振連-取得少數(shù)股權(quán)低于公允價(jià)值的處理

1、天健華證中洲會(huì)計(jì)師事務(wù)所技術(shù)問(wèn)題表提問(wèn)人：涂振連提問(wèn)日期：2008年月日業(yè)務(wù)項(xiàng)目名稱：江蘇華海改制企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并后，自子公司的少數(shù)股東處取得少數(shù)股東擁有的對(duì)該子公司全部或部分少數(shù)股權(quán)，應(yīng)當(dāng)遵循以下原則分別對(duì)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩種情況進(jìn)行處理:(一)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資第四條的規(guī)定確背景 定其入賬價(jià)值。內(nèi)6 (二)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買日(或合并日)開始持續(xù)計(jì)算的金額反映。新增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有交易日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允

2、價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)；因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照新取得的股權(quán)比例計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日(或合并日)開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，除確認(rèn)為商譽(yù)的部分以外，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。上述規(guī)定僅規(guī)定了購(gòu)買價(jià)格高于公允價(jià)值的情況，未對(duì)購(gòu)買價(jià)格低于公允價(jià)值的情況作出講解。1、 收購(gòu)少數(shù)股權(quán)的購(gòu)買價(jià)格低于評(píng)估值（公允價(jià)值）時(shí)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資如何確認(rèn)？是否將差額確認(rèn)為當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）？2、 母公司如果確認(rèn)取得少數(shù)股權(quán)所產(chǎn)生的收益，所得稅影響如何考慮？疑問(wèn) 7 是否作為

3、遞延所得稅負(fù)債處理？3、 年度報(bào)表合并時(shí)應(yīng)如何抵消？是抵消營(yíng)業(yè)外收入還是抵消資本公積？遞延所得稅影響是否也應(yīng)抵消？、以后年度合并抵消時(shí)應(yīng)如何處理？長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則第四條 除企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：（一）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。（三）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或

4、協(xié)議約定價(jià)相關(guān) 值不公允的除外。（四）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其法規(guī)8 初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)非貨幣性資產(chǎn)交換確規(guī)定 定。（五）通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)債務(wù)重組確定。實(shí)務(wù)中，某些事項(xiàng)或交易因不符合企業(yè)合并的界定，不屬于企業(yè)合并準(zhǔn)則的規(guī)范范圍，或者雖然從定義上屬于企業(yè)合并，但因交易條件等各方面的限制，不包括在企業(yè)合并準(zhǔn)則的規(guī)范范圍之內(nèi)。購(gòu)買子公司的少數(shù)股權(quán)，是指一個(gè)企業(yè)已經(jīng)能夠?qū)α硪粋€(gè)企業(yè)實(shí)施控制，雙方存在母子公司關(guān)系的基礎(chǔ)上，為增加持股比例，母公司自子公司的少數(shù)股東處購(gòu)買少數(shù)股東持有的對(duì)該子公司全部或部分股權(quán)。根

5、據(jù)企業(yè)合并的定義，考慮到該交易或事項(xiàng)發(fā)生前后，不涉及控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，不形成報(bào)告主體的變化，不屬于準(zhǔn)則中所稱企業(yè)合并。四、購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并后，自子公司的少數(shù)股東處取得少數(shù)股東擁有的對(duì)該子公司全部或部分少數(shù)股權(quán)，應(yīng)當(dāng)遵循以下原則分別對(duì)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩種情況進(jìn)行處理:(一)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2 號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資第四條的規(guī)定確定其入賬價(jià)值。(二)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買日(或合并日)開始持續(xù)計(jì)算的金額反映。新增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)

6、享有交易日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)；因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照新取得的股權(quán)比例計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日(或合并日)開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，除確認(rèn)為商譽(yù)的部分以外，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。企業(yè)合并講解：企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債在滿足確認(rèn)條件后，應(yīng)以其公允價(jià)值計(jì)量。確定企業(yè)合并中取得的有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 20 號(hào)企業(yè)合并應(yīng)用指南的規(guī)定。應(yīng)當(dāng)說(shuō)明的是，對(duì)于被購(gòu)買方在企業(yè)合并之前已經(jīng)確認(rèn)的商譽(yù)和遞延所得稅

7、項(xiàng)目，購(gòu)買方在對(duì)企業(yè)合并成本進(jìn)行分配、確認(rèn)合并中取得可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債時(shí)不應(yīng)予以考慮。在按照規(guī)定確定了合并中應(yīng)予確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值后，其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值不同形成暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。長(zhǎng)沙華海于2004年12月15日成立，注冊(cè)資本1100萬(wàn)元。南京華海出資5,610,000.00元，持股比例51%。2007年12月29日，本公司以3,740,000.00元價(jià)格受讓了其他股東（非關(guān)聯(lián)方）持有的長(zhǎng)沙華海34%的股權(quán)，已支付現(xiàn)金2,389,054.73元。長(zhǎng)沙華海2007年12月31日相關(guān)數(shù)據(jù)為：賬面凈資產(chǎn)為8,420,0

8、42.19元，評(píng)估后凈資產(chǎn)為96,111,208.79元（主要系房產(chǎn)增值），少數(shù)股權(quán)對(duì)應(yīng)的賬面凈資產(chǎn)為2,862,814.34元，對(duì)應(yīng)的評(píng)估值為32,677,810.99元，與轉(zhuǎn)讓價(jià)格之間的差異為28,937,810.99元。母公司：、年度技術(shù) 1、根據(jù)講解，母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)部參12期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資第四條考意 的規(guī)定確定其入賬價(jià)值。2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則第四條規(guī)定，以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本，包括與取得投資相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。準(zhǔn)則、指南及講解中均未提及，“轉(zhuǎn)讓價(jià)值不公允除外”，故母公司應(yīng)該按實(shí)際支付的 374 萬(wàn)元作為收購(gòu)該股權(quán)的成本，不能按公允價(jià)值核算（沒(méi)有依據(jù)）。2、根據(jù)講解，編制合并報(bào)表時(shí)，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買日（或合并日）開始持續(xù)計(jì)算的金額反映。本例中，“子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買日（或合并日）開始持續(xù)計(jì)算的金額”即南京華海取得長(zhǎng)沙華