiàn)金審計、銀行存款審計及其他貨幣資金審計。第一節(jié)貨幣資金內(nèi)部控制測試為了加強對貨幣資金的管理工作，企業(yè)必須建立健全有效的內(nèi)部控制，并將其落實到貨幣資金管理工作的各個環(huán)節(jié)。審計人員對貨幣資金審計，一般應(yīng)首先對貨幣資金的內(nèi)部控制進(jìn)行控制測試，然后再根據(jù)測試結(jié)果，確定貨幣資金的實質(zhì)性程序。

企業(yè)為確保經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)，保護(hù)財產(chǎn)安全完整，保證會計信息及其他信息的真實、可靠，維護(hù)國家各項經(jīng)濟(jì)法規(guī)，促使企業(yè)內(nèi)部各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)協(xié)調(diào)、有序、有效的運轉(zhuǎn)，則必須建立健全貨幣資金內(nèi)部控制。（一）貨幣資金內(nèi)部控制含義貨幣資金內(nèi)部控制，是指企業(yè)為了管好用好貨幣資金，針對貨幣資金收入、支出的特點，事先制訂的一套互相牽制、互相稽核以及互相驗證的內(nèi)部控制。一、了解貨幣資金內(nèi)部控制（二）貨幣資金內(nèi)部控制具體內(nèi)容根據(jù)財政部2001年7月12日發(fā)布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》，貨幣資金的內(nèi)部控制包括以下內(nèi)容：1、崗位分工及授權(quán)批準(zhǔn)①單位應(yīng)當(dāng)建立貨幣資金業(yè)務(wù)的崗位責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)權(quán)限，確保辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。出納人員不得兼任稽核、會計檔案保管和收入、支出、費用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記工作。單位不得由一人辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的全過程。②單位應(yīng)當(dāng)對貨幣資金業(yè)務(wù)建立嚴(yán)格的授權(quán)批準(zhǔn)制度，明確審批人對貨幣資金業(yè)務(wù)的授權(quán)批準(zhǔn)方式、權(quán)限、程序、責(zé)任和相關(guān)控制措施，規(guī)定經(jīng)辦人辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的職責(zé)范圍和工作要求。審批人應(yīng)當(dāng)根據(jù)貨幣資金授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超越審批權(quán)限。經(jīng)辦人應(yīng)當(dāng)在職責(zé)范圍內(nèi)，按照審批人的批準(zhǔn)意見辦理貨幣資金。對于審批人超越權(quán)限審批的貨幣資金業(yè)務(wù)，經(jīng)辦人員有權(quán)拒絕辦理，并及時向?qū)徟说纳霞壥跈?quán)部門報告。③單位應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的程序辦理貨幣資金支付業(yè)務(wù)。支付申請。單位有關(guān)部門或個人用款時，應(yīng)當(dāng)提前向?qū)徟颂峤回泿刨Y金支付申請，注明款項的用途、金額、預(yù)算、支付方式等內(nèi)容，并附有效經(jīng)濟(jì)合同或相關(guān)證明。支付審批。審批人根據(jù)其職責(zé)、權(quán)限和相應(yīng)程序?qū)χЦ渡暾堖M(jìn)行審批。對不符合規(guī)定的貨幣資金支付申請，審批人應(yīng)當(dāng)拒絕批準(zhǔn)。支付復(fù)核。復(fù)核人應(yīng)當(dāng)對批準(zhǔn)后的貨幣資金支付申請進(jìn)行復(fù)核，復(fù)核貨幣資金支付申請的批準(zhǔn)范圍、權(quán)限、程序是否正確，手續(xù)及相關(guān)單證是否齊備，金額計算是否準(zhǔn)確，執(zhí)法方式、支付單位是否妥當(dāng)?shù)?。?fù)核無誤后，交由出納人員辦理支付手續(xù)。辦理支付。出納人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)復(fù)核無誤的支付申請，按規(guī)定辦理貨幣資金支付手續(xù)，及時登記現(xiàn)金和銀行存款日記賬。④單位對于重要貨幣資金收復(fù)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)實行集體決策和審批，并建立責(zé)任追究制度，防范貪污、侵占、挪用貨幣資金等行為。⑤嚴(yán)禁未經(jīng)授權(quán)的機(jī)構(gòu)或人員辦理貨幣資金業(yè)務(wù)或直接接觸貨幣資金。2、現(xiàn)金和銀行存款的管理①單位應(yīng)當(dāng)加強現(xiàn)金庫存限額的管理，超過庫存限額的現(xiàn)金應(yīng)及時存入銀行。②單位必須根據(jù)《現(xiàn)金管理暫行條例》的規(guī)定，結(jié)合本單位的實際情況，確定本單位現(xiàn)金的開支范圍。不屬于顯見開支范圍的業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)通過銀行辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算。③單位現(xiàn)金收入應(yīng)當(dāng)及時存入銀行，不得用于直接支付單位自身的支出。因特殊情況需坐支現(xiàn)金的，應(yīng)事先報經(jīng)開戶銀行審查批準(zhǔn)。單位借出款項必須執(zhí)行嚴(yán)格的授權(quán)批準(zhǔn)程序，嚴(yán)禁擅自挪用、借出貨幣資金。④單位取得的貨幣資金必須及時入賬，不得私設(shè)“小金庫”，不得賬外設(shè)賬，嚴(yán)禁收款不入賬。⑤單位應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照《支付結(jié)算辦法》等國家有關(guān)規(guī)定，加強銀行賬戶的管理，嚴(yán)格按照規(guī)定開立賬戶，辦理存款、取款和結(jié)算。單位應(yīng)當(dāng)定期檢查、清理銀行賬戶的開立及使用情況，發(fā)現(xiàn)問題，及時處理。單位應(yīng)當(dāng)加強對銀行結(jié)算憑證的填制、傳遞及保管等環(huán)節(jié)的管理與控制。⑥單位應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守銀行結(jié)算紀(jì)律，不準(zhǔn)簽發(fā)沒有資金保證的票據(jù)或遠(yuǎn)期支票，套取銀行信用；不準(zhǔn)簽發(fā)、取得和轉(zhuǎn)讓沒有真實交易和債權(quán)、債務(wù)的票據(jù)，套取銀行和他人資金；不準(zhǔn)無理拒絕付款，任意占用他人資金；不準(zhǔn)違反規(guī)定開立和使用銀行賬戶。⑦單位應(yīng)當(dāng)指定專人定期核對銀行賬戶，每月至少核對一次，編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，使銀行存款賬面余額與銀行對賬單調(diào)節(jié)相符。