試論實施“走出去”戰(zhàn)略下的我國企業(yè)所得稅改革

1、試論施行“走出去戰(zhàn)略下的我國企業(yè)所得稅改革“走出去是一個內涵豐富、意義深遠的戰(zhàn)略決策。實現“走出去戰(zhàn)略的途徑很多，進出口貿易、對外投資、技術轉讓、對外援助、對外承包工程和勞務合作等等，都是“走出去的重要方式。稅收是國家重要經濟杠桿之一。改革開放以來，我國稅制對于擴大對外開放，引進資金、技術、人才和擴大商品進出口等都起到了非常重要的作用。但由于認識程度、開展階段等的限制，我國現行稅制尚存在許多缺乏，表如今對外開放方面主要表達為只注重通過稅收優(yōu)惠措施吸引外國投資，沒有在“引進來的同時兼顧“走出去的需要。現行稅制是在我國對外開放還主要處在“引進來的格局下形成的，它顯然不適應我國目前雙向開放的需要。與

2、施行“走出去開放戰(zhàn)略的要求相比，現行稅收制度已經滯后于形勢的開展，我國稅收制度的改革已迫在眉睫。一、我國現行境外所得稅收制度存在的主要問題國內稅法中間接抵免方法的缺剩國際上一般都采用抵免法來防止國際雙重征稅，其中，又因納稅人之間關系的不同而包括直接抵免和間接抵免兩種詳細方式。但我國的國內稅法中，卻一直沒有關于間接抵免的明確規(guī)定。在對外稅收協(xié)定中，我國那么采取了不同的處理方法。在我國與日本、美國、馬來西亞等國簽訂的協(xié)定中，規(guī)定了間接抵免的方法；在少數雙邊協(xié)定如中、新西蘭雙邊協(xié)定中，在中國方面未列入間接抵免的規(guī)定；而在另外一些雙邊協(xié)定中，那么是對方國家不列入間接抵免協(xié)定，主要是韓國、匈牙利和印度等

3、。直接抵免中抵免限額方法的選擇。隨著改革開放的深化進展，我國外貿企業(yè)在國外設立的分公司的數量也在不斷增長。按照現行方法，每個外貿公司都要就其境外企業(yè)逐國計算抵免限額，這就使得企業(yè)財會人員的工作量大大增加，對我國稅務人員的管理素質也提出了很高的要求。隨著我國市場經濟的開展與對外經濟技術合作與交往的不斷擴大，其弊端將愈來愈突出。境外收入應納稅所得額的計算。按照兩個稅法和一個暫行方法的規(guī)定，企業(yè)的境外所得應納稅額是按照我國財務會計制度進展計算調整的。這樣，境外企業(yè)由于所處的地位特殊，一般都要編制兩套賬。一本按來源國稅法計算應納稅所得額，另一本那么按我國稅法計算應納稅所得額。這種做法比較繁瑣，在理論中

4、也難以執(zhí)行。有些本錢、費用的開支還必須在境外核實，增加了稅收本錢。國際反避稅問題。由于我國轉讓定價稅制工作起步較晚，一方面，很多規(guī)定都比較粗糙?；\統(tǒng)，比方說關聯(lián)企業(yè)的界定等；另一方面，有的那么沒有相應的規(guī)定，如專門的反濫用稅收協(xié)定條款。此外，對跨國納稅人的報告義務和舉證義務規(guī)定得不夠明確和嚴格。特別值得注意的是，我國的轉讓定價稅制只重在事后調整，預約定價機制APA尚未在全國范圍內建立；我國的反避稅的調整方法體系也不夠合理健全。實物支付和貨幣兌換。長期以來，由于受限于條件分割造成的經營權的限制，我國企業(yè)在境外投資和承包工程中不能承受實物支付包括國內經濟開展急需的戰(zhàn)略物資如石油、木材等的進口，這已

