營改增的利弊分析

1、營改增的利弊分析背景分析我國現(xiàn)行營業(yè)稅制根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定：在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅義務(wù)人（包括外商投資企業(yè)、外國企業(yè)、外籍人員），應(yīng)當(dāng)依法繳納營業(yè)稅。營業(yè)稅稅率：交通運輸業(yè) 3%、建筑業(yè)3%、金融保險業(yè) 5%、郵電通信業(yè) 3%、文化體 育業(yè)3%、娛樂業(yè) 5%-20% 服務(wù)業(yè) 5%、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn) 5%、銷售不動產(chǎn) 5%。稅收優(yōu)惠，下列項目免征營業(yè)稅：（一）托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)，婚姻介紹，殯 葬服務(wù)；（二）殘疾人員個人提供的勞務(wù)；（三）醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)；（四）學(xué)校和其他教

2、育機構(gòu)提供的教育勞務(wù)，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的勞務(wù)；（五）農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農(nóng)牧保險以及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)， 家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治；（六）紀念館、博物館、文化館、文物保護單位管理機構(gòu)、美術(shù)館、展覽館、書畫 院、圖書館舉辦文化活動的門票收入，宗教場所舉辦文化、宗教活動的門票收入；（七）境內(nèi)保險機構(gòu)為出口貨物提供的保險產(chǎn)品。一對服務(wù)業(yè)的影響案例1.上海某廣告公司在此次 “營改增”試點中被認定為一般納稅人。2012年1月10日，其與客戶簽訂了一份廣告代理合同，合同含稅總價為1060萬元，該廣告公司又與某電視臺簽訂廣告發(fā)布合同，合同金額為636萬元。該廣告于2月10日發(fā)布，

3、廣告公司收到該電視臺開具的廣告發(fā)布營業(yè)稅發(fā)票，金額為636萬。廣告公司支付了該電視臺全額費用，但只收到客戶80%的合同款，該上海廣告公司應(yīng)如何進行會計核算？由合同的含稅價計算出不含稅價：現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率為 6%, 所以合同的不含稅價 =1060 + （1+6%）=1000（萬元）， 增值稅銷項稅額=1000 X 6%=60（萬元） 進行賬務(wù)處理如下：廣告發(fā)布時：借：銀行存款8480000應(yīng)收賬款2120000貸：主營業(yè)務(wù)收入 10000000應(yīng)繳稅費應(yīng)繳增彳1稅（銷項稅額）6000002.收到符合條件可以差額納稅發(fā)票時，差額納稅的核算：借：應(yīng)繳稅費應(yīng)繳增值稅（銷項稅額）360000主營業(yè)務(wù)成本6

4、000000 貸：銀行存款6360000由于一般納稅人增值稅的核算，要求在應(yīng)繳增值稅下設(shè)置明細專欄，借方有進項稅額、已交稅金、轉(zhuǎn)出未交增值稅等，貸方有銷項稅額、進項稅額轉(zhuǎn)出、出口退稅、轉(zhuǎn)出多交增值稅等， 這里銷項稅額只在貸方核算，因此實際核算時，寫在借方的銷項稅額用紅字表示。按增值稅專用發(fā)票的管理辦法規(guī)定，已開具的增值稅專用發(fā)票如果沖減銷項稅額應(yīng)取得紅色發(fā)票，同樣計算銷項稅的抵扣金額應(yīng)該取得進項稅額的增值稅專用發(fā)票。但由于目前的營業(yè)稅改增值稅只是在部分地區(qū)與行業(yè)進行，故可以差額納稅的試點單位不能從非試點單位和非試點行業(yè)取得可以抵扣的增值稅專用發(fā)票或紅色發(fā)票，因此，采取以上過渡核算辦法。這種核算