如調(diào)節(jié)不符，應(yīng)查明原因，及時處理。⑧單位應(yīng)當(dāng)定期和不定期地進(jìn)行現(xiàn)金盤點，確保現(xiàn)金賬面余額與實際庫存相符。發(fā)現(xiàn)不符，及時查明原因，作出處理。3、票據(jù)及有關(guān)印章的管理①單位應(yīng)當(dāng)加強與貨幣資金相關(guān)的票據(jù)的管理，明確各種票據(jù)的購買、保管、領(lǐng)用、背書轉(zhuǎn)讓、注銷等環(huán)節(jié)的職責(zé)權(quán)限和程序，并專設(shè)登記簿進(jìn)行記錄，防止空白票據(jù)的遺失和被盜用。②單位應(yīng)當(dāng)加強銀行預(yù)留印鑒的管理。財務(wù)專用章應(yīng)由專人保管，個人名章必須由本人或其授權(quán)人員保管。嚴(yán)禁一人保管支付款項所需的全部印章。按規(guī)定需要有關(guān)負(fù)責(zé)人簽字或蓋章的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，必須嚴(yán)格履行簽字或蓋章手續(xù)。4、監(jiān)督檢查：①單位應(yīng)當(dāng)建立對貨幣資金業(yè)務(wù)的監(jiān)督檢查制度，明確監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)或人員的職責(zé)權(quán)限，定期或不定期地進(jìn)行檢查。②貨幣資金監(jiān)督檢查的內(nèi)容主要包括：貨幣資金業(yè)務(wù)相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況。重點檢查是否存在貨幣資金業(yè)務(wù)不相容職務(wù)混崗的現(xiàn)象。貨幣資金授權(quán)批準(zhǔn)制度的執(zhí)行情況。重點檢查貨幣資金的授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否健全，是否存在越權(quán)審批行為。支付款項印章的保管情況。重點檢查是否存在辦理付款業(yè)務(wù)所需的全部印章交由一人保管的現(xiàn)象。票據(jù)的保管情況。重點檢查票據(jù)的購買、領(lǐng)用、保管手續(xù)是否健全，票據(jù)保管是否存在漏洞。③對監(jiān)督檢查過程中發(fā)現(xiàn)的貨幣資金內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，應(yīng)當(dāng)及時采取措施，加以糾正和完善。（一）描述貨幣資金內(nèi)部控制描述貨幣資金內(nèi)部控制，是測試企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制的重要步驟。在描述貨幣資金內(nèi)部控制之前，審計人員要通過詢問、觀察等調(diào)查手段來收集必要的資料。如果被審計單位是中小企業(yè)，可以編寫一份貨幣資金內(nèi)部控制的書面說明，但是，對于大企業(yè)，則需要編制內(nèi)部控制流程圖或者內(nèi)部控制問卷，以說明內(nèi)部控制情況。一般情況下，審計人員在編制貨幣資金內(nèi)部控制流程圖時，如果在年度審計工作底稿中，已有以前年度的貨幣資金內(nèi)部控制流程圖，則可以根據(jù)調(diào)整結(jié)果加以修正，而不必重新編制。二、貨幣資金內(nèi)部控制測試（二）審查收款內(nèi)部控制企業(yè)收款的來源，主要為現(xiàn)銷、賒銷收回及其他應(yīng)收款項結(jié)算。不同的收款來源，可以有不同的內(nèi)部控制。收款的內(nèi)部控制目的是，確保全部應(yīng)收的貨幣資金已收進(jìn)，并及時準(zhǔn)確地予以記錄。如果貨幣資金收款內(nèi)部控制不力，就極有可能發(fā)生貪污舞弊或者挪用資金的情況。出納員同時兼記應(yīng)收賬款明細(xì)賬，很可能發(fā)生循環(huán)挪用的情況。審計人員為了對貨幣資金收款的內(nèi)部控制進(jìn)行測試，應(yīng)當(dāng)選取適當(dāng)樣本的收款憑證進(jìn)行審查。具體審查內(nèi)容見表7-1。（三）審查付款內(nèi)部控制

根據(jù)國家對現(xiàn)金管理的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立相應(yīng)的支票申領(lǐng)制度，明確申領(lǐng)的范圍及支票的簽發(fā)和報銷等。對于支票報銷和現(xiàn)金報銷，企業(yè)應(yīng)建立報銷制度。報銷人報銷時應(yīng)當(dāng)有正常的批準(zhǔn)手續(xù)、真實合法的付款憑證，有關(guān)購貨支出還應(yīng)該具有驗貨手續(xù)。財會部門應(yīng)當(dāng)對報銷單據(jù)加以審查，掌管現(xiàn)金的出納員見到加蓋核準(zhǔn)戳記的支出憑單后，才能據(jù)以付款。審計人員為了測試貨幣資金付款內(nèi)部控制，應(yīng)當(dāng)選取適當(dāng)樣本的貨幣資金付款憑證，進(jìn)行相應(yīng)的審查。具體審查內(nèi)容見表7-1。（四）審查備用金內(nèi)部控制備用金是企業(yè)為了方便內(nèi)部各單位在經(jīng)營活動中支付零星開支，由財會部門預(yù)先付給的款項。企業(yè)為了加強對零用現(xiàn)金的管理，應(yīng)當(dāng)建立備用金的內(nèi)部控制，即：對零用現(xiàn)金實行定額預(yù)付制，并指定專人負(fù)責(zé)保管，定期報賬，企業(yè)財會部門要對備用金進(jìn)行定期對賬和突擊抽查。審計人員為了對貨幣資金收款的內(nèi)部控制進(jìn)行測試，應(yīng)當(dāng)選取適當(dāng)樣本的備用金收支憑證，進(jìn)行相應(yīng)審查：通過清點，核實備用金實存數(shù)與賬面余額是否相符，如果發(fā)生差異，應(yīng)查明原因；掌管備用金的部門或個人，是否按規(guī)定使用，數(shù)額是否過大，報銷和歸還是否及時，有無貪污、挪用現(xiàn)象；備用金是否堅持對賬、抽查制度，相關(guān)的會計記錄是否正確；備用金的內(nèi)部控制是否健全、有效。（五）將貨幣資金日記賬與總賬核對審計人員應(yīng)當(dāng)選取一定樣本的現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬，與總賬進(jìn)行核對。審計人員在選取一定期間的金日記賬、銀行存款日記賬后，應(yīng)審查其有為計算錯誤，加總是否正確。如果，在審查中發(fā)現(xiàn)的問題較多、較嚴(yán)重，說明被審計單位貨幣資金的會計記錄不甚真實、可靠。同時，審計人員還應(yīng)該根據(jù)日記賬提供的線索，核對總賬中的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款等有關(guān)賬戶的記錄。（六）審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表審計人員應(yīng)當(dāng)選取一定期間的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進(jìn)行審查，以確定銀行存款記錄的真實性和正確性。審計人員將銀行存款余額調(diào)節(jié)表，與銀行存款日記賬、銀行對賬單及總賬進(jìn)行核對，以核實被審計單位是否按月正確編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，并定期復(fù)核。