免疫系統(tǒng)理論下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)研究

免疫系統(tǒng)理論下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)研究【內(nèi)容摘要】“免疫系統(tǒng)〞理論是新時(shí)期對審計(jì)的科學(xué)認(rèn)識。本文以“免疫系統(tǒng)〞理論為基礎(chǔ),從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)演進(jìn)歷程下手,分析了經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)兩種代表性形式的基本特征,在這里基礎(chǔ)上討論了“免疫系統(tǒng)〞理論下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型和基本審計(jì)程序,以初步認(rèn)識風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在審計(jì)應(yīng)用中的基本思路。【本文關(guān)鍵詞語】“免疫系統(tǒng)〞風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)一、研究意義我們國家審計(jì)自1983年成立以來,初步建立了中國特點(diǎn)的審計(jì)監(jiān)督制度,回首審計(jì)的發(fā)展歷程,其中一條成功經(jīng)歷體驗(yàn)就是審計(jì)要根據(jù)國家需要,適應(yīng)社會(huì)環(huán)境,開拓創(chuàng)新。在新的發(fā)展時(shí)期,“免疫系統(tǒng)〞理論具有主要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。1、“免疫系統(tǒng)〞理論適應(yīng)了審計(jì)環(huán)境的要求“免疫系統(tǒng)〞理論是在新的社會(huì)環(huán)境下,對審計(jì)的科學(xué)認(rèn)識。當(dāng)前我們國家社會(huì)市場經(jīng)濟(jì)體制初步建立,但是影響發(fā)展的體制障礙仍然存在。十七大報(bào)告第一次全面精確地論述了科學(xué)發(fā)展觀的科學(xué)內(nèi)涵,成為指點(diǎn)我們國家經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的重大方針。在科學(xué)發(fā)展觀的指點(diǎn)下,“免疫系統(tǒng)〞理論說明了“什么是審計(jì)〞、“為什么要審計(jì)〞、“為誰審計(jì)〞、“靠誰審計(jì)〞和“如何審計(jì)〞等一系列問題,構(gòu)成了一個(gè)科學(xué)完善的理論構(gòu)造。2、“免疫系統(tǒng)〞理論指出了審計(jì)的實(shí)質(zhì)我們國家審計(jì)采取行政型審計(jì)形式,根據(jù)憲法規(guī)定,審計(jì)在首長領(lǐng)導(dǎo)下,獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)。但對什么是審計(jì)監(jiān)督,以及怎樣履行審計(jì)監(jiān)督本能機(jī)能,長期以來一直是從字面意義來理解?！懊庖呦到y(tǒng)〞理論從主義國家學(xué)說的角度出發(fā),以為審計(jì)實(shí)質(zhì)上是一個(gè)國家經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的“免疫系統(tǒng)〞,能夠最早地感遭到病毒侵蝕的風(fēng)險(xiǎn),更早地揭示病毒侵蝕帶來的危害,更快地抵御、消除這些危害,進(jìn)而保衛(wèi)國家經(jīng)濟(jì)安全?！懊庖呦到y(tǒng)〞理論為審計(jì)勾畫了一幅生動(dòng)形象而又寓意深刻的發(fā)展藍(lán)圖。3、“免疫系統(tǒng)〞理論描繪了審計(jì)的基本特征作為一種理論,必需有一些概念作為基本框架,“免疫系統(tǒng)〞理論在審計(jì)基本特征中引入了一系列互相聯(lián)絡(luò)的概念:安身建設(shè)性,堅(jiān)持批判性;安身效勞,堅(jiān)持監(jiān)督;安身宏觀全局,堅(jiān)持微觀查處和揭露;安身自動(dòng)性,堅(jiān)持適應(yīng)性;安身開放性,堅(jiān)持獨(dú)立性。這些辯證統(tǒng)一的概念,在堅(jiān)持既定方針的基礎(chǔ)上,又向前邁出了一大步,構(gòu)建了一個(gè)立體、動(dòng)態(tài)、開放的“免疫系統(tǒng)〞。4、“免疫系統(tǒng)〞理論推動(dòng)了審計(jì)的創(chuàng)新步伐“免疫系統(tǒng)〞理論拓展了審計(jì)的發(fā)展空間,為審計(jì)理論注入了新的活力,也融入了〔審計(jì)署2008至2010年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃〕。要做好審計(jì)工作,一方面要提升審計(jì)實(shí)務(wù)水平,另一方面要加強(qiáng)理論研究,創(chuàng)新審計(jì)理念,提升審計(jì)效率和效果,提升審計(jì)的社會(huì)地位。二、對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的扼要回首風(fēng)險(xiǎn)存在于各個(gè)社會(huì)領(lǐng)域。1957年〔蒙哥馬利審計(jì)學(xué)〕第八版初次將風(fēng)險(xiǎn)概念與審計(jì)程序聯(lián)絡(luò)起來,探尋求索改良審計(jì)理論方法。