企業(yè)所得稅法解讀

1、新企業(yè)所得稅法解讀-新稅法要點解讀和企業(yè)影響分析1個人簡介上海財經大學公共經濟與管理學院教授，博士生導師，中國稅務學會理事，上海市注冊稅務師學會常務理事。著有稅收學、國家稅收、國際貿易稅收、轉軌經濟中的稅收變革等著作。為財政部、稅務總局、上海市政府完成的有關企業(yè)所得稅研究課題主要有：中國企業(yè)所得稅改革研究報告、兩稅合一改革后總分機構納稅研究兩稅合一改革對上海影響及對策研究、兩稅合一改革對上海產業(yè)影響實證研究等。2引言新企業(yè)所得稅法框架結構-所得稅法框架結構-所得稅法實施細則框架結構3所得稅法框架結構第一章總則第二章應納稅所得額第三章應納稅額第四章稅收優(yōu)惠第五章源泉扣繳第六章特別納稅調整第七章征

2、收管理第八章附則4比較原企業(yè)所得稅暫行條例不分章，共20條；外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法不分章，共30條；現企業(yè)所得稅法共8章，60條。5所得稅法實施細則框架結構第一章 總 則第二章 應納稅所得額第一節(jié) 一般規(guī)定第二節(jié) 收 入第三節(jié) 扣 除第四節(jié) 資產的稅務處理第五節(jié) 企業(yè)重組與清算第三章 應納稅額第四章 稅收優(yōu)惠第五章 源泉扣繳第六章 特別納稅調整第七章 征收管理第八章 附 則6比較：兩者章相同，所得稅法實施細則比所得稅法多了第二章下五節(jié)標題，所得稅法沒分節(jié)。所得稅法由人大五次會議審議通過，由國家主席發(fā)布；所得稅法實施細則由國務院審議通過，由國務院總理發(fā)布。以后還會有部門規(guī)章。7原企業(yè)所得

3、稅暫行條例實施細則7章，共60條；外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法9章，共114條。目前，最新的細則是10月30日的第9稿修訂稿，135條，而第9稿是175條，第5稿是220條。修改過程是不斷簡化過程，主要是將一些原本要在細則中反映的具體規(guī)定，通過專門制定規(guī)章或辦法來解決。這樣，即使細則出來，在實施操作中還要等待稅收優(yōu)惠目錄、稅有扣除標準和辦法、專門規(guī)定等配套規(guī)定。8專題一、新稅法要點解讀9改革要點：統(tǒng)一稅法：統(tǒng)一稅法適用于所有內外資企業(yè)。規(guī)范稅基：使企業(yè)正常的、合理的成本費用得到足額補償。降低稅率：降低名義稅率，由33%降為25%。調整優(yōu)惠：取消不適應經濟和社會發(fā)展要求的優(yōu)惠，建立產業(yè)為主、地

4、區(qū)為輔，產地結合的新優(yōu)惠政策，重點轉向基礎設施、科技進步、環(huán)境保護。加強管理：增加了特別納稅調整章節(jié)，加強關聯(lián)方轉讓定價、資本弱化、避稅地避稅等對防范，加強了反避稅管理。10解讀重點總體框架結構新舊稅法差異稅法要點和難點11改革核心稅基：稅前扣除稅率：稅率結構優(yōu)惠：政策優(yōu)惠管理：特別納稅調整12一、納稅人和納稅義務納稅人納稅義務課稅對象。13（一）納稅人企業(yè)所得稅以在我國境內，除個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)以外的企業(yè)和其他取得收入的組織為納稅人。包括：公司、企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體,以及取得收入的其他組織。按納稅義務分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。141、居民企業(yè)依法在中國境內成立；依照外國（地區(qū)）法律成