（七）審查外幣資金的折算方法對于有外幣貨幣資金的被審計單位，審計人員應(yīng)當(dāng)審查外幣貨幣資金日記賬以及對應(yīng)的“財務(wù)費用”、“在建工程”等賬戶的記錄，用以核實：企業(yè)有關(guān)外幣貨幣資金的增減變動，是否按照業(yè)務(wù)發(fā)生時的市場匯率或者業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期期初的市場匯率折合為記賬本位幣；選用方法是否前后期保持一致；企業(yè)外幣貨幣資金賬戶的余額是否按期末市場匯率折合為記賬本位幣，有關(guān)匯兌損益的計算和記錄是否正確。（八）評價貨幣資金內(nèi)部控制審計人員在完成上述測試程序后，就可以對貨幣資金的內(nèi)部控制進(jìn)行評價了。評價時，審計人員應(yīng)該首先確定貨幣資金內(nèi)部控制可信賴的程度，以及存在的薄弱環(huán)節(jié)和缺點，然后，據(jù)以確定在貨幣資金實質(zhì)性測試中，對哪些環(huán)節(jié)可以適當(dāng)減少審計程序，哪些環(huán)節(jié)應(yīng)當(dāng)增加審計程序，作重點審查，以減少審計風(fēng)險。中信會計師事務(wù)所自2003年開始接受藍(lán)天集團(tuán)的委托，對藍(lán)天集團(tuán)的年度會計報表進(jìn)行審計。雙方已經(jīng)就年度報表審計簽訂了審計業(yè)務(wù)約定書，事務(wù)所派以馮大江為項目經(jīng)理，以林達(dá)、李輝為組員的項目組，于2006年3月6日至3月20日，對該集團(tuán)2005年度的會計報表進(jìn)行了審計。本案例主要反映貨幣資金的審計過程及相關(guān)問題。藍(lán)天集團(tuán)是一家商業(yè)貿(mào)易類企業(yè)，主營建材批零銷售業(yè)務(wù)，同時兼營裝修業(yè)務(wù)。集團(tuán)對零售業(yè)務(wù)部分采取售價金額核算法，毛利率的計算結(jié)轉(zhuǎn)采用分類毛利率法，定期對庫存商品進(jìn)行盤點。項目經(jīng)理曾多次參與零售企業(yè)的審計業(yè)務(wù)，經(jīng)驗豐富，在零售企業(yè)因為現(xiàn)金流量比較大，因此，將貨幣資金審計作為重點項目來安排，重要性水平也確定得較低，定為4500元，其親自負(fù)責(zé)貨幣資金的審計工作，對貨幣資金項目進(jìn)行了如下的控制測試：三、貨幣資金內(nèi)部控制測試案例首先通過發(fā)放貨幣資金的內(nèi)部控制調(diào)查表等形式，對該集團(tuán)貨幣資金內(nèi)部控制的情況進(jìn)行調(diào)查了解，調(diào)查表見表7—2，并運用檢查憑證法、復(fù)核法和實地觀察法，對貨幣資金內(nèi)部控制情況進(jìn)行了測試，然后，對貨幣資金的內(nèi)部控制進(jìn)行評價。其除了就調(diào)查表的內(nèi)容進(jìn)行詢問外，還走訪了部分收款員和售貨員，并觀察了幾筆現(xiàn)場售貨、交款的過程。經(jīng)過觀察后發(fā)現(xiàn)，該集團(tuán)內(nèi)設(shè)5個收款臺，收款員每天下午四點后統(tǒng)一到財務(wù)部交款，并填制內(nèi)部交款單，責(zé)任明確，由出納將銷貨款送存銀行，根據(jù)當(dāng)天由銀行退回交款單的回單聯(lián)，及時登記銀行存款日記賬和銷售明細(xì)賬；崗位劃分明確，出納與記賬由兩個以上的人負(fù)責(zé)，日記賬與總賬定期進(jìn)行核對，并且，能夠按月及時編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。但同時也發(fā)現(xiàn)了該集團(tuán)貨幣資金的內(nèi)部控制尚存在一定的漏洞，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：財務(wù)部稽核人員對收款臺的現(xiàn)金盤點方面，堅持不甚理想；通過審查支票登記簿發(fā)現(xiàn)，領(lǐng)用的票據(jù)號碼不連續(xù)，存在一定程度的領(lǐng)用支票不登記的現(xiàn)象；對當(dāng)天收取的銷貨款，存在不能及時、足額送存銀行的情況，現(xiàn)金坐支現(xiàn)象較嚴(yán)重；對現(xiàn)金和銀行存款的支付，基本上能夠堅持審批制度，但是，在審批的職責(zé)權(quán)限劃分上不夠明確，從抽查的支付憑證來看，經(jīng)常出現(xiàn)對相同業(yè)務(wù)的審批，有時候是業(yè)務(wù)經(jīng)理簽字，有時候是財務(wù)經(jīng)理簽字，有時候是總經(jīng)理簽字，控制不夠嚴(yán)格。四貨幣資金舞弊常見類型

現(xiàn)實中，貨幣資金舞弊常見的類型，主要包括現(xiàn)金舞弊和銀行存款舞弊兩類。（一）現(xiàn)金舞弊常見類型1．坐支現(xiàn)金坐支現(xiàn)金，指行為人違反現(xiàn)金管理制度，將應(yīng)交存銀行的收入或應(yīng)由銀行結(jié)算的支出，不通過銀行辦理，而直接以收入的現(xiàn)金進(jìn)行支出并不通報開戶銀行的作弊手段，主要手法有：①收入現(xiàn)金不入賬，直接用于支付貨款或賬外支出。②購銷貨物不結(jié)賬，物物交換，變相坐支。③謊報特殊需要，要求坐支，實則為無理坐支。2．套取現(xiàn)金套取現(xiàn)金，指行為人將銀行存款和非現(xiàn)金結(jié)算憑證，非法轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金或現(xiàn)金支票的作弊手段。主要方法有：①將本單位的非現(xiàn)金結(jié)算憑證存入外單位的銀行賬戶，再從外單位提取現(xiàn)金或現(xiàn)金支票。②用非現(xiàn)金結(jié)算憑證支付貨款，將貨物轉(zhuǎn)賣，換取現(xiàn)金。③將外單位的非現(xiàn)金結(jié)算憑證，存入本單位和開戶銀行，然后由本單位交付現(xiàn)金或簽發(fā)現(xiàn)金支票。3．白條抵庫白條抵庫，指行為人違反財會制度和處理手續(xù)，用便條、收據(jù)、臨時憑證等來抵充現(xiàn)金或?qū)嵨锏淖鞅资侄?。主要形式有：①出納人員挪用現(xiàn)金，以白條充作現(xiàn)金。②單位職工和領(lǐng)導(dǎo)借用現(xiàn)金，出納人員同意出借，以白條抵庫。③倉庫保管人員或單位人員私借庫存實物，以白條充抵庫存。4．東挪西移東挪西移，泛指挪用公款、公物，為個人謀取私利。主要手段有：①早收晚解。將收到的現(xiàn)金暫不記賬和存入銀行，在此時間差內(nèi)挪用公款。如現(xiàn)銷商品不按現(xiàn)銷報賬，而按應(yīng)收賬款掛賬，在這期間私挪用現(xiàn)金，待歸還時再沖銷應(yīng)收賬款。②早支晚付。支取款項后暫不發(fā)放，在這期間私自挪用。如代領(lǐng)工資后不及時交付，從中挪用等。③超額借款。借領(lǐng)差旅費、購物款和備用金等，超出實際用量，挪用差額。④公款私存。將公款存入私人賬戶或非本單位賬戶，從中挪用。⑤私借公款。以業(yè)務(wù)用款等名義措取公款，長期不還，私自使用。5．重復(fù)報銷重復(fù)報銷，指行為人將一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)報銷兩次或兩次以上。其具體手法是：①報銷某項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時，不注銷發(fā)票，以后再用該發(fā)票報賬。②在一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)取得幾份或幾聯(lián)原始憑證時，先用一份或一聯(lián)憑證報銷一次，然后再用另一份或另一聯(lián)憑證重復(fù)報銷。

