高等學校財務(wù)會計制度發(fā)展歷程

1、高等學校財務(wù)會計制度講座一、高等學校財務(wù)會計制度發(fā)展歷史沿革高等學校會計制度的變遷是伴隨著預(yù)算管理體制及預(yù)算會計改革而進行的。我國的預(yù)算會計包括財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計。高校作為事業(yè)單位，其會計制度多年來是事業(yè)單位會計制度的組成部分。具體發(fā)展歷程如下：（一）高校會計制度形成之初，執(zhí)行事業(yè)單位會計制度（1949 年1988 年）建國之初，我國并沒有具體的預(yù)算會計制度，更不用說事業(yè)單位會計或高校會計制度了。1950 年 10 月 27 日，財政部召開會議，首次提出了“財政總預(yù)算會計”和“單位預(yù)算會計”，高等學校作為事業(yè)單位執(zhí)行“單位預(yù)算會計”。在單位預(yù)算會計制度中，規(guī)定了收付實現(xiàn)

2、制為會計核算基礎(chǔ)、借貸記賬法為記賬方法，并同時界定了會計要素、會計報表種類及報送要求。后 來的 1954 年、 1958 年、 1965 年、1982 年，財政部對行政事業(yè)單位會計制度進行了不斷修訂，最重要的變化是改“借貸記賬法”為“資金收付記賬法”， 其它并無實質(zhì)性變動。（二） 改革后初步探索階段，執(zhí)行獨立的高等學校會計制度（ 1989年 1997 年）上世紀 80 年代初， 隨著改革開放的深入和國民經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展，預(yù)算會計隨之調(diào)整。1988 年召開的全國預(yù)算會計會議，明確確立了政府及非營利組織會計的地位、任務(wù)和作用。隨后，財政部修訂了實施已久的行政事業(yè)單位會計制度。1988 年 12 月，

3、當時的國家教委和財政部聯(lián)合頒布高等學校會計制度， 并于 1989 年 1 月 1 日施行。這是我們國家第一部獨立的高校會計制度，其中規(guī)定：高等學校會計核算，一般實行“收付實現(xiàn)制”。 對外服務(wù)和科研項目的核算，經(jīng)主管部門批準，也可采用“權(quán)責發(fā)生制”；高等學校原則上采用資金收付記賬法；高等學校的會計報表，可分月報、季報、 年報三種，年度決算報表包括資金平衡表、撥入經(jīng)費增減表、經(jīng)費支出表等十張報表。（三）漸進式積累階段，執(zhí)行修訂的高等學校會計制度（試行）（ 1998 年至今）上世紀 90 年代， 財政部正式啟動預(yù)算會計改革。1997 年， 事業(yè)單位會計準則、 財政總預(yù)算會計制度、 事業(yè)單位會計制度和

4、 行政單位會計制度相繼頒布。在這指導(dǎo)性的一則三制的基礎(chǔ)上，行政事業(yè)單位的具體行業(yè)會計制度不斷出臺，其中包括1998 年 1 月1 日實施的高等學校會計制度（試行）（簡稱現(xiàn)制度）。其主要突破包括：高校作為獨立的會計主體，預(yù)算內(nèi)外資金統(tǒng)一核算，一視同仁；改“資金收付記賬法”為國際通行的“借貸記賬法”；會計核算由收付實現(xiàn)制改為事業(yè)收支采用收入實現(xiàn)制、經(jīng)營收支采用權(quán)責 發(fā)生制；將資金來源、資金運用、資金結(jié)存的三類會計科目改為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出五類會計科目；建立“資產(chǎn) - 負債 =凈資產(chǎn)”的新會計平衡公式；簡化會計報表，建立包括資產(chǎn)負債表、 收入支出表等在內(nèi)的會計報表體系。（四）逐漸成型階段

