非同一控制下企業(yè)合并課件

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并一、處理方法（1）將合并視為購(gòu)買交易行為；（2）購(gòu)買企業(yè)按照公允價(jià)值記錄所收到的資產(chǎn)和承擔(dān)的債務(wù)；（3）采用“購(gòu)買法”進(jìn)行處理；（4）購(gòu)買方存在購(gòu)買價(jià)格（購(gòu)買成本）；（5）被購(gòu)買方有新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)------按公允價(jià)值反映被購(gòu)買方的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目。第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（6）購(gòu)買方當(dāng)年凈收益包括當(dāng)年本身所實(shí)現(xiàn)的凈收益以及被購(gòu)買方在購(gòu)買日后當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈收益中購(gòu)買方應(yīng)享有的部分。（7）購(gòu)買方的留存收益有可能因合并而減少，但不能增加；被購(gòu)買方的留存收益也不能轉(zhuǎn)入購(gòu)買方。第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并二、會(huì)計(jì)處理的總體思路確定購(gòu)買方確定購(gòu)買日確定企業(yè)合并成本將合并成本在所取得的資產(chǎn)和負(fù)債間分配合并差額的處理購(gòu)買日合并報(bào)表的編制第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（一）購(gòu)買日的確定購(gòu)買日---購(gòu)買方實(shí)際獲得被購(gòu)買方控制權(quán)或凈資產(chǎn)的日期；*****參考有關(guān)條件確定******購(gòu)買協(xié)議是否經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)（國(guó)有需“國(guó)有資產(chǎn)管理”）有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)（產(chǎn)權(quán)交易手續(xù)）購(gòu)買價(jià)款的支付（50%以上，有能力支付剩余）控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等（包括：財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)政策、收益、風(fēng)險(xiǎn)）第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（二）購(gòu)買方的確定購(gòu)買方即為擁有控制權(quán)的一方；絕對(duì)控制：51%以上股權(quán)相對(duì)控制：相對(duì)控股第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（三）合并成本的確定（1）合并成本（購(gòu)買成本）==支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等對(duì)價(jià)在購(gòu)買日的公允價(jià)值，未來(lái)事項(xiàng)等；合并過(guò)程中發(fā)生的直接費(fèi)用不計(jì)入購(gòu)買成本，計(jì)入當(dāng)期損益。第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（2）不包括發(fā)行權(quán)益性證券、債券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，該部分費(fèi)用應(yīng)抵減溢價(jià)發(fā)行收入或計(jì)入債券的初始金額；（3）不包括應(yīng)從被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)---該部分應(yīng)計(jì)入“應(yīng)收股利”的借方；（4）付出資產(chǎn)（對(duì)價(jià)資產(chǎn)）公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入合并當(dāng)期損益；“營(yíng)業(yè)外收入--或支出”（5）付出資產(chǎn)為存貨的，差額計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；（6）多次交易形成的合并，合并成本為每次交易成本之和；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并【例題】甲企業(yè)以所持有的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，從乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70％的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7,800萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12,000萬(wàn)元,合并過(guò)程中發(fā)生審計(jì)費(fèi)用5萬(wàn)元，產(chǎn)權(quán)交易費(fèi)2萬(wàn)元；計(jì)算投資成本是多少？差額是多少？合并成本（公允價(jià)值）=12,000萬(wàn)元差額=12,000－7,800=4,200萬(wàn)元，7萬(wàn)計(jì)入合并當(dāng)期損益第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（四）企業(yè)合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配

這種分配過(guò)程的實(shí)質(zhì)就是：將合并方的資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方報(bào)表，同時(shí)，抵消合并方的“長(zhǎng)期股權(quán)投資價(jià)值”過(guò)程；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（1）購(gòu)買方在合并中取得的被購(gòu)買方的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)，并按公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量?？毓珊喜⑾拢嘿?gòu)買方個(gè)別報(bào)表反映，合并后反映資產(chǎn)、負(fù)債；

