擬IPO企業(yè)必看-證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)審核標(biāo)準(zhǔn)

1、精選優(yōu)質(zhì)文檔-傾情為你奉上為掌握上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范和財(cái)務(wù)信息披露規(guī)則的情況，證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部組織專門力量抽樣審閱了612家上市公司2016年年度財(cái)務(wù)報(bào)告，審閱中重點(diǎn)關(guān)注了股權(quán)投資和企業(yè)合并、收入確認(rèn)、金融工具、公允價(jià)值、資產(chǎn)減值、非經(jīng)常性損益、所得稅、政府補(bǔ)助等方面的會(huì)計(jì)處理、財(cái)務(wù)信息披露情況及其存在的問題，并對內(nèi)部控制評價(jià)與審計(jì)報(bào)告的披露情況進(jìn)行分析和總結(jié)，形成本監(jiān)管報(bào)告。年報(bào)審閱過程中，證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部發(fā)布了六份年報(bào)會(huì)計(jì)監(jiān)管簡報(bào)，三期會(huì)計(jì)監(jiān)管工作通訊（年報(bào)分析?？皶r(shí)向有關(guān)方面通報(bào)上市公司2016年年度財(cái)務(wù)報(bào)告和內(nèi)控報(bào)告存在的問題105項(xiàng)，涉及84家上市公司。同時(shí)，證監(jiān)會(huì)會(huì)

2、計(jì)部通過問詢滬深交易所、建議專項(xiàng)核查等方式及時(shí)處理發(fā)現(xiàn)的問題，并向有關(guān)各方傳遞關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部控制規(guī)范執(zhí)行和財(cái)務(wù)信息披露等方面的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)。總體而言，上市公司能夠較好地理解并執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)控規(guī)范和相關(guān)信息披露規(guī)則，但仍有部分公司存在執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不到位、會(huì)計(jì)專業(yè)判斷不合理、信息披露不規(guī)范的問題。1 股權(quán)投資和企業(yè)合并相關(guān)問題 股權(quán)投資和企業(yè)合并相關(guān)的會(huì)計(jì)問題一直是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行中的難點(diǎn)領(lǐng)域。近年來，上市公司股權(quán)投資形式愈發(fā)多樣化，股權(quán)結(jié)構(gòu)及交易安排日益復(fù)雜，部分上市公司對于股權(quán)投資與企業(yè)合并中一些特殊事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理和披露存在一定問題，使得財(cái)務(wù)報(bào)表使用者很難充分了解交易的商業(yè)實(shí)質(zhì)及其影響。1股

3、權(quán)投資的分類不恰當(dāng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號長期股權(quán)投資規(guī)范了長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量，長期股權(quán)投資是指投資方對被投資單位實(shí)施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對其合營企業(yè)的權(quán)益性投資。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號合營安排規(guī)范了對各參與方在合營安排中權(quán)益的會(huì)計(jì)處理。對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響的權(quán)益性投資，應(yīng)適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)和計(jì)量。對股權(quán)投資的分類是否恰當(dāng)，直接影響適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和具體會(huì)計(jì)處理是否正確。1 長期股權(quán)投資與其他金融資產(chǎn)相互混淆 關(guān)于是否對被投資單位具有重大影響，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給出了原則性定義，即對一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一

4、起共同控制這些政策的制定。實(shí)務(wù)中應(yīng)結(jié)合直接或間接擁有被投資單位的比例、是否在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表等因素進(jìn)行判斷。當(dāng)投資方直接或間接持有被投資單位20%以上但低于50%的表決權(quán)時(shí)，一般認(rèn)為對被投資單位具有重大影響，除非有明確的證據(jù)表明不能參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策，不具有重大影響。根據(jù)公開發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)規(guī)則第15號財(cái)務(wù)報(bào)告的一般規(guī)定（2014年修訂）（以下簡稱“15號文”），對于持有被投資單位20%或以上表決權(quán)但不具有重大影響的，公司應(yīng)披露相關(guān)判斷和依據(jù)。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司持有被投資單位股權(quán)比例較高，卻認(rèn)定對被投資單位不具有重大影響，也未披露相關(guān)信息，無

5、從辨別其分類是否恰當(dāng)。較為典型的例子，上市公司持有一個(gè)或多個(gè)被投資單位股權(quán)，持股比例均高于20%，將其分類為以成本計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)，也未披露管理層判斷其對被投資單位不具有重大影響的依據(jù)。還有個(gè)別上市公司持有被投資單位超過30%的股份，卻僅由于該投資已委托其他方管理而將其分類為可供出售金融資產(chǎn)。2對有限合伙企業(yè)投資的分類不恰當(dāng) 近年來，上市公司作為有限合伙人參與合伙企業(yè)投資的情形日益普遍。由于合伙企業(yè)是契約性組織，有限合伙人在合伙企業(yè)中承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、分享收益，以及對合伙企業(yè)的影響程度，不僅受其出資比例的影響，更主要由合伙企業(yè)章程確定。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，公司需要綜合考慮相關(guān)事實(shí)和情況，尤