5、辦法的設(shè)計既符合財稅2011111號的精神，提供交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè) 服務(wù)的納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，全額開具增值稅發(fā)票，下一個環(huán)節(jié)收到增值稅專用發(fā)票可以抵扣， 同時又延續(xù)了符合條件的營業(yè)稅項目可以差額納稅的規(guī)定，符合目前營業(yè)稅與增值稅并行的特殊要求。參考法規(guī)：滬財會20128號規(guī)定:.試點納稅人中的一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)在符合收入確認條件時，按照實際收到 或應(yīng)收的價款，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，按照稅法規(guī)定應(yīng)繳納的增值稅額， 貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”等科目，按照確認的服務(wù)收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。.試點納稅人中的一般納

6、稅人接受應(yīng)稅服務(wù)時，按規(guī)定可以實行差額征稅的，按照稅法 規(guī)定允許扣減的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） ”等科目，按照實際支付或應(yīng)付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”等科目，按照實際支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。其他按照規(guī)定可以實行差額征稅 的，比照上述方法處理。由于廣告業(yè)屬于財稅2011111號規(guī)定的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范圍，同時符合上海市地方稅務(wù) 局發(fā)布的營業(yè)稅差額征稅管理辦法（滬地稅貨201028號）規(guī)定的差額納稅范圍，且企業(yè)取得了 “合法有效憑證”。按財稅2011111號文件規(guī)定可以差額納稅。 總結(jié)：營改增對部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的影響部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)

7、，是指圍繞制造業(yè)、文化產(chǎn)業(yè)、 現(xiàn)代物流產(chǎn)業(yè)等提供技術(shù)性、知識性 服務(wù)的業(yè)務(wù)活動。包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有 形動產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)。增值稅能避免重復(fù)征稅， 有利于現(xiàn)代物流型、 生產(chǎn)型企業(yè)的發(fā)展和壯大，但是在稅率和抵扣項目等實施細節(jié)上可能導(dǎo)致部分非生產(chǎn)型服務(wù)性企業(yè)，尤其是大中型規(guī)模的非生產(chǎn)型服務(wù)性企業(yè)的稅負負擔(dān)加重，原因有如下三點：（一）、在營業(yè)稅改增值稅之前，服務(wù)性行業(yè)的營業(yè)稅稅率在 5%左右，即按營業(yè)收入額的5%計稅，而調(diào)整之后的增值稅稅率根據(jù)銷售額的不同分為小規(guī)模納稅人及一般納稅人， 根據(jù)相關(guān)規(guī)定，若銷售額未達到500萬的企業(yè)屬于小規(guī)模納稅人，應(yīng)

8、采用3%的增值稅計稅率，若銷售額超過 500萬的企業(yè)屬于一般納稅人，應(yīng)按6%的增值稅計稅率繳納增值稅，據(jù)此，稅改雖在一定程度上減輕了中小企業(yè)的稅負，但是從另一個角度加重了大中型企業(yè)的稅負負擔(dān)（即由原先的5%稅率增加為6%的稅率），與國家鼓勵企業(yè)做大做強的政策是相悖的。（二）、由于非生產(chǎn)型服務(wù)性企業(yè)的主要成本構(gòu)成中固定成本和工人成本較高，而該成 本不能產(chǎn)生進項稅， 其成本可抵扣的項目比重過低，則進一步導(dǎo)致稅基過高， 變相增加了稅 負。（三）、非生產(chǎn)型服務(wù)性企業(yè)實際上經(jīng)過的環(huán)節(jié)遠低于制造業(yè)等行業(yè)，基本不存在外包 和重復(fù)納稅的問題， 而營業(yè)稅改增值稅的一個重要意義在于減少重復(fù)納稅的問題，由于非生產(chǎn)型