6．變相報銷變相報銷，指行為人對不符合報銷規(guī)定的支出項目采取更改名義、內(nèi)容、方式等方法，變換為合法項目加以報銷的作弊手段。具體手法有：①化整為零。對數(shù)額超過規(guī)定限額的支出，分?jǐn)?shù)次進(jìn)行報銷，使每次金額都在允許范圍內(nèi)。②化明為暗。對內(nèi)容不符合報銷范圍的支出項目，以合乎規(guī)定的名義報銷如出差期間，將用餐費計入住宿費，變相報銷。③以此補彼。對不符合報銷規(guī)定的項目不予報銷，但在其他合規(guī)項目中多計報銷金額或以其他名義予以補償。如司機(jī)違犯交通規(guī)則被罰款，按規(guī)定不予報銷，但領(lǐng)導(dǎo)卻批準(zhǔn)給予相應(yīng)金額的加班補助。7．設(shè)小金庫設(shè)小金庫，也稱小錢柜，指行為人在規(guī)定資金或基金之外，私自籌集或轉(zhuǎn)移資金，賬外私自存儲以供本單位自由支配的作弊手段。主要手法有：①變賣廢舊物資、賬外物資，收入不入賬。②收取管理費，勞務(wù)費、罰沒收入等，不報賬，私自存入小金庫。③收回已注銷的應(yīng)收賬款，應(yīng)收票據(jù)以及業(yè)務(wù)人員上交的回扣、折讓、損失補償?shù)?，不入賬，私自存入小金庫。④停薪留職人員工資、兼職人員所交收入等，私自存入小金庫。⑤公款私存，公物私賣，進(jìn)入小金庫。⑥轉(zhuǎn)移收入，截留利潤，逃稅漏稅，進(jìn)入小金庫。（二）銀行存款舞弊常見類型1．不開發(fā)票不開發(fā)票，指行為人利用職務(wù)之便，收取款項，不開發(fā)票，挪用或占有收入，同時偷漏稅收。其具體手法有：①行為人收取款項，不開發(fā)票，不予報賬，收入占為己有。多發(fā)生在收取罰沒收入、提供勞務(wù)和出售賬外物資等活動中。如某郵局大宗組寄發(fā)大量函件，經(jīng)辦人利用顧客不需發(fā)票之機(jī)，收取郵寄費用不開發(fā)票，不向單位財務(wù)部門報賬，全部占為己有。②行為人收取款項，不開發(fā)票，按領(lǐng)導(dǎo)旨意，交存小金庫或私自瓜分。③行為人收取款項，不開發(fā)票，單位偷漏稅收。國家規(guī)定單位銷售貨物或提供勞務(wù)，需根據(jù)普通發(fā)票收入數(shù)額征收營業(yè)稅，根據(jù)增值稅專用發(fā)票計算增值稅，根據(jù)流傳稅計交城建稅和教育費附加，根據(jù)應(yīng)稅利潤總額交納所得稅。不開發(fā)票，則可漏計以上稅收。2．開白發(fā)票開白發(fā)票，指行為人開具或索取不符合正規(guī)憑證要求的發(fā)貨票和收付款項證據(jù)，以逃避監(jiān)督或偷漏稅收的舞弊手段。其主要手法有：①打白條，顧名思義就是以個人或單位名義，在白紙上書寫證明收支款項或領(lǐng)發(fā)貨物的字樣，作為發(fā)票。②以收據(jù)代替發(fā)票。③以發(fā)票存根聯(lián)、記賬聯(lián)等充作報銷聯(lián)。④不按發(fā)票規(guī)定用途使用發(fā)票，如以飲食服務(wù)行業(yè)發(fā)票代替零售、批發(fā)商業(yè)發(fā)票等。⑤不按發(fā)票規(guī)定要求開具發(fā)票，如不加蓋財務(wù)專用章等，有關(guān)人員不簽字等。3．陰陽發(fā)票陰陽發(fā)票，也稱陰陽術(shù)或大頭小尾，是指行為人在開具發(fā)票等憑證時，根據(jù)需要在存根聯(lián)、記賬聯(lián)、收款聯(lián)和報銷聯(lián)上各填具不同的數(shù)量和金額。其具體手法為，在開具發(fā)票時，在報銷聯(lián)前墊上異物，使該聯(lián)成為空白，然而再按需填具空白聯(lián)，或者干脆將報銷聯(lián)撕下，按需填寫，從而形成報銷聯(lián)同其他各聯(lián)不同的陰陽發(fā)票。陰陽發(fā)票具體表現(xiàn)為：①收入款項時，將報銷聯(lián)接實際收到的數(shù)額填寫，交付款人收執(zhí)，而將收款聯(lián)、記賬聯(lián)和存根聯(lián)較小數(shù)額填寫，貪污其差額。此法多發(fā)生在小型零售企業(yè)，以及收取管理費、勞務(wù)費、咨詢費、罰沒款等非實物資產(chǎn)或處理廢舊物資、邊角料等賬外物資業(yè)務(wù)中。②支付款項時，要求收款單位在發(fā)票聯(lián)上多開具金額，而實際只按應(yīng)付賬款支付款項，將報銷后的差額據(jù)為己有。4．真票虛開真票虛開，是指行為人在填制真發(fā)票時，除在金額上采用陰陽術(shù)外，還開列虛假品名、價格、數(shù)量、日期等，以蒙混過關(guān)，便于報銷。具體手法為：①虛假品名。用便于報銷的物品名稱代替不符合報銷要求的實物名稱。如購化妝品開列為勞保用品，購營養(yǎng)品開列為藥品等。②虛假價格。按需要開列價格或按照虛假貨物品名開列相符合的價格。根據(jù)收款方、付款方作弊的不同要求，虛假價格具有高開、低開、平開三種方式。③虛假數(shù)量。按需要開列數(shù)量或配合虛假貨物價格開列數(shù)量。根據(jù)收款方、付款方作弊的不同要求，虛假數(shù)量具有多計、少計、等計三種方式。5．假票真開假票真開，是指用假的發(fā)票開具真實業(yè)務(wù)，以達(dá)到牟取不義之財?shù)碾U惡用心。6．出借賬戶出借賬戶，指行為人將本單位銀行賬戶非法借予他方使用。具體手法是：將外單位現(xiàn)金存入本單位銀行賬戶，同時開出一張等額轉(zhuǎn)賬支票，以本單位名義付款給指定單位或借用賬戶者，而在會計上不作處理。

7．多頭開戶多頭開戶，指行為人在不同銀行中分別開設(shè)賬戶，根據(jù)需要將不同資金在不同賬戶中結(jié)算，以隱匿資金或逃避銀行監(jiān)督。如某單位在工商銀行、建設(shè)銀行、農(nóng)業(yè)銀行中備開立一賬戶，分別將債務(wù)在工商銀行中結(jié)算，將債權(quán)在建設(shè)銀行中結(jié)算，而將賬外資金在農(nóng)業(yè)銀行中結(jié)算，以逃避其在工商銀行中的借款和未付客戶的貨款。

8．空頭支票空頭支票，指行為人在銀行存款不足的情況下，簽發(fā)票面金額大于銀行存款金額的支票，以欺騙客戶的作弊手段。如某企業(yè)資金困難，又急需購買一批材料，即簽發(fā)空頭支票交付對方，騙取該批材料。第二節(jié)庫存現(xiàn)金審計庫存現(xiàn)金是企業(yè)流動性最強的資產(chǎn)，具有存量小、流動量大、易于被人侵占的特點，因此，現(xiàn)金盡管在資產(chǎn)總額的比重不大，但企業(yè)發(fā)生的舞弊事件大都與現(xiàn)金有關(guān)。國家為了控制貨幣流通量，節(jié)約現(xiàn)金的使用，防止現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)中發(fā)生違規(guī)違紀(jì)問題，制定了現(xiàn)金管理制度，明確規(guī)定了企業(yè)現(xiàn)金使用范圍。對于企業(yè)來說，除了應(yīng)當(dāng)按照“日終制”收支現(xiàn)金外，還要嚴(yán)格執(zhí)行銀行規(guī)定的庫存限額，不得隨意超限額存放現(xiàn)金；企業(yè)一切現(xiàn)金收入都應(yīng)當(dāng)及時送存銀行，不應(yīng)坐支銷貨款。庫存現(xiàn)金的審計目標(biāo)有：確定被審計單位資產(chǎn)負(fù)債表的現(xiàn)金在會計報表日是否確實存在，是否為被審計單位所擁有；確定被審計單位在特定期間內(nèi)發(fā)生的庫存現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)是否均已記錄完畢，有無遺漏；確定現(xiàn)金的余額是否正確；確定庫存現(xiàn)金在會計報表上的披露是否恰當(dāng)。一、庫存現(xiàn)金的內(nèi)部控制測試

