企業(yè)變革-會(huì)計(jì)、稅收與法律問題分析課件

企業(yè)改制與并購----會(huì)計(jì)、稅收與法律問題2005年5月，上海1上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購----會(huì)計(jì)、稅收與法律問題1上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院

上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院

副教授

顏延

博士

律師中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師yanyan@2上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院

上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院副教授

企業(yè)改制的現(xiàn)狀1.國有經(jīng)濟(jì)的重大戰(zhàn)略調(diào)整；2.改制風(fēng)潮席卷大江南北；3.沿海地區(qū)小企業(yè)改制基本結(jié)束；4.國有大中型企業(yè)改制成為重點(diǎn)3上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制的現(xiàn)狀1.國有經(jīng)濟(jì)的重大戰(zhàn)略調(diào)整；3上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制春風(fēng)恩澤了誰？

4上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制春風(fēng)恩澤了誰？4上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院為什么要賣給經(jīng)營者？“資本雇傭勞動(dòng)”，還是“勞動(dòng)雇傭資本”？1.企業(yè)是出資人的企業(yè)；2.企業(yè)是企業(yè)家的企業(yè)5上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院為什么要賣給經(jīng)營者？“資本雇傭勞動(dòng)”，還是“勞動(dòng)雇傭資本”？改制過程中的會(huì)計(jì)游戲企業(yè)改制風(fēng)暴逐漸過去，紀(jì)檢監(jiān)察部門開始改制“回頭看”。部分企業(yè)在“回頭看”時(shí)被“相中”，留下了慘痛的教訓(xùn)。6上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲6上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲1、改制之前突擊提取巨額管理費(fèi)用，私分國有資產(chǎn)

7上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲7上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲2.違法核銷巨額資產(chǎn)損失，使以前可能存在的違法犯罪行為一筆勾銷8上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲8上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

3．改制之前突擊向虧損子公司增加投資，以減少改制企業(yè)的凈資產(chǎn)，降低收購成本。9上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲9上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

4．利用債務(wù)重組的時(shí)間差來打“插邊球”。10上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲10上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

5．違規(guī)分配工資結(jié)余、盈余公積金。11上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲11上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

6．在職工身份置換備份金上所做的文章12上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲12上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

7．隱瞞對(duì)外投資、向下屬企業(yè)隱藏資產(chǎn)13上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲13上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲8．運(yùn)用復(fù)雜的關(guān)聯(lián)方交易，掏空國有企業(yè)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)所謂管理層收購

14上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲14上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)并購審計(jì)

一、如何簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書？二、并購審計(jì)的特點(diǎn)

15上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)并購審計(jì)15上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例

A集團(tuán)有限公司牧場(chǎng)承包合同16上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例16上某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例

一、民商法對(duì)該協(xié)議的定義；二、會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)該協(xié)議的定義17上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例17上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題

企業(yè)改制過程基本可分為八個(gè)階段：1、改制企業(yè)對(duì)各類資產(chǎn)進(jìn)行全面清查登記，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行全面核實(shí)，編制基準(zhǔn)日會(huì)計(jì)報(bào)表及財(cái)產(chǎn)清冊(cè)；2、委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)擬改制企業(yè)基準(zhǔn)日的資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行審計(jì)、評(píng)估；3、確定改制方案并將其連同審計(jì)、評(píng)估結(jié)果報(bào)國資委備案確認(rèn)，；4、到產(chǎn)權(quán)交易中心掛牌；5、購買人競牌；6、最終中標(biāo)人與產(chǎn)權(quán)交易中心簽訂產(chǎn)權(quán)交易協(xié)議；7、購買人交款辦理產(chǎn)權(quán)交割；8、辦理產(chǎn)權(quán)登記和工商登記。與此對(duì)應(yīng)，企業(yè)在改制過程中可分為三個(gè)時(shí)期：

18上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)改制過程基本可分為八個(gè)階段：改制企業(yè)的調(diào)賬問題審計(jì)、評(píng)估結(jié)果經(jīng)國資部門備案通過后，以改制基準(zhǔn)日為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整及經(jīng)過批準(zhǔn)的資產(chǎn)剝離、核銷進(jìn)行賬務(wù)處理，編制改制基準(zhǔn)日資產(chǎn)負(fù)債表。1、對(duì)于會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整，可參照財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》的有關(guān)原則進(jìn)行處理。2、對(duì)清理出的各項(xiàng)不良資產(chǎn)資產(chǎn)、剝離的資產(chǎn)以及經(jīng)過批準(zhǔn)提留的各項(xiàng)備付金，經(jīng)審批后沖減未分配利潤、盈余公積、資本公積等所有者權(quán)益項(xiàng)目，不足部分沖銷資本金。19上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題審計(jì)、評(píng)估結(jié)果經(jīng)國資部門備案通改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)調(diào)整分錄；（1）核銷資產(chǎn)時(shí)：

借：所有者權(quán)益類科目貸：資產(chǎn)類科目（如批準(zhǔn)核銷前已轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”的則貸記本科目。）（2）剝離資產(chǎn)時(shí)：借：所有者權(quán)益類科目貸：資產(chǎn)類科目或?qū)ｍ?xiàng)應(yīng)付款（代管非經(jīng)營性資產(chǎn)）

（3）提留費(fèi)用：借：所有者權(quán)益貸：其他應(yīng)付款（有關(guān)個(gè)人）（安置費(fèi)）貸：專項(xiàng)應(yīng)付款（養(yǎng)老、失業(yè)和醫(yī)療保險(xiǎn)金）

20上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)調(diào)整分錄；20上海國家會(huì)改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)改制評(píng)估基準(zhǔn)日往往與公司成立日不是同一時(shí)點(diǎn)，公司成立日通常要遲于評(píng)估基準(zhǔn)日，就產(chǎn)生如下問題：(1)在評(píng)估基準(zhǔn)日和公司成立日之間的經(jīng)營成果歸誰擁有?(2)評(píng)估基準(zhǔn)日和公司成立日之間的經(jīng)營成果是根據(jù)歷史成本計(jì)量還是根據(jù)評(píng)估值計(jì)量?(3)企業(yè)成立后是否按評(píng)估值調(diào)帳?21上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題21上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題關(guān)于商譽(yù)問題在改制企業(yè)交易過程中，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)投資人付出的購買價(jià)高于評(píng)估價(jià)格，比較普遍的是改制企業(yè)為負(fù)資產(chǎn)，產(chǎn)權(quán)交易時(shí)按零資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。這類企業(yè)，如何調(diào)賬？22上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題22上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

（一）會(huì)計(jì)專業(yè)判斷：當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)制度沒有明確規(guī)定的情況下，如何根據(jù)會(huì)計(jì)目標(biāo)進(jìn)行賬務(wù)處理？例證：改制企業(yè)債務(wù)重組收益如何入賬23上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題23上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題案例：A公司是改制企業(yè)。2000年6月19日法院判決江蘇某鋼鐵公司于判決生效之日起30日內(nèi)返還A公司資金600萬元及利息。2002年1月17日A公司與該鋼鐵公司簽定協(xié)議，按上述判決，該鋼鐵公司以實(shí)物資產(chǎn)、現(xiàn)金和應(yīng)收債權(quán)共900萬元(其中：應(yīng)收B公司的債權(quán)600萬元；應(yīng)收C公司債權(quán)50萬元；應(yīng)收D公司債權(quán)100萬元；金輪100型輕騎6輛、濟(jì)南輕騎900型5輛、東風(fēng)牌柴油機(jī)lO臺(tái)、蘇州兩處房產(chǎn)共作價(jià)120萬元，現(xiàn)金30萬元)抵償所欠A公司債務(wù)710萬元(其中本金600萬元，利息100萬元，訴訟費(fèi)10萬元)，截止2004年5月31日上述協(xié)議已執(zhí)行完畢。

24上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題案例：A公司是改制企業(yè)。24上海國改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題（二）企業(yè)以無賬面價(jià)值的無形資產(chǎn)換取有價(jià)值的實(shí)物資產(chǎn)，換入的實(shí)物資產(chǎn)如何進(jìn)行賬務(wù)處理?25上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題25上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

（三）以無賬面價(jià)值的無形資產(chǎn)投資，投出方應(yīng)如何入賬?