思考：賬簿如何反映？？？吸收合并下：購(gòu)買方賬簿反映，合并后的報(bào)表中反映；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（2）企業(yè)合并中取得的無(wú)形資產(chǎn)，在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下單獨(dú)予以確認(rèn)。（3）購(gòu)買方在企業(yè)合并中可能需要代被購(gòu)買方承擔(dān)的或有負(fù)債在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，應(yīng)作為合并中取得的負(fù)債單獨(dú)確認(rèn)。

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（五）商譽(yù)及應(yīng)計(jì)入損益的金額（1）合并成本＞所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值；①控股合并：該差額是指在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)予列示的商譽(yù)；②吸收合并：該差額是購(gòu)買方在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)；商譽(yù)確認(rèn)后，不攤銷，但進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提減值準(zhǔn)備，提取后不得轉(zhuǎn)回；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（2）合并成本＜所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值①控股合并：體現(xiàn)在合并利潤(rùn)表中（營(yíng)業(yè)外收入）不影響購(gòu)買方的個(gè)別利潤(rùn)表。②吸收合并：計(jì)入購(gòu)買方個(gè)別利潤(rùn)表（營(yíng)業(yè)外收入）第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（六）企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值“暫時(shí)”確定的情況

（1）對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，如果在購(gòu)買日或合并當(dāng)期期末，因各種因素影響無(wú)法合理確定企業(yè)合并成本或合并中取得有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值的，在合并當(dāng)期期末，購(gòu)買方應(yīng)以暫時(shí)確定的價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行核算。

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（2）繼后取得進(jìn)一步信息時(shí)的處理：①購(gòu)買日后12個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整

視同在購(gòu)買日發(fā)生，即：應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整；②超過(guò)規(guī)定期限（12個(gè)月）后的價(jià)值量的調(diào)整

視為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正；對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、商譽(yù)、利潤(rùn)等事項(xiàng)同時(shí)調(diào)整；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（七）購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)告的編制

購(gòu)買日只編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，不編制合并利潤(rùn)表。（1）在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其在購(gòu)買日的公允價(jià)值計(jì)量；

同時(shí)設(shè)置備查簿，登記被購(gòu)買方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在購(gòu)買日的公允價(jià)值；

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)；（3）長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入合并利潤(rùn)表中作為合并當(dāng)期損益。第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（4）因購(gòu)買日不需要編制合并利潤(rùn)表，該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積和未分配利潤(rùn)。

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并三、會(huì)計(jì)處理（一）非同一控制下的吸收合并會(huì)計(jì)處理1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，被合并企業(yè)喪失法人資格，通常對(duì)對(duì)方資產(chǎn)和負(fù)債要進(jìn)行全面清查核實(shí)；合并成本按所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)量。第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并2.購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額確認(rèn)為商譽(yù)（不攤銷，每年末只進(jìn)行減值測(cè)試）。反之，作為當(dāng)期損益。3.作為合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)的---公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額作為資產(chǎn)處置損益，記入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”。4.以發(fā)行股票作為對(duì)價(jià)的---公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差記入“資本公積”5.以存貨作為對(duì)價(jià)的，差額計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（二）可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)=可辨認(rèn)資產(chǎn)-可辨認(rèn)負(fù)債（或有負(fù)債）1、可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件：（1）被購(gòu)買方的無(wú)形資產(chǎn)能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為“無(wú)形資產(chǎn)”；（2）被購(gòu)買方其他資產(chǎn)未來(lái)利益能夠流入企業(yè)且能夠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為“資產(chǎn)”；（3）被購(gòu)買方的或有負(fù)債，能夠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為“負(fù)債”；（4）被購(gòu)買方的其他負(fù)債，利益可能流出并能夠計(jì)量的，應(yīng)確認(rèn)為“負(fù)債”；2.可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值的確定（購(gòu)買日）（1）貨幣的賬面余額；（2）各種金融工具，按市場(chǎng)價(jià)值確定（如：股票、債券等）（3）債權(quán)、債務(wù)性往來(lái)，短期的應(yīng)按“應(yīng)收、付金額”；長(zhǎng)期的應(yīng)按“適當(dāng)?shù)睦省闭郜F(xiàn)后的現(xiàn)值確定；同時(shí)應(yīng)考慮“壞賬”的可能性；（4）原材料按重置成本確定；（5）產(chǎn)成品、商品、在產(chǎn)品應(yīng)按“預(yù)計(jì)售價(jià)-稅費(fèi)-利潤(rùn)”來(lái)確定；（6）固定資產(chǎn)：活躍市場(chǎng)的按市場(chǎng)價(jià)值確定，不是活躍市場(chǎng)的按“收益法”或“重置成本法”來(lái)確定；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（7）或有負(fù)債按市場(chǎng)法確定；（8）遞延所得稅資產(chǎn)、負(fù)債按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)-所得稅》來(lái)確定；但是不得折現(xiàn)；

遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）=資產(chǎn)（負(fù)債）公允價(jià)值-計(jì)稅基礎(chǔ)第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并【例題-】

A企業(yè)以200萬(wàn)元現(xiàn)金購(gòu)買B公司100%股權(quán)，對(duì)B公司實(shí)行吸收合并。A、B為非同一控制下的企業(yè)合并。購(gòu)買日B公司持有的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值見(jiàn)下表，購(gòu)買日如何“合并”處理？第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并B公司賬面價(jià)值公允價(jià)值庫(kù)存現(xiàn)金1515其他流動(dòng)資產(chǎn)2525固定資產(chǎn)150170資產(chǎn)總計(jì)190210流動(dòng)負(fù)債1010長(zhǎng)期負(fù)債4030股本50170留存收益90負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)190210第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并購(gòu)買日“合并”的會(huì)計(jì)處理借：庫(kù)存現(xiàn)金15

其他流動(dòng)資產(chǎn)25

固定資產(chǎn)170

商譽(yù)

30（200-170）貸：流動(dòng)負(fù)債10

長(zhǎng)期負(fù)債30

銀行存款200

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并【例題二】A企業(yè)以公允價(jià)值為14,000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為10,000萬(wàn)元的無(wú)形資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)B公司進(jìn)行吸收合并。A、B公司無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系（非同一控制下合并），購(gòu)買日B企業(yè)持有資產(chǎn)情況見(jiàn)表（萬(wàn)元），購(gòu)買日如何“合并”處理項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值固定資產(chǎn)6,0008,000長(zhǎng)期股權(quán)投資4,0006,000長(zhǎng)期借款3,0003,000凈資產(chǎn)7,00011,000第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并購(gòu)買日“合并”的會(huì)計(jì)處理借：固定資產(chǎn)8,000

長(zhǎng)期股權(quán)投資6,000

商譽(yù)

3,000（14,000-11,000）貸：長(zhǎng)期借款3,000

無(wú)形資產(chǎn)10,000

營(yíng)業(yè)外收入

4,000（A資產(chǎn)公允價(jià)值-賬面價(jià)值=4,000萬(wàn)元）第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并

【例題三】

2007年12月31日乙企業(yè)被甲企業(yè)吸收合并。甲企業(yè)發(fā)行了面值為1元,市值為3元的20萬(wàn)股股票，換取乙企業(yè)股東持有的每股面值1元的股票12萬(wàn)股。甲企業(yè)合并時(shí)發(fā)生與合并業(yè)務(wù)相關(guān)的直接費(fèi)用2.4萬(wàn)元。經(jīng)確認(rèn)的乙企業(yè)合并前資產(chǎn)負(fù)債表資料如下（萬(wàn)元）:第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并要求：【注：這是一個(gè)“分解步驟”的案例】1.按照購(gòu)買法作甲企業(yè)合并會(huì)計(jì)分錄2.作甲企業(yè)支付相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)分錄3.計(jì)算甲企業(yè)合并商譽(yù)（無(wú)形資產(chǎn)）4.作將投資成本分?jǐn)偟娇杀嬲J(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目會(huì)計(jì)分錄5.作乙企業(yè)合并日會(huì)計(jì)分錄6.假如甲企業(yè)合并前的資產(chǎn)負(fù)債表已知，編制甲企業(yè)合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表。第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并資產(chǎn)甲企業(yè)乙企業(yè)負(fù)債權(quán)益甲企業(yè)乙企業(yè)賬面公允賬面公允銀行存款1501.21.6短期借款703.23.2應(yīng)收賬款304.44應(yīng)付賬款1004.544.54存貨427.28.25長(zhǎng)期應(yīng)付1212.810.96長(zhǎng)期股權(quán)投資1406.27.05負(fù)債小計(jì)18220.5418.70固定資產(chǎn)2003032股本3851236無(wú)形資產(chǎn)4021.8資本公積2015留存收益153.46股東權(quán)益小計(jì)42030.4636合計(jì)6025154.7合計(jì)6025154.7第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并1.按照購(gòu)買法作甲企業(yè)合并會(huì)計(jì)分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資60.00(20×3)

