公允價(jià)值的會計(jì)計(jì)量模式及其應(yīng)用

1、文檔來源為 : 從網(wǎng)絡(luò)收集整理 .word 版本可編輯 . 歡迎下載支持 公允價(jià)值的會計(jì)計(jì)量模式及其應(yīng)用 【摘要】我國 2007 新會計(jì)準(zhǔn)則中摒棄了原會計(jì)準(zhǔn)則中單一的歷史 成本計(jì)量模式，而采取了包含公允價(jià)值在內(nèi)的多種計(jì)量模式，這對于 提高會計(jì)信息質(zhì)量無疑會起到積極的作用。然而公允價(jià)值的計(jì)量在實(shí) 際工作中仍然存在許多問題。本文在對會計(jì)計(jì)量模式的構(gòu)成和公允價(jià) 值計(jì)量分析的基礎(chǔ)上，對公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的優(yōu)缺點(diǎn)及適用性進(jìn) 行初步探討。我國新會計(jì)準(zhǔn)則體系于 2006年 2月 15日由財(cái)政部發(fā)布， 自 2007 年 1 月起在上市公司范圍內(nèi)實(shí)施，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。原會計(jì)準(zhǔn)則規(guī) 定會計(jì)要素的計(jì)量屬性只有歷

2、史成本一個(gè)，新準(zhǔn)則規(guī)定的計(jì)量屬性有 五個(gè)，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值，并規(guī) 定企業(yè)在對會計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用重置 成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計(jì) 要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。一、公允價(jià)值的本質(zhì)（一）公允價(jià)值的含義國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASB）將公允價(jià)值界定為：“熟悉情況和自 愿的雙方在一項(xiàng)公平交易中，能夠?qū)⒁豁?xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行交換或?qū)⒁豁?xiàng)負(fù)債 進(jìn)行結(jié)算的金額。”我國會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)將公允價(jià)值定義為： “在公 平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕?額”，并在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則非貨幣性交易指南 中對非貨幣性交易 中

3、，公允價(jià)值的確定原則做出了如下規(guī)定： 如果該資產(chǎn)存在活躍市場， 則該資產(chǎn)的市價(jià)即為其公允價(jià)值；如果該資產(chǎn)不存在活躍市場，則該 資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價(jià)確定；如果該資產(chǎn)及其相 關(guān)類似資產(chǎn)均不存在活躍市場，則該資產(chǎn)的公允價(jià)值可依據(jù)其未來可 以產(chǎn)生的現(xiàn)金流量及適當(dāng)?shù)馁N現(xiàn)率計(jì)算的現(xiàn)值來評估確定。（二）公允價(jià)值的使用前提 首先，完全的市場經(jīng)濟(jì)是信息公開、對稱的。國際會計(jì)準(zhǔn)則、美 國等發(fā)達(dá)國家以發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)為依據(jù)制定公允價(jià)值，適用于完全市 場經(jīng)濟(jì)國家；而我國市場發(fā)育不完善，公開市場的容量小，交易的品 種少，很多商品沒有活躍的交易，資本市場不完善。其次，交易雙方的自愿行為，即以公平交易為前提

4、，交易中不存 在欺詐或強(qiáng)制性的成分。還有以企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營為假設(shè)，即假設(shè)企業(yè)處于正常的持續(xù)經(jīng)營 狀態(tài)，不打算清算或以不利的條件進(jìn)行交易。（三）公允價(jià)值在我國的應(yīng)用公允價(jià)值的應(yīng)用， 主要體現(xiàn)在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則非貨幣性交易 和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)重組兩個(gè)具體準(zhǔn)則中，其他準(zhǔn)則中涉及 到的非貨幣性交易及債務(wù)重組業(yè)務(wù)的計(jì)量，也按照這兩個(gè)具體準(zhǔn)則的 規(guī)定處理。由于公允價(jià)值主要是市場價(jià)格， 在沒有市場價(jià)格的情況下， 要由交易雙方自己來確定，所以人的主觀因素不可避免地會影響價(jià)值 的公允性。在實(shí)踐中，有的交易主體不考慮公允與否，干脆把公允價(jià) 值作為達(dá)到目的的工具，這在關(guān)聯(lián)交易、非貨幣性交易和資產(chǎn)重組等 會計(jì)實(shí)務(wù)中經(jīng)?？梢?/p>

5、見到。1. 關(guān)聯(lián)交易 關(guān)聯(lián)企業(yè)間經(jīng)常會發(fā)生購銷往來、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和出售等業(yè)務(wù)，這些 業(yè)務(wù)的交易價(jià)格如何確定將直接影響企業(yè)的利潤。例如，有些上市公 司以低于公允價(jià)值的價(jià)格購入產(chǎn)品或勞務(wù)，而以高于公允價(jià)值的價(jià)格 將產(chǎn)品或勞務(wù)銷售給關(guān)聯(lián)企業(yè)； 或者將不良資產(chǎn)以高價(jià)剝離給母公司， 母公司則將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)以低價(jià)注入到上市公司，這樣上市公司很容易就 粉飾了賬面利潤。 2. 非貨幣性交易非貨幣交易準(zhǔn)則修訂之前，每到年終就有些上市公司通過非同類 資產(chǎn)置換 “互利互惠”，即按照公允價(jià)值進(jìn)行評估， 然后兩家置換的資 產(chǎn)都有所升值。根據(jù)原準(zhǔn)則，要將它們作為非貨幣交易損益計(jì)入當(dāng)期 利潤，這樣，兩家公司都增加了報(bào)告利潤。這種不