5、立但實際管理機構在中國境內的企業(yè)。15實際管理機構依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業(yè)。是指企業(yè)的實際有效的指揮、控制和管理中心在中國境內的企業(yè)。16實際有效的決策、控制和管理中心企業(yè)的實際有效的決策、控制和管理中心。包括董事會行使決策監(jiān)督權力的場所、財務會計核算場所、決策管理部門的辦公場所以及召開股東大會的場所。172、非居民企業(yè)依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的。在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。18差異1：納稅人獨立核算企業(yè)和法人納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)居民企業(yè)認定：在注冊地基礎上增加了管理機構

6、所在地非居民企業(yè)認定：機構、場所、營業(yè)代理人。19（二）納稅義務201、居民企業(yè)納稅義務應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。 212、非居民企業(yè)納稅義務非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。實際聯(lián)系所得是指是居民企業(yè)在中國境內設立的機構、場所用以取得股權、債權、財產等所得。22非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅。23（三）課稅基礎241、課稅對象以所

7、得為課稅對象，包括：銷售貨物所得提供勞務所得轉讓財產所得股息紅利所得利息所得租金所得特許權使用費所得接受捐贈所得和其他所得252、境內所得和境外所得劃分銷售貨物和提供勞務，按經營活動發(fā)生地;轉讓財產，不動產按財產所在地，動產按轉讓動產的企業(yè)所在地;股息紅利，按分配股息、紅利的企業(yè)所在地;利息，按實際負擔或支付利息的企業(yè)所在地;租金，按租入資產并負擔使用費的使用地;特許權使用費，按實際支付或負擔使用費所在地。26差異2：境內所得和境外所得劃分原來在個人所得稅，以及外商投資企業(yè)所得稅中有境內外所得劃分標準?，F企業(yè)所得稅中增加了境內外所得劃分標準。27二、稅率結構281、基本稅率居民企業(yè)，以及在中國

8、設有機構場所，取得與該機構場所有實際聯(lián)系所得按25%比例稅率。292、小型微利企業(yè)稅率20%比例稅率。需同時符合以下條件：（1）制造業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；（2）非制造業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。 303、預提所得稅率預提所得稅稅率20 ，實際按10%征稅。主要適用物非居民企業(yè)在我國境內未設立機構、場所而取得的來源于我國境內的所得，或者雖設有機構、場所，但取得的所得與該機構、場所沒有實際聯(lián)系的，適用。31差異3：稅率結構基本稅率由33%降為25%，小企業(yè)稅率由18%和27%

9、調整為20%，預提所得稅稅率20%不變。相對來說：所得稅稅率降低，小企業(yè)稅率不變，預提所得稅稅率由于基本稅率降低，使相對稅率提高。32三、應稅收入包括收入范圍、收入形式和收入確認等內容。33（一）收入范圍1、銷售貨物收入；2、提供勞務收入；3、轉讓財產收入；4、股息、紅利等權益性投資收益5、利息收入；6、租金收入；7、特許權使用費收入；8、接受捐贈收入；9、其他收入：企業(yè)資產溢余收入、逾期未退包裝物沒收的押金、確實無法償還的應付款項、企業(yè)已作壞賬損失處理后又收回的應收賬款，債務重組收入、補貼收入、教育費附加返還款、違約金收入、從事外幣交易的匯兌收益等。34（二）收入形式包括貨幣形式收入和非貨幣

10、形式收入。非貨幣形式收入：包括存貨、固定資產、無形資產、投資性房地產、生物資產、股權投資、勞務、不準備持有至到期的債券投資等資產以及其他權益。非貨幣性資產價格：按照資產的市場價格、同類或類似資產市場價值基礎的公允價值確定收入額。35（三）收入實現1、銷售貨物，在發(fā)出貨物并取得貨款或取得收款憑證時。以分期收款方式銷售產品或者商品的，可以按合同約定的購買人應付價款的日期。2、提供勞務，跨越納稅年度的，應當按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確定收入。（1）已完工作的測量；（2）已經提供的勞務占應提供勞務總量的比例；（3）已經發(fā)生的成本占估計總成本的比例。363、將資產或資金提供他人使用而取得的利

