稅收籌劃(計(jì))第4章消費(fèi)稅的稅收籌劃

第四章4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃4.3消費(fèi)稅稅率的稅收籌劃4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃主要內(nèi)容4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》（2008年國(guó)務(wù)院令539號(hào)）第一條規(guī)定：

在中華人民共和國(guó)境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口本條例規(guī)定的消費(fèi)品的單位和個(gè)人，以及國(guó)務(wù)院確定的銷售本條例規(guī)定的消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人，為消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納消費(fèi)稅。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃具體來(lái)講，消費(fèi)稅的納稅人分為以下幾種情況：①生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人③進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人②委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人④國(guó)務(wù)院確定的銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃①生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于對(duì)外銷售用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于其他方面銷售時(shí)納稅移送使用時(shí)納稅不納稅例如：將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃②委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定：委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，除受托方為個(gè)人外，由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。委托個(gè)人加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，由委托方收回后繳納消費(fèi)稅。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品直接出售的，不再繳納消費(fèi)稅。《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于<中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則>有關(guān)條款解釋的通知》（財(cái)法[2012]8號(hào)）對(duì)“直接出售”做了專門(mén)解釋：

委托方將收回的應(yīng)稅消費(fèi)品，以不高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，為直接出售，不再繳納消費(fèi)稅；委托方以高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，不屬于直接出售，需按照規(guī)定申報(bào)繳納消費(fèi)稅，在計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予扣除受托方已代收代繳的消費(fèi)稅。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃③進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定：進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，由進(jìn)口人或者其代理人向報(bào)關(guān)地海關(guān)申報(bào)納稅。進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅由海關(guān)代征。納稅人進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)自海關(guān)填發(fā)海關(guān)進(jìn)口消費(fèi)稅專用繳款書(shū)之日起15日內(nèi)繳納稅款。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃④國(guó)務(wù)院確定的銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人例如：經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局先后發(fā)布《關(guān)于調(diào)整金銀首飾消費(fèi)稅納稅環(huán)節(jié)有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字[1994]95號(hào)）、《關(guān)于鉆石及上海鉆石交易所有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2001]176號(hào)）和《關(guān)于鉑金及其制品稅收政策的通知》（財(cái)稅[2003]86號(hào)），將“貴重首飾及珠寶玉石”稅目下的金銀首飾、鉑金首飾和鉆石及鉆石飾品，由生產(chǎn)環(huán)節(jié)、進(jìn)口環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅改在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，所以零售金銀首飾、鉑金首飾和鉆石及鉆石飾品的單位和個(gè)人，是消費(fèi)稅的納稅人。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃④國(guó)務(wù)院確定的銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人再例如：

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整煙產(chǎn)品消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅[2009]84號(hào)）規(guī)定，自2009年5月1日起在卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)加征一道從價(jià)稅，稅率為5%，納稅義務(wù)人為在中華人民共和國(guó)境內(nèi)從事卷煙批發(fā)業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃【案例】甲公司屬啤酒生產(chǎn)銷售企業(yè)，因生產(chǎn)能力不足，故從其他啤酒生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)入成品啤酒，入庫(kù)后直接銷售給客戶。問(wèn)：該消費(fèi)稅是否可以全額抵扣？依據(jù)是什么？4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃

【案例】A市某糧食白酒生產(chǎn)企業(yè)（一下簡(jiǎn)稱甲企業(yè)）委托某酒廠（以下簡(jiǎn)稱乙企業(yè)）為其加工酒精6噸，糧食由委托方提供，發(fā)出糧食成本510000元，支付加工費(fèi)60000元，增值稅10200元，用銀行存款支付。受托方無(wú)同類酒精銷售價(jià)。收回的酒精全部用于連續(xù)生產(chǎn)套裝禮品白酒100噸，每噸不含稅售價(jià)30000元，當(dāng)月全部銷售。如何籌劃可以減輕糧食白酒廠的消費(fèi)稅？4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃

【籌劃安排】受托方應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅=（510000+60000）/（1-5%）*5%=30000（元），由于委托加工已稅酒精不得予以抵扣，委托方支付的30000元消費(fèi)稅將計(jì)入原材料的成本。銷售套裝禮品白酒應(yīng)納消費(fèi)稅=100*30000*20%+100*2000*0.5=700000（元），如果改變方案，甲企業(yè)將乙企業(yè)吸收合并，甲企業(yè)在委托加工環(huán)節(jié)支付的30000元消費(fèi)稅將得到免除。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃由于消費(fèi)稅是針對(duì)特定的納稅人和特定的環(huán)節(jié)征稅，因此可以通過(guò)企業(yè)的合并，遞延納稅時(shí)間，獲取稅收利益。企業(yè)合并甲企業(yè)乙企業(yè)購(gòu)銷環(huán)節(jié)甲企業(yè)內(nèi)部材料轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)乙企業(yè)4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃

（1）合并會(huì)使原來(lái)企業(yè)間的購(gòu)銷環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部的原材料轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，從而遞延部分消費(fèi)稅稅款。（2）如果后一環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅稅率較前一環(huán)節(jié)的低，則可直接減輕企業(yè)的消費(fèi)稅稅負(fù)。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃案例4-1某地區(qū)有兩家大型酒廠A和B，它們都是獨(dú)立核算的法人企業(yè)。企業(yè)A主要經(jīng)營(yíng)糧食類白酒，以當(dāng)?shù)厣a(chǎn)的大米和玉米為原料進(jìn)行釀造，按照消費(fèi)稅稅法規(guī)定，應(yīng)該適用20%的稅率。企業(yè)B以企業(yè)A生產(chǎn)的糧食酒為原料，生產(chǎn)系列藥酒，按照稅法規(guī)定，適用10%的稅率。企業(yè)A每年要向企業(yè)B提供價(jià)值2億元，計(jì)5000萬(wàn)千克的糧食酒。經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)B由于缺乏資金和人才，無(wú)法經(jīng)營(yíng)下去，準(zhǔn)備破產(chǎn)。此時(shí)企業(yè)B欠企業(yè)A共計(jì)5000萬(wàn)元貨款。經(jīng)評(píng)估，企業(yè)B的資產(chǎn)恰好也為5000萬(wàn)元。企業(yè)A領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)過(guò)研究，決定對(duì)企業(yè)B進(jìn)行收購(gòu)。思考：從稅收的角度考慮，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的決策依據(jù)是什么？(1)這次收購(gòu)支出費(fèi)用較小。由于合并前，企業(yè)B的資產(chǎn)和負(fù)債均為5000萬(wàn)元，凈資產(chǎn)為零。因此，按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，該購(gòu)并行為屬于以承擔(dān)被兼并企業(yè)全部債務(wù)方式實(shí)現(xiàn)吸收合并，不視為被兼并企業(yè)按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，不計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不用繳納所得稅。此外，兩家企業(yè)之間的行為屬于產(chǎn)權(quán)交易行為，按稅法規(guī)定，不用繳納營(yíng)業(yè)稅。(2)合并可以遞延部分稅款。合并前，企業(yè)A向企業(yè)B提供的糧食酒，每年應(yīng)該繳納的稅款為：消費(fèi)稅20000×20%+5000×2×0.5=9000(萬(wàn)元)；增值稅20000×17%=3400(萬(wàn)元)，而這筆稅款一部分合并后可以遞延到藥酒銷售環(huán)節(jié)繳納（消費(fèi)稅從價(jià)計(jì)征部分和增值稅），獲得遞延納稅好處；另一部分稅款（從量計(jì)征的消費(fèi)稅稅款）則免于繳納了。(3)企業(yè)B生產(chǎn)的藥酒市場(chǎng)前景很好，企業(yè)合并后可以將經(jīng)營(yíng)的主要方向轉(zhuǎn)向藥酒生產(chǎn)，而且轉(zhuǎn)向后，企業(yè)應(yīng)繳的消費(fèi)稅稅款將減少。由于糧食酒的消費(fèi)稅稅率為20%，而藥酒的消費(fèi)稅稅率為10%，但以糧食白酒為酒基的泡制酒，稅率則為20%。如果企業(yè)合并，則稅負(fù)將會(huì)大大減輕。4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃案例4-1續(xù)決策依據(jù)主要有以下三方面：4.1消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃案例4-1續(xù)合并前應(yīng)納消費(fèi)稅款為:

A廠應(yīng)納消費(fèi)稅:20000×20%+5000×2×0.5=9000(萬(wàn)元)