1981年美國審計(jì)原則委員會(huì)發(fā)布了第39號審計(jì)原則公告〔審計(jì)抽樣〕,以為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、分析性測試風(fēng)險(xiǎn)和具體測試風(fēng)險(xiǎn)四個(gè)子風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成,1983年美國審計(jì)原則委員會(huì)發(fā)布了第47號審計(jì)原則公告〔審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和主要性〕,對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的構(gòu)成要素作了修改,將分析性測試風(fēng)險(xiǎn)和具體測試風(fēng)險(xiǎn)合并為檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。由于評估固有風(fēng)險(xiǎn)有一定難度,審計(jì)人員往往直接將其評估高風(fēng)險(xiǎn),使固有風(fēng)險(xiǎn)評估流于形式。國內(nèi)一些學(xué)者稱其為從傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),也有一些學(xué)者以為該審計(jì)形式并沒有帶來方法上的創(chuàng)新,實(shí)質(zhì)上仍屬于制度基礎(chǔ)審計(jì)。2090年代,大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所開始探尋求索自己的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法,如安永的“審計(jì)創(chuàng)新〞、安達(dá)信的“經(jīng)營審計(jì)〞、普華永道的“普華永道審計(jì)方法〞、德勤的“as/2〞、畢馬威的“經(jīng)營計(jì)量程序〞等。由于各種原因,會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般不公開其詳細(xì)審計(jì)技術(shù),所以人們對這些方法的研究并不多。1997年,畢馬威研究小組出版了〔以戰(zhàn)略系統(tǒng)觀組織審計(jì)〕,提出了畢馬威的經(jīng)營計(jì)量程序(bmp)審計(jì)形式:首先,分析企業(yè)的經(jīng)營形式,以“自上而下〞和“自下而上〞相結(jié)合的方式理解企業(yè)的內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境;然后,以戰(zhàn)略分析、經(jīng)營環(huán)節(jié)分析、風(fēng)險(xiǎn)評估、業(yè)績衡量和連續(xù)提升等五個(gè)原則來分析企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn),得出關(guān)于剩余風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論及其對審計(jì)的影響;最后,用剩余風(fēng)險(xiǎn)來指點(diǎn)本質(zhì)性測試,進(jìn)而“自下而上〞地完成審計(jì)工作。國內(nèi)學(xué)者一般將這些審計(jì)形式概括為經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。2003年國際審計(jì)與鑒證理事會(huì)發(fā)布了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)原則,包含〔財(cái)政報(bào)表審計(jì)的目的和一般原則〕、〔審計(jì)證據(jù)〕、〔了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)〕和〔針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)施行的程序〕。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)原則研究了大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)方法,并汲取了一系列財(cái)政舞弊丑聞的教訓(xùn),其重要特點(diǎn):一是修訂了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn);二是要求注冊會(huì)計(jì)師必需更廣和更深地了解被審計(jì)單位及其環(huán)境,以充足辨別和評估財(cái)政報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),并針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和施行控制測試和本質(zhì)性程序。國際審計(jì)原則已在上很多國家采取,我們國家也根據(jù)國際原則制訂了相應(yīng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)原則。國內(nèi)一些學(xué)者將這種方法稱為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),也有一些學(xué)者直接稱之為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。三、“免疫系統(tǒng)〞理論下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型1、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在“免疫系統(tǒng)〞理論下,審計(jì)的本能機(jī)能是及時(shí)揭示重大風(fēng)險(xiǎn),保障國家經(jīng)濟(jì)安全,因而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)社會(huì)中存在重大風(fēng)險(xiǎn)而審計(jì)沒有能及時(shí)揭示的可能性。對于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)造成的損失,有兩種截然不同的觀點(diǎn):一種觀點(diǎn)關(guān)注給審計(jì)主體帶來的損失,另一種觀點(diǎn)關(guān)注給委托人(或受權(quán)人)帶來的損失。