9、服務(wù)性企業(yè)本身不存在重復(fù)納稅的問題，因此稅率的提升將直接導(dǎo)致該部分企業(yè)稅務(wù)負擔(dān)加重。通過查閱資料和分析，我認為：（一）、對非生產(chǎn)型服務(wù)性行業(yè)領(lǐng)域，取消小額納稅人和普通納稅人的區(qū)分對待，對領(lǐng) 域企業(yè)統(tǒng)一適用 3%的增值稅稅率計稅；（二）、對非生產(chǎn)型服務(wù)性企業(yè)的進項抵扣項目進行擴展，或給予非生產(chǎn)型服務(wù)性企業(yè) 一定的優(yōu)惠政策，從而降低該類企業(yè)的稅基達到減少稅負的目的。二營改增對交通運輸業(yè)的影響案例1.上海市某國際貨運代理服務(wù)企業(yè)在此次“營改增”改革中被認定為小規(guī)模納稅人。 2012年2月，其承接了一項國際貨物運輸代理業(yè)務(wù)，合同含稅金額為10.3萬元，其中需要支付給境外代理機構(gòu) 7.21萬元。企業(yè)當(dāng)月

10、完成了該項業(yè)務(wù)，款項已收到并支付給境外代理 機構(gòu)7.21萬元，收到境外代理機構(gòu)簽收的單據(jù)。由合同的含稅價計算出不含稅價：小規(guī)模納稅人稅率為3%,所以合同的不含稅價 =10.3+ （1+3%）=10（萬元）， 應(yīng)繳增值稅=10X3%=3（萬元）。進行賬務(wù)處理如下：確認收入時： 借：銀行存款103000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 100000 應(yīng)繳稅費應(yīng)繳增值稅3000計算差額納稅時： 借：應(yīng)繳稅費應(yīng)繳增值稅2100主營業(yè)務(wù)成本70000貸：銀行存款72100小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用簡易計稅方法計算增值稅，3%只是征收率，不是增值稅率，因此不需要核算進項稅額與銷項稅額，應(yīng)繳增值稅的核算也就不需要設(shè)置專

11、欄。 案例2 某交通運輸企業(yè)一年的運費收入為500萬元，當(dāng)年用于購買貨車、修理零部件、加油的費用為200萬元。原來繳的是營業(yè)稅，其適用稅率為 3%。 如果對其征收營業(yè)稅 營業(yè)稅應(yīng)納稅額=500萬元X 3%=15萬元。 如果改為增值稅，按照試點方案，其銷項稅率為 11% 銷項稅額=500萬元+ 1 1+11%） X 11%=49.55萬元， 進項稅額=200萬元+ （ 1+17%） X 17%=39.78萬元， 應(yīng)納稅額 苛肖項稅額一進項稅額 =49.55萬元39.78萬元=9.77萬元， 由此可見稅負較原先減少 5.23萬元。 案例3 國內(nèi)某中型貨運企業(yè)主要經(jīng)營陸路運輸、裝卸和倉儲業(yè)務(wù)。注冊地

12、在上海市靜安區(qū)，2011年底被上海市國家稅務(wù)局認定為增值稅一般納稅人，從2012年1月1日起流轉(zhuǎn)稅項由營業(yè)稅改征增值稅，請以 2011年度財務(wù)數(shù)據(jù)為依據(jù)測算營業(yè)稅改增值稅對該貨運企業(yè)稅負及利 潤變化影響。一、基礎(chǔ)財務(wù)資料（一）收入、成本、稅金指標（單位：元）相關(guān)財務(wù)指標截至2011年1月1日至12月31日1、主營業(yè)務(wù)收入36,398,7942、主營業(yè)務(wù)成本30,901,7633、主營業(yè)務(wù)毛利率15%4、營業(yè)稅及附加1,248,592（二）成本費用支出明細表（單位：元）成本費用構(gòu)成金額1、油料支出8,511,2312、汽車修理支出2,401,1333、車輛保險費781,1234、工資及社保福利2

13、,601,0215、折舊3,312,3196、道橋費9,750,0127、外委費7,240,1548、辦公用品支出312,7839、其他費用成本2,445,639主營業(yè)務(wù)成本、營業(yè)費用和管理費用合計37,355,415（三）相關(guān)固定資產(chǎn)支出明細表（單位：元）相關(guān)固定資產(chǎn)構(gòu)成金額1、小型運輸汽車158,267相關(guān)固定資產(chǎn)合計158,267二、營業(yè)稅改增值稅稅負及利潤變化情況測算（一）測算的假定條件1、該貨運企業(yè)實行國家和上海市統(tǒng)一的營業(yè)稅、增值稅政策。2、當(dāng)期油料支出的75%能夠取得增值稅專用發(fā)票，汽車修理支出的80%能夠取得增值稅專用發(fā)票，其他成本、費用、支出能夠取得增值稅專用發(fā)票，其取得的增