B廠應(yīng)納消費(fèi)稅=25000×20%+5000×2×0.5=10000(萬(wàn)元)合計(jì)應(yīng)納稅款=9000+10000=19000(萬(wàn)元)合并后應(yīng)納消費(fèi)稅款為=25000×20%+5000×2×0.5=10000(萬(wàn)元)假定藥酒的銷售額為2.5億元，銷售數(shù)量為5000萬(wàn)千克。合并后節(jié)約消費(fèi)稅稅款=19000-10000=9000(萬(wàn)元)4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.1.1

從價(jià)計(jì)征的應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)稅依據(jù)的確定實(shí)行從價(jià)定率計(jì)征辦法的應(yīng)稅消費(fèi)品以銷售額為計(jì)稅依據(jù)。應(yīng)納稅額計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額＝應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額×消費(fèi)稅稅率納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品向購(gòu)買(mǎi)方收取的除增值稅稅款以外的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.1.1

從價(jià)計(jì)征的應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)稅依據(jù)的確定4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.1.1

從價(jià)計(jì)征的應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)稅依據(jù)的確定國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《消費(fèi)稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定》的通知國(guó)稅發(fā)[1993]156號(hào)三、關(guān)于計(jì)稅依據(jù)問(wèn)題（五）納稅人通過(guò)自設(shè)非獨(dú)立核算門(mén)市部銷售的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)按照門(mén)市部對(duì)外銷售額或者銷售數(shù)量征收消費(fèi)稅。（六）納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料，投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費(fèi)品的最高銷售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算消費(fèi)稅。法規(guī)鏈接4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.1.2

從量計(jì)征的應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)稅依據(jù)的確定實(shí)行從量定額計(jì)征辦法的應(yīng)稅消費(fèi)品以銷售數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)。應(yīng)納稅額計(jì)算公式為：銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅消費(fèi)品的移送使用數(shù)量委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅依據(jù)為納稅人收回的應(yīng)稅消費(fèi)品的數(shù)量進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅依據(jù)為海關(guān)核定的應(yīng)稅消費(fèi)品的進(jìn)口征稅數(shù)量4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.1.3

復(fù)合計(jì)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)稅依據(jù)的確定實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法的應(yīng)稅消費(fèi)品主要包括糧食白酒、薯類白酒和卷煙復(fù)合計(jì)稅辦法下，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額＝銷售數(shù)量×定額稅率＋銷售額×比例稅率4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃通過(guò)縮小消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)，可達(dá)到直接減輕稅負(fù)的目的。針對(duì)消費(fèi)稅的計(jì)稅特點(diǎn)，其計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃方法主要包括以下幾個(gè)方面：關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)1選擇合理的銷售方式2以應(yīng)稅消費(fèi)品抵債、入股的籌劃3外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)的籌劃4以外匯結(jié)算的應(yīng)稅消費(fèi)品的籌劃5包裝物的籌劃64.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.1關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)案例4-2某酒廠主要生產(chǎn)糧食白酒，產(chǎn)品銷往全國(guó)各地的批發(fā)商。按照以往的經(jīng)驗(yàn)，本地的一些商業(yè)零售戶、酒店、消費(fèi)者每年到工廠直接購(gòu)買(mǎi)的白酒大約1000箱（每箱12瓶，每瓶500克）。企業(yè)銷售給批發(fā)部的價(jià)格為每箱（不含稅）1200元，銷售給零售戶及消費(fèi)者的價(jià)格為（不含稅）1400元。經(jīng)過(guò)籌劃，企業(yè)在本地設(shè)立了一獨(dú)立核算的經(jīng)銷部，企業(yè)按銷售給批發(fā)商的價(jià)格銷售給經(jīng)銷部，再由經(jīng)銷部銷售給零售戶、酒店及顧客。已知糧食白酒的稅率為20%。思考：籌劃前后，該酒廠應(yīng)該繳納的消費(fèi)稅稅額分別是多少？能為企業(yè)節(jié)約多少稅款？4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.1關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)案例4-2續(xù)籌劃前：直接銷售給零售戶、酒店、消費(fèi)者的白酒應(yīng)納消費(fèi)稅額：

1400×1000×20%+12×1000×0.5=286000(元)籌劃后：銷售給經(jīng)銷部的白酒應(yīng)納消費(fèi)稅額:

1200×1000×20%+12×1000×0.5=246000(元)節(jié)約消費(fèi)稅稅款=86000-246000=40000(元)消費(fèi)稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域而非流通領(lǐng)域（金銀首飾、鉑金首飾和鉆石及鉆石飾品除外），如果關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進(jìn)口）應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)以較低的價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售給其獨(dú)立核算的銷售部門(mén)，則可以降低銷售額，從而減少應(yīng)納消費(fèi)稅稅額。消費(fèi)稅的課征只選擇單一環(huán)節(jié)（卷煙除外），主要在生產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收，企業(yè)可以采用分設(shè)獨(dú)立核算的經(jīng)銷部、銷售公司的辦法，降低生產(chǎn)環(huán)節(jié)的銷售價(jià)格，從而實(shí)現(xiàn)節(jié)稅。4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.1關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.1關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)中華人民共和國(guó)稅收征收管理法第三十六條：企業(yè)或者外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用；不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。企業(yè)銷售給下屬銷售部門(mén)的價(jià)格應(yīng)當(dāng)參照社會(huì)的平均銷售價(jià)格而定。4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.2選擇合理的銷售方式根據(jù)《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，消費(fèi)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，根據(jù)應(yīng)稅行為性質(zhì)和結(jié)算方式分別按不同方式確定。具體如下：（一）納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，按不同的銷售結(jié)算方式分別為：

1.采取賒銷和分期收款結(jié)算方式的，為書(shū)面合同約定的收款日期的當(dāng)天，書(shū)面合同沒(méi)有約定收款日期或者無(wú)書(shū)面合同的，為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天；

2.采取預(yù)收貨款結(jié)算方式的，為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天；

3.采取托收承付和委托銀行收款方式的，為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；

4.采取其他結(jié)算方式的，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。

（二）納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為移送使用的當(dāng)天。

（三）納稅人委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為納稅人提貨的當(dāng)天。

（四）納稅人進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的，為報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。從納稅籌劃的角度來(lái)看，選擇恰當(dāng)?shù)匿N售方式可以使企業(yè)合理地推遲納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間，遞延稅款繳納。4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.2選擇合理的銷售方式例如，甲公司銷售一筆貨物給乙公司，貨款于貨物發(fā)出的兩個(gè)月支付，這時(shí)，在合同上明確以賒銷的方式進(jìn)行銷售，就可以推遲納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間。4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.3以應(yīng)稅消費(fèi)品抵債、入股的籌劃案例4-2

2013年12月，黃山釀造廠以500公斤B牌白酒抵償原企業(yè)經(jīng)營(yíng)中欠東方糧食加工有限公司的債務(wù)。該釀造廠當(dāng)月銷售B牌白酒的情況為：以80元/公斤的價(jià)格銷售了600公斤，以100元/公斤的價(jià)格銷售了1500公斤，以120元/公斤的價(jià)格銷售了600公斤。該釀造廠以80元/公斤的價(jià)格計(jì)算并按期申報(bào)繳納該筆抵債白酒的消費(fèi)稅稅款：

500×2×0.5+80×500×20%=500+8000=8500(元)2014年初，稅務(wù)機(jī)關(guān)在稽查時(shí)提出用于抵債的白酒應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳消費(fèi)稅。思考：該稅務(wù)機(jī)關(guān)提出補(bǔ)繳消費(fèi)稅的結(jié)論是否合法？有何法律依據(jù)？4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.3以應(yīng)稅消費(fèi)品抵債、入股的籌劃案例4-2續(xù)分析：

該稅務(wù)機(jī)關(guān)提出補(bǔ)繳消費(fèi)稅的結(jié)論符合稅法規(guī)定。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<消費(fèi)稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定>的通知》（國(guó)稅發(fā)[1993]156號(hào)）第三條第六項(xiàng)，納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股和抵償債等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費(fèi)品的最高銷售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算消費(fèi)稅。當(dāng)月，黃山釀造廠銷售此類白酒的最高銷售價(jià)格為120元/公斤，則該筆用于償債的白酒應(yīng)繳納的消費(fèi)稅為:

500×2×0.5+120×500×20%=500+12000=12500(元)因此，黃山釀造廠應(yīng)補(bǔ)繳消費(fèi)稅稅款4000元(=12500-8500)。案例來(lái)源：梁俊嬌，《稅收籌劃》（第三版），北京，中國(guó)人民大學(xué)出版社，2014。（有改動(dòng)）根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費(fèi)品的最高銷售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算消費(fèi)稅。因此，如果企業(yè)存在以應(yīng)稅消費(fèi)品抵債、入股的情況，最好先銷售，再作抵債或入股的處理。

