攤余成本和實際利率法

1、攤余成本和實際利率法 一、長期借款 長期借款的核算分為取得借款、期末計息和到期償還三個階段。 1.取得借款 借：銀行存款（實際取得的數額） 長期借款利息調整（倒擠） 貸：長期借款本金（合同約定的數額）2.期末計息 借：財務費用/在建工程等（期初攤余成本×實際利率） 貸：應付利息 （本金×合同利率） 長期借款利息調整 （倒擠） 注意：一次還本付息的長期借款，“應付利息”改為“長期借款應計利息”科目。 3.償還本金 借：長期借款本金 財務費用等 貸：銀行存款 長期借款利息調整【例題1·計算題】某企業(yè)為建造一幢廠房，于20×9年1月1日借入期限為2年的長期專門

2、借款1 500 000元，款項已存入銀行。借款利率按市場利率確定為9%，每年付息一次，期滿后一次還清本金。20×9年初，該企業(yè)以銀行存款支付工程價款共計900 000元，2×10年初，又以銀行存款支付工程費用600 000元，該廠房于2×10年8月31日完工，達到預定可使用狀態(tài)。假定不考慮閑置專門借款資金存款的利息收入或者投資收益。 該企業(yè)有關賬務處理如下：（1）20×9年1月1日，取得借款時： 借：銀行存款 1 500 貸：長期借款××銀行本金 1 500 000（2）20×9年初，支付工程款時： 借：在建工程×

3、×廠房 900 000 貸：銀行存款 900 000 （3）20×9年12月31日，計算20×9年應計入工程成本的利息費用時： 借款利息1 500 000×9%135 000（元） 借：在建工程××廠房 135 000 貸：應付利息××銀行 135 000 （4）20×9年12月31日，支付借款利息時： 借：應付利息××銀行 135 000 貸：銀行存款 135 000 （5）2×10年初，支付工程款時： 借：在建工程××廠房 600 000 貸：銀行存款

4、 600 000 （6）2×10年8月31日，工程達到預定可使用狀態(tài)時： 該期應計入工程成本的利息（1 500 000×9%/12）×890 000（元） 借：在建工程××廠房 90 000 貸：應付利息××銀行 90 000 同時： 借：固定資產××廠房 1 725 000 貸：在建工程××廠房 1 725 000 （7）2×10年12月31日，計算2×10年9月至12月的利息費用時： 應計入財務費用的利息（1 500 000×9%/12）×4

5、45 000（元） 借：財務費用××借款 45 000 貸：應付利息××銀行 45 000 （8）2×10年12月31日，支付利息時： 借：應付利息××銀行 135 000 貸：銀行存款 135 000 （9）2×11年1月1日，到期還本時： 借：長期借款××銀行本金 1 500 000 貸：銀行存款 1 500 000 二、應付債券 一般公司債券的核算包括債券發(fā)行、期末攤余成本的計算、到期償還三個環(huán)節(jié)。建議與金融資產中的“持有至到期投資”對照學習。 1.公司債券的發(fā)行 票面利息市場利率發(fā)行價格

6、面值溢價發(fā)行“利息調整”在貸方 比如發(fā)行一項公司5年期債券，面值為1 000萬元，票面利息為5%，市場利率為3%。 未來現金流量如下圖所示：上述未來現金流量按照3%折現得到的現值發(fā)行價格1 000萬元，為溢價發(fā)行。 假定算得現值為1 200萬元，則分錄為：借：銀行存款 1 200 貸：應付債券面值 1 000 利息調整 200 票面利息市場利率發(fā)行價格面值折價發(fā)行“利息調整”在借方 票面利息市場利率發(fā)行價格面值平價發(fā)行無“利息調整” 上述講解，均假定沒有發(fā)行費用，如果存在發(fā)行費用，發(fā)行費用會減少企業(yè)實際收到的銀行存款，從而影響分錄中利息調整金額。 注意：實際利率是指將未來現金流量折算成現值，等