26上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題26上海國家改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題（四）投資控股的學(xué)校是否納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的問題?27上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題27上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題案例：某企業(yè)經(jīng)教育主管部門批準(zhǔn)投資設(shè)立民辦學(xué)校并控股50％以上，被投資學(xué)校實(shí)行董事會(huì)治理機(jī)制，辦學(xué)方面接受教育部門的管理。該企業(yè)認(rèn)為根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的規(guī)定對(duì)被投資學(xué)校應(yīng)按權(quán)益法核算并合并會(huì)計(jì)報(bào)表。28上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題28上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題六、母公司固定資產(chǎn)折舊方法采用直線法，其子公司固定資產(chǎn)采用加速折舊法，母子公司折舊方法不一致，在合并報(bào)表時(shí)母公司是否對(duì)子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整?29上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題29上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題七、改制企業(yè)存在三年以上的應(yīng)付賬款如何處理?30上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題30上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題八、改制企業(yè)逾期的金融債務(wù)如何處理?31上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題31上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

改制企業(yè)一般不愿對(duì)逾期金融債務(wù)提供函證條件，以免造成銀行立時(shí)催收。因此，改制企業(yè)逾期的金融債務(wù)應(yīng)根據(jù)不同情況分別處理。

32上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題32上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

九、改制企業(yè)預(yù)提企業(yè)內(nèi)退人員生活費(fèi)及社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)如何處理?33上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題33上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)企業(yè)合并歷經(jīng)多次修改，目前適用的是1998年的修改稿。新的修訂計(jì)劃正在進(jìn)行中。34上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展34上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展IAS22號(hào)的主要內(nèi)容：購買：通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)（購買企業(yè)）獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)（被購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)控制權(quán)的企業(yè)合并。權(quán)益結(jié)合：參與合并企業(yè)的股東聯(lián)合控制它們的全部或?qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)，以便繼續(xù)對(duì)合并后實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)合并。參與合并各方都不能認(rèn)定為購買者。35上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展35上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2002年12月發(fā)布了征求意見稿第3號(hào)，對(duì)合并準(zhǔn)則的修改提出了新的建議：

1企業(yè)合并交易都只能采用購買法核算，權(quán)益結(jié)合法將被禁止采用；2購買方不能就企業(yè)合并交易而預(yù)期發(fā)生的未來損失和其他費(fèi)用確認(rèn)—項(xiàng)準(zhǔn)備，除非在購買日，被購買企業(yè)有一項(xiàng)重組其活動(dòng)的現(xiàn)存負(fù)債，否則因企業(yè)合并需重組被購買企業(yè)的活動(dòng)而發(fā)生費(fèi)用應(yīng)作為企業(yè)合并后費(fèi)用處理；3在企業(yè)合并中購人的無形資產(chǎn)，包括進(jìn)行當(dāng)中的研究與開發(fā)項(xiàng)目，如果符合資產(chǎn)的定義，且單獨(dú)存在或因合同或其他法定權(quán)利所引起，則應(yīng)與商譽(yù)區(qū)分開來予以確認(rèn)；4商譽(yù)或沒有確定使用壽命的無形資產(chǎn)將不再攤銷，取而代之的是進(jìn)行年度減值測(cè)試，負(fù)商譽(yù)應(yīng)立即確認(rèn)為一項(xiàng)利得；5即使在沒有購買被購企業(yè)全部股權(quán)的情況下，可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的全部公允價(jià)值記錄

36上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展

2003年12月SAC咨詢委員會(huì)會(huì)議上，討論了以完全商譽(yù)取代購買商譽(yù)的問題。

37上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展37上海國家會(huì)改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)改制前進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)，一方面可以徹底消除改制前企業(yè)存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，不影響改制后企業(yè)的經(jīng)營；另外一方面可以將應(yīng)交未交的各項(xiàng)稅費(fèi)交齊，從而降低企業(yè)的凈資產(chǎn)，降低收購成本。

38上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)38上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)案例：某石化集團(tuán)公司擁有2個(gè)非獨(dú)立核算的煉油廠，1個(gè)非獨(dú)立核算的化肥廠，1個(gè)非獨(dú)立核算的物資采購公司，1個(gè)新成立的非獨(dú)立核算的管道運(yùn)輸公司，1個(gè)獨(dú)立核算的油輪運(yùn)輸公司，1個(gè)非獨(dú)立核算的建安公司，1個(gè)非獨(dú)立核算的物業(yè)公司和1個(gè)非獨(dú)立核算的熱力發(fā)電廠。該集團(tuán)公司實(shí)行分級(jí)核算、集中匯總申報(bào)繳納各項(xiàng)稅款。2003年初，該集團(tuán)公司按照上級(jí)部門的安排，準(zhǔn)備進(jìn)行企業(yè)改制。為了避免改制后出現(xiàn)補(bǔ)繳稅款問題，集團(tuán)公司領(lǐng)導(dǎo)決定聘請(qǐng)稅務(wù)師事務(wù)所對(duì)其集團(tuán)公司2002年1月1日~2002年12月31日期間的納稅情況進(jìn)行審計(jì)。

39上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)39上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理企業(yè)改制過程中，會(huì)涉及到營業(yè)稅、增值稅等流轉(zhuǎn)稅，印花稅、契稅等行為稅，以及企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等所得稅。40上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理40上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理一、流轉(zhuǎn)稅：增值稅股權(quán)在法律上是一種公司法權(quán)利，它不是所有權(quán)，也不是債權(quán)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所帶來的貨物轉(zhuǎn)讓，不應(yīng)當(dāng)發(fā)生繳納增值稅的問題。那么，在企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣呢？國家稅務(wù)總局在2002年12月20日發(fā)出的國稅函（2002）1103號(hào)文中規(guī)定，對(duì)于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)價(jià)格變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。41上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理41上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理一、流轉(zhuǎn)稅：營業(yè)稅國家稅務(wù)總局在國稅函（2002）165號(hào)文中規(guī)定，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅?？偩终J(rèn)為，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，營業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。實(shí)際上，這涉及到對(duì)于股權(quán)性質(zhì)的認(rèn)定問題。前面我們說過，股權(quán)是一種公司法上的權(quán)利，不屬于一般意義上的無形資產(chǎn)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓，當(dāng)然不能夠適用營業(yè)稅暫行條例。

42上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理42上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理二、行為稅行為稅是針對(duì)某些特定的商事行為所征收的稅。企業(yè)改制過程中涉及的行為稅主要有契稅與營業(yè)稅。契稅是以所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動(dòng)的不動(dòng)產(chǎn)為征稅對(duì)象，向產(chǎn)權(quán)承受人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。印花稅是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與經(jīng)濟(jì)交往中書立、使用、領(lǐng)受具有法律效力的憑證的單位與個(gè)人征收的一種稅。43上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理43上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理二、行為稅：契稅根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局財(cái)稅[2003]184號(hào)“關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知”，對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓而引起的土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)讓，免征契稅。44上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理44上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理二、行為稅：印花稅企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花，資金賬簿凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。45上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理45上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理

