第八章租賃會計

1、 第六章 租賃會計第一節(jié) 租賃概述第二節(jié) 經(jīng)營租賃的會計處理第三節(jié) 融資租賃的會計處理第四節(jié) 售后租回的會計處理第一節(jié) 租賃概述n一、租賃及其特點n我國租賃準則：指在約定的期間內(nèi)，出租人將資我國租賃準則：指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。 指在一個議定的期間指在一個議定的期間內(nèi)，出租人將某項資內(nèi)，出租人將某項資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人，以換取一項或一人，以換取一項或一系列支付的協(xié)議。系列支付的協(xié)議。指在一個規(guī)定的期間指在一個規(guī)定的期間轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)（土地轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)（土地和可折舊資產(chǎn)）的使和可折舊資產(chǎn)）的使用權(quán)的協(xié)議

2、。用權(quán)的協(xié)議。指出租人與承租人就租用指出租人與承租人就租用某一指定資產(chǎn)所訂立的合某一指定資產(chǎn)所訂立的合同。出租人保留了資產(chǎn)所同。出租人保留了資產(chǎn)所有權(quán)，但在約定期間內(nèi)將有權(quán)，但在約定期間內(nèi)將資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給了承資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給了承租人以換取約定的租金。租人以換取約定的租金。指出租人以物指出租人以物租予承租人使租予承租人使用而收取租金用而收取租金的行為。的行為。國際會計準則國際會計準則17號號租賃會計租賃會計美國財務(wù)會計準則公告美國財務(wù)會計準則公告13號號租賃會計租賃會計英國標準會計慣例公告英國標準會計慣例公告21號號租賃及租購合同會計租賃及租購合同會計中國臺灣財務(wù)會計準則公報第中國臺灣財務(wù)

3、會計準則公報第2號號租賃會計處理準則租賃會計處理準則中國香港會計實務(wù)準則第中國香港會計實務(wù)準則第14號號租賃及租購合約的會租賃及租購合約的會計處理計處理指出租人與承租人就一指定資產(chǎn)指出租人與承租人就一指定資產(chǎn)的租用事宜訂立的合約。出租人的租用事宜訂立的合約。出租人保留了資產(chǎn)所有權(quán)，但將資產(chǎn)某保留了資產(chǎn)所有權(quán)，但將資產(chǎn)某協(xié)議期間內(nèi)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓予承租協(xié)議期間內(nèi)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓予承租人，從中收回指定租金。人，從中收回指定租金。第一節(jié) 租賃概述n租賃的特點：租賃的特點：n1、租賃是一種契約或協(xié)議；、租賃是一種契約或協(xié)議；n2、租賃是商品形態(tài)和資金形態(tài)相結(jié)合的信用；、租賃是商品形態(tài)和資金形態(tài)相結(jié)合的信用；n

4、3、租賃信用體現(xiàn)使用權(quán)和所有權(quán)的分離；、租賃信用體現(xiàn)使用權(quán)和所有權(quán)的分離；n4、租賃標的均為有形資產(chǎn)、租賃標的均為有形資產(chǎn)n租賃的優(yōu)點：租賃的優(yōu)點：n1、可減輕企業(yè)因購置資產(chǎn)帶來的現(xiàn)金流量的壓力；、可減輕企業(yè)因購置資產(chǎn)帶來的現(xiàn)金流量的壓力；n2、可降低資產(chǎn)陳舊的風險；、可降低資產(chǎn)陳舊的風險；n3、付少量資金即可取得資產(chǎn)使用權(quán)，達到了表外融資的目的；、付少量資金即可取得資產(chǎn)使用權(quán)，達到了表外融資的目的；n4、租賃成本低廉；、租賃成本低廉；n5、形式靈活、形式靈活第一節(jié) 租賃概述n二、租賃的分類n1、根據(jù)租賃目的，以與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風險和報酬歸屬于出租人或承租人的程度為依據(jù)，將租賃分為：融資

5、租賃和經(jīng)營性租賃。最基本的：融資租賃和經(jīng)營性租賃。最基本的分類標準。分類標準。n（1）融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)相）融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的全部風險和報酬的租賃。關(guān)的全部風險和報酬的租賃。n（2）經(jīng)營性租賃：指除融資租賃外的其他租賃。）經(jīng)營性租賃：指除融資租賃外的其他租賃。第一節(jié) 租賃概述n劃分經(jīng)營性租賃和融資租賃的具體標準：滿足以下一條或數(shù)劃分經(jīng)營性租賃和融資租賃的具體標準：滿足以下一條或數(shù)條的租賃應(yīng)確認為融資租賃。條的租賃應(yīng)確認為融資租賃。1、租賃期滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；2、承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價格預(yù)計遠低于行使選擇權(quán)是租賃資