在對庫存現(xiàn)金進(jìn)行內(nèi)部控制測試時，需要了解現(xiàn)金內(nèi)部控制的相關(guān)內(nèi)容。（一）庫存現(xiàn)金內(nèi)部控制內(nèi)容審計人員要想了解庫存現(xiàn)金內(nèi)部控制，就應(yīng)當(dāng)關(guān)注有關(guān)庫存現(xiàn)金內(nèi)部控制的主要內(nèi)容。1．有關(guān)現(xiàn)金使用范圍的控制內(nèi)容根據(jù)國家現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度的規(guī)定，企業(yè)收支的各種款項必須按照國務(wù)院頒發(fā)的《現(xiàn)金管理暫行條例》的規(guī)定辦理，在規(guī)定的范圍內(nèi)使用現(xiàn)金，允許企業(yè)使用現(xiàn)金的范圍是：職工工資、津貼，個人勞務(wù)報酬；根據(jù)國家規(guī)定頒發(fā)給個人的科學(xué)技術(shù)、文化藝術(shù)、體育等各種獎金；各種勞保、福利費用以及國家規(guī)定的對個人的其他支出；向個人收購農(nóng)副產(chǎn)品和其他物資的價款；出差人員必須隨手?jǐn)y帶的差旅費；零星支出；中國人民銀行規(guī)定需要支付現(xiàn)金的其他支出。屬于上述現(xiàn)金結(jié)算范圍的支出，企業(yè)可以根據(jù)需要向銀行提取現(xiàn)金支付，不屬于上述現(xiàn)金結(jié)算范圍的款項支付，一律通過銀行進(jìn)行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。2．有關(guān)庫存現(xiàn)金限額的控制內(nèi)容庫存現(xiàn)金限額，是指為了保證各單位日常零星支出，按照規(guī)定允許留存的現(xiàn)金的最高數(shù)額。庫存現(xiàn)金的限額，由開戶銀行根據(jù)開戶單位的實際需要和距離銀行遠(yuǎn)近等情況核定。其限額一般按照單位3—5天日常零星開支所需現(xiàn)金確定。遠(yuǎn)離銀行或者交通不便的企業(yè)，銀行最多可以根據(jù)企業(yè)15天的正常開支需要量來核定庫存現(xiàn)金的限額。正常開支需要量不包括企業(yè)每月發(fā)放工資和不定期差旅費等大額現(xiàn)金支出。庫存限額一經(jīng)核定，要求2必須嚴(yán)格遵守，不能任意超過，超過限額的現(xiàn)金應(yīng)當(dāng)及時送存銀行；庫存現(xiàn)金低于限額時，可以簽發(fā)現(xiàn)金支票，從銀行提取現(xiàn)金，補足限額。3．有關(guān)庫存現(xiàn)金其他方面的控制內(nèi)容庫存現(xiàn)金的收支應(yīng)當(dāng)按規(guī)定的程序和權(quán)限辦理；嚴(yán)禁存在與本單位經(jīng)營無關(guān)的款項收支情況；應(yīng)當(dāng)控制坐支現(xiàn)金，當(dāng)日收入現(xiàn)金應(yīng)當(dāng)及時送存銀行；出納與會計的職責(zé)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格分離；庫存現(xiàn)金應(yīng)當(dāng)妥善保管，堅持庫存現(xiàn)金的定期盤點、核對等。（二）庫存現(xiàn)金內(nèi)部控制測試1．審查庫存現(xiàn)金收、付款憑證庫存現(xiàn)金內(nèi)部控制如果不夠健全、有效，會很容易發(fā)生現(xiàn)金被挪用、貪污舞弊等情況。在小企業(yè)中，如果出納同時兼記應(yīng)收賬款明細(xì)賬，就有可能發(fā)生循環(huán)挪用現(xiàn)金的情況。審計人員應(yīng)當(dāng)按照現(xiàn)金收款憑證的分類，抽取適當(dāng)?shù)臉颖?，審查庫存現(xiàn)金日記賬的收入金額是否正確，審查現(xiàn)金收款憑證與應(yīng)收賬款明細(xì)賬的有關(guān)記錄是否相符，審查現(xiàn)金實收金額與銷貨發(fā)票是否一致等。審計人員應(yīng)當(dāng)抽取適當(dāng)?shù)膸齑娆F(xiàn)金付款憑證，審查現(xiàn)金付款的授權(quán)、批準(zhǔn)手續(xù)是否符合有關(guān)規(guī)定；審查庫存現(xiàn)金日記賬的支出金額是否無誤；審查庫存現(xiàn)金付款憑證與應(yīng)付賬款明細(xì)賬的記錄是否相符；審查庫存現(xiàn)金的支出金額與購貨發(fā)票是否一致等。2．將庫存現(xiàn)金日記賬與總賬核對審計人員應(yīng)當(dāng)抽取一定期間的庫存現(xiàn)金日記賬和總賬，審查其有無計算錯誤，加總是否正確無誤，庫存現(xiàn)金日記賬與總賬的記賬方向、余額是否一致等。3．審查外幣現(xiàn)金的折算方法如果被審計單位有外幣現(xiàn)金的核算業(yè)務(wù)，審計人員應(yīng)當(dāng)審查外幣現(xiàn)金日記賬，并同時審查“財務(wù)費用”、“在建工程”等相關(guān)賬戶的記錄。審計人員應(yīng)當(dāng)核實有關(guān)外幣現(xiàn)金的增減變動，是否按照發(fā)生時的市場匯率或者業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期期初的市場匯率折合為記賬本位幣；外幣折算所選用的方法，是否前后期一致；外幣現(xiàn)金余額，是否按照期末市場匯率折合為記賬本位幣金額；與外幣現(xiàn)金有關(guān)的匯兌損益，其計算、記錄是否正確等。4．對庫存現(xiàn)金的內(nèi)部控制進(jìn)行評價審計人員在完成對庫存現(xiàn)金的以上步驟測試后，就能夠?qū)ζ鋬?nèi)部控制進(jìn)行適當(dāng)?shù)脑u價了。在評價時，審計人員應(yīng)當(dāng)首先確定現(xiàn)金內(nèi)部控制的可信賴程度，然后，確定在現(xiàn)金實質(zhì)性測試中，對哪些環(huán)節(jié)可以相應(yīng)減少審計程序；對于庫存現(xiàn)金內(nèi)部控制存在薄弱的環(huán)節(jié)及缺點，審計人員應(yīng)當(dāng)考慮是否增加審計程序或擴(kuò)大庫存現(xiàn)金的實質(zhì)性測試范圍，作為審計重點，以減少審計失敗的風(fēng)險。二、庫存現(xiàn)金的實質(zhì)性程序

核查庫存現(xiàn)金日記賬與總賬的余額是否一致審計人員測試現(xiàn)金余額，首先是將庫存現(xiàn)金日記賬與總賬的余額進(jìn)行核對，看其是否相符、一致，如果不一致，則應(yīng)查明原因，并做相應(yīng)調(diào)整。清點庫存現(xiàn)金清查盤點庫存現(xiàn)金是現(xiàn)金審計的重要環(huán)節(jié)。清點庫存現(xiàn)金，通常包括已收到但未存入銀行的現(xiàn)金、零用金、找換金等的清點。清點時，必須有被審計單位出納員和會計主管人員參加，并由審計人員進(jìn)行監(jiān)督盤點。