5、經成為我國企業(yè)開展國外經濟技術合作的一個明顯的障礙。此外，有些企業(yè)在非洲、中東一些國家承攬工程，對方支付的工程價款中有一部分是不可兌換的當地貨幣。而我國稅法規(guī)定，納稅人繳納的所得稅款以人民幣為單位。部分企業(yè)不得不墊支人民幣以繳納稅款，這就會給企業(yè)繳納所得稅帶來負擔。二、施行“走出去戰(zhàn)略改革我國的境外所得稅收制度一建立我國的境外投資稅收優(yōu)惠制度。由于現行稅法是在我國尚處于短缺經濟的歷史條件下制定的，側重于引進外資，對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)規(guī)定了許多稅收優(yōu)惠，而對我國的資本輸出卻沒有任何鼓勵措施。當前，我國正處于經濟構造調整和晉級的關鍵時期、我國已經形成了一批成熟產業(yè)和長線產業(yè)；我國的勞動力資源豐

6、富而人均自然資源占有量卻偏少，實現充分就業(yè)和可持續(xù)開展的任務尤其迫切；我國相當一批企業(yè)產品的科技含量高，在國際市場上具有相當的競爭力。為了施行“走出去戰(zhàn)略，借鑒國際經歷，我國可以考慮給予對外直接投資以適當的稅收優(yōu)惠。從國際上資本輸出國家的經歷看，為了鼓勵本國的對外投資，一般采取的是稅收減免、延期納稅和實行投資儲藏金制度等做法。關于稅收減免制度。為促進我國的產業(yè)構造調整，借鑒國際經歷，對我國的一些長線但具有比較優(yōu)勢的產業(yè)如紡織業(yè)等，可在符合一定的利潤和勞務輸出等條件的前提下予以一定的稅收減免。為了防止稅收收入的流失，可借鑒國外的做法，對之規(guī)定一定的限制條件，如只有在來源國已經繳納了稅款的國外所得

7、，才給予免稅；享受免稅的國外所得一般應為本國納稅人在國外從事直接投資的所得；必須將該項所得匯回國內等等。關于延期納稅制度。延期納稅一般是指納稅人的稅后利潤在未匯回國內之前，可以不用本國政府納稅。這實際上等于政府給予納稅人一種提供免稅無息貸款的優(yōu)惠待遇。作為對納稅人再投資的一種鼓勵措施，它不同于國內稅收中的延期納稅規(guī)定。后者是指納稅人因特殊原因不能及時繳稅，經申請而獲得延遲納稅的照顧性措施。按照我國?境外所得計征所得稅暫行方法?修訂第八條的規(guī)定，納稅人來自境外的所得，不管是否匯回，均應按照條例和施行細那么規(guī)定的納稅年度計算申報并繳納所得稅。這個規(guī)定具有很強的反避稅意義，但它對我國企業(yè)的境外再投資

8、也形成了很大的制約。我們認為，應區(qū)分不同的企業(yè)類型和境外投資的年限，規(guī)定不同的政策。對于外貿企業(yè)和在國外已投資一定年限的企業(yè)，可繼續(xù)適用原有規(guī)定；但對外經企業(yè)和在國外新投資的企業(yè)可允許一定年限和一定規(guī)模的延期納稅。對于由此可能產生的避稅問題，應主要通過加強稅收征管來加以解決。關于國際投資儲藏金制度。借鑒日本、德國等國的做法，我國可以規(guī)定：對外投資是自然資源開發(fā)的，儲藏金可規(guī)定為投資總額的100；對外投資是自然資源的經商活動的，儲藏金可規(guī)定為投資總額的40；對外投資為一般性投資的，儲藏金可規(guī)定為投資總額的15。儲藏金在5年以后分5年分別攤入每年的應稅所得額中。二健全我國的境外企業(yè)所得稅制度。建立