11、息、使用費等收入，應在取得利益權利時。4、對外進行權益性投資而取得的股息收入,除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，應在被投資企業(yè)作出利潤分配時。5、企業(yè)取得的接受捐贈收入，按實際收到受贈資產的時間。376、企業(yè)收到的稅收返還款，應當計入實際收到退稅款項當年的收入總額。7、企業(yè)已作為支出、虧損或壞賬處理的應收款項，在以后年度全部或部分收回時，應當計入收回年度的收入總額。8、企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配，應當視同銷售貨物、轉讓財產和提供勞務來確定。38差異4：收入實現增加了收入實現內容，明確各種形式收入收入實現時間。39（四）不征

12、稅收入 不屬于征稅范圍的收入，而免稅收入是屬于征稅范圍收入，但免于征稅。1、財政撥款。是指各級政府通過預算對事業(yè)單位、社會團體等撥付的人員經費和事業(yè)發(fā)展財政資金，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。不包括財政補貼、稅收返還。2、依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。3、國務院規(guī)定的其他不征稅收入。40差異5：不征稅收入明確將收入分為應稅收入、免稅收入和不征稅收入。提出了不征稅收入概念，以區(qū)別于免稅收入。41四、稅前扣除扣除項目確定原則扣除項目基本范圍扣除范圍和標準42（一）扣除項目確定原則除權責發(fā)生制外，在扣除上還需依據以下原則：1、相關性原則。企業(yè)實際發(fā)生，與取得應稅收入

13、直接相關的支出。2、合理性原則。符合經營活動常規(guī)應計入資產成本或當期損益的必要與正常的支出。3、確定性原則。即企業(yè)可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。43差異6：合理性原則扣除中強調了合理性原則，并強調是必要與正常的支出。而原稅法是符合一般的經營常規(guī)和會計慣例。從而對一些扣除項目作了必要調整。44（二）扣除項目基本范圍1、成本2、費用3、稅金：是指企業(yè)實際發(fā)生的除增值稅、所得稅以外的各項稅金及附加。包括企業(yè)繳納的消費稅、營業(yè)稅、關稅、資源稅和城市維護建設稅、教育費附加等產品銷售稅金及附加。4、損失5、其他支出。45（三）扣除范圍和標準在確定企業(yè)的扣除項目時，企業(yè)的財務會計處理與稅法規(guī)

14、定不一致的，應依照稅法規(guī)定予以調整，按稅法規(guī)定允許扣除的金額，準予扣除。461、借款利息企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。47（1）企業(yè)經營期間發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用可以扣除。企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：第一，非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經批準發(fā)行債券的利息支出；第二，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數額的部分。48（2）企業(yè)為購置、建造和生產固定資產、無形資產而發(fā)生的借款。企業(yè)為購置、建造和生產固定資產、無形資產和經過12個

15、月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產購建期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成。49差異7：向關聯(lián)企業(yè)借款利息原規(guī)定不超過注冊資本50%以內部分扣除，現不超過權益性投資規(guī)定比例部分扣除。502、匯況損益企業(yè)在生產、經營期間發(fā)生的人民幣以外的貨幣存、借，以及結算的往來款項增減變動時，由于匯率變動而與記賬本位幣折合發(fā)生的匯兌損失，準予扣除。同時，收益作所得。513、工資、薪金企業(yè)實際發(fā)生的合理的工資薪金，準予扣除。（原專門有對合理工資區(qū)分員工工資、投資者工資和特定企業(yè)工資有一個規(guī)定）工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有

16、現金和非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關的其他支出。52差異8：工資由計稅工資標準改為合理工資薪金。534、職工福利費、工會費和職工教育經費企業(yè)實際發(fā)生的職工福利費不超過工資薪金總額14的部分準予扣除。（第9稿中規(guī)定按實列支）企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，在工資總額2.5%以內準予據實扣除。超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。 企業(yè)發(fā)生的工會經費支出，在工資總額2 %以內準予據實扣除。54差異9：三項經費職工福利經費、教育經費和工會經費由依據計稅工資計提改為按實發(fā)工資限額列支。教育經費超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。 555、公