清點庫存現(xiàn)金通常，按照以下步驟進(jìn)行：1．合理安排庫存現(xiàn)金清點工作為了保證庫存現(xiàn)金清點工作的順利進(jìn)行，不影響被審計單位正常的現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)的處理，審計人員應(yīng)當(dāng)確定適當(dāng)?shù)默F(xiàn)金盤點時間，安排必要的現(xiàn)金清點人員。一般情況下，應(yīng)當(dāng)先制定庫存現(xiàn)金盤點程序，然后再實施突擊性的檢查。時間最好選擇在某日下午下班后或次日上午上班前進(jìn)行，盤點的范圍一般應(yīng)當(dāng)包括企業(yè)各部門經(jīng)管的現(xiàn)金。參加現(xiàn)金盤點的人員必須由出納員、財會部門負(fù)責(zé)人或會計主管及審計人員組成。現(xiàn)金清點應(yīng)采取突擊審計，以防走漏消息，給有關(guān)人員造成事先做手腳的機(jī)會，拆東墻補西墻。在正式清點現(xiàn)金之前，應(yīng)當(dāng)要求被審計單位有關(guān)人員將所有現(xiàn)金存入保險柜內(nèi)。如果現(xiàn)金存放部門有兩處或兩處以上者，應(yīng)同時進(jìn)行盤點。2．清點庫存現(xiàn)金，編制、審查庫存現(xiàn)金清點表在正式清點現(xiàn)金之前，審計人員應(yīng)當(dāng)責(zé)成出納員，把已辦妥現(xiàn)金收付手續(xù)但尚未入賬的收付款憑證，登入現(xiàn)金日記賬，編制庫存現(xiàn)金清點表。審計人員應(yīng)當(dāng)要求出納員將保險柜中的現(xiàn)金取出，進(jìn)行分類整理清點，編制如下“現(xiàn)金清點表”。審計人員應(yīng)當(dāng)將清點的全過程認(rèn)真記錄，并注意有無存在不正常情況。對于企業(yè)金庫存放私人貨幣或財物、現(xiàn)金短缺或溢余的情況，應(yīng)當(dāng)查明原因。在編制、審查庫存現(xiàn)金清點表時，應(yīng)注意以下問題：①審閱庫存現(xiàn)金日記賬，并同時與庫存現(xiàn)金收付憑證的內(nèi)容、金額與日期相核對；②由出納員根據(jù)庫存現(xiàn)金日記賬加計累計數(shù)額結(jié)出現(xiàn)金結(jié)余額；③清點保險柜的現(xiàn)金實存數(shù)，同時編制“庫存現(xiàn)金盤點表”；查明庫存現(xiàn)金實存額與賬面應(yīng)存額是否相符，查明現(xiàn)金短缺或溢余的原因；④查明已收款或者已付款尚未入賬的現(xiàn)金收付事項，是否屬于特殊情況，是否有嚴(yán)格的審批手續(xù)；若有沖抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報銷的原始憑證，應(yīng)在“庫存現(xiàn)金清點表”中注明或做出必要的調(diào)整；資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)行盤點時，應(yīng)追溯調(diào)整至資產(chǎn)負(fù)債表日的金額；⑤企業(yè)庫存現(xiàn)金是否超過規(guī)定限額，如有超出限額存放的情況，應(yīng)及時糾正，送存銀行；對于存放在出納員或其他有關(guān)人員代管企業(yè)有價證券、貴重物品的情況，審計人員應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)有關(guān)制度，以及有關(guān)會計資料，查證有價證券、貴重物品的數(shù)量、價值，并要求有關(guān)經(jīng)管人員填制有價證券、貴重物品的代管清單。庫存現(xiàn)金清點表應(yīng)當(dāng)由審計人員、出納人員，以及其他有關(guān)人員簽章，以明確責(zé)任。另外，對于實行定額備用金制度的企業(yè)，審計人員應(yīng)當(dāng)查清使用備用金的部門，必要時應(yīng)當(dāng)與財務(wù)部門的現(xiàn)金清點同時進(jìn)行，防止有關(guān)人員移東補西。（三）審查庫存現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)的真實、合法性審計人員在對現(xiàn)金存在性審查的基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步審查現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)是否存在違規(guī)違紀(jì)的行為?，F(xiàn)金收支業(yè)務(wù)的審查，主要是對庫存現(xiàn)金日記賬和現(xiàn)金收支憑證的審查。鑒于現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)頻繁，收支憑證數(shù)量較多，在被審計單位現(xiàn)金內(nèi)部健全有效的情況下，審計人員可對現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)采取抽查的，而對現(xiàn)金日記賬則采取詳細(xì)審查的方法。1．審查庫存現(xiàn)金日記賬庫存現(xiàn)金日記賬的審查，審計人員應(yīng)當(dāng)注意以下幾個方面：①驗算加總。為了查明被審計單位現(xiàn)金日記賬記錄的準(zhǔn)確性和完整性，首先應(yīng)當(dāng)通過驗算加總，復(fù)核收支總記錄，并且適當(dāng)核實單項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的收支記錄，注意現(xiàn)金日記賬的記錄中是否存在差錯，有無隱瞞收入，虛列支出、貪污、挪用現(xiàn)金的問題。②審閱庫存現(xiàn)金日記賬的摘要欄。審計人員應(yīng)當(dāng)審閱庫存現(xiàn)金日記賬摘要欄的記錄，看其是否真實清晰，現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)事項是否正常，支出的金額是否超出現(xiàn)金規(guī)定的范圍和限額。③審閱庫存現(xiàn)金日記賬是否逐日結(jié)出余額。審計人員應(yīng)當(dāng)審查庫存現(xiàn)金日記賬是否根據(jù)庫存現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)的發(fā)生逐筆登記，并且，每日終了結(jié)出余額。同時，還應(yīng)當(dāng)注意將現(xiàn)金收入直接用作支出的情況。2．審查庫存現(xiàn)金收款憑證庫存現(xiàn)金收款原始憑證的審查，包括自制原始憑證審查和外來原始憑證審查兩種。審查自制收款原始憑證時，審計人員應(yīng)當(dāng)審查憑證上填列的內(nèi)容是否齊全；憑證和存根號碼是否連續(xù)，有無缺號的情況；發(fā)票或收據(jù)存根上的日期是否與入賬日期相符；憑證上的字跡是否清晰、有無涂改痕跡；未使用的發(fā)票或收據(jù)是否妥善保管，對作廢的票證是否加蓋“作廢”戳記。審查外來收款原始憑證時，審計人員除了按照會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定審查應(yīng)當(dāng)具備的條件外，還應(yīng)當(dāng)查實憑證上所列單位名稱是否為被審計單位；憑證上記錄的經(jīng)濟(jì)事項是否與被審計單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有關(guān)；經(jīng)濟(jì)事項與反映的相關(guān)金額是否正常。3．審查庫存現(xiàn)金付款憑證企業(yè)庫存現(xiàn)金付款憑證的審查，也包括自制原始憑證審查和外來原始憑證審查。審計人員在審查自制現(xiàn)金付款憑證時，要注意被審計單位自制的原始憑證是否符合會計法規(guī)的要求；審查審批手續(xù)是否齊全；審查其記載的經(jīng)濟(jì)事項是否符合規(guī)定范圍和規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)。