9、間接抵免制度。由于我國現行所得稅法中沒有間接抵兔的規(guī)定，因此在操作中，其比例到達多少才能享有間接抵免待遇無法掌握我國與有關國家簽訂的國際稅收協(xié)定規(guī)定為10，理論中容易出現混亂。假設說我國企業(yè)以前的投資形式單一、境外所得不多，矛盾尚不突出，那么從我國經濟開展的態(tài)勢看，參與國際經濟合作與交流的范圍和規(guī)模將越來越大，我國企業(yè)境外直接投資的方式也將多種多樣，既有直接設有分公司，也有向對方國家的居民公司認股投資或組成子公司，因此這一問題將變得越來越突出。為了適應市場經濟條件下經濟開展的要求，消除國際雙重征稅，同時也是與國際接軌，我們主張，應在我國新的統(tǒng)一的法人所得稅中補充有關間接抵免的規(guī)定，明確間接抵免

10、的適用對象和限制條件，以完善我國稅收抵免機制，進步我國的稅收征管程度。改變我國的直接抵免核算方法。外國稅收抵免的計算方法主要有綜合限額抵免法、分國限額抵免法和專項限額抵免法等。不同的國家在制定稅收政策時，都是要根據本國的實際情況，選擇最適宜本國國情的稅收征管方法。我國現行的“分國不分項的方法從理論上分析比較科學，但詳細操作時較為復雜。我們認為，綜合抵免法是比較適宜我國國情的一種抵免方法。因為，目前我國稅務干部的整體業(yè)務程度還不高，要對所管轄的每一個外貿公司設在世界各國的分公司逐國計算抵免限額，這必然加大征管難度。而采用綜合抵免法那么可以防止這些問題；大大簡化征管工作。日本根據本國跨國公司比較多

11、、分支機構遍布世界各地的情況，選擇了綜合限額法。美國幾經更迭，如今仍然采用綜合抵免法。近幾十年來，隨著跨國公司的大量涌現。來自不同國家的所得日益增多。相應地采用綜合限額抵免的國家也越來越多。所有這些對我們來說都是不無啟迪意義的。為了簡化計算和征管，我國的?境外所得計征所得稅暫行規(guī)定?修訂規(guī)定了定率抵扣的方法。但一是這個方法本身不夠標準，存在不少管理上的破綻；二是外經沙吸企業(yè)的政策不統(tǒng)一。因此，無論是從國際經歷、我國現實國情還是從施行“走出去戰(zhàn)略出發(fā)，我國的直接抵免方法都宜改變?yōu)榫C合抵免法。為了防止稅收收入的流失，也可在實行綜合抵免法的同時，對某些低稅率的大宗收入工程，實行專項限額抵免法。改進境

12、外所得中本錢費用列支標準的調整方法。我國現行稅法和?境外所得計征所得稅暫行規(guī)定?修訂都規(guī)定，企業(yè)的境外所得，要按照我國稅法、條例和施行細那么的有關規(guī)定，攤計本錢、費用及損失，確定境外所得，據以計算應納稅額和扣除限額，而不能完全以企業(yè)在境外獲得的合法納稅資料、納稅憑證所列支的本錢。費用開支為根據。這樣對每個企業(yè)的境外所得都要按我國稅法進展納稅調整，使得稅收本錢大大加大。世界上的很多國家如澳大利亞、新加坡等成認本國境外企業(yè)所在國稅法規(guī)定的本錢費用開支標準，而不再按本國稅法進展調整。借鑒這些國家的做法，我國可以原那么上成認境外所得按國外稅法計算出的應納稅所得額，又對其中一些重要的工程進展調整，同時將

13、這一問題與國際反逃避稅結合起來，按照跨國收入和費用的分配原那么進展調整，以此確定納稅人境外收入的應納稅所得額。實物支付和不可兌換貨幣的解決方案。目前，許多開展中國家國內外匯短缺，與我國之間長期存在貿易逆差，有礙于雙邊關系的安康開展。為了施行“走出去戰(zhàn)略，對受資國支付的、為我國所需要的實物應在稅收上采取一定的優(yōu)惠措施。如運回國內進關時應給予一定的減免稅待遇、允許納稅人在一定時間內延遲納稅等。至于貨幣的兌換性問題，企業(yè)應首先將其兌換成國際上可自由流通的自由外匯。假設當地貨幣確實不可兌換成自由外匯，那么就由我國政府確定一個比例，將當地貨幣換成我國貨幣?；蛘呓Y合延期納稅規(guī)定，鼓勵企業(yè)將其用于對當地的再

