職工薪酬支出及納稅調(diào)整說明

企業(yè)所得稅年度納稅申報表填報《職工薪酬支出及納稅調(diào)整明細表》填報三、股權(quán)激勵項目的填報解析（一） 填報說明第2行“其中：股權(quán)激勵”，本行由執(zhí)行《上市公司股權(quán)激勵管理辦法》（中國證券監(jiān)督管理委員會令第126號）的納稅人填報，具體如下：（1） 第1列“賬載金額”：填報納稅人按照國家有關(guān)規(guī)定建立職工股權(quán)激勵計劃，會計核算計入成本費用的金額。（2） 第2列“實際發(fā)生額”：填報納稅人根據(jù)本年實際行權(quán)時股權(quán)的公允價格與激勵對象實際行權(quán)時支付價格的差額和數(shù)量確定的金額。（3） 第5列“稅收金額”：填報行權(quán)時按照稅收規(guī)定允許稅前扣除的金額。按照第1列和第2列孰小值填報（備注：此處說明存在問題，詳看下面案例3）。（4） 第6列“納稅調(diào)整金額”：填報第1-5列的余額。（二） 稅法規(guī)定《居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》 （公告2012年第18號）規(guī)定，對股權(quán)激勵計劃實行后立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實際行權(quán)時該股票的公允價格與激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額和數(shù)量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。對股權(quán)激勵計劃實行后，需待一定服務(wù)年限或者達到規(guī)定業(yè)績條件（以下簡稱等待期）方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認的相關(guān)成本費用，不得在對應年度計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。在股權(quán)激勵計劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實際行權(quán)時的公允價格與當年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額及數(shù)量， 計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。股票實際行權(quán)時的公允價格，以實際行權(quán)日該股票的收盤價格確定。（三） 會計規(guī)定根據(jù)《企業(yè)會計準則第11號一股份支付》的規(guī)定，對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應當以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價值計量。企業(yè)應在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日， 以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。對于授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付（側(cè)如授予限制性股的股份支付），應在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。（四） 稅會差異對于換取職工服務(wù)立即行權(quán)的股權(quán)激勵，稅會都是計入當期費用，不存在差異；對于換取職工服務(wù)存在等待期的股權(quán)激勵，會計上在每個資產(chǎn)負債表日確認費用，而稅法規(guī)定在行權(quán)日確認為費用，存在時間性差異，需要進行納稅調(diào)整。五）案例及具體填報案例3、A公司為一上市房地產(chǎn)公司。2017年1月1日，公司向其200名管理人員人授予100股股票期權(quán)，這些職員從2017年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以5元每股購買100股A公司股票，從而獲益。公司估計該期權(quán)在授予日的公允價值為18元。第一年有20名職員離開A公司，A公司估計三年中離開的職員的比例將達到20%;第二年又有10名職員離開公司，公司將估計的職員離開比例修正為15%;第三年又有15名職員離開。假設(shè)2019年12月31日，全部行權(quán)，A公司股份面值1元，行權(quán)時當日的股票收盤價格為30元/股。1、費用和資本公積計算如下:年份計算當期費用累計費用2017200X100X(1-20%)x18X1/396000960002018200X100X(1-15%)18X2/3-960001080002040002019155X100X18-204000750002790002、賬務(wù)處理（1） 2017年1月1日授予日不作賬務(wù)處理（2） 2017年12月31日借：管理費用96000貸：資本公積一其他資本公積96000(3)2018年12月31日借：管理費用108000貸：資本公積一其他資本公積108000(4)2019年12月31日借：管理費用75000貸：資本公積一其他資本公積75000(5)假設(shè)2019年12月31日，全部行權(quán)借：銀行存款77500資本公積一其他資本公積279000貸：股本15500資本公積一股本溢價3410003、稅務(wù)處理(1)2017年、2018年會計上確認費用分別為96000元、108000元，稅務(wù)上不予認可，需要納稅調(diào)增。(2)2019年，會計上確認費用75000元，稅法不予認可，需要納稅調(diào)增75000元；企業(yè)所得稅稅前扣除金額=(職工實際行權(quán)時該股票的公允價值-職工實際支付價格)X行權(quán)數(shù)量=(30-5)X155X100=387500元，納稅調(diào)減387500元。(3)2017年、2018年和2019年所得稅匯算清繳時，具體填報如下：A105050職工薪酬支出及納稅調(diào)整明細表(2017年)

行次項 目賬載金額實際發(fā)生額稅收規(guī)定扣除率以前年度累計結(jié)轉(zhuǎn)扣除額稅收金額納稅調(diào)整金額累計結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額123456(1-5)7(1+4-5)1—'工資薪金支出***2其中：股權(quán)激勵960000**096000*A105000納稅調(diào)整項目明細表（2017年）行次項目賬載金額稅收金額調(diào)增金額調(diào)減金額123412—、扣除類調(diào)整■項目(13+14+■■■24+26+27+28+29+30)**14（二）職工薪酬（填寫A105050）96000096000A105050職工薪酬支出及納稅調(diào)整明細表（2018年）行次項目賬載金額實際發(fā)生額稅收規(guī)定扣除率以刖年度累計結(jié)轉(zhuǎn)扣除額稅收金額納稅調(diào)整金額累計結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額123456(1-5)7(1+4-5)1——、工***