6、其是對合伙企業(yè)的權(quán)力、可變回報(bào)等因素，判斷有限合伙人是否對合伙企業(yè)存在控制、共同控制或重大影響，以確定其分類和后續(xù)會(huì)計(jì)處理，同時(shí)需要充分披露判斷的依據(jù)和理由。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司作為有限合伙人持有合伙企業(yè)較大份額（例如99%），仍將其分類為以成本計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)，也未披露對該合伙企業(yè)不具有控制、共同控制、重大影響的判斷理由，無法合理判斷其分類是否恰當(dāng)。2權(quán)益性交易的認(rèn)定與處理存在誤區(qū)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)規(guī)定，對于控股股東直接或間接代公司償債、債務(wù)豁免或捐贈(zèng)的行為，經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上屬于控股股東對公司的資本性投入，應(yīng)作為權(quán)益性交易處理。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司的控股股東代為承擔(dān)其已發(fā)生的

7、稅款、擔(dān)保支出等費(fèi)用，實(shí)質(zhì)上屬于控股股東對該公司的資本性投入，但上市公司將該筆投入作為利得計(jì)入損益，而未作為權(quán)益性交易計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）。3非同一控制下企業(yè)合并未充分確認(rèn)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債非同一控制企業(yè)合并中，購買方應(yīng)在取得控制權(quán)日以公允價(jià)值重新確認(rèn)和計(jì)量被購買方所有可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，包括被購買方財(cái)務(wù)報(bào)表中已確認(rèn)的各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債，以及被購買方財(cái)務(wù)報(bào)表中原未予以確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，例如內(nèi)部研發(fā)形成的非專利技術(shù)、內(nèi)部產(chǎn)生的品牌等。年報(bào)分析中發(fā)現(xiàn)，部分上市公司在非同一控制下企業(yè)合并中確認(rèn)了大額商譽(yù)，商譽(yù)占合并對價(jià)的比例高達(dá)90%。大額商譽(yù)形成的可能原因之一是上市公司未能充分識別和確認(rèn)被購買方擁有

8、的無形資產(chǎn)，導(dǎo)致應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)的金額被直接計(jì)入商譽(yù)。4企業(yè)合并中或有對價(jià)的確認(rèn)與計(jì)量不正確近年來，上市公司在并購交易中設(shè)置或有對價(jià)的安排日益普遍，尤其是業(yè)績補(bǔ)償條款多樣化。例如，企業(yè)合并協(xié)議中約定，如果購買日后發(fā)生或有事項(xiàng)或滿足特定條件，購買方有義務(wù)通過發(fā)行額外證券、支付額外現(xiàn)金或其他資產(chǎn)等方式追加合并對價(jià)，或者有權(quán)通過減少尚未支付的剩余對價(jià)或要求返還部分已經(jīng)支付的對價(jià)等方式調(diào)減合并對價(jià)。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其相關(guān)規(guī)定，非同一控制下企業(yè)合并中，購買方應(yīng)當(dāng)將合并協(xié)議中約定的或有對價(jià)作為合并對價(jià)的一部分，按照其在購買日的公允價(jià)值計(jì)入企業(yè)合并成本。購買日及后續(xù)會(huì)計(jì)期間對于或有對價(jià)的公允價(jià)值的計(jì)量均應(yīng)

9、基于標(biāo)的企業(yè)未來業(yè)績預(yù)測情況、或有對價(jià)支付方信用風(fēng)險(xiǎn)及償付能力、其他方連帶擔(dān)保責(zé)任、貨幣的時(shí)間價(jià)值等因素予以確定。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)附有業(yè)績補(bǔ)償條款的并購交易在確定企業(yè)合并成本時(shí)沒有考慮或有對價(jià)的影響，在購買日及后續(xù)會(huì)計(jì)期間，將或有對價(jià)的公允價(jià)值簡單計(jì)量為零，且未披露相關(guān)公允價(jià)值計(jì)量所采用的重要估計(jì)和判斷。5合并報(bào)表層面對集團(tuán)內(nèi)交易相關(guān)稅收影響的抵銷和調(diào)整不正確合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍內(nèi)的企業(yè)間轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷。但是，對于因轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)而繳納的土地增值稅，由于是法定事項(xiàng)，在集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)繳納土地增值稅可以抵減未來稅金的權(quán)利已經(jīng)成立的情況下，該事項(xiàng)與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部