14、投資。完善我國的國際反避稅制度。1以完善我國的轉讓定價稅制度為重點，不斷完善我國的反避稅制度。建立健全轉讓定價稅制是國際反避稅的重要內容。在經濟全球化的歷史背景下，我國的轉讓定價稅制應該適時加以改革。其一，要把反避稅重點放在事先防范上。美國研究了70年的轉讓定價稅制，直到1991年才推出預約定價稅制，從中我們可以總結一些成功做法，在總結我國深圳等地經歷的根底上，盡快建立健全我國的預約定價稅制。其二，應進一步明確關聯(lián)企業(yè)與獨立企業(yè)的界限。第三，從國際上的趨勢看，轉讓定價法規(guī)原只制約跨國關聯(lián)企業(yè)，現已擴大到“按事實認定的“受控實體；原只制約商品、勞務和無形資產交易，現已延伸到各種隱形交易如物物交換

15、和債權債務的互相抵沖等。我國的反避稅法規(guī)要適應這個趨勢進展調整。第四，應積極采用國際慣例包括ED準那么，加強對可比性的解釋，健全我國的轉讓定價方法調整體系。當前，為了加強反避稅斗爭。不少國家都在法律上明文規(guī)定“本質重于形式原那么。此外，各國不僅在實體法中針對各種避逃稅行為推出各種有力措施，更在程序法上親密配合，雙管齊下，如美國在1999年初公布的?轉讓定價準那么?等。所有這些都是值得我國在稅制改革中加以借鑒的。當前的國際稅收熱點還包括資本弱化和在避稅港等處設立傳導性實體nduit、ehtities等。對于資本弱化問題，我國的?外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法?施行細那么五十五條中也有限制規(guī)定。但

16、還應該隨著新問題的不斷產生進一步嚴格化。另外通過受控外國企業(yè)避逃稅和利用避稅港避逃稅等，也都需要更加周密的法規(guī)加以防范。2強化納稅人的相關義務。在國際經濟社會生活日益復雜和我國企業(yè)更多地走向國際市場的情況下，可以規(guī)定納稅人負有延伸提供稅收情況的義務，在某些情況下可以規(guī)定納稅人對某些交易行為有事先獲得政府同意的義務。此外，為了擺脫稅務當局在反避稅和反逃漏稅中提供證明的被動場面，可以規(guī)定納稅人有事后提供證明的義務。3加強稅務行政管理。稅務當局應利用稅法的規(guī)定，盡可能地搜集與納稅人有關的信息資料。加強稅務調查和稅務審計。為了適應新形勢的挑戰(zhàn)，我國要加強稅收管理機構的專門化和系統(tǒng)化建立。此外，國際反避稅在很大程度上取決于稅務管理人員的素質。因此，為了適應施行“走出去戰(zhàn)略后國際避稅日益增多的情況，我國要抓緊培養(yǎng)適應經濟全球化挑戰(zhàn)的復合性人才。三、加強國際間的稅收協(xié)調與合作積極推進同有關國家商簽防止雙重征稅協(xié)定。截至到1999年底，我國已同61個國家正式簽署防止雙重征稅協(xié)定其中53個協(xié)定已經生效，約占同我國有貿易投資往來國家和地區(qū)的39，其余國家和地區(qū)尚未簽訂這種協(xié)定，這顯然不利于我國企業(yè)對外投資活動。為了簡化對外投資的國際稅收問題，減輕我國對外投資企業(yè)的負擔，我國政府部門國家稅務總局應把同有關國家商簽防止雙重征稅協(xié)定作為重要課題來抓，以利于我國對外投資