5、：最新高等學校財務(wù)會計制度隨著我國高等教育體制和公共財政體制改革的加深，高校的辦學體制、經(jīng)費來源、大規(guī)?；ㄍ顿Y、后勤社會化、校辦產(chǎn)業(yè)管理等內(nèi)外部環(huán)境都發(fā)生了深刻的變化，對高校經(jīng)濟運行和管理都提出了新的要求，現(xiàn)行高等學校會計制度（試行）已經(jīng)明顯不能滿足發(fā)展的需要。財政部于2009 年發(fā)布高校會計制度（征求意見稿），并于 2010年吸收各方意見后又發(fā)布高校會計制度（征求意見稿）的修改稿；會計制度是會計人員進行會計核算工作所應(yīng)遵循的規(guī)則、方法、程序的總稱，而會計核算必須以規(guī)范的財務(wù)行為為前提；財務(wù)管理制度注重如何規(guī)范財務(wù)行為，于是，2012年 12月 19日，財政部、教育部以財教2012 488號

6、印發(fā)高等學校財務(wù)制度。該制度分總則、財務(wù)管理體制、預(yù)算管理、收入管理、支出管理、結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余管理、專用基金管理、資產(chǎn)管理、負債管理、成本費用管理、財務(wù)清算、財務(wù)報告和財務(wù)分析、財務(wù)監(jiān)督、附則14章 76條，自2013年 1月 1 日起施行。財政部、 原國家教育委員會1997年 6月 23日頒布的高等學校財務(wù)制度予以廢止。高等學校會計制度（征求意見稿第二版）（ 2010年）高等學校財務(wù)制度（ 2012年 12月 19日頒發(fā)，2013年元月 1日開始執(zhí)行）二、為什么要修訂制度（必要性）自 1998年執(zhí)行高等學校會計制度試行以來，高等學校的辦學體制和籌資方式出現(xiàn)了許多新情況新問題，在當時具有積極意義的

7、 試行制度已逐步顯現(xiàn)出局限性，迫切要求加以變革。（一）高校財務(wù)會計核算環(huán)境呈現(xiàn)新變化1公共財政體制的改革大家知道，這些年我國公共財政管理制度進行了一系列重大變革，包括部門預(yù)算改革、國庫集中收付制度改革、政府集中采購改革和收支兩條線改革等。部門預(yù)算改革。要求“一個部門一本預(yù)算”，即高校整體預(yù)算也應(yīng)包括在會計上獨立核算的基本建設(shè)項目收支預(yù)算和后勤預(yù)算；國庫集中收付制度改革。要求“一個基層預(yù)算單位開設(shè)一個零余額賬戶”，高校必須設(shè)置相應(yīng)的會計科目以反映零余額賬戶的信息；政府集中采購改革。政府采購制度下相應(yīng)采購款不是撥給高等學校，而是按照預(yù)算和采購活動情況直接撥付給供應(yīng)商，相應(yīng)業(yè)務(wù)的會計核算也應(yīng)隨之變化

8、；收支兩條線改革。規(guī)定高等學校的預(yù)算外收入要上繳財政專戶，實際上已經(jīng)改變了試行制度中對預(yù)算外資金的處理規(guī)定。2高等教育體制改革20 世紀 90 年代，我國高等教育管理體制改革取得了突破性的進展，高校辦學體制由政府完全控制向高校自主管理傾斜。中國教育改革和發(fā)展綱要和高等教育法明確了高等學校具有獨立的法人資格和自主辦學的權(quán)力；財政部門對高校辦學的干預(yù)和直接投入越來越少， 為適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展規(guī)律和優(yōu)勝劣汰的自然法則，如何提高經(jīng)濟效益，壯大自身實力，確保在激烈的高校競爭中立于不敗之地，是高校不得不面對的首要問題，然而，要實現(xiàn)經(jīng)濟效益，高校必須從“成本-效益”角度入手，改進現(xiàn)行會計制度核算模式，實行辦學

9、成本核算。. 高校辦學資金來源趨復(fù)雜化、多元化我國高等學校財務(wù)制度第四條規(guī)定：高等學校財務(wù)管理的主要任務(wù)是：依法多渠道籌集事業(yè)資金，高校傳統(tǒng)的資金來源渠道有：國家財政撥款、高校學費收入、科研項目投入專項、校辦產(chǎn)業(yè)上繳利潤以及社會各方捐資助學等，而今隨著改革開放的深入，銀行信貸資金、 與企業(yè)聯(lián)合辦學、接受投資機構(gòu)投資基金等現(xiàn)代融資手段在高?；I措辦學資金過程中被廣泛運用，學校面向的利益主體不僅僅是政府、社會投資者，銀行、企業(yè)、專業(yè)投資機構(gòu)等成為新興的利益群體，從而涉及長短期借款、接受外部投資、利潤分配等類似于企業(yè)的會計業(yè)務(wù)。.高等學校投資意識不斷增強，投資活動頻繁化1999 年 11 月，高校后勤