10、交易損益不同，原則上不應(yīng)抵銷。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司將集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)繳納的土地增值稅直接按內(nèi)部交易抵銷。需要說明的是，考慮到土地增值稅的特殊性，對于并非作為自用的內(nèi)部土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，在預(yù)計(jì)將減少未來繳納土地增值稅稅金的情況下，可以列報(bào)為資產(chǎn)。此外，納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍內(nèi)的公司間發(fā)生交易，其中一方將自產(chǎn)產(chǎn)品銷售給另一方，如按照稅法規(guī)定，出售方屬增值稅免稅項(xiàng)目，銷售自產(chǎn)產(chǎn)品免征增值稅，而購入方屬增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，其購入產(chǎn)品過程中可以計(jì)算相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額用于抵扣。由于稅項(xiàng)是法定事項(xiàng)，在集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間進(jìn)行產(chǎn)品轉(zhuǎn)移時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的權(quán)利已經(jīng)成立，原則上不應(yīng)抵銷，在合并報(bào)表層面體現(xiàn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。

11、考慮到進(jìn)項(xiàng)稅抵扣權(quán)利相對應(yīng)的收入是建立在加工后的產(chǎn)品最終對外銷售的基礎(chǔ)上的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中可以確認(rèn)為一項(xiàng)遞延收益，隨著后續(xù)加工后的產(chǎn)品完成對外銷售時(shí)再轉(zhuǎn)入損益中確認(rèn)。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分公司沒有考慮該類集團(tuán)內(nèi)交易增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的特殊性，導(dǎo)致合并報(bào)表層面的抵銷和列報(bào)不正確。2收入確認(rèn)問題 收入是上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表使用者最為關(guān)注的財(cái)務(wù)指標(biāo)之一。近年來，無論是傳統(tǒng)行業(yè)還是新興行業(yè)，業(yè)務(wù)模式不斷創(chuàng)新，交易安排日趨復(fù)雜，相應(yīng)地，上市公司收入確認(rèn)問題也日益凸顯。1與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的收入未遞延處理根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的，應(yīng)當(dāng)將銷售取得或應(yīng)收的貨款，在商品銷售或提

12、供勞務(wù)產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分之間進(jìn)行分配，與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的部分應(yīng)首先確認(rèn)為遞延收益，待客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分或積分失效時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司在銷售商品或提供勞務(wù)時(shí)向客戶授予獎(jiǎng)勵(lì)積分，按照取得或應(yīng)收的貨款總額確認(rèn)收入，未將與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的收入遞延處理，而是僅將未來獎(jiǎng)勵(lì)積分兌換義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。2將經(jīng)營活動(dòng)中代第三方收取的款項(xiàng)確認(rèn)為收入根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號收入的規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)上述定義進(jìn)行判斷，只有由企業(yè)本身所從事的日?；顒?dòng)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的總流入才能確認(rèn)為企業(yè)的收

13、入。在某些交易安排下，企業(yè)在日常經(jīng)營活動(dòng)中從客戶所收取的款項(xiàng)中可能包含了代第三方收取的款項(xiàng)，在這種情況下，該代收款項(xiàng)并不會(huì)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，也并不會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的增加，不能確認(rèn)為企業(yè)的收入。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司在供應(yīng)商與客戶商談確定所需商品規(guī)格、數(shù)量及采購單價(jià)后，分別與供應(yīng)商和客戶簽訂購銷合同，公司并不承擔(dān)任何與商品相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，銷售合同款中與商品價(jià)款相關(guān)的部分，主要是代供應(yīng)商向客戶收取價(jià)款，相應(yīng)地，這部分業(yè)務(wù)的毛利率較低，個(gè)別公司毛利率不足1%。在此類業(yè)務(wù)中，上市公司沒有考慮其在該項(xiàng)交易安排中是否承擔(dān)轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任、在轉(zhuǎn)讓商品之前或之后是否承擔(dān)了商品的主要風(fēng)險(xiǎn)，判斷其是

14、主要責(zé)任人還是代理人，而是將合同價(jià)款中實(shí)質(zhì)上代供應(yīng)商向客戶收取的價(jià)款也確認(rèn)為銷售收入。3會(huì)員費(fèi)收入未在會(huì)員受益期內(nèi)分期確認(rèn)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，會(huì)員費(fèi)只允許取得會(huì)籍，所有其他服務(wù)或商品都要按其公允價(jià)值另行收費(fèi)的，在款項(xiàng)收回不存在重大不確定性時(shí)確認(rèn)收入。會(huì)員費(fèi)能使會(huì)員在約定期間內(nèi)得到各種服務(wù)或商品，或者以低于非會(huì)員的價(jià)格銷售商品或提供服務(wù)的，應(yīng)在整個(gè)受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司銷售會(huì)員卡取得的收入，僅由于會(huì)員在會(huì)員期內(nèi)得到各種服務(wù)還需另行付費(fèi)，即在收到款項(xiàng)并開具發(fā)票時(shí)就一次性全額確認(rèn)收入，而沒有進(jìn)一步考慮會(huì)員費(fèi)是否能使會(huì)員以低于非會(huì)員的價(jià)格取得商品或服務(wù)等因素。如果銷售

