注冊會計師的職業(yè)道德與法律責(zé)任

第2章注冊會計師的職業(yè)道德與法律責(zé)任2.1注冊會計師的職業(yè)道德2.2注冊會計師的法律責(zé)任本章內(nèi)容引例：為什么要有職業(yè)道德規(guī)范？

職業(yè)很強(qiáng)的知識性、專業(yè)性

職業(yè)服務(wù)的復(fù)雜性，使服務(wù)對象不能客觀對其服務(wù)績效做出評價

職業(yè)規(guī)范取得公眾信任易于評價服務(wù)質(zhì)量維護(hù)行業(yè)內(nèi)部秩序第一節(jié)注冊會計師的職業(yè)道德審計職業(yè)道德的起源1854年，蘇格蘭特許會計師特許協(xié)會成立，其章程中就明確提出了注冊會計師要公正、客觀地從事審計業(yè)務(wù)的道德要求。

1973年的職業(yè)道德規(guī)范的四個層次相互呼應(yīng)，第一次明確提出了注冊會計師應(yīng)達(dá)到的道德目標(biāo)，向社會公眾表達(dá)了提供高質(zhì)量審計服務(wù)的承諾。該規(guī)范為美國注冊會計師協(xié)會以后的職業(yè)道德規(guī)范構(gòu)建了主要框架，并影響了其他國家的民間審計職業(yè)道德規(guī)范建設(shè)。

1988年1月12日，美國注冊會計師協(xié)會正式采納修正后的職業(yè)道德規(guī)則，并更名為職業(yè)行為準(zhǔn)則。不同國家和地區(qū)職業(yè)道德規(guī)范的簡單比較這些組織的最新職業(yè)道德變化，請大家自己上查閱吧一、注冊會計師職業(yè)道德的定義:

職業(yè)道德是指CPA職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任的總稱。二、職業(yè)道德的基本內(nèi)容

道德原則獨(dú)立性客觀公正公眾利益有實質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立之分；職業(yè)道德的基本原則中，作為一種理想狀態(tài)的描述，更多地是強(qiáng)調(diào)實質(zhì)上的獨(dú)立性。形式上的獨(dú)立性是指CPA必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨(dú)立于被審計企業(yè)的身份，更為法庭等外界看中。對人品質(zhì)的要求，也表現(xiàn)為一種思想狀態(tài)，它要求注冊會計師按照事物的本來面目，不加入個人主觀臆斷來考察、分析，并得出結(jié)論。

當(dāng)公眾利益與客戶利益發(fā)生沖突時，應(yīng)以公眾利益為重；當(dāng)公眾利益、客戶利益及注冊會計師自身利益發(fā)生沖突時，應(yīng)以公眾利益作為判斷是非的標(biāo)準(zhǔn)。職業(yè)道德的基本內(nèi)容專業(yè)勝任能力指當(dāng)注冊會計師同意提供某項職業(yè)服務(wù)時，就意味著他有從事該項職業(yè)服務(wù)所需的能力。具體包括三層含義：注冊會計師需獲得專業(yè)勝任能力注冊會計師有義務(wù)保持一定水平的專業(yè)勝任能力合理地運(yùn)用這種能力，技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)相關(guān)職業(yè)機(jī)構(gòu)制訂的技術(shù)規(guī)范會計準(zhǔn)則職業(yè)道德的基本內(nèi)容對客戶責(zé)任保密或有收費(fèi)要求注冊會計師保守其在審計過程中獲知的信息，在未經(jīng)客戶的特別允許，不得向任何單位和個人泄密。其本質(zhì)含義是不能讓其他人，包括注冊會計師自身，利用這些信息謀取利益。1、保密概念的具體化2、保密例外情況按照審計服務(wù)成果的大小來決定審計收費(fèi)的多少