10、社會化改革全面啟動。同期高校校辦產(chǎn)業(yè)與學校脫鉤，獨立核算；2005年 5月，教育部、科技部聯(lián)合頒發(fā)了關(guān)于積極發(fā)展規(guī)范管理高?？萍籍a(chǎn)業(yè)的指導(dǎo)意見（教技發(fā)20052 號）文件，指出：要建立新型的高校產(chǎn)業(yè)管理體制，要改革高校以事業(yè)單位法人身份直接辦企業(yè)的體制，重新確定國有經(jīng)營資產(chǎn)的責任主體，組建國有獨資性質(zhì)的資產(chǎn)經(jīng)營有限公司。那么，隨著高校經(jīng)營性資產(chǎn)的剝離，經(jīng)營性資產(chǎn)公司的組建，與之相適應(yīng)的股東權(quán)益、 投資收益分配、合并會計報表等諸多業(yè)務(wù)均不可能按照現(xiàn)行制度處理。 而現(xiàn)實操作中，各高校財務(wù)人員按照自己對制度的理解進行操作，會計處理方式不盡統(tǒng)一，致使會計信息失真，對投資者、管理者產(chǎn)生誤導(dǎo)。（本次論文競

11、賽有一位老師就是做的這方面的探討）（二）試行制度在會計核算中存在的問題1. 收付實現(xiàn)制無法準確核算收入和費用。比如：高校實際已經(jīng)承擔但尚未支付的“隱性負債”，在賬簿和報表中無法體現(xiàn)，不利于防范高校財務(wù)風險；只能確認已經(jīng)收到的學雜費、住宿費等收入，不能提供應(yīng)收學費總額和尚未收到學費的信息，無法滿足提供信息的需要；跨年度的收入和支出在現(xiàn)金實際收付時確認， 無法在不同年度分攤，導(dǎo)致錯誤處理年終結(jié)轉(zhuǎn)事項和事業(yè)結(jié)余不實； 收付實現(xiàn)制下不區(qū)分資本性支出與收益性支出，造成會計信息失真。2固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)提供信息不實。現(xiàn)制度中規(guī)定固定資產(chǎn)不計提折舊，也不提減值。這會造成資產(chǎn)和凈資產(chǎn)信息失真、教育成本核算不實

12、、后勤企業(yè)使用固定資產(chǎn)無依據(jù)和固定資產(chǎn)補償困難等問題；國家發(fā)改委2005 年發(fā)布的高等學校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行） 第五條規(guī)定：固定資產(chǎn)應(yīng)計提折舊作為教育培養(yǎng)成本的一部分，這顯然與現(xiàn)制度不符，勢必要修改現(xiàn)制度規(guī)定；現(xiàn)制度對于無形資產(chǎn)及攤銷是有規(guī)定的，但操作性不強。因此很多高校并沒有將無形資產(chǎn)納入會計系統(tǒng)核算和披露，更不用說按照標準加以攤銷，這會造成報表中信息不實。3事業(yè)會計與基建會計分開核算，形成一個單位兩個會計主體。事業(yè)單位會計準則規(guī)定：“事業(yè)單位有關(guān)基本建設(shè)投資的會計核算，按有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，不執(zhí)行本制度?！边@一規(guī)定造成高校基建會計獨立于高校事業(yè)經(jīng)費核算之外，客觀上出現(xiàn)了一個高校內(nèi)部兩個會