15、會(huì)員卡取得的收費(fèi)實(shí)質(zhì)上是與未來提供的商品或服務(wù)相關(guān)，應(yīng)在未來提供商品或服務(wù)的期限內(nèi)分期確認(rèn)收入。3金融工具確認(rèn)、計(jì)量與披露問題 近年來，上市公司持有的金融產(chǎn)品種類繁多，參與的金融交易日趨復(fù)雜，但在金融資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量、權(quán)益工具或金融負(fù)債的區(qū)分、嵌入衍生工具的拆分、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的抵銷列報(bào)等方面，對準(zhǔn)則規(guī)定理解不充分、執(zhí)行不到位的情況也不斷增多。1未恰當(dāng)識別和確認(rèn)金融工具近年來，隨著金融業(yè)務(wù)的日趨復(fù)雜，部分金融工具合同與非金融工具業(yè)務(wù)往往復(fù)合在一起，需要根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)規(guī)定予以識別并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。年報(bào)分析中發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司存在對聯(lián)營企業(yè)的投資，除按凈資產(chǎn)比例

16、分享收益外，被投資方承諾年投資回報(bào)平均不低于約定的固定收益。根據(jù)金融工具準(zhǔn)則的規(guī)定，對該被投資企業(yè)的投資是一項(xiàng)復(fù)合資產(chǎn)，其中包含金融資產(chǎn)和長期股權(quán)投資，在初始確認(rèn)時(shí)不應(yīng)全部確認(rèn)為長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)將未來確定可收回的金額確認(rèn)為應(yīng)收款項(xiàng)，并以攤余成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2權(quán)益工具與金融負(fù)債相互混淆根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號金融工具列報(bào)的規(guī)定，權(quán)益工具，是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將發(fā)行的以下金融工具分類為權(quán)益工具：該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他方，或在潛在不利條件下與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)；對于將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)

17、算該金融工具，如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù)，如為衍生工具，企業(yè)只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算該金融工具。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司混淆了金融負(fù)債和權(quán)益工具。例如有的上市公司發(fā)起設(shè)立某發(fā)展基金，該發(fā)展基金有固定的投資期限、約定了投資收益率、約定了投資期限屆滿之后的回購事宜，明顯不滿足權(quán)益工具的定義，但仍將該類工具確認(rèn)為權(quán)益工具；有的上市公司承擔(dān)了一項(xiàng)以固定金額或可確定金額回購子公司少數(shù)股東股權(quán)的合同義務(wù)，在合并報(bào)表中仍將其作為少數(shù)股東權(quán)益處理。3嵌入衍生工具未予以分拆并單獨(dú)計(jì)量根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號金融工

18、具確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)規(guī)定，如果混合工具沒有整體指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，則嵌入的衍生工具應(yīng)當(dāng)考慮能否將其從混合工具中分拆出來，并以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司確認(rèn)的貸款類金融資產(chǎn)中存在轉(zhuǎn)股權(quán)，與主債務(wù)合同不存在緊密關(guān)系，該資產(chǎn)整體也沒有被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，但公司將貸款整體認(rèn)定為對外借款，并僅因?yàn)檗D(zhuǎn)股權(quán)具有不確定性而未將其分拆出來作為單獨(dú)的衍生工具處理。4金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的抵銷列報(bào)不正確根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號金融工具列報(bào)的規(guī)定，金融資產(chǎn)和金融負(fù)債按照相互抵銷后的凈額列報(bào)需要同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件：企

19、業(yè)具有抵銷已確認(rèn)金額的法定權(quán)利，且該種法定權(quán)利是當(dāng)前可執(zhí)行的；企業(yè)計(jì)劃以凈額結(jié)算，或同時(shí)變現(xiàn)該金融資產(chǎn)和清償該金融負(fù)債。年報(bào)分析中發(fā)現(xiàn)，有的上市公司因?qū)ν鈸?dān)保被仲裁機(jī)構(gòu)裁定承擔(dān)賠付義務(wù)，同時(shí)對原債務(wù)人提起追償訴訟。公司將賠付義務(wù)與追償可能形成的資產(chǎn)以凈額列報(bào)。然而，該訴訟事項(xiàng)預(yù)期能夠形成的金融資產(chǎn)與前一仲裁事項(xiàng)形成的金融負(fù)債并非直接相關(guān)，公司不具有當(dāng)前可執(zhí)行的法定抵銷權(quán)利，不能在同一過程或周期內(nèi)結(jié)算，也無法幾乎消除全部的信用風(fēng)險(xiǎn)和流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)，不滿足金融資產(chǎn)和金融負(fù)債抵銷的條件。5金融工具相關(guān)信息披露問題1 與金融資產(chǎn)終止確認(rèn)相關(guān)的披露不充分 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及15號文的規(guī)定，上市公司應(yīng)當(dāng)披露金