14、值稅專用發(fā)票符合抵扣規(guī)定。3、本測算結(jié)果并不是該貨運企業(yè)的實際情況，測算的目的在于營業(yè)稅改增值稅對貨運企業(yè) 流轉(zhuǎn)稅和利潤變化影響的一般原理分析。（二）測算過程1、增值稅銷項稅額的計算（單位：元）項目構(gòu)成現(xiàn)行營業(yè)稅改為增值稅金額適 用 稅 率營業(yè)稅額（含附加）適 用 稅 率不含增值稅金 額增值稅銷項 稅額1、運輸收入33,423,1693%-11%30,110,9633,312,2062、裝卸收入819,6003%-6%773,20846,3923、倉儲收入2,156,0255%-6%2,033,986122,039合計36,398,7941,248,59232,918,1573,480,637

15、增值稅進項稅額的計算（單，位：元）項目構(gòu)成金額適用稅率不含增值稅金額進項稅額1、油料支出8,511,23117%7,583,725927,5062、汽車修理支出2,401,13317%2,122,027279,1063、車輛保險781,123781,1234、工資及社保福利2,601,0212,601,0215、折舊3,312,3193,312,3196、道橋費9,750,0129,750,0127、外委費7,240,15411%6,522,661717,4938、辦公用品支出312,78317%267,33645,4479、其他費用成本2,445,6392,445,63910、固定資產(chǎn)158

16、,26717%135,27122,996主營業(yè)務(wù)成本、營業(yè)費 用和管理費用（不含固 定資產(chǎn)）37,355,415（不含固定資產(chǎn)）35,385,863 （不含固定資產(chǎn)）1,992,5483、增值稅應(yīng)納稅額的計算（單位：元）（1）當(dāng)期應(yīng)納增值稅稅額 =3,480,637-1,992,548=1,488,089（2）當(dāng)期應(yīng)納增值稅附加 =1,488,089*（城建稅7%+教育費3%）=148,809（3）當(dāng)期應(yīng)納增值稅及附加=1,636,898（三）營業(yè)稅改增值稅對流轉(zhuǎn)稅稅負的影響（單位：元）稅目、原營業(yè)稅下先營業(yè)稅改增值稅 下稅項增減變化運輸、裝卸和倉偌業(yè)務(wù)營業(yè)稅及附加增值稅及附加增加稅負合計1,

17、248,5921,636,898388,306（四）營業(yè)稅改增值稅對利潤的影響（單位：元）稅目原營業(yè)稅下先營業(yè)稅改增值 稅下對利潤增減影響一、主營業(yè)務(wù)收入36,398,79432,918,157-3,480,637減：主營業(yè)務(wù)成本30,901,76328,977,6581,924,105主營業(yè)務(wù)稅金及附加1,248,592148,8091,099,783二、主營業(yè)務(wù)利潤4,248,4393,791,690-456,749力口：其他業(yè)務(wù)利潤000減：營業(yè)費用1,025,8491,025,8490管理費用5,427,8035,382,35645,447財務(wù)費用55,98755,9870三、營業(yè)利潤

18、-2,261,200-2,672,502-411,302力口：投資收益000營業(yè)外收入26,70026,7000補貼收入000減：營業(yè)外支出3,6003,6000四、利潤總額-2,238,100-2,649,402-411,302總結(jié)：營業(yè)稅改增值稅對該貨運企業(yè)影響從測算結(jié)果來看，該貨運企業(yè)改征增值稅后稅負增加，虧損加大，給企業(yè)正常經(jīng)營造成負面影響。這就說明本次營改增對交通運輸業(yè)中的航空公司和陸路物流企業(yè)的影響是不一樣的。從測算過程來看，該陸路物流企業(yè)稅負增加的原因，主要有以下幾個方面：（1）購進的運輸設(shè)備等固定資產(chǎn)很少，全年購入汽車支出僅有15.6萬元，使用中的主要運輸設(shè)備均為以前年度購進，