6、產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理的確定承租人將會行使這種選擇權(quán)；（低于行使選擇權(quán)時資產(chǎn)公允價值的5%）3、租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。（75%及以上）4、租賃期租賃付款額的現(xiàn)值幾乎等于租賃開始日租賃資產(chǎn)的原始價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價值5、租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如不重新改制，只有承租人才能使用。第一節(jié) 租賃概述n最低租賃付款額：最低租賃付款額：n 指在承租期內(nèi)，承租人支付或可能被要求支付的各種指在承租期內(nèi)，承租人支付或可能被要求支付的各種款項，加上承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值款項，加上承租人或與其有關(guān)的第三方

7、擔保的資產(chǎn)余值或承租人行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的任何款項或承租人行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的任何款項。不包括或有租金（指金額不固定、以時間長短以外的其他因素為依據(jù)計算的租金）和履約成本（租賃期內(nèi)租賃資產(chǎn)的使用成本）n 最低租賃收款額：指最低租賃付款額加上與承租人和最低租賃收款額：指最低租賃付款額加上與承租人和出租人均無關(guān)、但在財務(wù)上有能力擔保的第三方對出租出租人均無關(guān)、但在財務(wù)上有能力擔保的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值。人擔保的資產(chǎn)余值。第一節(jié) 租賃概述n2、按出租人取得租賃物的來源和不同分為：直直接租賃、杠桿租賃、售后回租、轉(zhuǎn)租賃接租賃、杠桿租賃、售后回租、轉(zhuǎn)租賃n一、融資租賃業(yè)務(wù)的功能一、融

8、資租賃業(yè)務(wù)的功能n投資和投資促進功能。投資和投資促進功能。（對資金擁有者來說）n 投資人注資成立租賃公司，本身就是一種投資行為。n 租賃公司在開展業(yè)務(wù)過程中，用自己的資金或拉動銀行信貸和社會投資開展業(yè)務(wù)，解決承租人在進行設(shè)備投資中的資金來源，又發(fā)揮了促進投資的功能。為資金擁有者開辟了一種新的投資渠道。n 租賃公司在從事中長期經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)中，出租人在為客戶提供融資服務(wù)的同時。實際上還承擔了設(shè)備余值的投資風險。第三節(jié) 融資租賃的會計處理第三節(jié) 融資租賃的會計處理n設(shè)備促銷功能。設(shè)備促銷功能。（對生產(chǎn)廠家來說）n 租賃公司是一種新的營銷載體，融資租賃業(yè)務(wù)是一種新的營銷方式。為客戶提供融資服務(wù)已經(jīng)成為

9、提升企業(yè)競爭力和產(chǎn)品在市場中的份額的重要措施。n 廠家自己做分期付款是毫無意義的。獨立核算的租賃公司應(yīng)成為廠家營銷體系中的重要組成部分，包括二手設(shè)備的租賃。廠家只有有效控制了自己產(chǎn)品的二手市場，才能更好地控制自己產(chǎn)品的市場營銷環(huán)境。防止假冒偽劣和老產(chǎn)品對自己的新產(chǎn)品的沖擊。n 廠家介入產(chǎn)品的流通的全過程，也會找到新的利潤增長點。如增加配件銷售、提高培訓和服務(wù)收入、回收設(shè)備的資源再利用。（出租、二手設(shè)備銷售、再制造）第三節(jié) 融資租賃的會計處理n 融資功能。融資功能。（對承租人來說）n 融資租賃業(yè)務(wù)的開展無疑開辟了一種新的融資方式。（便捷、表外融資）n 融資成本固然是融資決策的重要因素，現(xiàn)金流的匹

10、配則對企業(yè)的正常發(fā)展更為重要。融資租賃越來越多地成為企業(yè)家融資決策的首選。（初期投入小、租金支付方式靈活）第三節(jié) 融資租賃的會計處理n資產(chǎn)管理功能。資產(chǎn)管理功能。（這主要是在經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)中，對出租人來說的）n 所有不是目的，使用創(chuàng)造效益。n 避免設(shè)備陳舊風險，保持設(shè)備的先進性。n 保持資產(chǎn)的流動性和合理的資產(chǎn)負債比例。 企業(yè)制度的改革、會計準則的頒布、企業(yè)經(jīng)營考核指標體系的改革都會使上述新的經(jīng)營理念日益為企業(yè)家所接受。符合會計準則規(guī)定的經(jīng)營租賃將會廣泛開展。在這種業(yè)務(wù)方式中，租賃資產(chǎn)記在出租人固定資產(chǎn)，由出租人計提折舊。租賃期滿，承租人可以退還租賃物。出租人實際上承擔著租賃物的陳舊風險和租賃資