20、融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)依據(jù)和計(jì)量方法，對于已經(jīng)轉(zhuǎn)移但未整體終止確認(rèn)的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照類別披露已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的性質(zhì)、仍保留的與所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的性質(zhì)、已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)與相關(guān)負(fù)債之間關(guān)系的性質(zhì)等信息；在轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)形成的相關(guān)負(fù)債的交易對手方僅對已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)有追索權(quán)的情況下，應(yīng)當(dāng)以表格形式披露所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)和相關(guān)負(fù)債的公允價(jià)值以及凈頭寸，即已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)和相關(guān)負(fù)債公允價(jià)值之間的差額；繼續(xù)確認(rèn)已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的，應(yīng)披露已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)和相關(guān)負(fù)債的賬面價(jià)值；按繼續(xù)涉入程度確認(rèn)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，應(yīng)披露轉(zhuǎn)移前該金融資產(chǎn)整體的賬面價(jià)值、按繼續(xù)涉入程度確認(rèn)的資產(chǎn)和相關(guān)負(fù)債的賬面價(jià)值。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別涉及該類

21、業(yè)務(wù)的上市公司只簡單披露因金融資產(chǎn)是以無追索權(quán)的方式轉(zhuǎn)移，從而終止確認(rèn)該項(xiàng)金融資產(chǎn)，未按照相關(guān)的規(guī)定披露金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)依據(jù)和計(jì)量方法，也未披露該金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否符合終止確認(rèn)條件的相關(guān)信息。個(gè)別上市公司終止確認(rèn)了未到期已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票，但未披露由商業(yè)承兌匯票本身的追索權(quán)導(dǎo)致的信用風(fēng)險(xiǎn)是否完全轉(zhuǎn)移等關(guān)鍵信息。2 金融工具風(fēng)險(xiǎn)信息披露不充分 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，公司應(yīng)當(dāng)披露與各類金融工具風(fēng)險(xiǎn)（包括信用風(fēng)險(xiǎn)、流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)、市場風(fēng)險(xiǎn)等）相關(guān)的定性和定量信息，包括管理層確定風(fēng)險(xiǎn)集中度的說明和參考因素（包括交易對手方、地理區(qū)域、貨幣種類、市場類型等），以及各風(fēng)險(xiǎn)集中度相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)敞口金額，以便財(cái)務(wù)報(bào)

22、表使用者評估報(bào)告期末金融工具產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)和程度，更好地評價(jià)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)敞口。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司年末委托貸款余額金額重大，但在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中未披露相關(guān)的定性和定量信息，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表使用者無法獲取充分、有用的信息評估其資產(chǎn)狀況。又如個(gè)別上市公司的應(yīng)收賬款主要源于前幾大客戶，其財(cái)務(wù)報(bào)告附注只是籠統(tǒng)地披露其賒銷政策及信用風(fēng)險(xiǎn)在可控范圍。4公允價(jià)值計(jì)量問題 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中應(yīng)用公允價(jià)值的領(lǐng)域日益廣泛，就如何計(jì)量公允價(jià)值也有專門規(guī)定。但是，對于不存在活躍市場的資產(chǎn)與負(fù)債公允價(jià)值的估計(jì)與計(jì)量，實(shí)務(wù)中采用的方法與結(jié)果不一致的現(xiàn)象較為普遍，甚至部分公司采用的計(jì)量方法未遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則性規(guī)定。

23、1處置部分股權(quán)喪失控制權(quán)后剩余股權(quán)的公允價(jià)值計(jì)量問題根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)因處置部分股權(quán)投資等原因喪失控制權(quán)的，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。如果剩余股權(quán)不存在活躍市場報(bào)價(jià)，不應(yīng)簡單根據(jù)股權(quán)處置交易價(jià)格確認(rèn)剩余股權(quán)的公允價(jià)值，還應(yīng)綜合考慮活躍市場中類似資產(chǎn)的報(bào)價(jià)、非活躍市場中相同或類似資產(chǎn)的報(bào)價(jià)等相關(guān)信息，并在此基礎(chǔ)上考慮控制權(quán)溢價(jià)、少數(shù)股權(quán)折價(jià)等因素對公允價(jià)值進(jìn)行合理估計(jì)。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司處置部分非上市子公司股權(quán)并喪失控制權(quán)，處置后對剩余股權(quán)的公允價(jià)值直接以處置股權(quán)取得的價(jià)款和剩余股權(quán)與處置股權(quán)的相對比例計(jì)算確定，沒有考慮