17、益性捐贈支出企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。56（1）公益性捐贈對象企業(yè)通過縣級以上人民政府或省級以上部門認定的公益性社會團體用于下列公益事業(yè)的捐贈：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人；教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；環(huán)境保護、社會公共設施建設；促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)。57公益性社會團體指同時符合下列條件的基金會、慈善組織等社會團體：依法成立，具有社團法人資格；以發(fā)展公益事業(yè)為宗旨，并不以營利為目的；全部資產及其增值為公益法人所有；收益和營運結余主要用于所創(chuàng)設目的的事業(yè)；終止或解散時，剩余財產不歸屬任何個人或營利組織；不

18、經營與發(fā)起設立公益目的無關的業(yè)務；有健全的財務會計制度；捐贈者不以任何形式參與公益性社會團體的分配，也沒有對該組織財產的所有權。58差異10：公益救濟性捐贈限額比例調整，內資企業(yè)列支限額比例由3%提高至12%，而外資企業(yè)由無限制改為12%；范圍擴大，由公益救濟擴大至科教文衛(wèi)、環(huán)境保護、公共設施、公共福利；通過機構，明確為公益性社會團體，并有明顯標準。提高扣除比例和降低稅率產生不同影響。596、業(yè)務招待費企業(yè)實際發(fā)生的與經營活動有關的業(yè)務招待費，按實際發(fā)生額的60扣除。60差異11：業(yè)務招待費由于超標準部分不能在稅前列支改為按發(fā)生數40%不能在稅前列支。使基本數企業(yè)也要承擔40%。617、保險費

19、用按國務院有關主管部門或省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本醫(yī)療保險費、基本養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予稅前扣除。按國家規(guī)定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險費，準予扣除。企業(yè)繳納的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的標準和范圍內，準予扣除。（第9稿是年金稅前扣除）為其投資者或雇員個人向商業(yè)保險機構投保的人壽保險、財產保險等商業(yè)保險，不得扣除。62差異12：補充養(yǎng)老和醫(yī)療保險提出補充養(yǎng)老和醫(yī)療保險，允許按規(guī)定支付保險在稅前列支。并列出了基本養(yǎng)老保險、補充養(yǎng)老保險和商業(yè)養(yǎng)老保險三者關系。638、廣告費企業(yè)每

20、一納稅年度實際發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費，不超過當年銷售收入（營業(yè)）15%的部分準予據實扣除，超過部分可以向以后納稅年度結轉扣除。64差異13：廣告費內資企業(yè)由一般不超過銷售額2%，外資企業(yè)沒有限額，統(tǒng)一改為內外資企業(yè)不超過銷售額15%。659、固定資產租賃費以經營租賃方式租入固定資產而發(fā)生的租賃費，按租賃年限均勻扣除。企業(yè)以融資租賃租方式租入固定資產發(fā)生的租賃費不得直接扣除，按規(guī)定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。6610、壞帳損失和壞帳準備金金融企業(yè)根據法律、行政法規(guī)以及國務院的規(guī)定提取的準備金，符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的條件和標準的，準予扣除。（第

21、9稿按1%計提）67差異14：壞帳準備金將內資企業(yè)允許按5，外資金融企業(yè)允許按3%計提壞帳準備金，改為金融企業(yè)規(guī)定的條件和標準的計提允許扣除。68專項資金企業(yè)按照國家法律、行政法規(guī)有關規(guī)定提取的用于環(huán)境、生態(tài)恢復的棄置費等專項資金，準予扣除；提取資金改變用途的，不得扣除，已經扣除的，應計入當期收入。69差異15：專項資金增加了用于環(huán)境、生態(tài)恢復的棄置費等專項資金的稅前扣除。7011、資產損失企業(yè)遭受自然災害或者意外事故造成的損失，減除保險公司賠償數額后的余額，準予扣除。企業(yè)已作為損失處理的資產，在以后年度全部或部分收回時，應計入當期收入。企業(yè)參加財產保險和責任保險，按照規(guī)定實際繳納的保險費用，