1、該條款的運(yùn)用及例外情況職業(yè)道德的基本內(nèi)容對同行的責(zé)任早期該條款的內(nèi)容禁止競爭性投標(biāo)侵犯其他注冊會計師的業(yè)務(wù)聘用其他事務(wù)所成員前后任注冊會計師聯(lián)系職業(yè)道德的基本內(nèi)容后任CPA的責(zé)任繼任、重審不得蓄意侵害前任的合法權(quán)益在接受審計業(yè)務(wù)委托前，后任應(yīng)當(dāng)向前任詢問后任應(yīng)取得客戶對前后任交流的充分授權(quán)發(fā)現(xiàn)前任所審的會計報表存在重大錯報，應(yīng)當(dāng)提請審計客戶告知前任，舉行三方會談處理前任的責(zé)任應(yīng)當(dāng)根據(jù)所了解的情況對后任的詢問作出及時、充分的答復(fù)職業(yè)道德德的基本本內(nèi)容其他責(zé)任廣告和招招攬業(yè)務(wù)務(wù)傭金和介介紹費(fèi)有損職業(yè)業(yè)信譽(yù)的的行為要求廣告告是以客客觀、真真實和得得體的方方式向公公眾提供供信息，，禁止那那些會對對公眾造造成危害害且不能能給職業(yè)業(yè)界帶來來最大利利益的招招攬行為為。注冊會計計師協(xié)會會會員不不得以支支付傭金金的手段段爭取客客戶，也也不得因因向客戶戶介紹他他人的產(chǎn)產(chǎn)品或業(yè)業(yè)務(wù)而收收取傭金金，并認(rèn)認(rèn)為這一一規(guī)則適適用于注注冊會計計師面臨臨的所有有情況。。注冊會計計師不得得做出有有損職業(yè)業(yè)聲譽(yù)的的行為。。在經(jīng)濟(jì)濟(jì)發(fā)展的的不同階階段，隨隨著社會會環(huán)境的的變化，，對什么么是有損損職業(yè)信信譽(yù)的行行為的認(rèn)認(rèn)識也會會不同。。AICPA業(yè)務(wù)務(wù)的招攬攬限制不得尋求求以虛假假的、誤誤導(dǎo)的或或欺騙的的方式利利用廣告告或其他他懇求形形式獲得得客戶。。禁止使用用高壓手手段、詐詐騙或騷騷擾行為為懇求客客戶。廣告所采采用的媒媒體形式式、頻繁繁程度、、規(guī)模大大小、藝藝術(shù)裝潢潢、廣告告風(fēng)格不不受限制制我國不當(dāng)當(dāng)?shù)恼袛垟垬I(yè)務(wù)行行為（1）借借助行政政干預(yù)、、實行行行業(yè)壟斷斷、地區(qū)區(qū)封鎖或或其他方方式強(qiáng)行行拉攏業(yè)業(yè)務(wù)；（2）編編造虛假假的或不不工整的的有利預(yù)預(yù)期結(jié)果果，如招招攬會計計報表審審計業(yè)務(wù)務(wù)時，暗暗示簽發(fā)發(fā)無保留留意見；；（3）暗暗示有能能力對法法院、仲仲裁機(jī)構(gòu)構(gòu)、主管管部門、、稅務(wù)部部門、證證券管理理部門或或其他類類似機(jī)構(gòu)構(gòu)施加影影響；（4）暗暗示長長時期內(nèi)內(nèi)不增加加服務(wù)費(fèi)費(fèi)用（5）贈贈送禮品品、代價價券；（6）折折扣優(yōu)優(yōu)待介紹紹新客戶戶或老客客戶；（7）威威脅、騷騷擾、乞乞求客戶戶。