24、控制權(quán)溢價(jià)、少數(shù)股權(quán)折價(jià)等因素對剩余股權(quán)公允價(jià)值的影響。2公允價(jià)值層次的劃分及披露問題根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將公允價(jià)值計(jì)量所使用的輸入值劃分為三個(gè)層次，并首先使用第一層次輸入值，其次使用第二層次輸入值，最后使用第三層次輸入值。公允價(jià)值計(jì)量結(jié)果所屬的層次，由對公允價(jià)值整體而言具有重要意義的輸入值所屬的最低層次決定。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司未能準(zhǔn)確理解各層次輸入值的區(qū)別，導(dǎo)致公允價(jià)值層次劃分不準(zhǔn)確。例如上市公司購買的資產(chǎn)管理計(jì)劃的份額，以資產(chǎn)管理公司提供的該計(jì)劃資產(chǎn)結(jié)構(gòu)估值表中列示的單位凈值作為其公允價(jià)值，將其分類為第一層次公允價(jià)值計(jì)量的項(xiàng)目，不符合第一層次輸入值的判斷標(biāo)準(zhǔn)。5資產(chǎn)減值

25、計(jì)提與相關(guān)信息披露問題 資產(chǎn)減值是運(yùn)用會(huì)計(jì)估計(jì)與判斷的重要領(lǐng)域。資產(chǎn)是否存在減值的判斷，以及資產(chǎn)減值測試中對于影響因素的考慮或參數(shù)的選擇等，直接影響財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)果，需要充分披露相關(guān)判斷依據(jù)、計(jì)量方法和影響因素等。上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告中存在資產(chǎn)減值計(jì)提不充分，相關(guān)信息披露不完整等問題。1未充分關(guān)注資產(chǎn)減值跡象企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值列舉了下列表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值的跡象：資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌；企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或?qū)⒃诮诎l(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響；市場利率或者其他市場投資回報(bào)率在當(dāng)期已經(jīng)提高，

26、從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞；資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置；企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者損失）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)計(jì)金額等；其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司沒有依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定充分關(guān)注下列情形下的資產(chǎn)減值跡象并進(jìn)行相關(guān)資產(chǎn)的減值測試：所處行業(yè)產(chǎn)能過?；蚩焖偌夹g(shù)進(jìn)步、市場競爭激烈；在建工程項(xiàng)目由于工藝、市場變化、企業(yè)自身等原因長時(shí)間暫?；驎壕徑ㄔO(shè)；頻繁策劃跨行業(yè)重組注入新業(yè)務(wù)，現(xiàn)

27、有“重資產(chǎn)”特征業(yè)務(wù)連續(xù)虧損；資產(chǎn)位于地域風(fēng)險(xiǎn)顯著（外匯管制、惡性通貨膨脹、宏觀經(jīng)濟(jì)惡化）的國家或地區(qū)等等，可能存在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提不充分的情形。2商譽(yù)減值相關(guān)問題1 合并報(bào)表商譽(yù)減值與個(gè)別報(bào)表長期股權(quán)投資減值邏輯不一致 商譽(yù)計(jì)提減值準(zhǔn)備通常是由商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或法律等環(huán)境發(fā)生不利變化，市場利率或其他市場投資報(bào)酬率提高，資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的經(jīng)濟(jì)績效低于或者將低于預(yù)期所致。當(dāng)這些因素構(gòu)成相關(guān)資產(chǎn)（例如個(gè)別報(bào)表中長期股權(quán)投資）的減值跡象時(shí)，公司應(yīng)對相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行減值測試。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司由于子公司連續(xù)虧損且資不抵債，以前年度在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面已對企業(yè)合并時(shí)形成

28、的商譽(yù)全額計(jì)提了減值準(zhǔn)備，但在母公司財(cái)務(wù)報(bào)表層面并沒有在相關(guān)期間對相應(yīng)的長期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備。2商譽(yù)減值測試方法不正確 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值與其可收回金額，如可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司通過比對被收購方的實(shí)際業(yè)績與收購時(shí)的評估報(bào)告中的預(yù)測值，結(jié)合未來經(jīng)營計(jì)劃估算標(biāo)的公司價(jià)值，與按權(quán)益法計(jì)算的投資賬面價(jià)值比較，判斷是否存在減值跡象，未按照準(zhǔn)則要求計(jì)算商譽(yù)所分配資產(chǎn)組的可收回金額，并與資產(chǎn)組的賬面價(jià)值比對進(jìn)行減值測試。3 商譽(yù)減值相關(guān)信息披露不充分

29、根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及15號文要求，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了時(shí)進(jìn)行減值測試，并披露商譽(yù)減值測試過程、參數(shù)及商譽(yù)減值損失的確認(rèn)方法。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，商譽(yù)減值相關(guān)信息披露不充分的情況普遍存在，比如：對期末存在的巨額商譽(yù)，未披露任何減值測試信息；未按規(guī)定披露減值測試中使用的增長率、毛利率、折現(xiàn)率等關(guān)鍵參數(shù)；對當(dāng)期計(jì)提的減值準(zhǔn)備披露過于籠統(tǒng)，僅披露是基于評估機(jī)構(gòu)對于資產(chǎn)組整體價(jià)值的評估結(jié)果；在報(bào)告期內(nèi)對商譽(yù)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，其原因僅披露為公司認(rèn)為超額投資部分的經(jīng)濟(jì)價(jià)值沒有得到體現(xiàn)。3金融資產(chǎn)減值相關(guān)問題1 應(yīng)收賬款減值及相關(guān)披露問題 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對單項(xiàng)金額重大的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)單獨(dú)進(jìn)行減值測試，單獨(dú)測試