三、所得稅企業(yè)改制涉及的所得稅制非常復(fù)雜。主要文件有：

1《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅字[1997]77號(hào)）；2《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的補(bǔ)充通知》（財(cái)稅字[1998]50號(hào)）；3《企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定》（國稅發(fā)[1998]97號(hào)）；4《關(guān)于固定資產(chǎn)評(píng)估增值計(jì)提折舊有關(guān)企業(yè)所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[1999]574號(hào)）；5《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號(hào)）；6《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕45號(hào)）；7《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》

國稅發(fā)[2000]119號(hào)；8《關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知》國稅函[2004]390號(hào)9《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項(xiàng)目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)[2004]82號(hào)）46上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理三、所得稅46上海國家會(huì)計(jì)先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資國有企業(yè)齊魯瑞華集團(tuán)（所得稅稅率33%），現(xiàn)執(zhí)行《工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。2003年11月與甲公司達(dá)成合資意向，擬合資成立丙公司，丙公司注冊(cè)資本4000萬元，甲公司以現(xiàn)金出資2000萬元；齊魯瑞華公司以一批丙公司生產(chǎn)經(jīng)營所必不可少的專用設(shè)備（非應(yīng)稅固定資產(chǎn)）對(duì)外投資，專用設(shè)備的賬面價(jià)值1000萬元，經(jīng)評(píng)估詢價(jià)公允價(jià)值2000萬元，股東雙方商定專用設(shè)備出資作價(jià)2000萬元，各占丙公司注冊(cè)資本的50%。公司專用設(shè)備評(píng)估增值1000萬元在投資時(shí)應(yīng)按公允價(jià)值視同銷售，當(dāng)期應(yīng)繳納企業(yè)所得稅330萬元。

47上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資47上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資公司不直接進(jìn)行投資，先申請(qǐng)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度，進(jìn)行清產(chǎn)核資，評(píng)估調(diào)賬。48上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資48上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃

合并、分立、整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、整體資產(chǎn)置換中，支付方式不同，稅務(wù)處理各異，可以成為籌劃出發(fā)點(diǎn)：1合并（分立）企業(yè)支付給被合并（分立）企業(yè)或其股東的收購價(jià)款中，除合并（分立）企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券和其他資產(chǎn)(以下簡稱非股權(quán)支付額)，不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值(或支付的股本的賬面價(jià)值)20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅。2企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券、其他資產(chǎn)(以下簡稱“非股權(quán)支付額”)不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值(或股本的帳面價(jià)值)20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

49上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃合并、分立、整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃3整體資產(chǎn)置換交易中，作為資產(chǎn)置換交易補(bǔ)價(jià)(雙方全部資產(chǎn)公允價(jià)值的差額)的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。此類籌劃比較簡單，下文的例證另舉其他方面的籌劃。50上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃50上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃端華公司是一有限責(zé)任公司，適用所得稅率33％。公司期末財(cái)務(wù)狀況如下：實(shí)收資本5000萬元，盈余公積1000萬元，末分配利潤4000萬元，所有者權(quán)益合計(jì)10000萬元。其中，甲公司持股比例為80％，所得稅率33％，初始投資成本4000萬元；乙公司持股比例為20％；出于經(jīng)營戰(zhàn)略的需要甲公司擬按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)讓其所持有的瑞華公司的股份給丙公司．51上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃51上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃《關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知》(國稅函[2004]390號(hào))規(guī)定，企業(yè)在一般的股權(quán)(包括轉(zhuǎn)讓股票或股份)買賣中，應(yīng)按(國稅發(fā)[2000]118號(hào))有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤或累計(jì)盈余公積應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，不得確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得52上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃52上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃方案一，甲公司按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)讓。

53上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃53上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃方案二，甲公司與乙公司協(xié)商，先按賬面價(jià)值1600萬元受讓乙公司16％的股份，使甲公司的持股比例達(dá)到96％，投資成本變更為5600萬元，然后再將96％的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丙公司。

本方案的問題是如何說服乙公司進(jìn)行這種轉(zhuǎn)讓。54上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃54上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃

方案三，瑞華公司先將未分配利潤全額進(jìn)行分配，然后再按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)讓80％的股份。利潤分配后，甲公司可得到股息4000×80％＝3200萬元，按稅法規(guī)定雙方所得稅率一致，分得的股息免予補(bǔ)稅。分配股利后，瑞華公司所有者權(quán)益合計(jì)為6000萬元。55上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃

方案三，瑞華公司先將未分配利潤全案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃A公司擁有一塊土地使用權(quán)，取得該土地使用權(quán)所支付的金額加上土地開發(fā)成本為200萬元?，F(xiàn)與B公司達(dá)成資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，準(zhǔn)備以1000萬元的價(jià)格將土地轉(zhuǎn)讓給A公司。

56上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃A公司擁有一塊土地使案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃如果直接轉(zhuǎn)讓，A公司涉及的稅收為：1.印花稅：萬分之五；2.營業(yè)稅：5%；3.城建稅及教育費(fèi)附加：0.5%;4.土地增值稅：∑（每級(jí)距的土地增值額×適用稅率）；5.企業(yè)所得稅：33%。此外，B公司還要交納3%的契稅，以及萬分之五的印花稅。57上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃如果直接轉(zhuǎn)讓，A公司涉及案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃本例，A公司的稅負(fù)為：1.印花稅=1000×5/10000=0.5(萬元)；2.營業(yè)稅=1000×5%=50(萬元)；3.城建稅及教育費(fèi)附加=50×0.5%=0.25(萬元);4.土地增值額=1000-200-50-0.25-200×20%=709.75（萬元）；5.土地增值稅=∑（每級(jí)距的土地增值額×適用稅率）=（145.125×30%）+（145.125×40%)+(290.25×50%)+(127.71×60%)=194.18(萬元);6.企業(yè)所得稅=(1000-200-0.5-50-0.25-194.18）×33%=183萬元。7.凈收益=1000-200-0.5-50-0.25-194.18-183=372.07(萬元);

綜合稅負(fù)=（0.5+50+0.25+194.18+183）/1000×100%=62.8%58上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃本例，A公司的稅負(fù)為：58上海國案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃由于經(jīng)濟(jì)與法律的各種原因，土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓在經(jīng)濟(jì)生活中頻頻發(fā)生，不僅有法律上的難題，而且稅負(fù)偏高?；I劃土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，就成了很多中介機(jī)構(gòu)和企業(yè)的迫切任務(wù)59上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃59上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃

方案一：股權(quán)直接轉(zhuǎn)讓60上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃60上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃

方案二：公司分立61上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃61上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃

方案三：投資方式

62上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃62上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃

方案四：股權(quán)間接轉(zhuǎn)讓63上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃63上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃方案五：控股股東境外股權(quán)轉(zhuǎn)讓64上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃方案五：控股股東境外案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃方案六：合并分立式65上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃方案六：合并分立式65案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃

方案七：先分立再逐步進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓

66上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃66上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制的法律問題

土地問題：對(duì)國有企業(yè)改革中涉及的劃撥土地使用權(quán)，根據(jù)企業(yè)改革的不同形式和具體情況，可分別采取國有土地使用權(quán)出讓、國有土地租賃、國家以土地使用權(quán)作價(jià)出資（入股）和保留劃撥用地方式予以處置。