13、計主體的“滑稽”景象。高?；窘ㄔO(shè)資金涉及的貸款本金和利息的核算比較混亂，不利于基建成本的計算和自建固定資產(chǎn)的核算。另外，期末時高校分別編制兩套會計報表，每一套都不能獨立反映高校資產(chǎn)、負債和收支的全貌。4會計科目不能滿足需要。現(xiàn)制度會計科目設(shè)置過于簡單，不設(shè)反映固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)折舊、攤銷、減值相關(guān)科目，無法反映資產(chǎn)真實價值；不設(shè)固定資產(chǎn)清理科目，無法核算出售、報廢、損毀固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)；公共財政體制改革背景下，涉及部門預(yù)算、國庫集中收付等的會計科目在高校會計實務(wù)中已經(jīng)應(yīng)用，但現(xiàn)制度沒有具體規(guī)定；只設(shè)借入款項科目，混淆了長期借款和短期借款區(qū)別，難以準確評價高校償債能力；缺少在建工程科目，大量基建

14、工程因未辦理竣工決算手續(xù)，不能列入學校資產(chǎn)。5財務(wù)報表體系復(fù)雜，但提供信息過于簡單。主要包括：現(xiàn)行會計制度規(guī)定高校報送的各類主表、附表、補充報表多達20 張，其中有 7 張表涉及收入支出情況，內(nèi)容互相重復(fù)，既耗時耗力有達不到預(yù)想的效果；資產(chǎn)負債表由資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入和支出五要素組成，混淆時期指標、時點指標的區(qū)別；報表體系龐大，但缺乏固定資產(chǎn)購置、使用、處置情況信息，更無法反映債務(wù)的使用和還本付息情況；歷史原因造成高校財務(wù)報表僅需要滿足政府對信息的需求， 沒有建立公開披露制度，在目前背景下不能滿足其他相關(guān)利益人對高校信息的需求；現(xiàn)制度并沒有規(guī)定高校編制合并會計報表，無法提供高校和獨立核

15、算校辦產(chǎn)業(yè)的綜合財務(wù)信息。三、 新高等學校財務(wù)會計制度的重大變化現(xiàn)行的高校會計制度是從1998 年 1 月 1 日開始實施的，隨著 10多年來高校的不斷改革和發(fā)展，高校會計制度在核算和管理上出現(xiàn)諸多問題。 2009 年 8 月財政部會計司下發(fā)了高等學校會計制度（征求意見稿），征求意見稿對現(xiàn)行的高校會計制度進行了全面的修訂。2012 年 12 月財政部頒發(fā)了高等學校財務(wù)制度， 對新時期的高等學校會稽行為進了界定，并要求在2013 年元月 1 日開始施行，新的高等學校財務(wù)會計制度效仿了企業(yè)會計制度的設(shè)計，結(jié)合高校的實際情況， 對于目前的高校財務(wù)會計制度是一個重大的改革，其主要有六個大變化，這些變化

16、能夠使得高校的信息質(zhì)量更高，滿足管理和績效評估的信息需求。新制度第一個大變化也是最本質(zhì)的變化就是采用修正的權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)?，F(xiàn)行的高校會計制度要求高校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制， 但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責發(fā)生制。修正的權(quán)責發(fā)生制是指采用權(quán)責發(fā)生制，但對某些業(yè)務(wù)，如政府撥款、捐贈收入、獎勵支出、 贊助支出等則偏向于采用收付實現(xiàn)制。在權(quán)責發(fā)生制的基礎(chǔ)上引入了收入和費用的概念來取代收付實現(xiàn)制下的收入和支出，能夠使高校的財務(wù)報告全面地反映各個期間的收入狀況。第二個大變化就是將基建會計納入“大賬”統(tǒng)一核算。征求意見稿在高校會計科目中增設(shè)了“在建工程”、“基建工程”兩個一級科目，并要求按基本建設(shè)會計制