宣傳時的的禁止行行為利用政府府委托或或特別獎獎勵謀取取不正當(dāng)當(dāng)利益當(dāng)會計師師事務(wù)所所將其名名稱、地地址、電電話號碼碼以及其其他必要要的聯(lián)系系信息載載入電話話簿、信信紙或其其他載體體時，含含有自我我標(biāo)榜的的措辭當(dāng)注冊會會計師就就專業(yè)問問題參與與演講、、訪談或或廣播、、電視節(jié)節(jié)目時，，抬高自自己及其其會計師師事務(wù)所所當(dāng)會計師師事務(wù)所所通過新新聞媒體體發(fā)布招招聘信息息時，含含有抬高高自己的的成分。。傭金的問問題會計師事事務(wù)所和和注冊會會計師不不得為招招攬客戶戶而向推推薦方支支付傭金金，也不不得因向向第三方方推薦客客戶而收收取傭金金。會計師事事務(wù)所和和注冊會會計師不不得因宣宣傳他人人的產(chǎn)品品或服務(wù)務(wù)而收取取傭金。。AICPA有損損職業(yè)信信譽(yù)的行行為扣留客戶戶的資料料，以要要求客戶戶付款；；招聘時因因種族、、膚色、、性別、、年齡、、宗教等等存在歧歧視行為為；在提供鑒鑒證或類類似服務(wù)務(wù)中沒有有遵守政政府部門門、委員員會或其其他管理理機(jī)構(gòu)提提出的要要求；編制財務(wù)務(wù)報表或或賬戶記記錄中的的疏忽行行為；招攬或泄泄露注冊冊會計師師考試的的試題或或答案。。AICPA章程程規(guī)定依法納稅稅是每個個公民的的神圣職職責(zé)！被判處一一年以上上的監(jiān)禁禁的罪行行；審計人員員有意偷偷繳、漏漏繳個人人所得稅稅；為自己或或客戶申申報所得得稅時有有虛報、、謊報行行為；蓄意幫助助客戶編編制虛假假或欺詐詐性的所所得稅申申報單。?！脖槐徽J(rèn)為有有損職業(yè)業(yè)信譽(yù)第二節(jié)注注冊會會計師的的法律責(zé)責(zé)任一、相關(guān)關(guān)概念的的界定1、會計計責(zé)任與與審計責(zé)責(zé)任（一）會會計責(zé)任任與審計計責(zé)任的的關(guān)系責(zé)任含義關(guān)系行為影響會計責(zé)任建立和健全內(nèi)部控制制度；注冊會計師的審計責(zé)任不能替代、減輕和免除被審計單位會計責(zé)任。錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為重要性水平（注冊會計師的專業(yè)判斷）