19、不能產(chǎn)生增值稅進項稅額。（2）油料支出和汽車修理支出較大，但部分支出是在運輸途中發(fā)生，司機沿途取得的油料 和維修發(fā)票基本是普通發(fā)票，不能抵扣增值稅進項稅額。(3)當(dāng)期發(fā)生的折舊費、汽車保險、人員工資及福利以及道橋費約占營業(yè)總成本的45%,但這些支出均不能取得增值稅專用發(fā)票。(4)倉儲和裝卸業(yè)務(wù)屬于勞動密集型業(yè)務(wù)，主要支出為人工費用，同樣不能取得增值稅專 用發(fā)票。(5)營改增之前交通運輸業(yè)適用的營業(yè)稅稅率是3%左右，而營改增之后增值稅稅率達到11%,稅率上升過快，對陸路物流企業(yè)而言不夠合理。(6)據(jù)有關(guān)部門調(diào)查統(tǒng)計，營改增以后交通運輸業(yè)整體稅負增加，特別是部分在2010年或2011年成立的運輸企

20、業(yè)和勞動密集型的城市快遞公司的稅負上升了2至3倍，已經(jīng)嚴重影響行業(yè)健康發(fā)展，建議國家采取財政補貼，即征即退或鼓勵設(shè)備更新等措施積極支持交通運 輸業(yè)持續(xù)發(fā)展。三營改增對融資租賃行業(yè)的影響案例1、融資租賃直租業(yè)務(wù)(增值稅一般納稅人)，標的資產(chǎn)購買價為900萬元(CIF),關(guān)稅100萬元，增值稅170萬元，租賃期五年，承租方每年支付租賃費300萬元，最終殘值作價 5萬元，另融資租賃公司此次從銀行借款 1200萬，年利率7%(1)營改增之前每年需繳營業(yè)稅=(300*5+5-900-100 170-1200*7%) *1/5*5%=2.51(2)營改增之后需繳增值稅 =(300*5+5) *17%-17

21、0-1200*7%*3%(金融保險業(yè)按照簡易辦法征U員)=83.33如按年分次繳納=83.33/5=18.67分析：由此看出營改增之后融資租賃公司的稅賦大幅上升。上海試點折中方法是超過3淵部分即增即退案例2、回租標的資產(chǎn)購買價為 900萬元(CIF),關(guān)稅100萬元，增值稅170萬元，代理商作價1170(含 稅價)賣給承租人，出租人再按照售后回租的方式提供給承租人資金，租賃期五年，承租方每年支付租賃費300萬元，最終殘彳1作價5萬元，另融資租賃公司此次從銀行借款1200萬，年利率7%(1)營改增之前每年需繳營業(yè)稅=(300*5+5-1170-1200*7% ) *1/5*5%=2.51(2)營

22、改增之后需繳增值稅 =(300*5+5-1170 ) *17%-1200*7%*3%(金融保險業(yè)按照簡易辦法征U員)=54.43年繳納稅金=54.43/5=10.89分析：售后回租賣方(即承租人)不開票給出租人，該部分不能進行進項稅的抵扣，按照營 改增差額征收的方式延續(xù)的思路，能否從銷售額里抵扣還得看相關(guān)各方對政策的理解。綜上所述：.營改增造成實際稅負的上升，如沒有其他優(yōu)惠辦法，將對融資租賃行業(yè)產(chǎn)生不利的影響。.在租賃方式的選擇上，售后回租如果能將支付的款項從銷售額里抵減將比采取直租方式更 有利。.對于小規(guī)模納稅人，稅負將降低2個百分點?？偨Y(jié)利：.服務(wù)業(yè)企業(yè)登記成為一般納稅人后，可以抵扣購買固定資產(chǎn)、貨物和服務(wù)的相關(guān)進項。.制造業(yè)