17、度規(guī)定的核算內(nèi)容設(shè)置明細科目，改變了原來基建工程單獨建賬進行核算的人為割裂狀況，這樣可以更直接、更完整地反映高校辦學的經(jīng)濟活動全貌。第三個大變化是要求按月對固定資產(chǎn)計提折舊（文物文化資產(chǎn)除外），在固定資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分攤固定資產(chǎn)的成本，對固定資產(chǎn)按照凈值反映，現(xiàn)行的高校會計制度則是按照高校的固定資產(chǎn)原價核算。相對于現(xiàn)行的高校會計制度，征求意見稿在這方面的變化可以反映高校的資產(chǎn)損耗，避免高校固定資產(chǎn)的虛增。第四個大變化是高校的財務(wù)報表包括了資產(chǎn)負債表、收入費用表、預(yù)算支出表、基建投資表和財務(wù)報表附注，并相應(yīng)重新設(shè)計表中項目構(gòu)成 （如取消了現(xiàn)行資產(chǎn)負債表中收入、支出項目），改進了報表格式

18、、完善了報表體系，可以更好地反映高校的會計信息。第五個大變化平行設(shè)置財務(wù)會計科目與預(yù)算會計科目。在平行設(shè)置的兩套會計科目和兩種記賬基礎(chǔ)上,通過完善財務(wù)報告體系,既提供責任中心或項目績效評價、資產(chǎn)管理所需要的權(quán)責發(fā)生制財務(wù)信息,又提供財政預(yù)算管理需要的收付實現(xiàn)制預(yù)算收支信息,提高了財務(wù)信息的有效性。第六個大變化新增了與公共財政改革相關(guān)的會計核算內(nèi)容，如國庫集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算、工資津補貼、國有資產(chǎn)管理等。此外，新制度對收入支出類會計科目的設(shè)置進行了調(diào)整。增加了行政支出、后勤支出、后勤收入等科目，對現(xiàn)行的收入按資金來源、責任中心和項目分類，支出按責任中心、項目和經(jīng)濟用途分類, 使得收入

19、、支出會計科目名稱更加對應(yīng),內(nèi)容更加配比,尤其是對非財政性收支 ,以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)確認,有利于對項目的績效考核；征求意見稿對債務(wù)進行了分類，長期債務(wù)和短期債務(wù)分開列報有利于高校管理者分析債務(wù)風險，也有利于金融機構(gòu)評價高校的財務(wù)狀況；現(xiàn)行的高校會計制度對凈資產(chǎn)的核算采用收付實現(xiàn)制下的收支結(jié)余，這并不能準確地反映凈資產(chǎn)，新制度對此進行了改進。四、新高校財務(wù)會計制度實施過程中的制度創(chuàng)新（一）關(guān)于高校財務(wù)管理體制的創(chuàng)新高等學校財務(wù)制度第二章財務(wù)管理體制第五條 高等學校實行“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、集中管理”的財務(wù)管理體制；規(guī)模較大的學?？梢詫嵭?“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、 分級管理”的財務(wù)管理體制。這其中 “統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、集中管理

20、”和“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級管理”財務(wù)管理模式具體如何實行，各層級的職責權(quán)限如何界定，須結(jié)合各學校具體情況建立自己的可操作的財務(wù)管理體制。又如：第六條 高等學校財務(wù)工作實行校（ 院 ） 長負責制。高等學校應(yīng)當設(shè)置總會計師崗位。總會計師為學校副校級行政領(lǐng)導(dǎo)成員，協(xié)助校（院）長管理學校財務(wù)工作，承擔相應(yīng)的領(lǐng)導(dǎo)和管理責任。凡設(shè)置總會計師的高等學校，不設(shè)與總會計師職權(quán)重疊的副校 （ 院 ） 長。第七條 高等學校應(yīng)當單獨設(shè)置一級財務(wù)機構(gòu)，在校（ 院 ）長和總會計師的領(lǐng)導(dǎo)下，統(tǒng)一管理學校財務(wù)工作?？倳嫀煹穆氊煓?quán)限必須有明確的界定（二）關(guān)于高校收入管理與支出管理的制度創(chuàng)新高等學校財務(wù)制度第四章收入管理和第五章支出管理中涉及到經(jīng)營收入與經(jīng)營支出及其配比問題，涉及到其他收入特別是投資收益的問題，那么， 什么情況下高?？梢赃M行投資？哪些資金可以進行投資？可以進行哪些投資？制度中規(guī)定：高等學校不得使用財政撥款及其結(jié)余進行對外投資，不得從事股票、期貨、 基金、企業(yè)債券等投資。國家另有規(guī)定