22、準予扣除。7112、企業(yè)之間提供相關費用企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的租金和特許權使用費，以及非銀行企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的利息，不得扣除。7213、勞動保護支出企業(yè)實際發(fā)生的合理的勞動保護支出，可以扣除。73（四）不得扣除項目1、向投資者支付股息、紅利等權益性投資收益款項。2、企業(yè)所得稅稅款。3、稅收滯納金。4、罰金、罰款和被沒收財物的損失。5、贊助支出。6、未經核定的準備金支出。是指除國務院財政、稅務主管部門核準可以提取準備金的金融企業(yè)以外，其他企業(yè)提取的各項存貨跌價準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金、風險準備基金（包括投資風險準備基金），以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可

23、提取的準備金之外的任何形式的準備金。7、自然災害或意外事故損失有賠償的部分。8、與取得收入無關的其他各項支出。74五、資產處理包括固定資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等。75（一）固定資產稅務處理761、固定資產范圍是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、使用年限超過十二個月（不包括十二個月）的非貨幣性長期資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他生產、經營中的主要設備、器具、工具等。772、不允許計提折舊固定資產（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產； （2）以經營租賃方式租入的固定資產； （3）以融資租賃方式租出的固定資產； （4）已足額提取折舊仍

24、繼續(xù)使用的固定資產； （5）與經營活動無關的固定資產； （6）單獨估價作為固定資產入賬的土地； （7）其他不得計算折舊扣除的固定資產。 783、固定資產計價（1）外購的固定資產，按購買價款和相關稅費作為計稅基礎。（2）自行建造的固定資產，按竣工結算前實際發(fā)生的支出作為計稅基礎。（3）融資租入的固定資產，以租賃付款額和承租人在簽訂合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎； （4）盤盈的固定資產，按同類固定資產的重置完全價值作為計稅基礎。（5）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組取得的固定資產，按該資產的公允價值和應支付的相關稅費作為計稅基礎。794、計提折舊方法企業(yè)的固定資產應當從投入使用月份的

25、次月起計提折舊。停止使用的固定資產應當從停止使用月份起停止計提折舊。固定資產在計算折舊前，應當估計殘值，從固定資產原價中減除。企業(yè)應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。固定資產的使用壽命、預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。除另有規(guī)定外，固定資產的折舊采用直線法， 80差異16：固定資產殘值將原來內資企業(yè)不高于5%，外資企業(yè)不低于10%，改為不規(guī)定固定資產殘值比例，由企業(yè)合理確定。815、計提折舊年限企業(yè)固定資產折舊的最短年限如下： （1）房屋、建筑物，為20年；（2）火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；（3）火車、輪船以外的運輸工具以及與生產、經

26、營業(yè)務有關的器具、工具、家具等，為5年；（4）電子設備，為3年。82（二）無形資產的稅務處理831、無形資產的計價無形資產按取得時的實際支出作為計稅基礎。 （1）外購的無形資產，按購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出作為計稅基礎。（2）自行開發(fā)的無形資產，按開發(fā)過程中符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的實際支出作為計稅基礎。（3）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組取得的無形資產，以該資產的公允價值和應支付的相關稅費作為計稅基礎。842、無形資產的攤銷經營活動中，無形資產按規(guī)定計算的攤銷額，可以在計算應納稅所得額時扣除。無形資產的攤銷，應當采用直線法計算。攤銷年限不得少于10年。作為投資或者受讓的無形資產，在有關法律或協(xié)議、合同中規(guī)定使用年限的，可依其規(guī)定使用年限分期計算攤銷。853、不得計算攤銷扣除無形資產下列無形資產不得計算攤銷費用扣除： （1）自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產； （2）自創(chuàng)商譽； （3）與經營活動無關的無形資產； （4）其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產。 外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉讓或清算時，準予扣除。86差異17：不得攤銷無形資產明確不得攤銷無形資產范圍87（三）長期待攤費用稅務處理在計