對于注冊會(huì)計(jì)師來講,由于自利行為驅(qū)動(dòng),注冊會(huì)計(jì)師可能會(huì)愈加關(guān)注給審計(jì)主體帶來的損失。而對于審計(jì)而言,審計(jì)部門是的一個(gè)構(gòu)成部門,審計(jì)部門利益是國家整體利益的一部分,審計(jì)部門不能舍本逐末,只考慮審計(jì)部門利益而忽視國家利益,因而在分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí),要留意兩者之間的不同。2、重大風(fēng)險(xiǎn)重大風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)前存在重大問題的可能性。注冊會(huì)計(jì)師從事的是財(cái)政報(bào)表審計(jì),對財(cái)政報(bào)表的真實(shí)性、公允性發(fā)表意見,所以注冊會(huì)計(jì)師稱之為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)本質(zhì)上是受托財(cái)政報(bào)告責(zé)任履行風(fēng)險(xiǎn)。我們國家審計(jì)領(lǐng)域包含財(cái)政審計(jì)、績效審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等等,不只審計(jì)受托報(bào)告責(zé)任,而且審計(jì)受托行為責(zé)任,基本上涵蓋了所有的風(fēng)險(xiǎn)類型,因而用重大風(fēng)險(xiǎn)概念來替代重大錯(cuò)報(bào)概念。那么能否能夠用“經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)〞概念?經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)重要是從被審計(jì)單位考慮,并不是審計(jì)人員的審計(jì)目的,因而雖然經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)與重大風(fēng)險(xiǎn)關(guān)系親密,但是不能作為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的子因素,這也是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的一個(gè)重大缺陷。假如進(jìn)一步細(xì)分,重大風(fēng)險(xiǎn)能夠分為固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)要素,現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)合并為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),但是在判定風(fēng)險(xiǎn)屬性和責(zé)任方面,劃分固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)還是適當(dāng)?shù)摹９逃酗L(fēng)險(xiǎn)是指不存在相關(guān)內(nèi)部控制的假設(shè)下重大風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性。當(dāng)前我們國家正處在改革攻堅(jiān)時(shí)期,新問題、新矛盾層出不窮,固有風(fēng)險(xiǎn)普遍存在。控制風(fēng)險(xiǎn)是指發(fā)生了重大風(fēng)險(xiǎn),而內(nèi)部控制沒有能及時(shí)防止、發(fā)現(xiàn)和糾正的可能性。內(nèi)部控制是組織為了保證財(cái)政報(bào)表的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律、法規(guī)遵照的政策、程序和經(jīng)過,但由于設(shè)計(jì)、履行以及舞弊等原因,十分是一些體制、制度上的問題,控制風(fēng)險(xiǎn)仍然存在,假如不及時(shí)解決,或處理欠妥,也會(huì)給社會(huì)造成嚴(yán)重?fù)p失。從審計(jì)程序分析,現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)還具體表現(xiàn)出了另一種分類,即財(cái)政報(bào)表?xiàng)l理和認(rèn)定條理的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),并針對兩個(gè)條理的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)分別施行總體應(yīng)付辦法和進(jìn)一步審計(jì)程序,而且愈加看重整體層面的分析。與此類似,經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也采取戰(zhàn)略分析和環(huán)節(jié)分析兩個(gè)條理來評估經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn),而且,戰(zhàn)略分析被以為是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)區(qū)別于傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要標(biāo)記。在“免疫系統(tǒng)〞理論中,審計(jì)的基本特征之一就是安身宏觀全局,堅(jiān)持微觀查處和揭露。這些都反映了對總體和部分的辯證認(rèn)識。3、檢查風(fēng)險(xiǎn)檢查風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員沒有能發(fā)現(xiàn)重大風(fēng)險(xiǎn)的可能性。審計(jì)是一個(gè)專家型的職業(yè),審計(jì)人員只要具備豐富的理論知識,長期的理論經(jīng)歷體驗(yàn)和較強(qiáng)的判定力,能力從復(fù)雜的審計(jì)對象中采集到充足、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),作出正確、合理的判定。