67上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制的法律問題67上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制的法律問題企業(yè)改革涉及的土地使用權(quán)，符合特定條件的，經(jīng)批準(zhǔn)可以采取保留劃撥方式處置企業(yè)改制的法律問題對(duì)于一般競爭性行業(yè)，應(yīng)堅(jiān)持以出讓、租賃等方式配置土地。土地使用權(quán)除保留劃撥用地方式外，采取其他方式處置的，必須進(jìn)行地價(jià)評(píng)估。68上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制的法律問題68上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：CD公司的借款質(zhì)押協(xié)議

CD公司有100名小股東。在歷史上，小股東投資是采取個(gè)人消費(fèi)貸款、公司擔(dān)保的方法來解決的。銀行對(duì)消費(fèi)貸款采取每年轉(zhuǎn)貸的方式。由于部分小股東到期無法還貸，公司與其簽訂了“借款質(zhì)押協(xié)議”，進(jìn)行“股權(quán)回購”。然而，除簽訂協(xié)議外，公司并未進(jìn)行任何其他的登記或處理。69上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：CD公司的借款質(zhì)押協(xié)議69上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購二ＯＯ五年四月十一日，國資委、財(cái)政部發(fā)布“企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)向管理層轉(zhuǎn)讓暫行規(guī)定”，規(guī)范MBO。1擴(kuò)大了“管理層”定義“管理層”是指轉(zhuǎn)讓標(biāo)的企業(yè)及標(biāo)的企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)直接或間接持有單位負(fù)責(zé)人以及領(lǐng)導(dǎo)班子其他成員?！捌髽I(yè)國有產(chǎn)權(quán)向管理層轉(zhuǎn)讓”是指向管理層轉(zhuǎn)讓，或者向管理層直接或間接出資設(shè)立企業(yè)轉(zhuǎn)讓的行為。70上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購二ＯＯ五年四月十一日，國資委、財(cái)政部關(guān)于管理層收購2大型國有及國有控股企業(yè)及所屬從事該大型企業(yè)主營業(yè)務(wù)的重要全資或控股企業(yè)的國有產(chǎn)權(quán)和上市公司的國有股權(quán)不向管理層轉(zhuǎn)讓。國有及國有控股企業(yè)的劃型標(biāo)準(zhǔn)按照原國家經(jīng)貿(mào)委、原國家計(jì)委、財(cái)政部、國家統(tǒng)計(jì)局《關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定的通知》（國經(jīng)貿(mào)中小企〔2003〕143號(hào)）、國家統(tǒng)計(jì)局《統(tǒng)計(jì)上大中小型企業(yè)劃分辦法（暫行）》（國統(tǒng)字〔2003〕17號(hào)）規(guī)定的分類標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。今后國家相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)如有調(diào)整，按照新標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。71上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購2大型國有及國有控股企業(yè)及所屬從事關(guān)于管理層收購

工業(yè)，中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)2000人以下，或銷售額30000萬元以下，或資產(chǎn)總額為40000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)300人及以上，銷售額3000萬元及以上，資產(chǎn)總額4000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。建筑業(yè)，中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)3000人以下，或銷售額30000萬元以下，或資產(chǎn)總額40000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)600人及以上，銷售額3000萬元及以上，資產(chǎn)總額4000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。批發(fā)和零售業(yè)，零售業(yè)中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)500人以下，或銷售額15000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)100人及以上，銷售額1000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。批發(fā)業(yè)中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)200人以下，或銷售額30000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)100人及以上，銷售額3000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。

72上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購72上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購交通運(yùn)輸和郵政業(yè)，交通運(yùn)輸業(yè)中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)3000人以下，或銷售額30000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)500人及以上，銷售額3000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。郵政業(yè)中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)1000人以下，或銷售額30000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)400人及以上，銷售額3000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。住宿和餐飲業(yè)，中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)800人以下，或銷售額15000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)400人及以上，銷售額3000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。73上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購73上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購

職工人數(shù)以現(xiàn)行統(tǒng)計(jì)制度中的年末從業(yè)人員數(shù)代替；工業(yè)企業(yè)的銷售額以現(xiàn)行統(tǒng)計(jì)制度中的年產(chǎn)品銷售收入代替；建筑業(yè)企業(yè)的銷售額以現(xiàn)行統(tǒng)計(jì)制度中的年工程結(jié)算收入代替；批發(fā)和零售業(yè)以現(xiàn)行統(tǒng)計(jì)制度中的年銷售額代替；交通運(yùn)輸和郵政業(yè)，住宿和餐飲業(yè)企業(yè)的銷售額以現(xiàn)行統(tǒng)計(jì)制度中的年?duì)I業(yè)收入代替；資產(chǎn)總額以現(xiàn)行統(tǒng)計(jì)制度中的資產(chǎn)合計(jì)代替。74上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購74上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購

3產(chǎn)權(quán)持有單位聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)，進(jìn)行審計(jì)或離任審計(jì)。國有產(chǎn)權(quán)持有單位應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照國家規(guī)定委托中介機(jī)構(gòu)對(duì)轉(zhuǎn)讓標(biāo)的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，其中標(biāo)的企業(yè)或者標(biāo)的企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)持有單位的法定代表人參與受讓企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)的，應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。75上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購75上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購

4國有產(chǎn)權(quán)持有單位主持改制工作國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓方案的制訂以及與此相關(guān)的清產(chǎn)核資、財(cái)務(wù)審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估、底價(jià)確定、中介機(jī)構(gòu)委托等重大事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)由有管理職權(quán)的國有產(chǎn)權(quán)持有單位依照國家有關(guān)規(guī)定統(tǒng)一組織進(jìn)行，管理層不得參與。76上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購76上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購

5管理層應(yīng)當(dāng)與其他擬受讓方平等競買。企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)向管理層轉(zhuǎn)讓必須進(jìn)入經(jīng)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)選定的產(chǎn)權(quán)交易機(jī)構(gòu)公開進(jìn)行，并在公開國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓信息時(shí)對(duì)以下事項(xiàng)詳盡披露：目前管理層持有標(biāo)的企業(yè)的產(chǎn)權(quán)情況、擬參與受讓國有產(chǎn)權(quán)的管理層名單、擬受讓比例、受讓國有產(chǎn)權(quán)的目的及相關(guān)后續(xù)計(jì)劃、是否改變標(biāo)的企業(yè)的主營業(yè)務(wù)、是否對(duì)標(biāo)的企業(yè)進(jìn)行重大重組等。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓公告中的受讓條件不得含有為管理層設(shè)定的排他性條款，以及其他有利于管理層的安排。77上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購77上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購

6不得從凈資產(chǎn)中抵扣費(fèi)用企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)持有單位不得將職工安置費(fèi)等有關(guān)費(fèi)用從凈資產(chǎn)中抵扣（國家另有規(guī)定除外）；不得以各種名義壓低國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格。78上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購78上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購

7必須以自有資金收購管理層受讓企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)時(shí)，應(yīng)當(dāng)提供其受讓資金來源的相關(guān)證明，不得向包括標(biāo)的企業(yè)在內(nèi)的國有及國有控股企業(yè)融資，不得以這些企業(yè)的國有產(chǎn)權(quán)或資產(chǎn)為管理層融資提供保證、抵押、質(zhì)押、貼現(xiàn)等79上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購79上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購8收購資格的剝奪管理層存在下列情形的，不得受讓標(biāo)的企業(yè)的國有產(chǎn)權(quán)：