30、未發(fā)生減值的應(yīng)收款項(xiàng)（包括單項(xiàng)金額重大和不重大的應(yīng)收款），應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的應(yīng)收賬款組合中再進(jìn)行減值測試。其中“重大”的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)由公司根據(jù)自身情況予以確定。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司在對應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行減值測試時(shí)，將具有顯著不同信用風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)收款項(xiàng)組合計(jì)提減值準(zhǔn)備；未分別根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)組合的信用風(fēng)險(xiǎn)特征確定各項(xiàng)組合計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例；壞賬準(zhǔn)備計(jì)提依據(jù)披露不充分或不清晰。2 按成本計(jì)量的可供出售權(quán)益工具減值測試未考慮未來現(xiàn)金流 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，按成本計(jì)量的可供出售權(quán)益工具發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該權(quán)益工具的賬面價(jià)值與按照對未來現(xiàn)金流折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額確認(rèn)為減值損失。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別

31、上市公司對按照成本計(jì)量的可供出售權(quán)益工具減值測試時(shí)未考慮未來現(xiàn)金流量，在尚未獲取被投資企業(yè)任何財(cái)務(wù)信息的情況下，對該投資全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，在繼后較短期間內(nèi)出售給關(guān)聯(lián)方時(shí)又確認(rèn)處置損益。4重大資產(chǎn)減值信息披露不充分根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值，對于重大資產(chǎn)減值，應(yīng)當(dāng)披露資產(chǎn)或資產(chǎn)組可收回金額的確定方法?？墒栈亟痤~按照資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額確定的，還應(yīng)當(dāng)披露確定公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的方法。資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額不是按照市場價(jià)格確定的，應(yīng)當(dāng)披露企業(yè)管理層在確定公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額時(shí)所采用的各關(guān)鍵假設(shè)及其依據(jù)?？墒栈亟痤~按照資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的

32、，應(yīng)當(dāng)披露：企業(yè)管理層預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的各關(guān)鍵假設(shè)及其依據(jù)；企業(yè)管理層在確定各關(guān)鍵假設(shè)相關(guān)的價(jià)值時(shí)，是否與企業(yè)歷史經(jīng)驗(yàn)或者外部信息來源相一致；如不一致，應(yīng)當(dāng)說明理由；估計(jì)現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率。年報(bào)分析中發(fā)現(xiàn)，多數(shù)上市公司采用了預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來確定可收回金額，但是沒有披露預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的關(guān)鍵假設(shè)（如收入增長率、利潤率等）及其依據(jù)、估計(jì)現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率等關(guān)鍵參數(shù)，使得財(cái)務(wù)報(bào)表使用者無法判斷其減值測試的結(jié)果是否真實(shí)可靠。6非經(jīng)常性損益相關(guān)問題 公開發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號非經(jīng)常性損益（以下簡稱“解釋性公告1號”），明確了非經(jīng)常性損益的定義、具體項(xiàng)目和披露要求，為非經(jīng)常性損

33、益的界定和信息披露提供了指引。部分上市公司未按規(guī)定識別非經(jīng)常性損益項(xiàng)目，或者未充分披露與非經(jīng)常性損益項(xiàng)目相關(guān)的信息。1未恰當(dāng)判斷識別非經(jīng)常性損益項(xiàng)目1 未能正確識別與股份支付相關(guān)損益的性質(zhì) 根據(jù)解釋性公告1號的規(guī)定，對于以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，確認(rèn)為當(dāng)期成本費(fèi)用，屬于經(jīng)常性損益；在可行權(quán)日之后，企業(yè)需將應(yīng)付職工薪酬的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期公允價(jià)值變動(dòng)損益，屬于非經(jīng)常性損益。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司未明確區(qū)分在等待期內(nèi)和可行權(quán)日之后的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付余額，也未披露資產(chǎn)負(fù)債表日相關(guān)公允價(jià)值和損益影響，將實(shí)際支付的股票增值權(quán)費(fèi)用