由于客觀環(huán)境不斷變化,審計(jì)內(nèi)容趨于復(fù)雜和廣泛,審計(jì)人員的知識、經(jīng)歷體驗(yàn)和能力又是有限的,難免得出毛病結(jié)論,構(gòu)成檢查風(fēng)險(xiǎn)。無論是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),還是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),在審計(jì)程序中都忽視了檢查風(fēng)險(xiǎn),以致于一些學(xué)者以為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的“風(fēng)險(xiǎn)〞概念是指經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)或者其他風(fēng)險(xiǎn)。事實(shí)上,檢查風(fēng)險(xiǎn)才是審計(jì)工作、審計(jì)失敗和審計(jì)責(zé)任的關(guān)鍵,這也是批評者對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的擔(dān)憂,值得我們進(jìn)一步改善。4、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型是對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的抽象表達(dá)形式,反映了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)各要素的互相關(guān)系以及它們對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響。因而能夠?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)模型定義為:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中包括兩個(gè)審計(jì)要素,其關(guān)系表現(xiàn)為前者對后者的影響,在數(shù)量上表現(xiàn)為概率的連乘(能夠進(jìn)一步展開,如審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn),或?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)=整體風(fēng)險(xiǎn)×認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn),或?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)=戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)×運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn),本文不作詳細(xì)討論)。對模型能夠從兩個(gè)方面分析。一方面,在可承受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平下,了解和評估重大風(fēng)險(xiǎn)水平,以確定檢查風(fēng)險(xiǎn)水平,進(jìn)而合理分配審計(jì)資源,提升審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)效率和效果。另一方面,我們也看到,注冊會(huì)計(jì)師在從事風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí),也開始開展大量的管理咨詢效勞(也稱管理審計(jì),但不能影響?yīng)毩⑿?,說明風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能夠?yàn)楸粚徲?jì)單位提供增值效勞,改善經(jīng)營管理水平,這就降低了經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),也就相應(yīng)降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),這才是最有價(jià)值的審計(jì)。在“免疫系統(tǒng)〞理論中,有四個(gè)基本特征強(qiáng)調(diào)了這種思想:安身建設(shè)性、安身效勞、安身自動(dòng)性、安身開放性。審計(jì)只要及時(shí)辨別、預(yù)防和控制重大風(fēng)險(xiǎn),從根本源頭處最大限度地降低風(fēng)險(xiǎn),能力實(shí)現(xiàn)審計(jì)的根本目的。四、“免疫系統(tǒng)〞理論下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序1、基本程序分析對于審計(jì)程序,現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要路徑是“風(fēng)險(xiǎn)評估—控制測試—本質(zhì)性程序〞,經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要路徑是“整體層面分析—環(huán)節(jié)分析—本質(zhì)性程序〞。兩者相比較,共同點(diǎn)是在制度基礎(chǔ)審計(jì)的方法上重心前移,通過風(fēng)險(xiǎn)評估或整體層面分析對企業(yè)進(jìn)行系統(tǒng)的戰(zhàn)略分析,不同點(diǎn)在于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為原則未對審計(jì)方法作太多規(guī)定,需要審計(jì)人員進(jìn)行更多的職業(yè)判定,而作為經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),在大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所已構(gòu)成了“規(guī)范化〞的分析方法,這也是原則與實(shí)務(wù)的不同之處。