（一）經(jīng)審計(jì)認(rèn)定對(duì)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績下降負(fù)有直接責(zé)任的；

（二）故意轉(zhuǎn)移、隱匿資產(chǎn)，或者在轉(zhuǎn)讓過程中通過關(guān)聯(lián)交易影響標(biāo)的企業(yè)凈資產(chǎn)的；

（三）向中介機(jī)構(gòu)提供虛假資料，導(dǎo)致審計(jì)、評(píng)估結(jié)果失真，或者與有關(guān)方面串通，壓低資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果以及國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的；

（四）違反有關(guān)規(guī)定，參與國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓方案的制訂以及與此相關(guān)的清產(chǎn)核資、財(cái)務(wù)審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估、底價(jià)確定、中介機(jī)構(gòu)委托等重大事項(xiàng)的。

（五）無法提供受讓資金來源相關(guān)證明的。80上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購8收購資格的剝奪80上海國家會(huì)計(jì)關(guān)于管理層收購

9禁止間接收購管理層不得采取信托或委托等方式間接受讓企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)。81上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購81上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購

10例外規(guī)定（1）主輔分離，輔業(yè)改制；（2）國有高新技術(shù)企業(yè)股權(quán)激勵(lì)。82上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于管理層收購82上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制過程中的經(jīng)營者權(quán)利一、作為企業(yè)法人機(jī)關(guān)的經(jīng)營者，在改制過程中應(yīng)當(dāng)享有的實(shí)體與程序權(quán)利應(yīng)當(dāng)?shù)玫奖Ｗo(hù)83上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制過程中的經(jīng)營者權(quán)利83上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利二、作為商法人或商個(gè)人，有權(quán)申請(qǐng)作為國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的意向受讓方，依法進(jìn)行MBO。

84上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利84上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利三、作為企業(yè)的雇員，經(jīng)營者有權(quán)通過職工代表大會(huì)對(duì)改制過程中涉及職工安置的事項(xiàng)發(fā)表意見。85上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利85上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利四、作為改制前企業(yè)職務(wù)技術(shù)成果的發(fā)明人，或者為職務(wù)技術(shù)成果的轉(zhuǎn)化做出貢獻(xiàn)的管理人員，有權(quán)獲得法律規(guī)定的股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)。

86上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利86上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利五、根據(jù)產(chǎn)權(quán)出讓方與受讓方之間關(guān)于經(jīng)營層保持穩(wěn)定的涉他契約的規(guī)定，或者基于改制前企業(yè)章程中“驅(qū)鯊劑條款”的規(guī)定，繼續(xù)留任管理層，而免于因股權(quán)變更而遭受解聘。87上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利87上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利六、作為具備民事權(quán)利能力與行為能力的民事法律主體，經(jīng)營者可以依法通過民間借貸、信托、個(gè)人資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等方式取得MBO所需資金。

88上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院經(jīng)營者權(quán)利88上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前后的法律風(fēng)險(xiǎn)

國有企業(yè)改制中幾個(gè)關(guān)鍵的時(shí)點(diǎn)：資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日；產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂日；股權(quán)交割日；變更登記日

89上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前后的法律風(fēng)險(xiǎn)89上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題最高人民法院[法釋１７號(hào)]司法解釋規(guī)定：在國有資本控股、參股的股份有限公司中從事管理工作的人員，除受國家機(jī)關(guān)、國有企業(yè)、事業(yè)單位委派從事公務(wù)的以外，不屬于國家工作人員。

90上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題90上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題國企改制犯罪當(dāng)中，以下幾個(gè)問題值得關(guān)注：一、罪與非罪問題

91上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題91上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題二、罪數(shù)問題92上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題92上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題三、追訴時(shí)效問題93上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題93上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題四、自首問題94上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院關(guān)于跨改制前后的犯罪定性問題94上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：高某構(gòu)成什么罪被告人高某，原淄博石油總公司副總經(jīng)理兼臨淄石油公司經(jīng)理。１９９９年春節(jié)前至２００１年春節(jié)前，被告人高某利用擔(dān)任淄博石油公司副經(jīng)理兼任臨淄石油公司經(jīng)理的職務(wù)之便，分３次收受在其單位干工程的某建筑公司經(jīng)理荊某送的現(xiàn)金共計(jì)２萬元。其中，１９９９年春節(jié)前收受５０００元；２０００年春節(jié)前收受１萬元；２００１年春節(jié)前收受５０００元。２００１年４月，被告人高某利用擔(dān)任淄博石油總公司副總經(jīng)理兼任臨淄公司經(jīng)理的職務(wù)之便，伙同本單位業(yè)務(wù)科科長孫某將單位油以低價(jià)賣出，收受孫某轉(zhuǎn)給的某商店負(fù)責(zé)人王某送的好處費(fèi)３萬元。95上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：高某構(gòu)成什么罪95上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：何某是否構(gòu)成貪污罪

1999年初至2000年4月期間，被告人何某（系B公司法定代表人、總經(jīng)理）與劉某（系B公司總經(jīng)理助理、C公司經(jīng)理）將B公司110萬元資金分別以貨款、打包款名義借給D、E公司。后因D、E公司無力還款，2001年1月2日，D公司副總經(jīng)理張某按照何某的要求，將其個(gè)人名下的花園房產(chǎn)一套抵押給B公司。后被告人何某指使劉某與張某簽訂房地產(chǎn)買賣合同，將上述房產(chǎn)轉(zhuǎn)到B公司名下。2002年5月何某與劉某等人商量后，指使錢某（B公司企業(yè)發(fā)展部經(jīng)理）將上述花園房產(chǎn)出售，所得房款110萬元存入錢某銀行卡帳戶。上述花園房產(chǎn)及出售所得房款沒有在B、C公司入帳，而已經(jīng)由張某用花園房產(chǎn)抵債的上述110萬元借款，被以虛構(gòu)的某大廈參建款名義轉(zhuǎn)入B公司固定資產(chǎn)。

96上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：何某是否構(gòu)成貪污罪1999年初至2000年4案例：何某是否構(gòu)成貪污罪

2001年底，上級(jí)集團(tuán)公司批準(zhǔn)B公司改制，并確定2001年12月31日為資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日，被告人何某與劉某等人故意隱瞞真相，未將上述花園房產(chǎn)提交資產(chǎn)評(píng)估。上級(jí)集團(tuán)公司確定將凈資產(chǎn)為人民幣946萬元的B公司以人民幣325萬元的交易價(jià)格轉(zhuǎn)讓給何某與劉某等人，并規(guī)定在產(chǎn)權(quán)交割前，何某與劉某等人以現(xiàn)金形式支付30％的受讓款，產(chǎn)權(quán)交割之日起5日內(nèi)再支付70％受讓款。。

97上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：何某是否構(gòu)成貪污罪2001年底，上級(jí)集團(tuán)公司案例：何某是否構(gòu)成貪污罪

2002年9月下旬，被告人何某與劉某等人預(yù)謀后，在明知上級(jí)集團(tuán)公司規(guī)定首付30％受讓款必須用個(gè)人資金支付的情況下，利用職務(wù)便利指使錢某從其銀行卡中取出花園房產(chǎn)售房款人民幣97.5萬元，予以侵吞，用于為被告人何某與劉某等人支付首付30％受讓款。同年9月28日，上級(jí)集團(tuán)公司與被告人何某及劉某等人辦理了B公司產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓交割手續(xù)。起訴書認(rèn)為，被告人何某身為在國有公司中從事公務(wù)的人員，利用職務(wù)上的便利，與他人勾結(jié)侵吞公款，共計(jì)人民幣97.5萬元，其行為構(gòu)成貪污罪。

