中級財務(wù)會計-第四章金融資產(chǎn)

《中級財務(wù)會計》江西財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院羅勁博主講電話：

第四章金融資產(chǎn)【本章教學(xué)重點、難點】一.交易性金融資產(chǎn)確認(rèn)、計量、會計處理二.可供出售金融資產(chǎn)確認(rèn)、計量、會計處理三.持有至到期投資確認(rèn)、計量、會計處理第一節(jié)金融資產(chǎn)的定義和分類一.金融工具概述1.金融工具的含義

金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具。如股票、債券、基金等。2.金融工具的分類可分為基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。（1）基礎(chǔ)金融工具

也叫傳統(tǒng)金融工具，是指市場經(jīng)濟形成以來用以完成貨幣流通和信用逐漸形成并經(jīng)常使用的金融工具，主要包括貨幣資金、應(yīng)收款、應(yīng)付款、貸款、普通股、債券、基金等。（2）衍生金融工具

簡稱衍生工具，是指價值隨某些因素變動而變動，不要求初始凈投資或很少凈投資，在未來某一時期結(jié)算形成的金融工具，主要包括遠期合同、期貨合同、期權(quán)等。二.金融資產(chǎn)的定義是指企業(yè)持有金融工具產(chǎn)生的資產(chǎn)。金融資產(chǎn)通常是指企業(yè)的下列資產(chǎn)：現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金、應(yīng)收款或貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資等。三.金融資產(chǎn)的分類1.以公允價值計量且公允價值變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。（如交易性金融資產(chǎn)）2.可供出售金融資產(chǎn)3.持有至到期投資4.貨幣資金、應(yīng)收款或貸款

第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)一.確認(rèn)1.定義

會計準(zhǔn)則規(guī)定，滿足下列條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：（1）取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。

如企業(yè)為賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。（2）屬于進行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

如企業(yè)將若干種金融資產(chǎn)進行組合投資從事短期獲利活動。在這種情況下，即使組合中某個投資項目持有的期限稍長，也可劃分為交易性金融資產(chǎn)。（3）屬于衍生工具。

如企業(yè)投資的國債期貨、股指期貨、遠期合同等。

即交易性金融資產(chǎn)是指企業(yè)持有的準(zhǔn)備近期內(nèi)出售的金融資產(chǎn).2.交易性金融資產(chǎn)的主要特點（1）因金融工具而產(chǎn)生。（2）可以在公開市場交易。（3）為交易目的而持有。（4）公允價值能夠可靠計量。（5）公允價值變動計入當(dāng)期損益。同時具備以上特點的金融資產(chǎn)，會計人員初始確認(rèn)時應(yīng)當(dāng)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。

二.計量1.初始計量：按公允價值進行初始計量。（1）取得時按公允價值計入“交易性金融資產(chǎn)-成本”賬戶借方。（2）相關(guān)稅費，計入“投資收益”借方，不得計入資產(chǎn)成本。（3）支付價款中包的現(xiàn)金股利或應(yīng)收的利息，不計入資產(chǎn)成本，應(yīng)當(dāng)從買價中剔除，計入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”借方。【例】某公司3月20日用存出投資款購入隨時準(zhǔn)備交易的A股票8萬股，買價10元/股，相關(guān)稅費0.6萬元。A公司已于3月10日宣告現(xiàn)金股利0.5元/股，支付日為4月1日。資產(chǎn)成本=8×（10-0.5）=76萬元應(yīng)收股利=8×0.5=4萬元借：交易性金融資產(chǎn)-成本76