保護(hù)資產(chǎn)安全和完整；保證會計資料真實、合法和完整。審計責(zé)任在審計報告中清楚地表達(dá)對會計報表整體的意見，并對出具的審計報告負(fù)責(zé)。被審計單位承擔(dān)會計責(zé)任不能作為減少審計測試的理由。違約、過失和欺詐另外，會會計報表表畢竟是是由管理理當(dāng)局編編制的，，它對報報表的合合法性、、公允性性負(fù)責(zé)。。當(dāng)某些項項目的披披露不恰恰當(dāng)時應(yīng)應(yīng)當(dāng)提出出修改意意見。如如果管理理當(dāng)局堅堅持不改改，注師師可以：：①出具保保留意見見的報告告②出具否否定意見見的報告告（二）錯錯誤、舞舞弊、違違反法規(guī)規(guī)行為的的概念與與種類1．錯誤誤會計計報表中中存在的的非故意意的錯報報或漏報報。主要要包括：：①原始記記錄和會會計數(shù)據(jù)據(jù)的計算算、抄寫寫錯誤；；②②對事實實的疏忽忽和誤解解；③③對會會計政策策的誤用用。2．舞弊弊：會計計報表中中存在不不實反映映的故意意行為。。主要包包括：①偽造、、變造記記錄或憑憑證；②②侵侵占資產(chǎn)產(chǎn)；③③隱瞞瞞或刪除除交易或或事項；；④④記錄虛虛假的交交易或事事項；⑤⑤蓄蓄意使用用不當(dāng)?shù)牡臅嬚撸?．錯誤誤與舞弊弊、違反反法規(guī)行行為的區(qū)區(qū)別不同點(diǎn)錯誤舞弊、違法1．原因不同無意故意2．手段不同未實施掩蓋手法實施掩蓋手法3．形式不同原理性、技術(shù)性的差錯明顯隱蔽難以查證4．目的不同不以實現(xiàn)結(jié)果為目的以實現(xiàn)結(jié)果為目的5．結(jié)果不同可能影響他人、自己收益肯定影響他人、自己收益6．性質(zhì)不同過失不法行為4．如何何明確會會計責(zé)任任與審計計責(zé)任：：[即即：注冊冊會計師師發(fā)現(xiàn)錯錯誤與舞舞弊的責(zé)責(zé)任]（1）保保持應(yīng)有有的認(rèn)真真和謹(jǐn)慎慎態(tài)度，，揭示會會計報表表中重大大錯誤與與舞弊；；確定是否否修改審審計程序序確定是否否追加審審計程序序注冊會計計師如果果未能將將會計報報表中嚴(yán)嚴(yán)重失實實的錯誤誤和舞弊弊揭露出出來，應(yīng)應(yīng)負(fù)審計計責(zé)任。。（2）由由于審計計測試和和內(nèi)部控控制固有有限制，，不能保保證揭示示所有錯錯誤與舞舞弊；只只能做到到合理確確信的程程度。（3）審審計過程程中發(fā)現(xiàn)現(xiàn)錯誤與與舞弊的的處理。。提請被審審單位適適當(dāng)處理理并考慮對對會計報報表的影影響1、有錯錯弊的可可能性時時-→對對其重要要性進(jìn)行行評估-→2、存在在錯弊時時1）被審審單位拒拒絕調(diào)整整保保留意見見2）或拒拒絕適當(dāng)當(dāng)披露否否定意意見3、如無無法確定定已發(fā)現(xiàn)現(xiàn)的錯弊弊對會計計報表的的影響程程度1）（必必要時））征求律律師意見見：或取取消業(yè)務(wù)務(wù)約定2）保留留意見3）無法法表示意意確定是否否修改審審計程序序確定是否否追加審審計程序序提請被審審單位適適當(dāng)處理理并考慮對對會計報報表的影影響二、注冊冊會計師師法律責(zé)責(zé)任的成成因與種種類（一）注注冊會計計師法律律責(zé)任的的成因1．注冊冊會計師師法律責(zé)責(zé)任的成成因（1）法法律訴訟訟大量增增加；（（2）擴(kuò)大大注師對對第三方方利益集集團(tuán)或人人士的責(zé)責(zé)任；（（3）擴(kuò)充充注師法法律責(zé)任任的內(nèi)涵涵。2．注冊冊會計師師被控告告的主要要原因（1）被被審計單單位方面面的責(zé)任任A、錯誤誤、舞弊弊和違反反法規(guī)行行為（會會計報表表中存在在）。