98上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：何某是否構(gòu)成貪污罪2002年9月下旬，被告人案例：余小唐貪污案1994年12月，城達(dá)公司成立，股東為城開公司、配套公司和溫雁公司。城開公司是國有股，配套公司是包含國有股的法人單位，而溫雁公司是一個(gè)私有法人股。溫雁公司出資240萬元完全來自于城開公司，在城開公司的賬目上是掛著“其他應(yīng)收款”。公司成立后20天內(nèi)，城達(dá)公司將城開公司、配套公司以及溫雁公司的出資全部退回（因溫雁公司出資為城開公司所有，所以直接退回城開公司）。99上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：余小唐貪污案1994年12月，城達(dá)公司成案例：余小唐貪污案1997年3月，城達(dá)公司變更工商登記，金田公司代替城開公司、配套公司，成為城達(dá)公司股東。金田公司收購城開公司、配套公司股份的款項(xiàng)實(shí)際來自于城達(dá)公司，但這筆款項(xiàng)是1996年4月城達(dá)公司以購貨款的名義分兩次付給金田公司的。金田公司收購城開公司、配套公司的國有股，沒有履行法定批準(zhǔn)評(píng)估備案程序，而直接變更了工商登記成為了城達(dá)公司的股東。100上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：余小唐貪污案1997年3月，城達(dá)公司變更案例：余小唐貪污案此后，金田公司退出，將股份無償轉(zhuǎn)讓給余小唐，以及日后陳日升、董雅珍入股城達(dá)公司，城達(dá)公司增資，直至以后董雅珍名下股份轉(zhuǎn)讓給陳日升，余小唐名下股份無償轉(zhuǎn)讓給潘向新，2002年8月城達(dá)公司改為私營登記。101上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院案例：余小唐貪污案101上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院外資參與改制的特殊問題1審批程序；2產(chǎn)業(yè)政策；3競爭政策102上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院外資參與改制的特殊問題102上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院MANYTHANKS!2005年05月103上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院MANYTHANKS!2005年05月103上海國家會(huì)計(jì)學(xué)企業(yè)改制與并購----會(huì)計(jì)、稅收與法律問題2005年5月，上海104上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購----會(huì)計(jì)、稅收與法律問題1上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院

上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院

副教授

顏延

博士

律師中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師yanyan@105上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院

上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院副教授

企業(yè)改制的現(xiàn)狀1.國有經(jīng)濟(jì)的重大戰(zhàn)略調(diào)整；2.改制風(fēng)潮席卷大江南北；3.沿海地區(qū)小企業(yè)改制基本結(jié)束；4.國有大中型企業(yè)改制成為重點(diǎn)106上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制的現(xiàn)狀1.國有經(jīng)濟(jì)的重大戰(zhàn)略調(diào)整；3上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制春風(fēng)恩澤了誰？

107上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制春風(fēng)恩澤了誰？4上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院為什么要賣給經(jīng)營者？“資本雇傭勞動(dòng)”，還是“勞動(dòng)雇傭資本”？1.企業(yè)是出資人的企業(yè)；2.企業(yè)是企業(yè)家的企業(yè)108上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院為什么要賣給經(jīng)營者？“資本雇傭勞動(dòng)”，還是“勞動(dòng)雇傭資本”？改制過程中的會(huì)計(jì)游戲企業(yè)改制風(fēng)暴逐漸過去，紀(jì)檢監(jiān)察部門開始改制“回頭看”。部分企業(yè)在“回頭看”時(shí)被“相中”，留下了慘痛的教訓(xùn)。109上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲6上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲1、改制之前突擊提取巨額管理費(fèi)用，私分國有資產(chǎn)

110上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲7上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲2.違法核銷巨額資產(chǎn)損失，使以前可能存在的違法犯罪行為一筆勾銷111上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲8上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

3．改制之前突擊向虧損子公司增加投資，以減少改制企業(yè)的凈資產(chǎn)，降低收購成本。112上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲9上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

4．利用債務(wù)重組的時(shí)間差來打“插邊球”。113上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲10上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

5．違規(guī)分配工資結(jié)余、盈余公積金。114上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲11上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

6．在職工身份置換備份金上所做的文章115上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲12上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲

7．隱瞞對(duì)外投資、向下屬企業(yè)隱藏資產(chǎn)116上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲13上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲8．運(yùn)用復(fù)雜的關(guān)聯(lián)方交易，掏空國有企業(yè)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)所謂管理層收購

117上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制過程中的會(huì)計(jì)游戲14上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)并購審計(jì)

一、如何簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書？二、并購審計(jì)的特點(diǎn)

118上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)并購審計(jì)15上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例

A集團(tuán)有限公司牧場(chǎng)承包合同119上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例16上某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例

一、民商法對(duì)該協(xié)議的定義；二、會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)該協(xié)議的定義120上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院某集團(tuán)公司牧場(chǎng)資產(chǎn)承包的稅務(wù)案例17上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題

企業(yè)改制過程基本可分為八個(gè)階段：1、改制企業(yè)對(duì)各類資產(chǎn)進(jìn)行全面清查登記，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行全面核實(shí)，編制基準(zhǔn)日會(huì)計(jì)報(bào)表及財(cái)產(chǎn)清冊(cè)；2、委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)擬改制企業(yè)基準(zhǔn)日的資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行審計(jì)、評(píng)估；3、確定改制方案并將其連同審計(jì)、評(píng)估結(jié)果報(bào)國資委備案確認(rèn)，；4、到產(chǎn)權(quán)交易中心掛牌；5、購買人競牌；6、最終中標(biāo)人與產(chǎn)權(quán)交易中心簽訂產(chǎn)權(quán)交易協(xié)議；7、購買人交款辦理產(chǎn)權(quán)交割；8、辦理產(chǎn)權(quán)登記和工商登記。與此對(duì)應(yīng)，企業(yè)在改制過程中可分為三個(gè)時(shí)期：

121上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)改制過程基本可分為八個(gè)階段：改制企業(yè)的調(diào)賬問題審計(jì)、評(píng)估結(jié)果經(jīng)國資部門備案通過后，以改制基準(zhǔn)日為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整及經(jīng)過批準(zhǔn)的資產(chǎn)剝離、核銷進(jìn)行賬務(wù)處理，編制改制基準(zhǔn)日資產(chǎn)負(fù)債表。1、對(duì)于會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整，可參照財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》的有關(guān)原則進(jìn)行處理。2、對(duì)清理出的各項(xiàng)不良資產(chǎn)資產(chǎn)、剝離的資產(chǎn)以及經(jīng)過批準(zhǔn)提留的各項(xiàng)備付金，經(jīng)審批后沖減未分配利潤、盈余公積、資本公積等所有者權(quán)益項(xiàng)目，不足部分沖銷資本金。122上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題審計(jì)、評(píng)估結(jié)果經(jīng)國資部門備案通改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)調(diào)整分錄；（1）核銷資產(chǎn)時(shí)：

借：所有者權(quán)益類科目貸：資產(chǎn)類科目（如批準(zhǔn)核銷前已轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”的則貸記本科目。）（2）剝離資產(chǎn)時(shí)：借：所有者權(quán)益類科目貸：資產(chǎn)類科目或?qū)ｍ?xiàng)應(yīng)付款（代管非經(jīng)營性資產(chǎn)）