應(yīng)收股利4

投資收益0.6

貸：其他貨幣資金80.62.后續(xù)計量資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價值計量，公允價值變動計入"公允價值變動損益”賬戶。注意以下兩點：（1）有價證券的公允價值一般是指其公開交易的市價。（2）實際工作中一般半年末或年末計算公允價值變動，不必每月末計算。(3)購買取得的有價證券，公允價值一般是指支付的買價。三.會計處理舉例【例】甲公司09年3月1日購買乙公司股票10萬股，買價12.5元/股，相關(guān)稅費0.5萬元，存出投資款結(jié)算。隨時準(zhǔn)備出售。乙公司09年2月20日已宣告現(xiàn)金股利0.5元/股，3月10日支付。09.3.1購入時：借：交易性金融資產(chǎn)-成本120應(yīng)收股利5投資收益0.5貸：其他貨幣資金125.509.3.10收到股利時：借：其他貨幣資金5貸：應(yīng)收股利5若09年6月30日乙股票市價為14元/股。賬面價值=120公允價值=10×14=140公允價值變動=140-120=20借：交易性金融資產(chǎn)-公允價值變動20貸：公允價值變動損益20若09年12月31日B股票市價為11元/股。賬面價值=120+20=140公允價值=10×11=110公允價值變動=110-140=-30借：公允價值變動損益30貸：交易性金融資產(chǎn)-公允價值變動30若2010年2月10日乙公司宣告現(xiàn)金股利0.2元/股，該股利于2010年3月10日支付。

2010.2.10股利宣告時：借：應(yīng)收股利2貸：投資收益22010.3.10收到股利時：借：其他貨幣資金2貸：應(yīng)收股利2

若2010年4月30日，甲公司出售全部乙公司股票10萬股，售價15元/股，相關(guān)稅費0.8萬元。

出售凈收入=10×15-0.8=149.2（萬元）出售時各明細(xì)科目余額計算如下：“成本”=120（借方余額）“公允價值變動”=20-30=-10（貸方余額）注：出售時應(yīng)當(dāng)從相反方向注銷上述明細(xì)科目的余額。2010.4.30出售時：借：其他貨幣資金149.2交易性金融資產(chǎn)-公允價值變動10貸：交易性金融資產(chǎn)-成本120投資收益39.2同時將“公允價值變動損益”累計余額結(jié)轉(zhuǎn)為“投資收益”借：投資收益10貸：公允價值變動損益10

第三節(jié)可供出售金融資產(chǎn)一.確認(rèn)1.定義

企業(yè)初始確認(rèn)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)以及不能劃分為持有至到期投資、貸款及應(yīng)收款以及交易性金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。2.主要特點（1）不準(zhǔn)備隨時交易。（2）不準(zhǔn)備持有至到期。（3）能夠在公開市場交易。（4）采用公允價值計量（5）公允價值變動直接計入所有者權(quán)益。（6）屬于非衍生金融資產(chǎn)及非流動資產(chǎn)二.計量1.取得時按公允價值計量。2.資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價值計量。（1）取得時發(fā)生的相關(guān)稅費計入資產(chǎn)成本。（2）買價中包含的現(xiàn)金股利或應(yīng)收利息不計入資產(chǎn)成本，計入應(yīng)收項目。三.與交易性金融資產(chǎn)會計處理的異同1.相同點（1）取得時均公允價值計量入賬。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價值計量。2.不同點（1）取得發(fā)生的相關(guān)稅費計入資產(chǎn)成本。（2）公允價值變動計入資本公積。（3）如果發(fā)生減值，可計提減值準(zhǔn)備。（4）資產(chǎn)負(fù)債表中列為非流動資產(chǎn)。四.會計處理舉例【例】甲公司2011年3月1日購買B公司股票50000股，買價9.8元/股，相關(guān)稅費3000元，以上均用存出投資款結(jié)算。甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。B公司2011年2月20日已宣告現(xiàn)金股利0.2元/股。該股利于3月25日收到。應(yīng)收股利=50000×0.2=10000成本=50000×9.8=49300011.3.1借：可供出售金融資產(chǎn)-成本493000