7、于其發(fā)行價格的折現率。 2.利息調整的攤銷/期末攤余成本的計算 如下圖所示：（1）溢價發(fā)行的情況下： 借：財務費用/在建工程等（期初攤余成本×實際利率） 應付債券利息調整（倒擠） 貸：應付利息（或應付債券應計利息） （2）折價發(fā)行的情況下： 借：財務費用/在建工程等（期初攤余成本×實際利率） 貸：應付債券利息調整（倒擠） 應付利息（或應付債券應計利息） 注意：對于應付未付利息，如為分期付息的債券，貸記“應付利息”科目；如為一次還本付息的債券，則貸記“應付債券應計利息”科目。 上述計算和會計處理過程，就是應付債券期末攤余成本的計算過程。即： 期末攤余成本期初攤余成本利息費用應

8、付利息（現金流出） 其中： 利息費用（即實際的利息負擔）期初攤余成本×實際利率應付利息（現金流出）債券面值×票面利率注意與持有至到期投資期末攤余成本計算的聯(lián)系和區(qū)別： 購買債券方： 期末攤余成本期初攤余成本投資收益收到的利息（現金流入） 發(fā)行債券方（本章）： 期末攤余成本期初攤余成本利息費用支付的利息（現金流出） 3.債券的償還 （1）分期付息、到期還本（含最后一期的利息）債券： 借：財務費用等 貸：應付利息 應付債券利息調整（倒擠，注意尾數調整） 借：應付債券面值 應付利息 貸：銀行存款 （2）到期一次還本付息： 借：財務費用等 貸：應付債券應計利息 利息調整（倒擠，注意

9、尾數調整） 借：應付債券面值 應計利息 貸：銀行存款 【例題2·計算題】2×11年1月1日，甲公司經批準發(fā)行5年期一次還本、分期付息的公司債券60 000 000元，債券利息在每年12月31日支付，票面利率為年利率6%。假定債券發(fā)行時的市場利率為5%。 答疑編號3245110102：針對該題提問 正確答案甲公司該批債券實際發(fā)行價格為： 60 000 000×（P/S，5%，5）60 000 000×6%×（P/A，5%，5）60 000 000×0.783560 000 000×6%×4.329562 596 20

10、0（元） 甲公司根據上述資料，采用實際利率法和攤余成本計算確定的利息費用，見表1。日 期現金流出(a)實際利息費用(b)(d)×5%已償還的本金(c)(a)(b)攤余成本余額(d)期初(d)(b)(a) 2×11年1月1日 62,596,200.00 2×11年12月31日 3,600,000.00 3,129,810.00 470,190.00 62,126,010.00 2×12年12月31日 3,600,000.00 3,106,300.50 493,699.50 61,632,310.50 2×13年12月31日 3,600,000.0

11、0 3,081,615.53 518,384.47 61,113,926.03 2×14年12月31日 3,600,000.00 3,055,696.30 544,303.70 60,569,622.33 2×15年12月31日 3,600,000.00 3,030,377.67* 569,622.33 60,000,000.00 小計18,000,000.00 15,403,800.00 2,596,200.00 60,000,000.00 2×15年12月31日 60,000,000.00 60,000,000.00 - 合計78,000,000.00 15,

12、403,800.00 62,596,200.00 *尾數調整：60 000 0003 600 00060 569 622.333 030 377.67（元）根據表1的資料，甲公司的賬務處理如下： （1）2×11年1月1日，發(fā)行債券時： 借：銀行存款 62 596 200 貸：應付債券面值 60 000 000 利息調整 2 596 200 （2）2×11年12月31日，計算利息費用時： 借：財務費用（或在建工程）3 129 810 應付債券利息調整 470 190 貸：應付利息 3 600 000 （3）2×11年12月31日支付利息時： 借：應付利息 3 600

13、 000 貸：銀行存款 3 600 000 2×12、2×13、2×14年確認利息費用的會計分錄與2×11年相同，金額與利息費用一覽表的對應金額一致。 （4）2×15年12月31日，歸還債券本金及最后一期利息費用時： 借：財務費用或在建工程 3 030 377.67 應付債券面值 60 000 000 利息調整 569 622.33貸：銀行存款 63 600 000 三、持有至到期投資 1.初始計量，以公允價值計量。企業(yè)購入的持有至到期投資，其購買時價格為多少，就應該記多少，體現的就是公允價值。注意的問題： （1）相關交易費用（是指與金融資產的