11、產(chǎn)的管理功能。 第三節(jié) 融資租賃的會計處理n資本形態(tài)的靈活轉(zhuǎn)化功能。資本形態(tài)的靈活轉(zhuǎn)化功能。（這是針對融資租賃業(yè)務(wù)本身所具備的特點來說的。）n 融資租賃就是以實物為載體解決客戶的資金問題。貨幣資本轉(zhuǎn)化為實物資本。n 在融資租賃的出售回租方式中，企業(yè)還可以將自己的現(xiàn)有設(shè)備賣給租賃公司再租回使用。實物資本又轉(zhuǎn)化為貨幣資本第三節(jié) 融資租賃的會計處理n二、承租人的會計處理二、承租人的會計處理n涉及的會計處理問題：n（一）租賃開始日確定租賃資產(chǎn)的入賬價值、最低租賃付（一）租賃開始日確定租賃資產(chǎn)的入賬價值、最低租賃付款額款額n租賃資產(chǎn)的入賬價值：租賃開始日承租人應(yīng)將租賃資產(chǎn)原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值

12、兩者較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，兩者差額記錄為未確認融資費用。n 但當租賃資產(chǎn)價值小于等于資產(chǎn)總額的30%時，承租人可按最低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長期應(yīng)付款。第三節(jié) 融資租賃的會計處理n例例12001年年12月月5日，北方公司與中華公司簽訂了一份租賃合同。日，北方公司與中華公司簽訂了一份租賃合同。主要條款：主要條款：n1、租賃標的物：塑鋼機n2、租賃期：2002年1月1日2004年12月31日共36個月；n3、租金支付：自租賃開始日每隔6個月于月末支付租金150000元；n4、租賃合同規(guī)定利率為7%（半年利率）。n5、優(yōu)惠購買選擇權(quán)100元，估計該日租賃資產(chǎn)的公允價值為80000元。無殘值

13、。n6、2003、2004年兩年，北方公司每年按該機器所生產(chǎn)產(chǎn)品的年銷售收入的5%向中華公司支付經(jīng)營分享收入。n7、該設(shè)備預(yù)計使用年限8年，北方公司按年限法計提折舊。n8、該設(shè)備的維修、保險等費用由北方公司支付，估計每年10000元n該設(shè)備2002年1月1日，中華公司原賬面價值700000元。該項資產(chǎn)占北方公司資產(chǎn)總額的30%以上，不需安裝。第三節(jié) 融資租賃的會計處理n計算最低租賃付款額計算最低租賃付款額=150000*6+100=900100（元）（元）n計算最低租賃付款額的現(xiàn)值計算最低租賃付款額的現(xiàn)值=150000*4.767+100*0.666=715116.6(元元)n借：固定資產(chǎn)借：

14、固定資產(chǎn) 700000n 未確認融資費用未確認融資費用 200100n 貸：長期應(yīng)付款貸：長期應(yīng)付款 900100第三節(jié) 融資租賃的會計處理n（二）初始直接費用的處理：（二）初始直接費用的處理：發(fā)生時直接計入管理費用n（三）未確認融資費用的分攤（三）未確認融資費用的分攤n攤銷方法：1、實際利率法、實際利率法n（1）租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價值，按出租人的租賃內(nèi)含利率（最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)制之和等于租賃資產(chǎn)原賬面價值時的折現(xiàn)率）為折現(xiàn)率的按租賃內(nèi)含利率為實際利率；按合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率的，則按合同規(guī)定利率為實際利率。n（2）租賃資產(chǎn)以原賬面價值為入賬價值的，即不能按出

15、租人的租賃內(nèi)含利率、也不能按合同規(guī)定利率為分攤率，而應(yīng)重新計算為確認融資費用的分攤率（即租賃開始日，使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)原賬面價值的折現(xiàn)率）n2、年數(shù)總和法、年數(shù)總和法n3、直線法、直線法第三節(jié) 融資租賃的會計處理n租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)原賬面價值n150000*PA（6，r）+100*PV（6，r）=700000n當r=7%時：最低租賃付款額的現(xiàn)值=715116.6n當r=8%時：最低租賃付款額的現(xiàn)值 n =150000*4.623+100*0.630=693513n因此：r應(yīng)介于應(yīng)介于7%和和8%之間之間n(715116.6-70000)/(715116.6