此外，對(duì)于以應(yīng)稅消費(fèi)品換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料的情況，最好先按照當(dāng)月的加權(quán)平均單價(jià)或公平價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售后，再購(gòu)買(mǎi)生產(chǎn)資料或消費(fèi)資料。（參見(jiàn)教材第104頁(yè)案例4-3）4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.3以應(yīng)稅消費(fèi)品抵債、入股的籌劃案例總結(jié)

某小轎車生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)月共對(duì)外銷售小轎車10輛，其中5輛的銷售單價(jià)為95000元/輛，3輛的銷售單價(jià)為100000元/輛，剩下2輛的銷售單價(jià)為105000元/輛。當(dāng)月甲企業(yè)與其原材料提供廠乙發(fā)生了一筆物物交換的業(yè)務(wù)，甲企業(yè)以4輛同型號(hào)小轎車與乙企業(yè)交換其所需原材料。該型號(hào)小轎車適用的消費(fèi)稅稅率為9%，請(qǐng)問(wèn)甲企業(yè)該如何進(jìn)行稅收籌劃？

具體案例

按照稅法的規(guī)定，納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料，投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)按最高銷售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)。該企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：

105000×4×9%＝37800（元）

籌劃思路如果甲企業(yè)與乙企業(yè)達(dá)成協(xié)議，甲企業(yè)按照當(dāng)月銷售小轎車的加權(quán)平均銷售價(jià)格確定這4輛小轎車的銷售價(jià)格，并將之銷售給乙企業(yè)，然后購(gòu)買(mǎi)原本用來(lái)交換的原材料，則甲企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：（95000×5＋100000×3＋105000×2）÷10×4×9%＝35460（元）可節(jié)稅37800－35460＝2340（元）4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.4外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)的籌劃用外購(gòu)已繳稅的應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，在計(jì)算征收消費(fèi)稅時(shí)，按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算準(zhǔn)予扣除外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。從價(jià)定率從量定額當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款=當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)×外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品適用稅率其中，當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)=期初庫(kù)存外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)+當(dāng)期購(gòu)進(jìn)的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)-期末庫(kù)存的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款=當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量×外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品單位稅額其中，當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量=期初庫(kù)存外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量+當(dāng)期購(gòu)進(jìn)外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量-期末庫(kù)存外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.4外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)的籌劃(1)以外購(gòu)的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙；(2)以外購(gòu)的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品；(3)以外購(gòu)的已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；(4)以外購(gòu)的已稅鞭炮、焰火生產(chǎn)的鞭炮、焰火；可以抵扣已納消費(fèi)稅稅款的范圍國(guó)稅發(fā)[1993]156號(hào)國(guó)稅發(fā)[1994]130號(hào)財(cái)稅[2006]33號(hào)(5)以外購(gòu)的已稅汽車輪胎（內(nèi)胎或外胎）連續(xù)生產(chǎn)汽車輪胎；(6)以外購(gòu)的已稅摩托車連續(xù)生產(chǎn)摩托車；(7)以外購(gòu)的已稅桿頭、桿身和握把為原料生產(chǎn)的高爾夫球桿；(8)以外購(gòu)的已稅木制一次性筷子為原料生產(chǎn)的木制一次性筷子；(9)以外購(gòu)的已稅實(shí)木地板為原料生產(chǎn)的實(shí)木地板；(10)以外購(gòu)的已稅石腦油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品；(11)以外購(gòu)的已稅潤(rùn)滑油為原料生產(chǎn)的潤(rùn)滑油。延伸：還有別的嗎？某糧食白酒廠需要一批酒精作原料加工生產(chǎn)白酒，現(xiàn)有2中方案可供選擇：方案一，外購(gòu)酒精，從本市甲酒廠購(gòu)進(jìn)酒精需支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款5萬(wàn)元；方案二，自行加工，酒廠自行加工酒精需要原材料4.3萬(wàn)元，加工費(fèi)用2000。試分析，該酒廠應(yīng)選擇哪種方案？方案一：外購(gòu)酒精的買(mǎi)價(jià)是由銷售方加工生產(chǎn)酒精的成本、利潤(rùn)及銷售方繳納的酒精消費(fèi)稅3部分構(gòu)成，其中已由銷售方繳納的消費(fèi)稅委2500（50000*5%）元。因此，5萬(wàn)元的酒精購(gòu)進(jìn)成本中包含有2500元的消費(fèi)稅。方案二，自行加工酒精用于繼續(xù)加工白酒，其中間產(chǎn)品酒精不需要繳納消費(fèi)稅，因此作為生產(chǎn)白酒原料的酒精加工成本為45000（43000+2000）元。納稅分析：比較2中方案得知，由于外購(gòu)酒及酒精連續(xù)生產(chǎn)酒類產(chǎn)品，是不得抵扣已納消費(fèi)稅，因此外購(gòu)酒精中的成本包含有2500元消費(fèi)稅，而自行加工的酒精用于生產(chǎn)白酒時(shí)沒(méi)有繳納消費(fèi)稅，因此自行加工酒精的成本低于外購(gòu)酒精的成本。納稅人用外購(gòu)的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的改在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的金銀首飾（鑲嵌首飾），在計(jì)稅時(shí)一律不得扣除外購(gòu)珠寶玉石的已納稅款。對(duì)自己不生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，而只是購(gòu)進(jìn)后再銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的工業(yè)企業(yè)，其銷售的化妝品、鞭炮焰火和珠寶玉石，凡不能構(gòu)成最終消費(fèi)品直接進(jìn)入消費(fèi)品市場(chǎng)，而需進(jìn)一步生產(chǎn)加工的，應(yīng)當(dāng)征收消費(fèi)稅，同時(shí)允許扣除上述外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款。4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.4外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)的籌劃4.2消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃4.2.2.5以外匯結(jié)算的應(yīng)稅消費(fèi)品的籌劃《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定：納稅人銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額時(shí)，應(yīng)按人民幣匯率中間價(jià)折合成人民幣銷售額以后，再按公式計(jì)算應(yīng)納稅額。人民幣折合率，既可以采用銷售額發(fā)生當(dāng)天的人民幣匯率中間價(jià)，也可以采用當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。企業(yè)應(yīng)從減輕稅負(fù)的角度考慮根據(jù)外匯市場(chǎng)的變動(dòng)趨勢(shì)，選擇有利于企業(yè)的匯率。一般情況下，越是以較低的人民幣匯率計(jì)算應(yīng)納稅額，越有利于減輕稅負(fù)；外匯市場(chǎng)波動(dòng)越大，進(jìn)行稅務(wù)籌劃的必要性也越強(qiáng)。需要注意的是，根據(jù)稅法規(guī)定，匯率的折算方法一經(jīng)確定，一年內(nèi)不得隨意變動(dòng)。（一）政策依據(jù)與籌劃思路三、包裝物的稅收籌劃