14、取得直接相關的新增交易費用。如，手續(xù)費、傭金、稅金等）計入初始入賬金額。 （2）買價中包括的已宣告未發(fā)放的現金股利或已到期未領取的利息，應單獨確認為“應收股利”或“應收利息”。 這部分股利/利息屬于購買方墊付的金額，單獨作為“應收股利”或“應收利息”核算。 2、后續(xù)計量，應用實際利率法，按攤余成本計量 實際利率法 （1）實際利率。實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。 實際利率和票面利率相對。 金融資產合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項收費、交易費用及溢價或折價等，應當在確定實際利

15、率時予以考慮。 企業(yè)在確定實際利率時，應當在考慮金融資產或金融負債所有合同條款（包括提前還款權、看漲期權、類似期權等）的基礎上預計未來現金流量，但不應考慮未來信用損失。 金融資產的未來現金流量或存續(xù)期間無法可靠預計時，應當采用該金融資產在整個合同期內的合同現金流量。 （2）持有至到期投資初始確認時，應當計算確定其實際利率，并在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。（如，企業(yè)提前收回一部分本金，此時不能調整實際利率，只能改變投資的攤余成本。） 攤余成本 攤余成本，是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果： （1）扣除已償還的本金；（如，提前償還的本金，則計算時要將這部分本

16、金扣除掉。） （2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（簡單的講，就是利息調整的攤銷） （3）扣除已發(fā)生的減值損失。（注意多選題的考察） 期末攤余成本期初攤余成本投資收益現金流入已償還本金減值損失 投資收益/實際利息期初攤余成本×實際利率 現金流入/應收利息債券面值×票面利率 持有至到期投資有三個明細賬：注：分期付息、一次還本債券，到期的利息直接通過“應收利息”科目核算； 持有至到期投資的會計處理（取得、期末、出售或到期日）持有至到期投資有三個明細科目：“成本”、“利息調整”、“應計利息”?！俺杀尽泵骷毧颇績H反映債券的面

17、值，“應計利息”明細科目在核算到期一次還本付息債券時才用。 （一）企業(yè)取得的持有至到期投資 借：持有至到期投資成本（面值） 應收利息（已到付息期但尚未領取的利息） 持有至到期投資利息調整（倒擠差額，也可能在貸方） 貸：銀行存款等 注意：交易費用計入“利息調整”。 （二）資產負債表日計算利息 具體會計分錄： 借：應收利息（分期付息債券，票面利率×面值） 或持有至到期投資應計利息（到期時一次還本付息債券，票面利率×面值）貸：投資收益（實際利息收入，期初攤余成本×實際利率） 持有至到期投資利息調整（差額，可能在借方） 注意： 1.利息調整攤銷金額一般是通過投資收益與應收

18、利息（或應計利息）倒擠得到的。 2.如果是到期一次還本付息債券，按票面利率與面值計算的利息計入應計利息，在計算期末攤余成本時，不需要減去計入應計利息的金額。因為應計利息屬于持有至到期投資的明細科目，在持有期間不產生現金流量。 期末攤余成本的一般計算公式如下： （三）出售持有至到期投資 借：銀行存款等 持有至到期投資減值準備 貸：持有至到期投資（成本、利息調整明細科目余額） 投資收益（差額，也可能在借方） （四）金融資產相關利得或損失的處理 1.第一類金融資產：公允價值計量，且其變動形成的利得或損失計入當期損益（通過“公允價值變動損益”科目核算），處置時，須將“公允價值變動損益”科目余額轉到“投

19、資收益”科目； 2.第二類金融資產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產生的利得或損失計入當期損益； 3.第三類金融資產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產生的利得或損失計入當期損益； 4.第四類金融資產：公允價值計量，且其變動形成的利得或損失計入資本公積，但在終止確認時轉出并計入當期損益。 【拓展】一般認為，計入所有者權益的利得和損失，是指計入資本公積其他資本公積；計入利潤的利得和損失，是指計入營業(yè)外收支。 例題：20×9年1月1日，甲公司支付價款1 000 000元（含交易費用）從上海證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價值總

20、額為1 250 000元，票面年利率為4.72%，于年末支付本年度債券利息（即每年利息為59 000元），本金在債券到期時一次性償還。合同約定：A公司在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。甲公司在購買該債券時，預計A公司不會提前贖回。甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資。 因為題目條件沒有告知實際利率，因此需要先計算實際利率。投資時的實際利率是使未來現金流量的現值等于初始投資成本的利率。 說明：初始投資成本為100萬元，未來現金流量為：持有期間每年年末的利息5.9萬元、到期日的本金125萬元。 假定不考慮所得稅、減值損失等因素。 計算該債券的實

