總分支機構所得稅管理和財政收入劃分的國際經(jīng)驗（DOC 11）

1、.：.；總分支機構所得稅管理和財政收入劃分的國際閱歷總、分支機構公司所得稅管理及其財政劃分的國際閱歷各國總、分支機構公司所得稅管理和財政劃分大體上有三種根本方式以獨立法人為規(guī)范，實行屬地管理，由具有法人資歷的分支公司所在地稅務機關實施征管；以總公司為納稅單位，實行合并納稅，由總公司所在地稅務機關擔任征管；介于前兩者之間，即部分分支機構就地獨立納稅，部分分支機構合并納稅。 縱觀世界各國總、分支機構公司所得稅管理及其財政劃分的詳細做法，主要有以下幾方面值得我們自創(chuàng)：1管理方式及其財政劃分與其國家政治體制和財政體制相順應普通說來，聯(lián)邦制國家分權比較徹底，各級政府依法擁有稅收立法權。如美國，與其分權自

2、治的事權分配體制相對應，美國聯(lián)邦、州和地方各級政府都有獨立的課稅權和固定的稅源。由于美國聯(lián)邦、州和地方政府都開征公司所得稅，所以，美國公司所得稅實踐上構成了一種同源共享，按屬地原那么由相應的稅務機關分別征管的格局，即三級政府都對同一稅源實施課稅，各級稅務機關按照各自政府制定的稅法獨立征管，其收入也相應地歸屬于同級政府，其財政收入的劃分實踐上是按稅率進展分享。美國對總、分支機構公司所得稅的財政劃分主要是經(jīng)過劃分應稅所得額來劃分最終收入，對于跨州運營的企業(yè)應稅所得的劃分主要根據(jù)各州相關要素及其權重計算劃分。最常見的是“資產(chǎn)、工薪和銷售額三要素結合法，其計算公式為： 本州劃分的公司所得=公司總所得(

3、本州資產(chǎn)總比例+工資額比重+銷售額比重)3與美國不同，集權制國家的稅權主要集中在中央政府和由中央政府控制的稅收征收機關，地方的稅權受制于中央，其企業(yè)所得稅為中央收入，并由中央稅務機構一致征管，其總、分支機構公司所得稅的管理和財政劃分也一樣。比如英國、法國的公司所得稅均為中央收入，分別由國內(nèi)收入局、稅務總署所屬大區(qū)稅務局一致征管；日本雖然中央和地方都對企業(yè)所得納稅，但卻經(jīng)過累進性的強弱分配和控制中央、地方所占的收入份額。2管理方式及其財政劃分方法的設計充分思索了對經(jīng)濟開展的影響各國在總、分支機構企業(yè)所得稅的管理和財政劃分上盡能夠防止妨礙企業(yè)的跨地域運營和跨國運營行為。許多國家規(guī)定，對本國公司境外

4、分支機構的境外所得曾經(jīng)負擔的外國所得稅，在本國匯總納稅時可以有條件地予以抵免。如法國規(guī)定，在一定條件下，從外國子公司分得的股息可以享用稅收優(yōu)惠。不少開展中國家都對外國公司在本國設立分支機構的應稅所得繼續(xù)用于本國投資的，給予免稅政策，以吸引國際投資。如印度尼西亞規(guī)定，對國外公司在其國內(nèi)設立的分公司所保管利潤征收20%的稅款，但投資于印度尼西亞的除外。許多國家給予外國分支機構國民待遇，簽署防止雙重納稅協(xié)定等，以減輕納稅給公司開展和外來投資帶來的不利影響。另外，各國在總、分支機構公司所得稅收入的財政劃分上，都與其公司所得稅分配體制堅持一致，以維護地方政府履行事權的財力需求和開展經(jīng)濟的積極性，防止由于

5、分配不明確、不合理給企業(yè)帶來不利影響。3普遍采用合并納稅的管理方法，但有嚴厲限定與約束在總、分支機構，特別是對跨國公司的公司所得稅征管中，匯總納稅方法的采用比較普遍，但實行匯總納稅的企業(yè)必需事先經(jīng)有關稅務主管部門同意，并且有嚴厲的條件限制。如意大利規(guī)定，企業(yè)集團實行世界范圍一致報交納稅，必需是集團中一切受控非居民公司一概參與；本國集團母公司與其直接或間接控制的居民公司，只需控制股本達50%以上，或前者對后者利潤有50%以上的權益，可選擇實行一致報繳，一旦選定，除子公司停頓被母公司控制外，3年內(nèi)不得變卦，且一致報繳前發(fā)生的虧損由公司自行處置。德國的限制條件更為嚴厲：首先明確合并納稅只適用于控股實