根據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝物銷售，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，以及在會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中按其所包裝應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。包裝物租金應(yīng)視為價(jià)外費(fèi)用，并入應(yīng)稅消費(fèi)品銷售額征稅。1.政策依據(jù)（一）政策依據(jù)與籌劃思路三、包裝物的稅收籌劃包裝物押金則應(yīng)視不同情況加以區(qū)分：包裝物無(wú)論作價(jià)與否，隨同產(chǎn)品銷售并收取押金的，如果在規(guī)定期限內(nèi)（一般為一年）收回包裝物并退還押金的，此項(xiàng)押金可暫不并入應(yīng)稅消費(fèi)品銷售額中征稅；如果逾期未收回包裝物并不再退還或已收取一年以上的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品銷售額按所包裝貨物的適用稅率計(jì)征消費(fèi)稅。（一）政策依據(jù)與籌劃思路三、包裝物的稅收籌劃2.籌劃思路關(guān)于包裝物的籌劃思路就在于如何將包裝物的價(jià)值排除在稅基（產(chǎn)品售價(jià)）之外，并使這一部分包裝物既能全部或部分回收，同時(shí)又不具備納稅條件。（二）具體案例三、包裝物的稅收籌劃1.具體案例

某汽車輪胎廠某月銷售汽車輪胎1000個(gè)，每個(gè)輪胎售價(jià)為2500元（不含增值稅價(jià)格），每個(gè)輪胎耗用一個(gè)包裝物，每個(gè)包裝物的價(jià)格為50元。輪胎的消費(fèi)稅稅率為3%。請(qǐng)問(wèn)，如何進(jìn)行該汽車輪胎廠的消費(fèi)稅稅收籌劃？（二）具體案例三、包裝物的稅收籌劃2.籌劃思路如果企業(yè)將包裝物作價(jià)連同輪胎一起銷售，包裝物應(yīng)并入輪胎售價(jià)一并征稅。應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：