21、際利率r： 59 000×（1r）159 000×（1r）259 000×（1r）359 000×（1r）4（59 0001 250 000）×（1r）51 000 000 采用插值法，計算得出r10%。日 期現金流出(a)投資收益(b)期初（d）×10%已收回本金 (c)(a)(b)攤余成本余額(d)期初(d)(b)(a) 20×9年1月1日 1,000,000.00 20×9年12月31日 59,000.00 100,000.00 -41,000.00 1,041,000.00 2×10年12月31日

22、 59,000.00 104,100.00 -45,100.00 1,086,100.00 2×11年12月31日 59,000.00 108,610.00 -49,610.00 1,135,710.00 2×12年12月31日 59,000.00 113,571.00 -54,571.00 1,190,281.00 2×13年12月31日 59,000.00 118,719.00* -59,719.00 1,250,000.00 小計295,000.00 545,000.00 -250,000.00 1,250,000.00 2×13年12月31日1,

23、250,000.00 1,250,000.00 合計1,545,000.00 545,000.00 1,000,000.00 *尾數調整1 250 00059 0001 190 281118 719（元）答疑編號3245090306：針對該題提問 正確答案根據表1中的數據，甲公司的有關賬務處理如下： （1）20×9年1月1日，購入A公司債券 借：持有至到期投資A公司債券成本 1 250 000 貸：銀行存款 1 000 000 持有至到期投資A公司債券利息調整 250 000 （2）20×9年12月31日，確認A公司債券實際利息收入、收到債券利息 借：應收利息A公司 59

24、000 持有至到期投資A公司債券利息調整 41 000 貸：投資收益A公司債券 100 000借：銀行存款 59 000 貸：應收利息A公司 59 000 （3）2×10年12月31日，確認A公司債券實際利息收入、收到債券利息 借：應收利息A公司 59 000 持有至到期投資A公司債券利息調整 45 100 貸：投資收益A公司債券 104 100借：銀行存款 59 000 貸：應收利息A公司 59 000 （4）2×11年12月31日，確認A公司債券實際利息收入、收到債券利息 借：應收利息A公司 59 000 持有至到期投資A公司債券利息調整 49 610 貸：投資收益A公

25、司債券 108 610 借：銀行存款 59 000 貸：應收利息A公司 59 000 （5）2×12年12月31日，確認A公司債券實際利息收入、收到債券利息 借：應收利息A公司 59 000 持有至到期投資A公司債券利息調整 54 571 貸：投資收益A公司債券 113 571 借：銀行存款 59 000 貸：應收利息A公司 59 000 （6）2×13年12月31日，確認A公司債權實際利息收入、收到債券利息和本金 借：應收利息A公司 59 000 持有至到期投資A公司債權利息調整 59 719 貸：投資收益A公司 118 719 借：銀行存款 59 000 貸：應收利息A

26、公司 59 000 借：銀行存款 1 250 000 貸：持有至到期投資A公司債券成本 1 250 000 假定甲公司購買的A公司債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復利計算。此時，甲公司所購買A公司債券的實際利率r計算如下： （59 00059 00059 00059 00059 0001 250 000）×（1r）5 1 000 000， 由此計算得出r9.05%。 據此，調整表1表中相關數據后如表2所示：表2 單位：元日 期現金流出(a)投資收益(b)期初（d）×9.05%已收回本金 (c)(a)(b)攤余成本余額(d)期初(d)(b)(a)20

27、15;9年1月1日 1,000,000.0020×9年12月31日90,500.00-90,500.001,090,500.002×10年12月31日98,690.25-98,690.251,189,190.252×11年12月31日107,621.72-107,621.721,296,811.972×12年12月31日117,361.48-117,361.481,414,173.452×13年12月31日295,000.00130,826.55*164,173.451,250,000.00小計295,000.00545,000.00-250,

28、000.001,250,000.002×13年12月31日1,250,000.001,250,000.00-合計1,545,000.00545,000.001,000,000.00*尾數調整1 250 000295 0001 414 173.45130 826.55（元）答疑編號3245090307：針對該題提問 正確答案根據表2中的數據，甲公司的有關賬務處理如下： （1）20×9年1月1日，購入A公司債券 借：持有至到期投資A公司債券成本 1 250 000 貸：銀行存款 1 000 000 持有至到期投資A公司債券利息調整 250 000 （2）20×9年12