貸：股本20.00(20×1)

資本公積40.002.作甲企業(yè)支付相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)分錄：借：資本公積（管理費(fèi)用）2.40

貸：銀行存款2.40第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并

3.計(jì)算合并商譽(yù)：

合并商譽(yù)=（購(gòu)買成本-被購(gòu)買方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值）-（被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值-被購(gòu)買方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值）

=（購(gòu)買成本-被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值）

=（60-30.46）-（36-30.46）

=（60—36）=24萬(wàn)元。4.作將投資成本分?jǐn)偟娇杀嬲J(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目會(huì)計(jì)分錄（實(shí)質(zhì)是并入資產(chǎn)、負(fù)債，核銷長(zhǎng)期股權(quán)投資的過(guò)程）------------“合并”處理借：銀行存款1.60

應(yīng)收賬款4.00

庫(kù)存商品8.25

長(zhǎng)期股權(quán)投資7.05

固定資產(chǎn)32.00

無(wú)形資產(chǎn)1.80

無(wú)形資產(chǎn)-商譽(yù)24

貸：短期借款3.20

應(yīng)付賬款4.54

長(zhǎng)期應(yīng)付款10.96

長(zhǎng)期股權(quán)投資60第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并5.作乙企業(yè)合并日會(huì)計(jì)分錄：借：短期借款3.20

應(yīng)付賬款4.54

長(zhǎng)期應(yīng)付款12.80

股本12.00

資本公積15.00

留存收益3.46

貸：銀行存款1.20

應(yīng)收賬款4.40

存貨7.20

長(zhǎng)期股權(quán)投資6.20

固定資產(chǎn)30.00

無(wú)形資產(chǎn)2.00第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并6.假如甲企業(yè)合并前的資產(chǎn)負(fù)債表已知，作甲企業(yè)合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表，見(jiàn)下表：第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并合并日A合并資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)期初增加期末負(fù)債權(quán)益期初增加期末銀行存款150短期借款70應(yīng)收賬款30應(yīng)付賬款100存貨42長(zhǎng)期應(yīng)付款12長(zhǎng)期股權(quán)投資140負(fù)債小計(jì)182固定資產(chǎn)200股本385無(wú)形資產(chǎn)40資本公積20留存收益15股東權(quán)益小計(jì)420合計(jì)602合計(jì)602合并日A合并資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)期初增加期末負(fù)債權(quán)益期初增加期末銀行存款1501.6-2.4=-0.8149.2短期借款703.273.2應(yīng)收賬款30434應(yīng)付賬款1004.54104.54存貨428.2550.25長(zhǎng)期應(yīng)付款1210.9622.96長(zhǎng)期股權(quán)投資1407.05147.05負(fù)債小計(jì)18218.7200.7固定資產(chǎn)20032232股本38520405無(wú)形資產(chǎn)401.841.80資本公積2040-2.4=37.657.6無(wú)形資產(chǎn)商譽(yù)02424留存收益1515股東權(quán)益小計(jì)42057.6477.6合計(jì)60276.3678.3合計(jì)60276.3678.3第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并解讀：（1）銀行存款凈增加數(shù)=增加數(shù)-減少數(shù)=1.6-2.4=-0.8萬(wàn)元；（2）資本公積凈增加數(shù)=增加數(shù)-減少數(shù)=40-2.4=37.6萬(wàn)元;（3）股本凈增加數(shù)=20萬(wàn)元