審計人員在審查外來付款憑證時，應(yīng)當(dāng)查看其是否符合會計準(zhǔn)則和政府有關(guān)部門規(guī)定的條件及規(guī)定的格式，公章是否清晰，日期、單價、金額等是否正常；注意憑證上的抬頭是否與被審計單位相符，業(yè)務(wù)發(fā)生日期與實際付款日期是否相近，同一單位開出的票證近期有無多次在被審計單位出現(xiàn)的情況等。4．審查庫存現(xiàn)金收支的截止日期審計人員應(yīng)當(dāng)對被審計單位結(jié)賬日前后一段時期內(nèi)的現(xiàn)金收支憑證進(jìn)行審計，以確定是否存在跨期事項。（四）審查外幣現(xiàn)金的折算對于有外幣業(yè)務(wù)的被審計單位，審計人員應(yīng)當(dāng)審查被審計單位對外幣現(xiàn)金的收支，是否按照所規(guī)定的匯率折合為記賬本位幣金額；外幣現(xiàn)金期末余額是否按照期末市場匯率，折合為記賬本位幣金額；外幣折合差額是否按照規(guī)定記入相關(guān)賬戶等。（五）審查庫存現(xiàn)金在資產(chǎn)負(fù)債表上的披露根據(jù)有關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，現(xiàn)金在資產(chǎn)負(fù)債表中的“貨幣資金”項目下反映，審計人員應(yīng)當(dāng)在實施上述審計步驟后，確定庫存現(xiàn)金賬戶的期末余額是否恰當(dāng)，進(jìn)而確定貨幣資金是否在資產(chǎn)負(fù)債表上得到恰當(dāng)?shù)呐?。三案例資料：2008年2月18日下午6點，審計人員對甲企業(yè)庫存現(xiàn)金、現(xiàn)金日記賬及現(xiàn)金收付款憑證進(jìn)行了審閱和盤點，審計結(jié)果如下：

當(dāng)日庫存現(xiàn)金日記賬結(jié)存額為17520元；盤點庫存現(xiàn)金的實際結(jié)存額為13500元；2008年1月16日現(xiàn)金已收但尚未入賬的收款憑證2張，金額合計為580元；2008年1月12日現(xiàn)金已付但尚未入賬的付款憑證3張，金額合計為1500元；單位某職工與出納員是好朋友，因臨時急需寫了一張白條，借款金額為1000元；該單位經(jīng)銀行核定的庫存現(xiàn)金限額為5000元。要求：根據(jù)上述審計結(jié)果編制庫存現(xiàn)金盤點表，指出被審計單位庫存現(xiàn)金管理中存在的問題，并提出審計意見。第三節(jié)銀行存款及其他貨幣資金審計一、銀行存款審計銀行存款是指企業(yè)存放在銀行或者其他金融機(jī)構(gòu)的貨幣資金。按照國家有關(guān)規(guī)定，凡是獨立核算的企業(yè)都必須在當(dāng)?shù)劂y行開設(shè)賬戶。企業(yè)在銀行開設(shè)賬戶后，除了按照核定的限額保留庫存現(xiàn)金外，超過限額的現(xiàn)金必須存入銀行；除了在規(guī)定的范圍內(nèi)可以用現(xiàn)金直接支付的款項外，在經(jīng)營過程中所發(fā)生的一切貨幣資金收支業(yè)務(wù)，都必須通過銀行存款賬戶進(jìn)行結(jié)算。銀行存款的審計目標(biāo)有：確定被審計單位資產(chǎn)負(fù)債表的銀行存款在會計報表日是否確實存在，是否為被審計單位所擁有；確定被審計單位在特定期間內(nèi)發(fā)生的銀行存款收支業(yè)務(wù)是否均已記錄完畢，有無遺漏；確定銀行存款的余額是否正確；確定銀行存款在會計報表上的披露是否恰當(dāng)。銀行存款內(nèi)部控制內(nèi)容有關(guān)銀行存款開戶的控制內(nèi)容銀行存款賬戶分為基本存款賬戶、一般存款賬戶、臨時存款賬戶與專用存款賬戶?；敬婵钯~戶是企業(yè)辦理日常結(jié)算和現(xiàn)金收付的賬戶，企業(yè)的工資、獎金等現(xiàn)金的支取，只能通過基本存款賬戶辦理。一般存款賬戶是企業(yè)在基本存款賬戶以外的銀行借款轉(zhuǎn)存、與基本存款賬戶的企業(yè)不在同一地點的附屬非獨立核算單位的賬戶，企業(yè)可以通過本賬戶辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算和現(xiàn)金繳存，但不能辦理現(xiàn)金支取。臨時存款賬戶是企業(yè)因臨時經(jīng)營活動需要開立的賬戶，企業(yè)可以通過本賬戶辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算和根據(jù)國家現(xiàn)金管理的規(guī)定辦理現(xiàn)金收付。專用存款賬戶是企業(yè)因特定用途需要開立的賬戶。一個企業(yè)只能選擇一家銀行的一個營業(yè)機(jī)構(gòu)開立一個基本存款賬戶，不得在多家銀行機(jī)構(gòu)開立基本存款賬戶；不得在同一家銀行的幾個分支機(jī)構(gòu)開立一般存款賬戶。企業(yè)在銀行開立賬戶后，可到開戶銀行購買各種銀行往來使用的憑證，比如送款簿、進(jìn)賬單、現(xiàn)金支票、轉(zhuǎn)賬支票等，用以辦理銀行存款的收付款項。企業(yè)除了按規(guī)定留存的庫存現(xiàn)金外，所有貨幣資金都必須存入銀行，企業(yè)與其他單位之間的一切收付款項，除制度規(guī)定可以用現(xiàn)金支付的部分以外，都必須通過銀行辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算，也即由銀行按照事先規(guī)定的結(jié)算方式，將款項從付款單位的賬戶劃出，劃入收款單位的賬戶。因此，企業(yè)不僅要在銀行開立賬戶，而且賬戶內(nèi)必須要有可供支付的存款。

2.有關(guān)銀行結(jié)算方面的控制內(nèi)容

企業(yè)通過銀行辦理支付結(jié)算時，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行國家各項管理辦法和結(jié)算制度。中國人民銀行1997年9月19日頒布的《支付結(jié)算辦法》規(guī)定：單位和個人辦理支付結(jié)算，不準(zhǔn)簽發(fā)沒有資金保證的票據(jù)或遠(yuǎn)期支票，套取銀行信用；不準(zhǔn)簽發(fā)、取得、轉(zhuǎn)讓沒有真實交易和債權(quán)債務(wù)的票據(jù)，套取銀行和他人資金；不準(zhǔn)無理拒絕付款，任意占用他人資金，不準(zhǔn)違反規(guī)定開立和使用賬戶。3．有關(guān)銀行存款內(nèi)部控制其他方面的控制內(nèi)容審計人員還應(yīng)當(dāng)關(guān)注：銀行存款的收支與記賬是否崗位分離；銀行存款的收支是否有真實、合法、合理的憑據(jù)；銀行存款全部的收支是否及時準(zhǔn)確入賬；是否存在出租、出借銀行賬戶的情況；是否按月編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，做到賬實相符；是否加強對銀行存款的收支業(yè)務(wù)的內(nèi)部審計等。（二）銀行存款內(nèi)部控制測試對銀行存款內(nèi)部控制進(jìn)行測試，需要采取以下步驟。1．審查銀行存款收、付款憑證審計人員應(yīng)當(dāng)抽取銀行存款收款憑證適當(dāng)?shù)臉颖?，審查收款憑證與銀行存款日記賬的收入日期、金額是否相符；審查收款憑證與銀行對賬單是否相符；審查收款憑證與應(yīng)收賬款明細(xì)賬的有關(guān)記錄是否相符；審查銀行存款實收金額與銷貨發(fā)票是否一致等。