29、月31日，確認A公司債券實際利息收入 借：持有至到期投資A公司債券應計利息 59 000 利息調整 31 500 貸：投資收益A公司債券 90 500 （3）2×10年12月31日，確認A公司債券實際利息收入 借：持有至到期投資A公司債券應計利息 59 000 利息調整 39 690.25 貸：投資收益A公司債券 98 690.25 （4）2×11年12月31日，確認A公司債券實際利息收入 借：持有至到期投資A公司債券應計利息 59 000 利息調整 48 621.72 貸：投資收益A公司債券 107 621.72 （5）2×12年12月31日，確認A公司債券實際

30、利息收入 借：持有至到期投資A公司債券應計利息 59 000 利息調整 58 361.48 貸：投資收益A公司債券 117 361.48 （6）2×13年12月31日，確認A公司債券實際利息收入、收回債券本金和票面利息 借：持有至到期投資A公司債券應計利息 59 000 利息調整 71 826.55 貸：投資收益A公司債券 130 826.55 借：銀行存款 1 545 000 貸：持有至到期投資A公司債券成本 1 250 000 應計利息 295 000 四、長期應付款 包括應付融資租入固定資產的租賃費、具有融資性質的延期付款購買資產發(fā)生的應付款項等。 （一）應付融資租入固定資產的

31、租賃費 1.租賃及其分類 租賃，是指在約定的期間內，出租人將資產使用權讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。 承租人和出租人應當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經營租賃。 融資租賃：與租賃資產所有權相關的風險和報酬轉移給承租人的租賃； 經營租賃：融資租賃之外的租賃。 滿足下列標準之一的，應認定為融資租賃。 （1）在租賃期屆滿時，資產的所有權轉移給承租人。 （2）承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購價預計遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權。25% （3）租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。75% （4）就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現

32、值幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值；（就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現值幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值。）90% 注意：最低租賃付款額，是指在租賃期內，承租人應支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值。最低租賃付款額的內容：（5）租賃資產性質特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。 2.承租人對融資租賃的會計處理 （1）租賃期開始日的會計處理 在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融

33、資費用。注意：上圖中假定不存在初始直接費用，如果存在初始直接費用，則初始直接費用也應當計入固定資產入賬價值，同時貸記“銀行存款”等。初始直接費用不影響未確認融資費用，也不參與未確認融資費用的攤銷。折現率選擇：承租人在計算最低租賃付款額的現值時： 如果知悉出租人的租賃內含利率，應當采用出租人的租賃內含利率作為折現率。 租賃內含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率。 否則，應當采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現率。 如果出租人的租賃內含利率和租賃協(xié)議規(guī)定的利率均無法知悉，應當采用同期銀行貸款利率作為折現率。 會計分錄

34、為： 借：固定資產（租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者初始直接費用） 未確認融資費用 貸：長期應付款 （最低租賃付款額） 銀行存款 （初始直接費用） （2）未確認融資費用的分攤 承租人應當采用實際利率法分攤未確認的融資費用。 分攤額期初攤余成本×分攤率 其中：期初攤余成本就是“應付本金的期初余額” 期初攤余成本長期應付款的期初余額未確認融資費用的期初余額 分攤率的確定： 出租人的租賃內含利率 合同規(guī)定利率 銀行同期貸款利率 以租賃資產公允價值為入賬價值，應當重新計算分攤率。 列報：“未確認融資費用”屬于長期應付款的抵減項目，資產負債表中“長期應付款”項目應根據“長期應付

35、款”科目的期末余額，減去相應的“未確認融資費用”科目期末余額后的金額填列。 （3）租賃資產折舊的計提：比照自有固定資產折舊處理，參見第3章固定資產。 一般情況下，應計折舊總額固定資產的入賬價值承租人或與其有關的第三方擔保余值 通常以租賃期與租賃資產壽命兩者中較短者作為折舊期間。如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產所有權的，應以租賃開始日租賃資產的壽命作為折舊期間。 （4）履約成本的會計處理 履約成本是指租賃期內為租賃資產支付的各種使用費用，如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。 承租人發(fā)生的履約成本通常應計入當期損益。 （5）或有租金的會計處理 或有租金是指金額不固定