6、體(母公司)與其子公司或分支公司之間。其中，母公司只限于具有德國居民身份、在德國設有管理中心的公司，從事商務運營的德國居民合伙組織，獨立的德國企業(yè)以及在德國注冊登記的外國公司的在德分支機構，可以是資合公司、人合公司或個人公司；子公司限于運營和管理機構均設在德國國內(nèi)的股份公司、股份兩合公司或有限責任公司，不得為外國公司。其次規(guī)定母公司必需對下屬子公司或分支公司具有財務、經(jīng)濟、組織等方面的控制關系。此外，還要求符合上述條件的企業(yè)集團內(nèi)部各方必需簽署“利潤與損失匯算協(xié)議，明確規(guī)定：在合并納稅期間，一切子公司的利潤都必需轉移給母公司，同時由母公司承當一切子公司同期發(fā)生的虧損，即是說，合并納稅期間子公司

7、的財務成果對子公司股本不產(chǎn)生任何作用。而且，該協(xié)議的有效期不得少于5年，其生效、變動與終止必需得到子公司至少75%的股東贊同。 4總、分支機構公司所得稅的管理和劃清楚顯表達出效率與公平原那么在企業(yè)總、分支機構的稅收管理和財政劃分上，各國都很注重表達稅收的效率與公平原那么。所謂效率原那么，就是所選方式要方便稅務機關實施有效監(jiān)控和管理，方便納稅人繳稅。公平原那么主要表達在兩方面：一是對外國企業(yè)駐本國的分支機構，普通都很留意表達國民待遇原那么，防止稅收歧視；二是對同屬國內(nèi)企業(yè)的總、分支機構，不論資金來源、企業(yè)規(guī)模，還是企業(yè)組織與管理方式，均運用一致的稅收政策，堅持企業(yè)之間稅收待遇的公正性。我國現(xiàn)行總

8、、分支機構企業(yè)所得稅管理方式與財政收入劃分方法及其弊端1管理方式目前，我國內(nèi)資企業(yè)總、分支機構所得稅管理主要有四種根本方式：總機構一致申報納稅，分機構接受當?shù)貒叶悇站?以下簡稱“國稅局)的監(jiān)管；分機構就地預繳，總機構集中清算；總、分支機構均作為獨立納稅人分別納稅；總機構作為獨立納稅人向所在地繳稅。對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)總、分支機構的企業(yè)所得稅管理方法主要是：外商投資企業(yè)的總機構設在中國境內(nèi)，就來源于中國境內(nèi)、境外的所得交納所得稅，其在中國境內(nèi)或者境外分支機構的消費、運營所得和其他所得，由總機構匯總交納所得稅；各分支機構合理分攤與其消費、運營有關的管理費。外國企業(yè)就來源于中國境內(nèi)的所得交納所

9、得稅，其在中國境內(nèi)設立兩個或兩個以上營業(yè)機構的，可選定其中一個合并申報交納所得稅。假設未設立機構、場所，而有獲得來源于中國境內(nèi)的利潤、利息、租金特許權運用費和其他所得，或者雖設立機構、場所，但上述所得與其機構、場所沒有實踐聯(lián)絡的，交納20%的所得稅。 2、財政劃分方法1994年分稅制改革后，中央企業(yè)，中央控股、參股企業(yè)，涉外企業(yè)由國稅局征管；地方企業(yè)由地方稅務局(以下簡稱“地稅局)征管。但從2002年1月1日起，國家實施所得稅分享體制改革，把地方企業(yè)所得稅收入改為中央和地方共享收入，同時對內(nèi)資企業(yè)所得稅的征管范圍作了進一步伐整，規(guī)定新設登記企業(yè)由國稅局擔任征管。這樣，我國企業(yè)總、分支機構的所得