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并--控股合并（三）非同一控制下的控股合并會(huì)計(jì)處理“控股合并”形成“母子公司”關(guān)系，購(gòu)買日只需確認(rèn)對(duì)“子公司”的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”；本合并程序下涉及的會(huì)計(jì)處理原則：（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資（投資成本）的確定；（2）差額的處理；（3）報(bào)表的編制；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并--控股合并1.在控股合并情況下,購(gòu)買方取得被購(gòu)買方控制權(quán)的，在購(gòu)買日以合并成本（不包括應(yīng)從被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)）作為合并中形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

合并費(fèi)用不作為合并成本，計(jì)入當(dāng)期損益

******對(duì)價(jià)資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額“非同控下”遵循的原則是一致的*******會(huì)計(jì)處理如下：第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并--控股合并

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（投資成本）應(yīng)收股利（已宣告尚未發(fā)放的股利或利潤(rùn)）貸：相關(guān)資產(chǎn)（對(duì)價(jià)資產(chǎn)支出）銀行存款（發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用）營(yíng)業(yè)外收入（按對(duì)價(jià)本身差額“貸收入”或“借支出”）第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并---控股合并其中：（1）以存貨作為對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按庫(kù)存商品的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。（2）以發(fā)行股票作為對(duì)價(jià)的，差額計(jì)入“資本公積”；借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--股票投資（發(fā)行價(jià)或市價(jià)）貸：股本（面值價(jià)）

資本公積（按發(fā)行價(jià)與面值的差額“借”或“貸”）第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并--控股合并

2.非同一控制下的控股合并取得控制權(quán)后只編制合并日資產(chǎn)負(fù)債表（不編制合并日利潤(rùn)表）。在此表中被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債按照公允價(jià)值計(jì)量，長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本大于合并中取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，體現(xiàn)在合并報(bào)表的商譽(yù)中。

相反，應(yīng)調(diào)整合并日的資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積和未分配利潤(rùn)。

3.因合并形成的非控股單位控制的其他股權(quán)，合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)作為“少數(shù)股東權(quán)益”核算；第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并--控股合并非同一控制下企業(yè)“控股合并”的簡(jiǎn)單程序（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本確定

長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=合并成本（2）確定合并商譽(yù)合并商譽(yù)＝企業(yè)合并成本－合并中取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)

凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額

（3）編制抵銷分錄（合并日編制合并報(bào)表時(shí)）（4）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表

合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿

項(xiàng)目母公司子公司合計(jì)調(diào)整和抵銷分錄少數(shù)股東權(quán)益合并數(shù)借方貸方資產(chǎn)（賬面價(jià)值）（賬面價(jià)值）母公司——賬面價(jià)值子公司——公允價(jià)值負(fù)債（賬面價(jià)值）（賬面價(jià)值）所有者權(quán)益第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并--控股合并【例題一】甲企業(yè)以所持有的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，自乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70％的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7,800萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12,000萬(wàn)元。發(fā)生時(shí)甲企業(yè)如何進(jìn)行賬務(wù)處理？企業(yè)合并成本為12,000萬(wàn)元；合并當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）=12,000-7,800=4,200萬(wàn)元。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資12,000

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)7,800

營(yíng)業(yè)外收入4,200第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并如果市價(jià)只有7,500萬(wàn)元，則：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資7,500

營(yíng)業(yè)外支出300

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)7,800

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并

【例題二】

A、B公司為不同集團(tuán)的兩家公司，A公司發(fā)行2,000萬(wàn)元普通股，每股面值1元，市場(chǎng)價(jià)2元。取得了B公司60%的股權(quán)。B公司在購(gòu)買日資產(chǎn)負(fù)債情況如下（萬(wàn)元）。甲企業(yè)“購(gòu)買日”如何進(jìn)行賬務(wù)處理？B公司賬面價(jià)值公允價(jià)值貨幣資金1,0001,000存貨8001,000固定資產(chǎn)2,4002,600長(zhǎng)期借款700700股本3,5002,900第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并甲企業(yè)“購(gòu)買日”會(huì)計(jì)分錄：合并成本=2,000×2=4,000萬(wàn)元借：長(zhǎng)期股權(quán)投資4,000