36、，以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數等）為依據計算的租金。 由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進行分攤，因此在或有租金實際發(fā)生時，計入當期損益。 （6）租賃期屆滿時的會計處理 租賃期屆滿時，承租人通常對租賃資產的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。 返還租賃資產 租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產時，分錄通常為： 借：長期應付款應付融資租賃款（承租人或與其有關的第三方擔保余值） 累計折舊 貸：固定資產融資租入固定資產 優(yōu)惠續(xù)租租賃資產 如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權，則應視同該項租賃一直存在而作出相應的賬務處理。 如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租，根據租賃協(xié)議規(guī)

37、定須向出租人支付違約金時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。 留購租賃資產 在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權的情況下，支付購買價款時，借記“長期應付款應付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時，將固定資產從“融資租入固定資產”明細科目轉入有關明細科目。 借：長期應付款應付融資租賃款 貸：銀行存款 借：固定資產自有固定資產 貸：固定資產融資租入固定資產 【例題7·計算題】2×11年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，合同主要條款如下： （1）租賃標的物：數控機床。（2）租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產車間之日（即2×12年1月1日）。

38、（3）租賃期：自租賃期開始日算起36個月（即2×12年1月1日2×14年12月31日）。 （4）租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金900 000元。 （5）該機床在2×12年1月1日的公允價值為2 500 000元。 （6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）（B公司租賃內含利率未知）。 （7）該機床為全新設備，估計使用年限為5年。不需要安裝調試，采用年限平均法計提折舊。 （8）2×13年和2×14年兩年，A公司每年按該機床所生產產品的年銷售收入的1%向B公司支付經營分享收入。 A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目

39、的手續(xù)費、差旅費9 800元， 2×13年和2×14年，A公司使用該數控機床生產產品的銷售收入分別為8 000 000元，10 000 000元。2×13年12月31日，A公司以銀行存款支付該機床的維護費用2 800元。2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司。 要求： 作出A公司該業(yè)務的相關會計處理。 答疑編號3245110302：針對該題提問 正確答案 （1）租賃期開始日的會計處理 第一步，判斷租賃類型 租賃期3年，租賃資產使用壽命5年，3/560%75%，不符合第3條判斷標準。 但是，最低租賃付款額的現值為2 319 390元（計算過程見后

40、），大于租賃資產公允價值的90%，即2 250 000元（2 500 000元×90%），符合第4條判斷標準。 所以這項租賃應當認定為融資租賃。 第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現值，確定租賃資產入賬價值 最低租賃付款額900 000×302 700 000（元） 最低租賃付款額現值900 000×（P/A,8%,3）2 319 3902 500 000 根據公允價值與最低租賃付款額現值孰低原則，租賃資產的入賬價值應為最低租賃付款額現值2 319 390元初始直接費用9 800,即2 329 190元 第三步，計算未確認融資費用 未確認融資費用最低租賃付款額

41、最低租賃付款額現值 2 700 0002 319 390380 610（元） 第四步，會計分錄 2×12年1月1日 借：固定資產融資租入固定資產數控機床 2 329 190 未確認融資費用 380 610（倒擠）貸：長期應付款B公司應付融資租賃款 2 700 000 銀行存款 9 800 （2）未確認融資費用的分攤 第一步，確定融資費用分攤率 由于租賃資產入賬價值為其現值，因此原折現率就是分攤率，即8%。 第二步，未確認融資費用分攤計算表日 期租 金確認的融資費用 應付本金減少額 應付本金余額 期初×8% 期末=期初 (1)2×12年1月1日 2,319,390.

42、00 (2)2×12年12月31日 900,000.00185,551.20714,448.801,604,941.20 (3)2×13年12月31日 900,000.00128,395.30771,604.70833,336.50 (4)2×14年12月31日 900,000.0066,663.50833,336.50-0.00合計2,700,000.00380,610.002,319,390.00注意：因為存在初始直接費用，所以固定資產入賬價值與初始攤余成本（應付本金初始金額）不一致。因為這里是在計算融資費用（即利息費用）的攤銷，因此應該看承租人“借”了多少本