16、-693513)=(7%-r)/(7%-8%)nr=7.7%日期租金確認的融資費用 應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額02.1.170000002.6.30150000539009610060930002.12.3115000046500.3103499.7500400.303.6.3015000038530.82111469.18388931.1203.12.3115000029947.70120052.30268878.8204.6.3015000020703.67129296.33139582.4904.12.3115000010517.51139482.4910005.1.11001000合計

17、900100200100700000未確認融資費用攤銷表（實際利率法）未確認融資費用攤銷表（實際利率法）第三節(jié) 融資租賃的會計處理n每期支付租金：每期支付租金：n 借：長期應(yīng)付款 150000n 貸：銀行存款 150000n攤銷融資費用：攤銷融資費用：n 借：財務(wù)費用 53900（2002年6月30日）n 貸：未確認融資費用 53900第三節(jié) 融資租賃的會計處理n（四）租賃資產(chǎn)折舊的計提（四）租賃資產(chǎn)折舊的計提n注意兩個問題：1、租賃資產(chǎn)折舊總額：、租賃資產(chǎn)折舊總額：租賃資產(chǎn)的入賬價值扣除承租人或第三方的擔保余值；如無擔保余值，則為租賃資產(chǎn)的入賬價值。n2、折舊年限：、折舊年限：如能合理確定承

18、租人期滿時將會取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，則按租賃資產(chǎn)尚可使用年限計提折舊；如不能合理確定，則按租賃資產(chǎn)尚可使用年限和租賃期兩者較短者作為折舊年現(xiàn)。n（五）履約成本的處理：（五）履約成本的處理：直接或間接計入費用。n（六）或有租金的會計處理：（六）或有租金的會計處理：實際發(fā)生時計入當期損益（“財務(wù)費用”）n（七）租賃期滿時的會計處理：（七）租賃期滿時的會計處理：返還、優(yōu)惠續(xù)租或留購第三節(jié) 融資租賃的會計處理n返還：借：長期應(yīng)付款n 累計折舊n 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)n優(yōu)惠續(xù)租：如正常履行合同，如同一直租用n 違約則需支付違約金，計入“營業(yè)外支出”n留購（行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)）：n 借：長期應(yīng)付款

19、 100n 貸：銀行存款 100n 借：固定資產(chǎn) 700000n 貸：固定資產(chǎn)融資租賃固定資產(chǎn) 700000第三節(jié) 融資租賃的會計處理n（八）相關(guān)信息的披露（八）相關(guān)信息的披露n1、每類租入資產(chǎn)的賬面原值、累計折舊及賬面凈值；n2、資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年應(yīng)支付的最低租賃付款額，以后年度將支付的租賃付款額總額；n3、未確認融資費用的余額；n4、分攤?cè)谫Y費用采用的方法。第三節(jié) 融資租賃的會計處理n三、出租人的會計處理三、出租人的會計處理n出租人涉及的會計處理問題：出租人涉及的會計處理問題：n1、租賃開始日的會計處理、租賃開始日的會計處理n2、初始直接費用的處理、初始直接費用的處理n3、

20、未實現(xiàn)融資收益的處理、未實現(xiàn)融資收益的處理n4、未擔保余值發(fā)生變動時的處理、未擔保余值發(fā)生變動時的處理n5、或有租金的處理、或有租金的處理n6、租賃期滿時的會計處理、租賃期滿時的會計處理n7、相關(guān)信息披露、相關(guān)信息披露第三節(jié) 融資租賃的會計處理n設(shè)置的賬戶：設(shè)置的賬戶：n1、應(yīng)收融資租賃款、應(yīng)收融資租賃款按最低租賃收款額登記按最低租賃收款額登記n2、未擔保余值、未擔保余值n3、遞延收益、遞延收益未實現(xiàn)融資收益：（最低租賃未實現(xiàn)融資收益：（最低租賃收款額收款額+未擔保余值）的現(xiàn)值與兩者之和的差額未擔保余值）的現(xiàn)值與兩者之和的差額第三節(jié) 融資租賃的會計處理n1、租賃開始日：、租賃開始日：n借：應(yīng)收

21、融資租賃款 900100n 貸：融資租賃資產(chǎn) 700000n 遞延收益未實現(xiàn)融資收益200100n2、初始直接費用同樣直接計入當期損益、初始直接費用同樣直接計入當期損益n3、未實現(xiàn)融資收益的分配：、未實現(xiàn)融資收益的分配：以實際利率法為主，其他方法在結(jié)果無重大差異的情況下，也可以采用。當出租人超過一個租金當出租人超過一個租金支付期未收到租金時，應(yīng)當停止確認收入，已確認的融資收入，支付期未收到租金時，應(yīng)當停止確認收入，已確認的融資收入，應(yīng)沖回，實際收到時在確認。應(yīng)沖回，實際收到時在確認。n借：銀行存款 150000n 貸：應(yīng)收融資租賃款 150000n借：遞延收益未實現(xiàn)融資收益 53900n 貸：