10、稅收入的財政歸屬就呈現(xiàn)出如下格局：(1)中央企業(yè)中，鐵路運輸、國家郵政、中國工商銀行、中國農(nóng)業(yè)銀行、中國建立銀行、中國銀行、國家開發(fā)銀行、中國農(nóng)業(yè)開展銀行、中國進出口銀行、中國石油天然氣股分、中國石油化工股份和海洋石油、天然氣企業(yè)的企業(yè)所得稅為中央收入；其他部分中央與地方按比例分享對跨地域運營，集中繳庫的中央企業(yè)所得稅收入，按相關要素在有關地域之間進展分配。(2)地方企業(yè)和2001年后新辦企業(yè)全部夾行中央與地方按比例分享。經(jīng)國家稅務總局確定的匯總納稅企業(yè)，總機構在匯總成員企業(yè)年度所得稅納稅申報表的根底上，合并計算年度應納稅額時，可抵減成員企業(yè)就地預繳的當年企業(yè)所得稅款；對不在國家稅務總局確定的

11、匯總納稅范圍的跨地域企業(yè)總、分支機構，按屬地管理原那么分別就地納稅，就地入庫，不涉及地域之間的收入劃轉。(3)外商投資企業(yè)總機構；總交納的所得稅和外國企業(yè)就來源于中國境內(nèi)所得交納的所得稅中，海洋石油、天然氣企業(yè)交納的企業(yè)所得稅全額歸中央財政，其他部分中央分享60%，地方政府40%。 3弊端由于制度性缺陷的存在，我國1994年稅制改革所確立的分稅制是一種不完全意義上的分稅制，稅收管理及其財政劃分實踐上執(zhí)行了多重規(guī)范。一方面，中央與地方之間保管按投資收益原那么分配企業(yè)所得稅的做法，另一方面又規(guī)定，2001年以后新增企業(yè)的所得稅一概由國稅局征管，以致國、地稅兩套稅務機構未能按設立初哀各征各稅，客觀上

12、導致職責不明，范圍不清，引起管理上的混亂，也給納稅人帶來費事。這些矛盾和問題在實踐任務中主要表達在以下幾方面：相關管理措施的法律根據(jù)缺乏，與稅收法定原那么不符；多頭管理與管理缺位并存，偏離了稅收效率原那么；所得稅逆向調理的景象凸顯，有失稅收公平原那么：財政分配不盡合理，未能很好地表達稅收受害原那么。對我國總、分支機構企業(yè)所得稅管理及其收入財政劃分方式的想象1明確界定總、分支機構的方式和范圍目前，我國總、分支機構企業(yè)所得稅管理上的最大困惑就在于缺乏對總、分支機構法律上的明確界定，已有的界定也是出于對跨國法人居民身份確定的需求而作。為此，筆者根據(jù)國家有關法律對企業(yè)總、分支機構的方式和范圍作出如下界

13、定：所謂總機構，是指根據(jù)我國有關法律規(guī)定，具備企業(yè)法人資歷和綜合管理職能，并且為其下屬分支機構和企業(yè)提供管理效力的運營管理與控制中心機構。其組成部分包括：進展艱苦運營決策以及艱苦運營活動和一致核算公司盈虧的總公司、母公司、總店，總行、總部等；經(jīng)常對公司或企業(yè)的消費、運營、銷售、分配等進展重要決策、管理、指揮、控制并發(fā)送重要指令的機構；具有絕對資本控制權和控股權的管理機構。所謂分支機構，是指由總機構設立的從事消費、運營、銷售、分配等活動的機構。總、分支機構的外在表現(xiàn)形1式就是在我國境內(nèi)從事運營活動的公司、企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位、基金會等。詳細包括總公司和分公司、母公司和子公司、

14、集團公司、連鎖公司、辦事處、聯(lián)絡處等類型。 2確立我國總、分支機構企業(yè)所得稅管理的根本原那么 在經(jīng)濟全球化的大趨勢下企業(yè)異地化、國際化的組織和消費運營方式不斷出新，因此，確立一定的管理和分配原那么，對于稅務機關及時有效地對新出現(xiàn)的總、分支機構實施稅收管理，保證稅收管理和財政分配的一致性和銜接性非常必要。這些原那么包括：效率原那么，即總、分支機構的企業(yè)所得稅管理要表達便利征管、有效征管、方便納稅的原那么：法治公平原那么，即堅持由總、分支機構組成的集團企業(yè)與其他企業(yè)以及企業(yè)各分支機構之間的稅收公平與公正，為一切的總、分支機構提供一個公平競爭、法治運轉、平等的稅收環(huán)境；兼顧利益原那么，即總、分支機構