（3）提留費(fèi)用：借：所有者權(quán)益貸：其他應(yīng)付款（有關(guān)個(gè)人）（安置費(fèi)）貸：專項(xiàng)應(yīng)付款（養(yǎng)老、失業(yè)和醫(yī)療保險(xiǎn)金）

123上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)調(diào)整分錄；20上海國家會(huì)改制企業(yè)的調(diào)賬問題企業(yè)改制評(píng)估基準(zhǔn)日往往與公司成立日不是同一時(shí)點(diǎn)，公司成立日通常要遲于評(píng)估基準(zhǔn)日，就產(chǎn)生如下問題：(1)在評(píng)估基準(zhǔn)日和公司成立日之間的經(jīng)營成果歸誰擁有?(2)評(píng)估基準(zhǔn)日和公司成立日之間的經(jīng)營成果是根據(jù)歷史成本計(jì)量還是根據(jù)評(píng)估值計(jì)量?(3)企業(yè)成立后是否按評(píng)估值調(diào)帳?124上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題21上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題關(guān)于商譽(yù)問題在改制企業(yè)交易過程中，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)投資人付出的購買價(jià)高于評(píng)估價(jià)格，比較普遍的是改制企業(yè)為負(fù)資產(chǎn)，產(chǎn)權(quán)交易時(shí)按零資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。這類企業(yè)，如何調(diào)賬？125上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)的調(diào)賬問題22上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

（一）會(huì)計(jì)專業(yè)判斷：當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)制度沒有明確規(guī)定的情況下，如何根據(jù)會(huì)計(jì)目標(biāo)進(jìn)行賬務(wù)處理？例證：改制企業(yè)債務(wù)重組收益如何入賬126上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題23上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題案例：A公司是改制企業(yè)。2000年6月19日法院判決江蘇某鋼鐵公司于判決生效之日起30日內(nèi)返還A公司資金600萬元及利息。2002年1月17日A公司與該鋼鐵公司簽定協(xié)議，按上述判決，該鋼鐵公司以實(shí)物資產(chǎn)、現(xiàn)金和應(yīng)收債權(quán)共900萬元(其中：應(yīng)收B公司的債權(quán)600萬元；應(yīng)收C公司債權(quán)50萬元；應(yīng)收D公司債權(quán)100萬元；金輪100型輕騎6輛、濟(jì)南輕騎900型5輛、東風(fēng)牌柴油機(jī)lO臺(tái)、蘇州兩處房產(chǎn)共作價(jià)120萬元，現(xiàn)金30萬元)抵償所欠A公司債務(wù)710萬元(其中本金600萬元，利息100萬元，訴訟費(fèi)10萬元)，截止2004年5月31日上述協(xié)議已執(zhí)行完畢。

127上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題案例：A公司是改制企業(yè)。24上海國改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題（二）企業(yè)以無賬面價(jià)值的無形資產(chǎn)換取有價(jià)值的實(shí)物資產(chǎn)，換入的實(shí)物資產(chǎn)如何進(jìn)行賬務(wù)處理?128上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題25上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

（三）以無賬面價(jià)值的無形資產(chǎn)投資，投出方應(yīng)如何入賬?

129上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題26上海國家改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題（四）投資控股的學(xué)校是否納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的問題?130上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題27上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題案例：某企業(yè)經(jīng)教育主管部門批準(zhǔn)投資設(shè)立民辦學(xué)校并控股50％以上，被投資學(xué)校實(shí)行董事會(huì)治理機(jī)制，辦學(xué)方面接受教育部門的管理。該企業(yè)認(rèn)為根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的規(guī)定對(duì)被投資學(xué)校應(yīng)按權(quán)益法核算并合并會(huì)計(jì)報(bào)表。131上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題28上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題六、母公司固定資產(chǎn)折舊方法采用直線法，其子公司固定資產(chǎn)采用加速折舊法，母子公司折舊方法不一致，在合并報(bào)表時(shí)母公司是否對(duì)子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整?132上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題29上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題七、改制企業(yè)存在三年以上的應(yīng)付賬款如何處理?133上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題30上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題八、改制企業(yè)逾期的金融債務(wù)如何處理?134上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題31上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

改制企業(yè)一般不愿對(duì)逾期金融債務(wù)提供函證條件，以免造成銀行立時(shí)催收。因此，改制企業(yè)逾期的金融債務(wù)應(yīng)根據(jù)不同情況分別處理。

135上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題32上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題

九、改制企業(yè)預(yù)提企業(yè)內(nèi)退人員生活費(fèi)及社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)如何處理?136上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制企業(yè)賬務(wù)處理的具體問題33上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)企業(yè)合并歷經(jīng)多次修改，目前適用的是1998年的修改稿。新的修訂計(jì)劃正在進(jìn)行中。137上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展34上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展IAS22號(hào)的主要內(nèi)容：購買：通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)（購買企業(yè)）獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)（被購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)控制權(quán)的企業(yè)合并。權(quán)益結(jié)合：參與合并企業(yè)的股東聯(lián)合控制它們的全部或?qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)，以便繼續(xù)對(duì)合并后實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)合并。參與合并各方都不能認(rèn)定為購買者。138上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展35上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2002年12月發(fā)布了征求意見稿第3號(hào)，對(duì)合并準(zhǔn)則的修改提出了新的建議：

1企業(yè)合并交易都只能采用購買法核算，權(quán)益結(jié)合法將被禁止采用；2購買方不能就企業(yè)合并交易而預(yù)期發(fā)生的未來損失和其他費(fèi)用確認(rèn)—項(xiàng)準(zhǔn)備，除非在購買日，被購買企業(yè)有一項(xiàng)重組其活動(dòng)的現(xiàn)存負(fù)債，否則因企業(yè)合并需重組被購買企業(yè)的活動(dòng)而發(fā)生費(fèi)用應(yīng)作為企業(yè)合并后費(fèi)用處理；3在企業(yè)合并中購人的無形資產(chǎn)，包括進(jìn)行當(dāng)中的研究與開發(fā)項(xiàng)目，如果符合資產(chǎn)的定義，且單獨(dú)存在或因合同或其他法定權(quán)利所引起，則應(yīng)與商譽(yù)區(qū)分開來予以確認(rèn)；4商譽(yù)或沒有確定使用壽命的無形資產(chǎn)將不再攤銷，取而代之的是進(jìn)行年度減值測(cè)試，負(fù)商譽(yù)應(yīng)立即確認(rèn)為一項(xiàng)利得；5即使在沒有購買被購企業(yè)全部股權(quán)的情況下，可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的全部公允價(jià)值記錄

139上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展

2003年12月SAC咨詢委員會(huì)會(huì)議上，討論了以完全商譽(yù)取代購買商譽(yù)的問題。

140上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：企業(yè)合并的最新進(jìn)展37上海國家會(huì)改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)改制前進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)，一方面可以徹底消除改制前企業(yè)存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，不影響改制后企業(yè)的經(jīng)營；另外一方面可以將應(yīng)交未交的各項(xiàng)稅費(fèi)交齊，從而降低企業(yè)的凈資產(chǎn)，降低收購成本。