資薪金支出2中：股權(quán)激勵1080000**0108000*行次項 目賬載金額稅收金額調(diào)增金額調(diào)減金額123412二'扣除類調(diào)整項目(13+14+???24+26+27+28+29+30)**14（二）職工薪酬（填寫A105050）1080000108000A105050職工薪酬支出及納稅調(diào)整明細表（2019年）行次項 目賬載金額實際發(fā)生額稅收規(guī)定扣除率以刖年度累計結(jié)轉(zhuǎn)扣除額稅收金額納稅調(diào)整金額累計結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額123456(1-5)7(1+4-5)1—'工資薪金支出***2其中：股權(quán)激勵75000387500**387500-312500*A105000納稅調(diào)整項目明細表（2019年）行次項 目賬載金額稅收金額調(diào)增金額調(diào)減金額123412二'扣除類調(diào)整項目（13+14+???24+26+27+28+29+30）**14（二）職工薪酬（填寫A105050） =H= TTri 烏|_|工“也1~175000387500312500四'職工福利費支出項目的填報解析（一）填報說明第3行“二'職工福利費支出”，填報納稅人本年度發(fā)生的職工福利費及其會計核算'納稅調(diào)整等金額，具體如下： 1第1列“賬載金額”：填報納稅人會計核算計入成本費用的職工福利費的金額。2'第2列“實際發(fā)生額”：分析填報納稅人“應付職工薪酬”會計科目下的職工福利費用實際發(fā)生額。 3'第3列“稅收規(guī)定扣除率”：填報稅收規(guī)定的扣除比例（14%）。4'第5列“稅收金額”：填報按照稅收規(guī)定允許稅前扣除的金額，按第 1行第5列“工資薪金支出/稅收金額”X14%'本表第3行第1列'本表第3行第2列三者孰小值填報。5'第6列“納稅調(diào)整金額”：填報第1-5列的余額。（二）稅法規(guī)定《企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）第三條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費，包括以下內(nèi)容：1'尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備'設(shè)施和人員費用，包括職工食堂'職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等。2、為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等。3、按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。第四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應該單獨設(shè)置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設(shè)置賬冊準確核算的，稅務(wù)機關(guān)應責令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進行改正。逾期仍未改正的，稅務(wù)機關(guān)可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行合理的核定。三）會計規(guī)定《企業(yè)加強職工福利費財務(wù)管理的通知》 （財企[2009]242號）第一條規(guī)定，企業(yè)職工福利費是指企業(yè)為職工提供的除職工工資、獎金、津貼、納入工資總額管理的補貼、職工教育經(jīng)費、社會保險費和補充養(yǎng)老保險費（年金）、補充醫(yī)療保險費及住房公積金以外的福利待遇支出，包括發(fā)放給職工或為職工支付的以下各項現(xiàn)金補貼和非貨幣性集體福利：1、為職工衛(wèi)生保健、生活等發(fā)放或支付的各項現(xiàn)金補貼和非貨幣性福利，包括職工因公外地就醫(yī)費用、暫未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、 職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、職工療養(yǎng)費用、自辦職工食堂經(jīng)費補貼或未辦職工食堂統(tǒng)一供應午餐支出、符合國家有關(guān)財務(wù)規(guī)定的供暖費補貼、 防暑降溫費等。2、企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)集體福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院、集體宿舍等集體福利部門設(shè)備、設(shè)施的折舊、維修保養(yǎng)費用以及集體福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等人工費用。 3、職工困難補助，或者企業(yè)統(tǒng)籌建立和管理的專門用于幫助、救濟困難職工的基金支出。4、離退休人員統(tǒng)籌外費用，包括離休人員的醫(yī)療費及離退休人員其他統(tǒng)籌外費用。企業(yè)重組涉及的離退休人員統(tǒng)籌外費用，按照《企業(yè)重組有關(guān)職工安置費用財務(wù)管理問題的通知》企[2009]117號）執(zhí)行。國家另有規(guī)定的，從其規(guī)定。5、按規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、職工異地安家費、獨生子女費、探親假路費，以及符合企業(yè)職工福利費定義但沒有包括在本通知各條款項目中的其他支出。第二條規(guī)定，企業(yè)為職工提供的交通、住房、通訊待遇，已經(jīng)實行貨幣化改革的，按月按標準發(fā)放或支付的住房補貼、交通補貼或者車改補貼、通訊補貼，應當納入職工工資總額，不再納入職工福利費管理；尚未實行貨幣化改革的，企業(yè)發(fā)生的相關(guān)支出作為職工福利費管理，但根據(jù)國家有關(guān)企業(yè)住房制度改革政策的統(tǒng)一規(guī)定，不得再為職工購建住房。企業(yè)給職工發(fā)放的節(jié)日補助、未統(tǒng)一供餐而按月發(fā)放的午餐費補貼，應當納入工資總額管理。新修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》實施后，企業(yè)不再要求按照工資總額14%計提職工福利費，而是根據(jù)實際發(fā)生額據(jù)實列支。實務(wù)中，企業(yè)為了保持各個月份福利費支出的均衡性， 一般還是采取預提的方式，根據(jù)全年福利支出計劃按月確認福利費， 年末時進行最終的調(diào)整和確認。（四）稅會差異以上規(guī)定可知職工福利費包括的內(nèi)容，會計與稅法的規(guī)定基本相同。主要區(qū)別在于對于職工福利費金額是否存在限制，會計上，企業(yè)根據(jù)實際情況確認各年的福利費開支計劃，每年根據(jù)實際發(fā)生的福利費金額進行確認，沒有具體的金額限制。而稅務(wù)上，企業(yè)每一納稅職工福利費的稅前扣除不能超過工資總額的 14%，超過部分，本年及以后各年均不能扣除，存在計算限額問題。這一差異為永久性差異。（五）案例及具體填報案例4、A房地產(chǎn)企業(yè)，2018年會計核算計入管理費用的職工福利費金額為50萬元，實際支付金額為80萬元，符合稅法規(guī)定的工資薪金支出300萬元。A企業(yè)賬務(wù)處理：借：管理費用50貸：應付職工薪酬一職工福利費50借：應付職工薪酬一職工福利費80貸