22、主營業(yè)務(wù)收入融資收入 53900第三節(jié) 融資租賃的會計處理n4、未擔保余值的變動、未擔保余值的變動n出租人至少每年末，檢查未擔保余值，如果預(yù)計可收回金額低于賬面價值，按差額：n 借：遞延收益未實現(xiàn)融資收益n 貸：未擔保余值n如將來價值得以恢復，應(yīng)在原以確認的損失金額范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回，做相反分錄。n5、或有租金：、或有租金：發(fā)生當期計入“主營業(yè)務(wù)收入”。假設(shè)上例北方公司03、04年分別時現(xiàn)收入100000元、150000元，中華公司應(yīng)分享：5000元和7500元n 借：銀行存款（應(yīng)收賬款）5000n 貸：主營業(yè)務(wù)收入 5000第三節(jié) 融資租賃的會計處理n6、租賃期滿、租賃期滿：收回資產(chǎn)、優(yōu)惠續(xù)租、留購

23、收回資產(chǎn)、優(yōu)惠續(xù)租、留購n收回資產(chǎn)：收回資產(chǎn)：n借：融資租賃資產(chǎn)借：融資租賃資產(chǎn)n 貸：應(yīng)收融資租賃款貸：應(yīng)收融資租賃款 （擔保余值）（擔保余值）n 未擔保余值未擔保余值n不存在擔保余值和未擔保余知識，不必進行賬務(wù)處理。不存在擔保余值和未擔保余知識，不必進行賬務(wù)處理。n留購：留購：n 借：銀行存款借：銀行存款 100n 貸：應(yīng)收融資租賃款貸：應(yīng)收融資租賃款 100第三節(jié) 融資租賃的會計處理n7、信息披露、信息披露n（1）資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以后年度將收到的租賃收款額總額；n（2）未實現(xiàn)融資收益的余額；n（3）分攤未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。習題：2001年

24、年12月月20日，廣廈公司與華東公司簽訂了一份租賃合同。主日，廣廈公司與華東公司簽訂了一份租賃合同。主要條款：要條款：n1、租賃標的物：建筑構(gòu)件生產(chǎn)線n2、租賃期：2002年1月1日2004年12月31日共3年；n3、租金支付：每年年初支付租金270萬元；n4、租賃合同規(guī)定利率為6%（年利率）。n5、租賃期滿時估計余值：117萬元，廣廈公司擔保100萬元，其余未擔保。n6、該設(shè)備預(yù)計使用年限6年，廣廈公司按年數(shù)總和法計提折舊。n7、該設(shè)備的維修、保險等費用由北方公司支付，估計每年50000元。n8、2004年12月31日，廣廈公司將生產(chǎn)線交回華東公司n該設(shè)備2002年1月1日，中華公司原賬面價

25、值835萬元。該項資產(chǎn)占北方公司資產(chǎn)總額的30%以上，不需安裝。小案例：小案例：原告朱紅合被告席意高 被告高安市汽貿(mào)公司 案由道路交通事故人身損害賠償 2000年6月3日，原告朱紅合之父朱良任請被告?zhèn)€體司機席意高為其拉貨到浙江，途中發(fā)生車禍，汽車向左側(cè)翻于路旁，朱良任被拋出車外，當場死亡。經(jīng)交警部門認定，被告席意高違反道路交通管理條例第七條的規(guī)定，應(yīng)負事故全部責任。朱紅合向席索賠未果，遂以該車所有權(quán)人為高安市汽貿(mào)公司為由，將兩被告訴上法庭，要求兩被告承擔人身損害賠償責任，并互負連帶責任。被告席意高對事故責任無異議，但表示無力償還。被告汽貿(mào)公司辯稱，汽車營運不在其占有范圍內(nèi)，且其本身無任何過錯，依法不應(yīng)承擔責任。 審理中查明，1999年7月，被告席意高與被告汽貿(mào)公司簽訂了一份合同，約定由汽貿(mào)公司出資向高安市鵬程東風汽車銷售公司購買東風牌汽車一輛，將汽車出租給席營運，租金為每月5000元，期限自1999年8月1日起至2002年7月3日止。被告汽貿(mào)公司依約購買東風牌汽車一輛，辦好手續(xù)后交由席意高承租營運，席意高已如期交納租金共計55000元。