審計人員應(yīng)當(dāng)抽取適當(dāng)?shù)你y行存款付款憑證，審查銀行存款付款的授權(quán)、批準(zhǔn)手續(xù)是否符合有關(guān)規(guī)定；審查銀行存款日記賬的支出金額是否無誤；審查付款憑證與銀行對賬單是否相符；審查付款憑證與應(yīng)付賬款明細(xì)賬的記錄是否相符；審查銀行存款的實際支出金額與購貨發(fā)票是否一致等。2．將銀行存款日記賬與總賬核對審計人員應(yīng)當(dāng)抽取一定期間的銀行存款日記賬和總賬，審查其有無計算錯誤，加總是否正確無誤，銀行存款日記賬與總賬的記賬方向、余額是否一致等。3．審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表審計人員應(yīng)當(dāng)抽取一定期間的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，將其同銀行對賬單、銀行存款日記賬和總賬進(jìn)行核對，確定被審計單位是否按月正確編制、復(fù)核銀行存款余額調(diào)節(jié)表。4．審查外幣銀行存款的折算方法如果被審計單位有外幣銀行存款的核算業(yè)務(wù)，審計人員應(yīng)當(dāng)核實有關(guān)外幣銀行存款的增減變動，是否按照發(fā)生時的市場匯率或者業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期期初的市場匯率折合為記賬本位幣；外幣折算所選用的方法，是否前后期一致；外幣現(xiàn)金余額，是否按照期末市場匯率折合為記賬本位幣金額；與外幣銀行存款有關(guān)的匯兌損益，其計算、記錄是否正確等。5．對銀行存款的內(nèi)部控制進(jìn)行評價審計人員應(yīng)當(dāng)首先確定銀行存款內(nèi)部控制的可信賴程度，然后，確定在銀行存款實質(zhì)性測試中，對哪些環(huán)節(jié)可以相應(yīng)減少審計程序；對于銀行存款內(nèi)部控制存在薄弱的環(huán)節(jié)及缺點，審計人員應(yīng)當(dāng)考慮是否增加審計程序或擴(kuò)大銀行存款的實質(zhì)性測試范圍，作為審計重點，以減少審計失敗的風(fēng)險。（三）銀行存款實質(zhì)性程序1．取得并審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表是證實資產(chǎn)負(fù)債表上的銀行存款是否存在的重要程序。取得銀行存款余額調(diào)節(jié)表后，審計人員應(yīng)審查調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項的真實性，以及資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況，如果存在應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日之前進(jìn)賬的應(yīng)作相應(yīng)的調(diào)整。企業(yè)的銀行存款余額應(yīng)當(dāng)與銀行對賬單核對相符，但是往往由于雙方存在未達(dá)賬項或者記賬錯誤，需要由會計人員編制調(diào)節(jié)表進(jìn)行調(diào)整后才能核對相符。審計時，審計人員應(yīng)向會計人員索取最近月份的調(diào)節(jié)表，分幣種、分戶頭逐戶逐筆核對，查明銀行對賬單的每筆收付金額是否與銀行存款日記賬相等，是否有收付同時增加或同時遺漏等情況，調(diào)整后余額是否相符，計算有否錯誤。要對銀行已收或已付而企業(yè)尚未入賬、企業(yè)已收或已付而銀行尚未入賬的金額逐筆查明原因，并檢查是否于下月初自動調(diào)整。如發(fā)現(xiàn)差錯或有意挪用款項或出借銀行賬戶等違法行為，應(yīng)認(rèn)真作好記錄。在審查調(diào)節(jié)表時應(yīng)注意以下幾個環(huán)節(jié)：2.函證銀行存款余額函證是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中，需要以被審計單位名義向有關(guān)單位發(fā)函詢證，以驗證被審計單位的銀行存款是否真實、合法、完整。①函證的目的：函證銀行存款余額，是證實資產(chǎn)負(fù)債表所列銀行存款是否存在的重要程序；向往來銀行函證，使注冊會計師不僅可了解企業(yè)資產(chǎn)的存在，還可了解欠銀行的債務(wù)，可用于發(fā)現(xiàn)企業(yè)未登記的銀行借款。為了規(guī)范注冊會計師在商業(yè)銀行財務(wù)報表審計中實施銀行間函證程序，中國財政部最近發(fā)布了中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1612號——銀行間函證程序（2006年2月15日修訂）。②函證對象：注冊會計師應(yīng)向被審計單位在本年存過款（含外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用證存款）的所有銀行發(fā)函，其中包括企業(yè)存款賬戶已結(jié)清的銀行。因為有可能存款賬戶已結(jié)清，但仍有銀行借款或其他負(fù)債存在。即使注冊會計師已直接從某一銀行取得了銀行對賬單和所有已付支票，但仍應(yīng)向這一銀行進(jìn)行函證。③函證方式：一般最好采用肯定式函證。3．審查銀行存款收支業(yè)務(wù)的合法、合規(guī)性審計人員應(yīng)當(dāng)審查銀行存款收支業(yè)務(wù)是否合法、合規(guī)，具體內(nèi)容包括：①審查銀行存款的收支事項是否以規(guī)定的合法憑證為依據(jù)，應(yīng)按規(guī)定審批的支款事項是否經(jīng)過審批；②對大額銀行存款收支事項進(jìn)行審查，看其是否有不符合規(guī)定的收入和支出；③審查開發(fā)支票與加蓋印鑒是否分別管理，是否按規(guī)定簽發(fā)不填金額的空白支票，有否簽發(fā)遠(yuǎn)期支票和收支跨期入賬情況，有否出借賬戶的行為。4．審查銀行存款收支的正確截止①應(yīng)對結(jié)賬日前后一段時期內(nèi)收支憑證進(jìn)行審計，以確定是否存在跨期事項；②企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上銀行存款數(shù)字應(yīng)當(dāng)包括當(dāng)年最后一天收到的所有存放于銀行的款項，而不得包括其后收到的款項；同樣，企業(yè)年終前開出的支票，不得在年后入賬；③為了確保銀行存款收付的正確截止，審計人員應(yīng)當(dāng)在清點支票及支票存根時，確定各銀行賬戶最后一張支票的號碼，同時查實該號碼之前的所有支票均已開出。在結(jié)賬日未開出的支票及其后開出的支票，均不得作為結(jié)賬日的存款收付入賬。5．審查外幣銀行存款的折算是否正確對于有外幣業(yè)務(wù)的被審計單位，審計人員應(yīng)當(dāng)審查被審計單位對外幣銀行存款的收支，是否按照所規(guī)定的匯率折合為記賬本位幣金額；外幣銀行存款期末余額是否按照期末市場匯率，折合為記賬本位幣金額；外幣折合差額是否按照規(guī)定記入相關(guān)賬戶等。6．審查銀行存款在資產(chǎn)負(fù)債表上的披露根據(jù)有關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，銀行存款在資產(chǎn)負(fù)債表中的“貨幣資金”項目下反映，審計人員應(yīng)當(dāng)在實施上述審計步驟后，確定銀行存款賬戶的期末余額是否恰當(dāng)，進(jìn)而確定貨幣資金是否在資產(chǎn)負(fù)債表上得到恰當(dāng)?shù)呐丁６?、其?/p>