6、真實(shí)收益的存在造 成了股票市場一定程度上的虛假繁榮和資金流向錯誤。修訂前的非貨 幣性交易準(zhǔn)則充分借鑒國際、國內(nèi)非貨幣性交易原則，將非貨幣性交 易劃分為同類非貨幣性交易和不同類非貨幣性交易，并針對同類非貨 幣性交易和不同類非貨幣性交易各自的特點(diǎn)，分別就涉及補(bǔ)價(jià)與否做 出了明確規(guī)定。在沒有補(bǔ)價(jià)的情況下，對于同類非貨幣性交易，一般 以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，不確認(rèn)交易損益； 對于不同類非貨幣性交易，一般以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為其入賬價(jià) 值，換入資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為當(dāng)期損 益。在發(fā)生補(bǔ)價(jià)的情況下，對于同類非貨幣性交易，又區(qū)分支付補(bǔ)價(jià) 和收到補(bǔ)價(jià)兩種情況分別作

7、了規(guī)定。而修訂后的非貨幣性交易準(zhǔn)則不 區(qū)分同類非貨幣性交易和不同類非貨幣性交易，凡企業(yè)發(fā)生的非貨幣 性交易，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入 資產(chǎn)的入賬價(jià)值。對于涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易，修訂后的非貨幣性 交易會計(jì)準(zhǔn)則與修訂前的非貨幣性交易會計(jì)準(zhǔn)則基本相同，主要的區(qū) 別是在確定換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值時(shí)要考慮應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。3. 債務(wù)重組修訂前的債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定，債權(quán)人應(yīng)將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股 權(quán)按公允價(jià)值入賬，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或 股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益。而修訂后的債務(wù)重 組準(zhǔn)則規(guī)定，債權(quán)人應(yīng)將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面 價(jià)

8、值入賬，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)賬面 價(jià)值之間的差額確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失，即不允許債權(quán)人確認(rèn)債 務(wù)重組收益。二、公允價(jià)值的計(jì)量（一）通常情況下，最符合公允價(jià)值的定義是市場價(jià)格。正是由 于公允價(jià)值是理智的雙方自愿達(dá)成的交換價(jià)格，其確定并不在于業(yè)務(wù) 是否發(fā)生，而在于雙方一致同意就會形成一個(gè)價(jià)值，故公允價(jià)值最適 用于對金融工具尤其是期貨、期權(quán)、遠(yuǎn)期合約等衍生金融工具產(chǎn)生的 權(quán)利與義務(wù)的計(jì)量。這是因?yàn)楹芏嘟鹑诠ぞ叩慕灰缀褪马?xiàng)并未實(shí)際發(fā) 生，簽約雙方的權(quán)利與義務(wù)亦未履行，也不可能有歷史成本的發(fā)生， 傳統(tǒng)的會計(jì)很難對其進(jìn)行計(jì)量，采用公允價(jià)值即現(xiàn)行市場交換價(jià)格計(jì) 量可解決這一問題。

9、此外，主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收 入等也是按購銷雙方達(dá)成的現(xiàn)行市價(jià)即公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的，存貨按 成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)是部分采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。（二）會計(jì)人員無法取得可觀察的市場金額時(shí)，可用未來現(xiàn)金流 量的現(xiàn)值進(jìn)行計(jì)量。現(xiàn)值計(jì)量更能反映形成公允價(jià)值的各種要素，包 括對未來現(xiàn)金流量的估計(jì)、對現(xiàn)金流量的金額和時(shí)點(diǎn)的各種可能變動 的預(yù)期、用利率表示的貨幣時(shí)間價(jià)值和包含在資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)格中的非 確定性以及一些難以識別的其他因素等。因此，現(xiàn)值計(jì)量在公允價(jià)值 的計(jì)量中具有了相當(dāng)重要的地位。三、公允價(jià)值計(jì)量模式分析公允價(jià)值作為一種新的計(jì)量模式，從相關(guān)性的角度來看，有其自 身的優(yōu)勢。它與決策有用的會計(jì)

10、目標(biāo)是相一致的，尤其是在市場有效 的情況下，能夠提供相關(guān)的會計(jì)信息。但其缺點(diǎn)也是明顯的，正如前 面提到的，公允價(jià)值的確定具有很大的不確定性，給人為操縱提供了 便利。關(guān)于這一點(diǎn)，可從以下幾方面看出：（一）信息質(zhì)量的可靠性方面。選擇用公允價(jià)值計(jì)量模式這樣一 個(gè)非確定性、變動性和集合性的模糊性計(jì)量概念來作為會計(jì)計(jì)量的目 的和手段，相對于客觀性、確定性和可驗(yàn)證性的從事實(shí)性基礎(chǔ)出發(fā)的 歷史成本計(jì)量模式，雖然在財(cái)務(wù)報(bào)告中能提供更為相關(guān)性的信息，但 在可靠性的質(zhì)量要求上卻不敢保證能提高多少或至少不會減弱。（二）市場環(huán)境的預(yù)知性方面。公允價(jià)值是通過市場確認(rèn)的，但 市場環(huán)境是復(fù)雜多變的，有的會計(jì)要素或會計(jì)事項(xiàng)可以確認(rèn)或?qū)ふ蚁?類似的市場交易價(jià)格，有的卻無法尋找而只能估計(jì)，尤其對于長期性 的應(yīng)收應(yīng)付之類的項(xiàng)目，在市場環(huán)境的預(yù)知性上難以把握。（三）企業(yè)主體計(jì)量的一致性方面。企業(yè)主體對某些會計(jì)要素或 會計(jì)事項(xiàng)價(jià)值的確定，通常是基于其未來收益（或損失）與不確定性 的計(jì)量（估計(jì)），而不是通過市場交易形成的， 這種價(jià)值信息一般更有 助于投資者的預(yù)決策即更能提供對企業(yè)管理當(dāng)局有用的信息，但往往 與其公允價(jià)值不完全相符。（四