43、金，而不是看入賬價值是多少。初始直接費用早已支付（且未必是支付給出租人），所以不應參與融資費用的攤銷。 第三步，進行具體賬務處理 2×12年12月31日，支付第一期租金時 借：長期應付款B公司應付融資租賃款 900 000 貸：銀行存款 900 000 2×12年分攤未確認融資費用（2 700 000380 610）×8%185 551.2（元） 2×12年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時： 借：財務費用 15 462.6（185 551.2/12） 貸：未確認融資費用 15 462.6 注：計算融資費用的月攤銷額，用相應的年攤銷額除以12即可。

44、2×13年12月31日，支付第二期租金 借：長期應付款B公司應付融資租賃款 900 000 貸：銀行存款 900 000 2×13年分攤未確認融資費用（2 700 000900 000）（380 610185 551.2）×8%128 395.3（元） 2×13年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時： 借：財務費用 10 699.61（128 395.3/12） 貸：未確認融資費用 10 699.61 2×14年12月31日，支付第三期租金 借：長期應付款B公司應付融資租賃款 900 000 貸：銀行存款 900 000 2×14年

45、分攤未確認融資費用380 610185 551.2128 395.366 663.5（元） 2×14年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時： 借：財務費用 5 555.29（66 663.5/12） 貸：未確認融資費用 5 555.29 （3）履約成本的會計處理 2×13年A公司支付機床的維護費用2 800元 借：管理費用 2 800 貸：銀行存款 2 800 （4）或有租金的會計處理 A公司2×13年和2×14年兩年年銷售收入分別為8 000 000元、10 000 000元 借：銷售費用 80 000（8 000 000×1%） 貸：其他

46、應付款 80 000 借：銷售費用 100 000（10 000 000×1%） 貸：其他應付款 100 000 （5）租賃期屆滿的會計處理 借：累計折舊 2 329 190 貸：固定資產融資租入固定資產數控機床 2 329 190 注意：如果存在承租人或與之有關的第三方擔保余值，則分錄為： 借：長期應付款應付融資租賃款（承租人或與其有關的第三方擔保余值） 累計折舊 貸：固定資產融資租入固定資產 （二）具有融資性質的延期付款購買資產 企業(yè)購買資產有可能延期支付有關價款。如果延期支付的購買價款超過正常信用條件（通常指超過三年），實質上具有融資性質的，所購資產的成本應當以延期支付購買價款

47、的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，作為“未確認融資費用”核算，應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，計入相關資產成本或當期損益。五、長期應收款 具有融資性質的分期收款銷售商品（站在銷售方的角度） 合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值（通常為合同或協(xié)議價款的現值）確定銷售商品收入金額。 銷售方處理： 借：長期應收款（按應收合同或協(xié)議價款） 貸：主營業(yè)務收入按應收合同或協(xié)議價款的公允價值（折現值），或現銷價格 未實現融資收益（倒擠） 如果涉及到增值稅，則再貸記“應交稅費應交增值稅（銷項稅額）”科目，金額按照發(fā)票售

48、價乘以增值稅稅率計算。 對于未實現融資收益應采用實際利率法進行攤銷，賬務處理為： 借：未實現融資收益 貸：財務費用 實際利率，是指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現時利率，或者將應收的合同或協(xié)議價款折現為商品現銷價格時的折現率等。 【例題15·多選題】（2011年考題）2010年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一批商品，合同約定的銷售價值為5000萬元，分5年于每年12月31日等額收取，該批商品成本為3800萬元。如果采用現銷方式，該批商品的價格為4500萬元，不考慮增值稅等因素，2010年1月1日，甲公司該項銷售業(yè)務對財務報表相關項目的影響中，正確的有（ ）。 A.

49、增加長期應收款4500萬元 B.增加營業(yè)成本3800萬元 C.增加營業(yè)收入5000萬元 D.減少存貨3800萬元答疑編號3245140204：針對該題提問 正確答案ABD 【例題16·判斷題】合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額。（ ） 答疑編號3245140205：針對該題提問 正確答案× 答案解析應當按照應收的合同或協(xié)議價款的現值確定銷售商品收入金額。 【例題17·計算題】20×1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設備，合同約定的銷售價格為20 000 000元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型設備成本為15 600 000元。在現銷方式下，該大型設備的銷售價格為16 000 000元。假定甲公司發(fā)出商品時，其有關的增值稅納稅義務尚未發(fā)生；在合同約定的收款日期，發(fā)生有關的增值稅納稅義務。 根據本例的資料，甲公司應當確認的銷售商品收入金額為16 000 000元。 要求： 根據