（錯弊））是否承承擔(dān)未能能查出錯錯弊的責(zé)責(zé)任--關(guān)鍵要要看是否否源自注注師本身身的過錯錯（即是是否完全全遵守了了獨(dú)立審審計準(zhǔn)則則的規(guī)定定）（違法））除舞弊弊以外其其它違反反國家法法律或規(guī)規(guī)定的行行為，如如違反所所得稅法法、環(huán)境境保護(hù)法法、消費(fèi)費(fèi)者權(quán)益益保護(hù)法法等。注師師對對違違法法行行為為的的處處理理：：應(yīng)應(yīng)同同管管理理當(dāng)當(dāng)局局討討論論，，向向律律師師請請教教，，必必要要時時擴(kuò)擴(kuò)大大審審計計程程序序以以查查明明事事實實真真相相；；①如如違違法法行行為為對對會會計計報報表表有有嚴(yán)嚴(yán)重重影影響響而而未未做做適適當(dāng)當(dāng)會會計計處處理理和和披披露露，，應(yīng)應(yīng)發(fā)發(fā)表表保保留留或或否否定定意意見見；；②如如審審計計范范圍圍受受限限，，注注師師不不能能取取得得充充分分證證據(jù)據(jù)，，應(yīng)應(yīng)發(fā)發(fā)表表保保留留或或無無法法表表示示意意見見B、、經(jīng)經(jīng)營營失失敗敗:被被審審計計單單位位破破產(chǎn)產(chǎn)倒倒閉閉，，這這可可能能連連累累注注冊冊會會計計師師。。經(jīng)營營失失敗?。海浩笃髽I(yè)業(yè)由由于于種種種種原原因因無無法法持持續(xù)續(xù)經(jīng)經(jīng)營營，，陷陷于于財財務(wù)務(wù)困困境境或或無無法法達(dá)達(dá)到到投投資資人人期期望望的的收收益益。。審計計失失敗敗：：注注冊冊會會計計師師未未遵遵守守公公認(rèn)認(rèn)審審計計準(zhǔn)準(zhǔn)則則而而形形成成或或提提出出了了錯錯誤誤的的審審計計意意見見審計計風(fēng)風(fēng)險險：：注注冊冊會會計計師師遵遵守守了了審審計計準(zhǔn)準(zhǔn)則則而而會會計計報報表表事事實實上上存存在在重重大大錯錯報報（2））注注冊冊會會計計師師方方面面的的責(zé)責(zé)任任①違違約約，，當(dāng)當(dāng)違違約約給給他他人人造造成成損損失失時時，，審審計計人人員員應(yīng)應(yīng)負(fù)負(fù)違違約約責(zé)責(zé)任任。。②過過失失，，是是指指在在一一定定條條件件下下，，缺缺少少應(yīng)應(yīng)具具有有的的合合理理的的謹(jǐn)謹(jǐn)慎慎。。當(dāng)當(dāng)過過失失給給他他人人造造成成損損害害時時，，審審計計人人員員應(yīng)應(yīng)負(fù)負(fù)過過失失責(zé)責(zé)任任。。評價價審審計計人人員員的的過過失失，，是是以以其其他他合合格格審審計計人人員員在在相相同同條條件件下下可可做做到到的的謹(jǐn)謹(jǐn)慎慎為為標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)的的。。普通通過過失失：：通通常常是是指指沒沒有有保保持持職職業(yè)業(yè)上上應(yīng)應(yīng)有有的的合合理理的的謹(jǐn)謹(jǐn)慎慎。。對對CPA而而言言，，是是指指沒沒有有完完全全遵遵循循專專業(yè)業(yè)準(zhǔn)準(zhǔn)則則的的要要求求。。重大大過過失失：：重重大大過過失失是是指指連連起起碼碼的的職職業(yè)業(yè)謹(jǐn)謹(jǐn)慎慎都都不不保保持持，，對對業(yè)業(yè)務(wù)務(wù)或或事事務(wù)務(wù)不不加加考考慮慮，，滿滿不不在在乎乎。。對于于CPA而而言言，，則則是是指指根根本本[完完全全]沒沒有有遵遵循循專專業(yè)業(yè)準(zhǔn)準(zhǔn)則則或或沒沒有有按按專專業(yè)業(yè)準(zhǔn)準(zhǔn)則則的的主主要要要要求求執(zhí)執(zhí)行行審審計計。。共同同過過失失：：對對他他人人過過失失，，受受害害方方自自己己未未能能保保持持合合理理的的謹(jǐn)謹(jǐn)慎慎，，因因而而蒙蒙受受損損失失。。