141上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)38上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)案例：某石化集團(tuán)公司擁有2個(gè)非獨(dú)立核算的煉油廠，1個(gè)非獨(dú)立核算的化肥廠，1個(gè)非獨(dú)立核算的物資采購公司，1個(gè)新成立的非獨(dú)立核算的管道運(yùn)輸公司，1個(gè)獨(dú)立核算的油輪運(yùn)輸公司，1個(gè)非獨(dú)立核算的建安公司，1個(gè)非獨(dú)立核算的物業(yè)公司和1個(gè)非獨(dú)立核算的熱力發(fā)電廠。該集團(tuán)公司實(shí)行分級(jí)核算、集中匯總申報(bào)繳納各項(xiàng)稅款。2003年初，該集團(tuán)公司按照上級(jí)部門的安排，準(zhǔn)備進(jìn)行企業(yè)改制。為了避免改制后出現(xiàn)補(bǔ)繳稅款問題，集團(tuán)公司領(lǐng)導(dǎo)決定聘請(qǐng)稅務(wù)師事務(wù)所對(duì)其集團(tuán)公司2002年1月1日~2002年12月31日期間的納稅情況進(jìn)行審計(jì)。

142上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院改制前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)39上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理企業(yè)改制過程中，會(huì)涉及到營業(yè)稅、增值稅等流轉(zhuǎn)稅，印花稅、契稅等行為稅，以及企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等所得稅。143上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理40上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理一、流轉(zhuǎn)稅：增值稅股權(quán)在法律上是一種公司法權(quán)利，它不是所有權(quán)，也不是債權(quán)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所帶來的貨物轉(zhuǎn)讓，不應(yīng)當(dāng)發(fā)生繳納增值稅的問題。那么，在企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣呢？國家稅務(wù)總局在2002年12月20日發(fā)出的國稅函（2002）1103號(hào)文中規(guī)定，對(duì)于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)價(jià)格變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。144上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理41上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理一、流轉(zhuǎn)稅：營業(yè)稅國家稅務(wù)總局在國稅函（2002）165號(hào)文中規(guī)定，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅?？偩终J(rèn)為，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，營業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。實(shí)際上，這涉及到對(duì)于股權(quán)性質(zhì)的認(rèn)定問題。前面我們說過，股權(quán)是一種公司法上的權(quán)利，不屬于一般意義上的無形資產(chǎn)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓，當(dāng)然不能夠適用營業(yè)稅暫行條例。

145上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理42上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理二、行為稅行為稅是針對(duì)某些特定的商事行為所征收的稅。企業(yè)改制過程中涉及的行為稅主要有契稅與營業(yè)稅。契稅是以所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動(dòng)的不動(dòng)產(chǎn)為征稅對(duì)象，向產(chǎn)權(quán)承受人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。印花稅是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與經(jīng)濟(jì)交往中書立、使用、領(lǐng)受具有法律效力的憑證的單位與個(gè)人征收的一種稅。146上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理43上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理二、行為稅：契稅根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局財(cái)稅[2003]184號(hào)“關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知”，對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓而引起的土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)讓，免征契稅。147上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理44上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理二、行為稅：印花稅企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花，資金賬簿凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。148上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理45上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理

三、所得稅企業(yè)改制涉及的所得稅制非常復(fù)雜。主要文件有：

1《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅字[1997]77號(hào)）；2《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的補(bǔ)充通知》（財(cái)稅字[1998]50號(hào)）；3《企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定》（國稅發(fā)[1998]97號(hào)）；4《關(guān)于固定資產(chǎn)評(píng)估增值計(jì)提折舊有關(guān)企業(yè)所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[1999]574號(hào)）；5《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號(hào)）；6《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕45號(hào)）；7《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》

國稅發(fā)[2000]119號(hào)；8《關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知》國稅函[2004]390號(hào)9《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項(xiàng)目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)[2004]82號(hào)）149上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)改制與并購的稅務(wù)處理三、所得稅46上海國家會(huì)計(jì)先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資國有企業(yè)齊魯瑞華集團(tuán)（所得稅稅率33%），現(xiàn)執(zhí)行《工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。2003年11月與甲公司達(dá)成合資意向，擬合資成立丙公司，丙公司注冊(cè)資本4000萬元，甲公司以現(xiàn)金出資2000萬元；齊魯瑞華公司以一批丙公司生產(chǎn)經(jīng)營所必不可少的專用設(shè)備（非應(yīng)稅固定資產(chǎn)）對(duì)外投資，專用設(shè)備的賬面價(jià)值1000萬元，經(jīng)評(píng)估詢價(jià)公允價(jià)值2000萬元，股東雙方商定專用設(shè)備出資作價(jià)2000萬元，各占丙公司注冊(cè)資本的50%。公司專用設(shè)備評(píng)估增值1000萬元在投資時(shí)應(yīng)按公允價(jià)值視同銷售，當(dāng)期應(yīng)繳納企業(yè)所得稅330萬元。

150上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資47上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資公司不直接進(jìn)行投資，先申請(qǐng)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度，進(jìn)行清產(chǎn)核資，評(píng)估調(diào)賬。151上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院先執(zhí)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度清產(chǎn)核資，再對(duì)外投資48上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃

合并、分立、整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、整體資產(chǎn)置換中，支付方式不同，稅務(wù)處理各異，可以成為籌劃出發(fā)點(diǎn)：1合并（分立）企業(yè)支付給被合并（分立）企業(yè)或其股東的收購價(jià)款中，除合并（分立）企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券和其他資產(chǎn)(以下簡稱非股權(quán)支付額)，不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值(或支付的股本的賬面價(jià)值)20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅。2企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券、其他資產(chǎn)(以下簡稱“非股權(quán)支付額”)不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值(或股本的帳面價(jià)值)20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

152上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃合并、分立、整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃3整體資產(chǎn)置換交易中，作為資產(chǎn)置換交易補(bǔ)價(jià)(雙方全部資產(chǎn)公允價(jià)值的差額)的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。此類籌劃比較簡單，下文的例證另舉其他方面的籌劃。153上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃50上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃端華公司是一有限責(zé)任公司，適用所得稅率33％。公司期末財(cái)務(wù)狀況如下：實(shí)收資本5000萬元，盈余公積1000萬元，末分配利潤4000萬元，所有者權(quán)益合計(jì)10000萬元。其中，甲公司持股比例為80％，所得稅率33％，初始投資成本4000萬元；乙公司持股比例為20％；出于經(jīng)營戰(zhàn)略的需要甲公司擬按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)讓其所持有的瑞華公司的股份給丙公司．154上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃51上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃《關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知》(國稅函[2004]390號(hào))規(guī)定，企業(yè)在一般的股權(quán)(包括轉(zhuǎn)讓股票或股份)買賣中，應(yīng)按(國稅發(fā)[2000]118號(hào))有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤或累計(jì)盈余公積應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，不得確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得155上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃52上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃方案一，甲公司按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)讓。

156上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃53上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃方案二，甲公司與乙公司協(xié)商，先按賬面價(jià)值1600萬元受讓乙公司16％的股份，使甲公司的持股比例達(dá)到96％，投資成本變更為5600萬元，然后再將96％的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丙公司。

本方案的問題是如何說服乙公司進(jìn)行這種轉(zhuǎn)讓。157上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃54上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃

方案三，瑞華公司先將未分配利潤全額進(jìn)行分配，然后再按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)讓80％的股份。利潤分配后，甲公司可得到股息4000×80％＝3200萬元，按稅法規(guī)定雙方所得稅率一致，分得的股息免予補(bǔ)稅。分配股利后，瑞華公司所有者權(quán)益合計(jì)為6000萬元。158上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃

方案三，瑞華公司先將未分配利潤全案例評(píng)析-土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃A公司擁有一塊土地使用權(quán)