貸：股本2,000

資本公積2,000第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并

【例題三】2012年6月30日，甲公司向乙公司的股東E公司定向增發(fā)1,000萬(wàn)股普通股(每股面值為1元，市場(chǎng)價(jià)格為每股6元)對(duì)乙公司進(jìn)行合并，并于當(dāng)日取得對(duì)乙公司60%的股權(quán)。假定甲公司和E公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。假定甲公司與乙公司在合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。當(dāng)日，甲公司、乙公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如下表所示：要求：（1）編制甲公司“購(gòu)買日”長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄；

（2）計(jì)算確定商譽(yù)；

（3）編制甲公司購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表。資產(chǎn)負(fù)債表（簡(jiǎn)表）2012年6月30日

甲公司乙公司賬面價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值資產(chǎn)：

貨幣資金

4,100

500

500存貨

6,200

200

400應(yīng)收賬款

2,000

2,000

2,000長(zhǎng)期股權(quán)投資

4,000

2,100

3,500固定資產(chǎn)：

固定資產(chǎn)原價(jià)

15,000

4,000

4,500減：累計(jì)折舊

3,000

1,000

0固定資產(chǎn)凈值

12,000

3,000

無(wú)形資產(chǎn)

9,500

500

1,500商譽(yù)

0

0

0資產(chǎn)總計(jì)

37,800

8,300

12,400第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并負(fù)債和所有者權(quán)益：甲公司賬面價(jià)值乙公司賬面價(jià)值公允價(jià)值短期借款

2,000

2,200

2,200應(yīng)付賬款

4,000

600

600負(fù)債合計(jì)

6,000

2,800

2,800股本

18,000

2,500

9,600

資本公積

5,000

1,500盈余公積

4,000

500未分配利潤(rùn)

4,800

1,000所有者權(quán)益合計(jì)

31,800

5,500

9,600負(fù)債和所有者權(quán)益總計(jì)

37,800

8,300

第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并解答：（1）甲企業(yè)在“購(gòu)買日”確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本長(zhǎng)期股權(quán)投資成本=1,000萬(wàn)股*6元/股=6,000萬(wàn)元；形成股本的原始價(jià)值=1,000萬(wàn)股*1元/股=1,000萬(wàn)元；差額部分形成資本公積=6,000-1,000=5,000萬(wàn)元；

則分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資6,000

貸：股本1,000

資本公積5,000第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并（2）計(jì)算確定商譽(yù)

合并商譽(yù)=企業(yè)合并成本—合并中取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額

=6,000-9,600×60%=240（萬(wàn)元）

（3）合并時(shí)，編制抵消分錄如下：第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并借：存貨200（400-200）

長(zhǎng)期股權(quán)投資1,400（3,500-2,100）

固定資產(chǎn)1,500（4,500-3,000）

無(wú)形資產(chǎn)1,000（1,500-500）

股本2,500

資本公積1,500

盈余公積500

未分配利潤(rùn)1,000

商譽(yù)240

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資6,000

少數(shù)股東權(quán)益3,840（9,600×40%）控股合并過(guò)程是在合并賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上，對(duì)增值部分進(jìn)行調(diào)整的過(guò)程！第四節(jié)---非同一控制下企業(yè)合并或：借：存貨200（400-200）

長(zhǎng)期股權(quán)投資1,400（3,500-2,100）

固定資產(chǎn)1,500（4,500-3,000）

無(wú)形資產(chǎn)1,000（1,500-500）貸：資本公積4,100（資產(chǎn)評(píng)估增值部分）

借：股本2,500

資本公積5,600（4,100+1,500）【9600-5500=4100】盈余公積500

未分配利潤(rùn)1,000