應(yīng)收股利10000

貸：其他貨幣資金50300011.3.25借：其他貨幣資金10000

貸：應(yīng)收股利100002011年12月31日B股票市價為2元/股。公允價值=50000×12=600000賬面價值=493000公允價值變動=600000-493000=107000借：可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動107000貸：資本公積107000若2011年12月31日B股票市價為11元/股。公允價值=50000×11=550000賬面價值=493000=600000公允價值變動=550000-600000=-50000借：資本公積50000貸：可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動50000若12年2月10日B公司宣告現(xiàn)金股利0.3元/股。應(yīng)收股利=50000×0.3=15000借：應(yīng)收股利15000貸：投資收益1500012年3月28日收到現(xiàn)金股利15000元。借：其他貨幣資金15000貸：應(yīng)收股利150002012年6月30日，由于B公司違規(guī)經(jīng)營導(dǎo)致股票價格大幅下跌，市價為5元/股。公允價值=50000×5=250000賬面價值=493000=550000減值額=550000-250000=300000借：資產(chǎn)減值損失300000貸：可供出售金融資產(chǎn)-減值準(zhǔn)備300000注:也可以貸記“可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動”科目。同時將原計入資本公積的累計數(shù)轉(zhuǎn)回“資本公積”余額=107000-50000=57000（貸方余額）借：資本公積57000

貸：資產(chǎn)減值損失57000

2012年8月30日，出售全部B公司股票50000股，售價7元/股，相關(guān)稅費2000元。出售凈收入=50000×7-2000=348000借：其他貨幣資金348000可供出售金融資產(chǎn)-減值準(zhǔn)備300000貸：可供出售金融資產(chǎn)-成本493000

-公允價值變動57000

投資收益98000

若12年6月30日發(fā)生減值時貸記“可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動”科目，沒有使用“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，出售資產(chǎn)的會計分錄為：借：其他貨幣資金348000可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動243000貸：可供出售金融資產(chǎn)-成本493000

投資收益98000注：“公允價值變動”明細(xì)科目余額為107000-50000-300000=-243000（貸方）如果出售時“資本公積”賬戶有累計余額，應(yīng)將其結(jié)轉(zhuǎn)為投資收益。本例計提減值準(zhǔn)備時資本公積已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，無余額。

第四節(jié)持有至到期投資一.確認(rèn)1.定義

指到期日固定，到期可回收金額固定或可確定，企業(yè)有明顯意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

2.主要特點

（1）到期日固定。（2）到期可回收金額固定或可確定。（3）企業(yè)有明顯意圖持有至到期。（4）企業(yè)有能力持有至到期。（5）預(yù)計存續(xù)期超過一年。（6）一般表現(xiàn)為各種債權(quán)性投資。（7）屬于非衍生金融資產(chǎn)。

企業(yè)準(zhǔn)備持有至到期的各種債權(quán)性投資，一般應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為持有至到期投資。二.計量1.初始計量取得時按公允價值加相關(guān)稅費之和作為初始投資成本。具體計量方法如下：（1）按面值總額計入“持有至到期投資-投資成本”科目借方。（2）分期付息債券買價中包含的利息，應(yīng)計入“應(yīng)收利息”借方。（3）一次還本付息債券買價中包含的利息計入投資成本，通過“持有至到期投資

-應(yīng)計利息”單獨核算。（4）債券溢（折）價額計入“持有至到期投資-利息調(diào)整”。

注：溢價記借方、折價記貸方。利息調(diào)整數(shù)=初始投資成本-應(yīng)計利息-面值總額【例】A公司07年6月30日購入當(dāng)年1月1日發(fā)行的B公司債券5000張，準(zhǔn)備持有至到期。面值100元/張，買價105元/張，相關(guān)費用5000元。債券票面利率8%，期限三年，一次還本付息。初始投資成本=5000×105=530000面值=5000×100=500000應(yīng)計利息=5000×100×8%÷2=20000利息調(diào)整數(shù)=530000-20000-500000=10000借：持有至到期投資-投資成本500000