[2500＋50/（1+17%）]×1000×3%＝76282.05（元）如果企業(yè)不將包裝物并入輪胎售價(jià)中作價(jià)銷售，而是采取收取押金的形式，每個(gè)包裝物押金為50元，則包裝物押金不并入輪胎銷售額中征收消費(fèi)稅。此時(shí)，企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：

2500×1000×3%＝75000（元）（二）具體案例三、包裝物的稅收籌劃對(duì)于包裝物的回收，考慮以下兩種情況：

如果包裝物在規(guī)定期限內(nèi)（一般為一年）收回，企業(yè)退還押金，則此項(xiàng)押金不必繳納消費(fèi)稅，企業(yè)可節(jié)稅：

76282.05－75000＝1282.05（元）如果包裝物在規(guī)定期限內(nèi)（一般為一年）未能收回，企業(yè)無(wú)論是否退還押金，此項(xiàng)押金都要納入銷售額征稅。企業(yè)應(yīng)就該押金補(bǔ)繳的消費(fèi)稅為：

50/（1+17%）×1000×3%＝1282.05（元）但企業(yè)可以將該筆稅款推遲一年繳納，企業(yè)仍可以獲得該筆補(bǔ)繳稅款的時(shí)間價(jià)值。（三）分析評(píng)價(jià)三、包裝物的稅收籌劃如果承擔(dān)包裝任務(wù)的主體是廠家，企業(yè)應(yīng)采取收取“押金”的形式，這樣就可將包裝物的價(jià)值排除在稅基之外。企業(yè)也可以采用“先銷售后包裝”的方式讓商家成為承擔(dān)包裝任務(wù)的主體，將包裝的任務(wù)轉(zhuǎn)嫁給商家。這種方式更多的適用于成套消費(fèi)品的出售。

對(duì)酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品（黃酒、啤酒除外）而收取的包裝物押金，無(wú)論押金是否返還與會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。酒類產(chǎn)品包裝物的籌劃關(guān)鍵在于盡量節(jié)省包裝物成本，以減少稅基。4.3消費(fèi)稅稅率的稅收籌劃《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整酒類產(chǎn)品消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅[2001]84號(hào)）：自2001年5月1日起，卷煙、糧食白酒和薯類白酒改為定額稅率和比例稅率復(fù)合征收稅制。消費(fèi)稅稅率比例稅率定額稅率黃酒、啤酒、成品油1.雪茄煙、煙絲2.其他酒、酒精3.化妝品4.貴重首飾及珠寶玉石5.鞭炮、焰火6.汽車輪胎7.摩托車8.小汽車9.高爾夫球及球具10.高檔手表11.游艇12.木制一次性筷子13.實(shí)木地板4.3消費(fèi)稅稅率的稅收籌劃《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》第三條：納稅人兼營(yíng)不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量；未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，從高適用稅率。《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整和完善消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅[2006]33號(hào)）第五條：納稅人將自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品與外購(gòu)或自產(chǎn)的非應(yīng)稅消費(fèi)品組成套裝銷售的，以套裝產(chǎn)品的銷售額（不含增值稅）為計(jì)稅依據(jù)。納稅人應(yīng)針對(duì)消費(fèi)稅的稅率多檔次的特點(diǎn)，根據(jù)稅法的基本原則，正確進(jìn)行必要的合并核算和分開(kāi)核算，以求達(dá)到節(jié)稅目的。相關(guān)法規(guī)（二）具體案例1.具體案例【案例一】某酒廠生產(chǎn)糧食白酒與藥酒，同時(shí)，為拓展銷路，該酒廠還將糧食白酒與藥酒包裝成精美禮盒出售（白酒、藥酒各一瓶）。2008年4月份，該酒廠的對(duì)外銷售情況如下：請(qǐng)問(wèn)，應(yīng)該如何進(jìn)行該廠的消費(fèi)稅稅收籌劃？（二）具體案例2.案例解析

如果這三類酒未單獨(dú)核算，則應(yīng)納稅額的計(jì)算應(yīng)采用稅率從高的原則，從價(jià)計(jì)征的消費(fèi)稅稅額為：（30×15000＋60×10000＋85×1000）×20%=227000（元）如果這三類酒單獨(dú)核算，則應(yīng)納稅額的計(jì)算分別