與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)比較,現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的關(guān)鍵和難點(diǎn)是風(fēng)險(xiǎn)評估程序。(1)風(fēng)險(xiǎn)評估牽涉到經(jīng)濟(jì)、管理、技術(shù)等多學(xué)科領(lǐng)域,需要充足發(fā)揮團(tuán)隊(duì)力量,綜合分析,群策群力。(2)風(fēng)險(xiǎn)評估在內(nèi)容上要求了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的各個(gè)方面。如:工作目的和基本本能機(jī)能;實(shí)現(xiàn)目的的戰(zhàn)略規(guī)劃;對目的和戰(zhàn)略產(chǎn)生晦氣影響的外部環(huán)境和內(nèi)部因素;內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)以及能否履行。稱之為“了解〞,意指審計(jì)人員不需作太多深切進(jìn)入研究,以免加重審計(jì)責(zé)任,但是了解的水平要足以辨別重大風(fēng)險(xiǎn)。(3)風(fēng)險(xiǎn)評估采取詢問、觀察、檢查、分析程序等方法,但核心是分析程序,如戰(zhàn)略分析、績效分析、財(cái)政分析、會(huì)計(jì)分析、前景分析等,常用的分析工具有pest分析、swot分析、平衡積分卡等。(4)風(fēng)險(xiǎn)評估是一個(gè)連續(xù)、動(dòng)態(tài)的經(jīng)過,貫穿整個(gè)審計(jì)經(jīng)過。與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)比較,控制測試、本質(zhì)性程序也有所變化。在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中,審計(jì)人員往往機(jī)械地履行程序,在形式上迎合審計(jì)原則的要求。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中,要求審計(jì)人員在設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序(控制測試、本質(zhì)性程序)時(shí),將審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍與風(fēng)險(xiǎn)評估親密聯(lián)絡(luò)起來。2、“免疫系統(tǒng)〞理論下審計(jì)功能分析在“免疫系統(tǒng)〞理論下,審計(jì)除了一般審計(jì)功能,還要自動(dòng)發(fā)揮預(yù)警、控制、處置等功能。在堅(jiān)持獨(dú)立性的基礎(chǔ)上,審計(jì)機(jī)關(guān)能夠向被審計(jì)單位提供技術(shù)性指點(diǎn),充任被審計(jì)單位參謀或咨詢專家的角色。現(xiàn)代審計(jì)的觀點(diǎn)是預(yù)防發(fā)生比處分官員更主要。假如將現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序分為不同條理,風(fēng)險(xiǎn)評估處于宏觀條理,控制測試處于中觀條理,本質(zhì)性程序處于微觀條理,三個(gè)條理逐步遞進(jìn),既是一個(gè)系統(tǒng)的審計(jì)方法,也符合風(fēng)險(xiǎn)管理的基本框架。在風(fēng)險(xiǎn)評估中,通過廣泛、深切進(jìn)入地了解被審計(jì)單位及其環(huán)境,及時(shí)辨別風(fēng)險(xiǎn),估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的主要性、可能性,發(fā)布風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警。1990年美國審計(jì)總署開始報(bào)告工作中的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域,此后,與每屆國會(huì)的時(shí)間相一致,總署定期報(bào)告高風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)展和更新高風(fēng)險(xiǎn)系列。為了改良高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目,總署提出了很多建議,用以改善人力資源、財(cái)政管理、信息系統(tǒng)狀態(tài)等,高風(fēng)險(xiǎn)問題的解決為國家節(jié)約了幾十億美圓的資金,顯著提升了效勞質(zhì)量,加強(qiáng)了績效和責(zé)任的信任度,同時(shí),高風(fēng)險(xiǎn)系列也幫助國會(huì)制訂和完善了一系列的法律規(guī)范。在西方國家,對預(yù)測性、前瞻性的審計(jì)需求不斷增長,成為審計(jì)的一項(xiàng)專門業(yè)務(wù)。審計(jì)人員對內(nèi)部控制的研究和評價(jià),分為兩個(gè)階段:第一階段是了解內(nèi)部控制,分析內(nèi)部控制的設(shè)計(jì),并確定能否履行;第二階段是控制測試,測試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性。在一般風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中,了解內(nèi)部控制是必經(jīng)程序,但對于控制測試,出于成本效益的考慮,并非在任何情況下都需要施行。只要以為控制設(shè)計(jì)合理、能夠防止或發(fā)現(xiàn)和糾正認(rèn)定條理的重大風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)人員才有需要對控制運(yùn)行的有效性施行測試。但在“免疫系統(tǒng)〞理論下,審計(jì)在各種情況下,都應(yīng)該施