-應(yīng)計利息20000

-利息調(diào)整10000

貸：銀行存款5300002.后續(xù)計量

采用攤余成本進行后續(xù)計量，每期利息調(diào)整數(shù)采用實際利率法計算確定。注：攤余成本=上期攤余成本±上期利息調(diào)整數(shù)三.持有至到期投資的會計處理1.取得投資，按初始成本入賬見計量舉例2.每期（一般每年或每半年）計息，同時計算每期利息調(diào)整數(shù)（1）名義利息=面值總額×票面利率注：每期的名義利息計入“應(yīng)收利息”或“持有至到期投資-應(yīng)計利息”借方。（2）實際利息=期初持有至到期投資攤余成本×實際利率。注：每期實際利息計入“投資收益”貸方。（3）每期利息調(diào)整數(shù)=（1）-（2）或相反。注：上述計算每期利息及利息調(diào)整數(shù)的方法稱為實際利率法。A.若計息同時調(diào)整溢價借：應(yīng)收利息（或持有至到期投資-應(yīng)計利息）貸：投資收益持有至到期投資-利息調(diào)整B.若計息同時調(diào)整折價借：應(yīng)收利息（或持有至到期投資-應(yīng)計利息）

持有至到期投資-利息調(diào)整貸：投資收益3.每期收到分期付息債券的利息借：銀行存款貸：應(yīng)收利息4.期末發(fā)生減值借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備5.減值轉(zhuǎn)回借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失6.到期收回投資借：銀行存款持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資-投資成本

-應(yīng)計利息應(yīng)收利息投資收益（或借“投資收益”）注：“持有至到期投資”科目必須寫出明細(xì)科目?！纠?】A公司07年1月1日購入B公司債券1000張，準(zhǔn)備持有至到期。債券面值100元/張，買價（含交易費用）105元/張。債券期限三年，一次還本付息，票面利率14%，同期市場利率12%，發(fā)行日為07年1月1日。A公司每年末計息一次。會計分錄如下：07.1.1借：持有至到期投資-投資成本100000

-利息調(diào)整5000

貸：銀行存款10500007.12.31名義利息=1000×100×14%=14000實際利息=105000×12%=12600利息調(diào)整數(shù)=14000-12600=1400借：持有至到期投資-應(yīng)計利息14000

貸：持有至到期投資-利息調(diào)整1400

投資收益1260008.12.31名義利息=1000×100×14%=14000實際利息=（103600×12%=12432利息調(diào)整數(shù)=14000-12432=1568借：持有至到期投資-應(yīng)計利息14000

貸：持有至到期投資-利息調(diào)整1568

投資收益1243209.12.31名義利息=14000利息調(diào)整數(shù)=5000-1400-1568=2032實際利息=1400-2032=11968借：持有至到期投資-應(yīng)計利息14000

貸：持有至到期投資-利息調(diào)整2032

投資收益11968注：采用實際利率法，最后一期的利息調(diào)整數(shù)應(yīng)當(dāng)?shù)褂嫛?010.1.1到期時借：銀行存款142000

貸：持有至到期投資-投資成本100000

-應(yīng)計利息42000【例2】甲公司2007年1月3日支付價款1000萬元（含交易費用）購入一批乙公司債券。債券面值總額1250萬元，期限五年，每年1月1日付息一次，票面利率4.72%，市場利率10%，發(fā)行日為07年1月1日。甲公司每年末計息一次，準(zhǔn)備持有至到期。甲公司會計分錄如下：（單位：萬元）07.1.3借：持有至到期投資-投資成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資-利息調(diào)整25007.12.31名義利息=1250×4.72%=59實際利息=1000×10%=100利息調(diào)整數(shù)=100-59=41借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資-利息調(diào)整41貸：投資收益10008.1.1借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息5908.12.31名義利息=1250×4.72%=59實際利息=（1000+41）×10%=104利息調(diào)整數(shù)=104-59=45借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資-利息調(diào)整45

貸：投資收益10409.1.1借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息5909.12.31名義利息=59實際利息=（1000+41+45）×10%=109利息調(diào)整數(shù)=109-59=50借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資-利息調(diào)整50

貸：投資收益1092010.1.1借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息592010.12.31名義利息=59實際利息=（1000+41+45+50）×10%=113利息調(diào)整數(shù)=113-59=54借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資