③欺欺詐詐：：又又稱稱CPA舞舞弊弊，，是是以以欺欺騙騙或或坑坑害害他他人人為為目目的的的的一一種種故故意意的的錯錯誤誤行行為為。。不不良良動動機(jī)機(jī)是是欺欺詐詐的的重重要要特特征征，，也也是是欺欺詐詐與與普普通通過過失失和和重重大大過過失失的的主主要要區(qū)區(qū)別別之之一一。。對于于CPA而而言言，，欺欺詐詐就就是是為為了了達(dá)達(dá)到到欺欺騙騙他他人人的的目目的的，，明明知知委委托托單單位位的的會會計計報報表表有有重重大大錯錯報報，，卻卻加加以以虛虛偽偽的的陳陳述述，，出出具具無無保保留留意意見見的的審審計計報報告告（3））普普通通過過失失與與重重大大過過失失的的區(qū)區(qū)分分（（重重點(diǎn)點(diǎn)記記憶憶））重要要性性與與內(nèi)內(nèi)部部控控制制有有助助于于區(qū)區(qū)別別普普通通過過失失與與重重大大過過失失。。1、、遵遵循循準(zhǔn)準(zhǔn)則則的的程程度度高高低低，，2、、重重要要性性多處處錯錯報報，，單單個個綜綜合合不不重重大大，，影影響響較較大大-→→則則普普通通過過失失；；3、、內(nèi)內(nèi)部部控控制制如果果內(nèi)內(nèi)部部控控制制有有效效，，再再看看進(jìn)進(jìn)行行控控制制測測試試是是否否可可以以揭揭示示出出來來：：如如果果不不能能揭揭示示（（如如串串通通舞舞弊弊等等）），，則則沒沒有有過過失失；；如如果果能能夠夠揭揭示示（（說說明明審審計計人人員員未未盡盡職職）），，則則為為普普通通過過失失；；如果果內(nèi)內(nèi)部部控控制制無無效效，，則則看看審審計計人人員員是是否否運(yùn)運(yùn)用用了了實實質(zhì)質(zhì)性性測測試試程程序序：：如如果果運(yùn)運(yùn)用用了了（（但但未未盡盡職職）），，則則為為普普通通過過失失；；如如果果未未運(yùn)運(yùn)用用實實質(zhì)質(zhì)性性測測試試程程序序，，再再看看有有無無欺欺詐詐動動機(jī)機(jī)：：有有，，即即為為欺欺詐詐；；沒沒有有，，即即為為重重大大過過失失。。三、、注注冊冊會會計計師師法法律律責(zé)責(zé)任任的的種種類類。。（一一））法法律律責(zé)責(zé)任任的的種種類類1、、行行政政責(zé)責(zé)任任：：（（一一般般由由違違約約、、過過失失引引起起））對注注冊冊會會計計師師而而言言：：包包括括警警告告、、暫暫停停執(zhí)執(zhí)業(yè)業(yè)、、吊吊銷銷注注冊冊會會計計師師證證書書；；對事事務(wù)務(wù)所所而而言言：：包包括括警警告告、、沒沒收收違違法法所所得得、、罰罰款款、、暫暫停停執(zhí)執(zhí)業(yè)業(yè)、、撤撤銷銷等等。。2、、民民事事責(zé)責(zé)任任：：（（一一般般由由違違約約、、過過失失、、欺欺詐詐引引起起））3、、刑刑事事責(zé)責(zé)任任：：（（一一般般由由欺欺詐詐引引起起））（二二））中中國國注注冊冊會會計計師師的的法法律律責(zé)責(zé)任任我國注冊會會計師的法法律責(zé)任在在：《注冊冊會計師法法》、《公公司法》、、《證券法法》和《刑刑法》中有有規(guī)定。1、《注冊冊會計師法法》的具體體規(guī)定（行政責(zé)任任）會計師事務(wù)務(wù)：由省級級以上財政政部門給予予警告；沒沒收違法所所得；可以以并處違法法所得一倍倍以上五倍倍以下的罰罰款；情節(jié)節(jié)嚴(yán)重的，，暫停其經(jīng)經(jīng)營業(yè)務(wù)；；或者予以以撤銷。注冊會計師師：由省級級以上財政政部門給予予警告；情情節(jié)嚴(yán)重的的，暫停其其執(zhí)行業(yè)務(wù)務(wù)；或者吊吊銷注冊會會計師證書書。2、（刑事事責(zé)任）會會計師事務(wù)務(wù)所、注冊冊會計師：：故意出具具虛假的審審計報告、、驗資報告告，構(gòu)成犯犯罪的，依依法追究刑