15、的企業(yè)所得稅征管和分配要理順分配關系，兼顧財政接受才干，按照不擠不讓的原那么，盡量減輕納稅人的負擔和對財政收入的影響；反避稅原那么，即在總、分支機構的企業(yè)所得稅征管中要強化反避稅觀念。3建立科學的總、分支機構稅收管理方式思索到我國政治體制、中央與地方政府間的事權分配、財政稅收體制等要素，筆者提出兩套企業(yè)所得稅財政分配改革方案想象：一是將企業(yè)所得稅全額改為共享稅，中央與地方、地方各級政府之間以既得收入規(guī)模為根據(jù)，分別測算出一個固定的分配比例，作為企業(yè)所得稅的財政分配根據(jù)。二是將1994年改革時確定的鐵路、民航、郵政、金融保險等行業(yè)和中央企業(yè)所得稅繼續(xù)作為中央收入，此外的各類企業(yè)一概按現(xiàn)行企業(yè)所得

16、稅的實踐分配結果，以各省為單位測算確定一個固定的分配比例，作為企業(yè)所得稅的分配根據(jù)。在按照上述方案改革企業(yè)所得稅分配制度的前提下，筆者提出三種優(yōu)化我國現(xiàn)行總、分支機構企業(yè)所得稅管理方式的方案供選擇，但三種方式也各有利弊：方案一：隨流轉稅征管的方式。詳細做法是，除曾經(jīng)明確實行匯總納稅的鐵路、民航、郵政、金融保險等行業(yè)外，其他各類企業(yè)及其他企業(yè)所得稅納稅主體，均按照企業(yè)交納的流轉稅類型來確定企業(yè)所得稅的征管歸屬。凡交納增值稅的，其企業(yè)所得稅由國稅局征收；凡交納營業(yè)稅的，由地稅局擔任征管；兩者均交納的，按其運營主業(yè)交納的流轉稅來確定征管機關；對兩者均不交納的，那么由地稅局擔任征管。在此闡明三點：按此

17、方法確定的稅務征收機關，總機構由國稅局征管的，其分支機構也由分支機構所在地的國稅局征管。同樣，總機構由地稅局征管的，其分支機構也由所在地的地稅局征管。新成立的總、分支機構也按照上述方式進展征管?？?、分支機構分別就地納稅，就地共享；非獨立核算的分支機構采取核定征收方式，就地預繳。該方式充分思索到我國企業(yè)所得稅的管理現(xiàn)狀，一致了同一企業(yè)的主管稅務機關，化解了兩套稅務機構之間的征管范圍之爭，執(zhí)行起來較為平穩(wěn)。但該方式要求企業(yè)所得稅的財政分配作相應的配套調整，必然牽涉更大層面上的改革。 方案二：各征各稅的方式。該方式與現(xiàn)行稅收征管方式較接近，其前提是按照分預算級次、分稅源相結合的財政分配方式劃分國稅局

18、和地稅局的企業(yè)所得稅征管范圍。詳細做法是，中央企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)所得稅及其分支機構由國稅局擔任征管；其他企業(yè)及其分支機構由地稅局擔任征管。中央企業(yè)包括中央控股企業(yè)，不包括中央?yún)⒐善髽I(yè)。在收入分享上，國稅局征收的企業(yè)所得稅全額入中央金庫；地稅局征收的由地方和中央按比例分享，詳細的分享比例根據(jù)事權大小確定，并堅持相對的穩(wěn)定性?？?、分支機構企業(yè)所得稅管理也按照上述方式實行屬地征管。由總局確定匯總交納企業(yè)所得稅的總、分支機構，其分支機構是獨立核算企業(yè)的，就地進展繳稅，否那么一概實行“一致計算、分級管理、就地預繳、集中清算的匯總納稅方法。該方式在一定程度上堅持總、分支機構企業(yè)所得稅管理和財政分配政策的銜接性，但不太符合分稅制的初衷，實踐上仍是一種不規(guī)范、不徹底的分稅制。方案三：分率征收的方式，即完全遵照屬地管理的原那么，采用稅源共享、分