34、超出已計(jì)提股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用的股份價(jià)值全部劃分為經(jīng)常性損益。2將合并商譽(yù)減值錯(cuò)誤列報(bào)為非經(jīng)常性損益 并購重組實(shí)務(wù)中，標(biāo)的資產(chǎn)的出售方一般會(huì)對交易完成后標(biāo)的資產(chǎn)在一定期間的利潤作出承諾。在標(biāo)的資產(chǎn)未按預(yù)期實(shí)現(xiàn)承諾利潤時(shí)，出售方會(huì)以股份或現(xiàn)金方式給予上市公司補(bǔ)償。由于補(bǔ)償僅針對并購重組交易完成后的特定期間，正常經(jīng)營情況下，企業(yè)取得業(yè)績補(bǔ)償款不具有持續(xù)性，根據(jù)解釋性公告第1號的規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為非經(jīng)常性損益。同時(shí)，因并購重組產(chǎn)生的商譽(yù)，其減值與企業(yè)的其他長期資產(chǎn)（例如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等）減值性質(zhì)相同，屬于企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生，應(yīng)作為企業(yè)的經(jīng)常性損益。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司將業(yè)績補(bǔ)償產(chǎn)生的損益列報(bào)為非經(jīng)常性

35、損益，并且認(rèn)為商譽(yù)減值與業(yè)績補(bǔ)償相關(guān)，錯(cuò)誤地將商譽(yù)減值對損益的影響也列報(bào)為非經(jīng)常性損益。2與非經(jīng)常性損益相關(guān)的披露不充分根據(jù)解釋性公告1號，對于重大的非經(jīng)常性損益項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)增加必要的附注說明，對其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目，以及根據(jù)自身正常經(jīng)營業(yè)務(wù)的性質(zhì)和特點(diǎn)，將規(guī)定中列舉的非經(jīng)常性損益項(xiàng)目界定為經(jīng)常性損益的，應(yīng)當(dāng)在附注中單獨(dú)做出說明。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司將規(guī)定中列舉的非經(jīng)常性損益項(xiàng)目界定為經(jīng)常性損益項(xiàng)目，但未在附注中單獨(dú)作出說明，使財(cái)務(wù)報(bào)告使用者無法根據(jù)相關(guān)信息作出恰當(dāng)?shù)呐袛?。個(gè)別上市公司對“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”未進(jìn)行充分披露，且與財(cái)務(wù)報(bào)表其他信息可能存在矛盾之處，

36、使投資者很難理解該交易對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，不符合披露要求。此外，個(gè)別上市公司非經(jīng)常性損益披露存在簡單錯(cuò)誤，其營業(yè)外收入中披露的確認(rèn)為非經(jīng)常性損益的金額與補(bǔ)充資料中“非經(jīng)常性損益”的金額存在重大差異。7所得稅會(huì)計(jì)處理與信息披露問題 除會(huì)計(jì)與稅法的計(jì)量基礎(chǔ)不同外，遞延所得稅的確認(rèn)與計(jì)量還需要考慮資產(chǎn)收益實(shí)現(xiàn)方式、未來應(yīng)納稅所得額是否充足等因素的影響。部分上市公司所得稅會(huì)計(jì)處理存在考慮因素不全面、遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)不夠謹(jǐn)慎等問題。所得稅調(diào)整信息不規(guī)范、不充分的情況也較為普遍。1權(quán)益法核算投資遞延所得稅的確認(rèn)未考慮持有意圖根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)

37、產(chǎn)生的暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅影響，應(yīng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖：如果企業(yè)擬長期持有該項(xiàng)投資，對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異一般不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅影響；在持有意圖由長期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅影響。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，有的上市公司在未區(qū)分長期持有還是擬轉(zhuǎn)讓或處置意圖的情況下，將采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異確認(rèn)了相關(guān)的遞延所得稅影響。2遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)不夠謹(jǐn)慎根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損，在預(yù)計(jì)可利用可抵

38、扣虧損的未來期間內(nèi)很可能取得足夠應(yīng)納稅所得額的，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司沒有結(jié)合實(shí)際經(jīng)營情況合理預(yù)計(jì)未來是否很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額，遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)不夠謹(jǐn)慎。如有些上市公司經(jīng)營情況并未發(fā)生實(shí)質(zhì)性好轉(zhuǎn)，僅由于本年處置股權(quán)等偶發(fā)性交易產(chǎn)生的收益實(shí)現(xiàn)了扭虧為盈，而將以前年度未確認(rèn)相關(guān)所得稅影響的可抵扣虧損于本年度確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)；甚至個(gè)別公司連續(xù)發(fā)生虧損，也確認(rèn)了與可抵扣虧損相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。3所得稅調(diào)整信息披露不充分根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和15號文的規(guī)定，對于本期會(huì)計(jì)利潤和所得稅費(fèi)用的調(diào)整過程，公司應(yīng)從稅前會(huì)計(jì)利潤出發(fā)，考

39、慮一系列調(diào)整因素的影響后得出所得稅費(fèi)用。這些調(diào)整因素包括永久性差異影響、未確認(rèn)遞延所得稅的暫時(shí)性差異的影響、集團(tuán)內(nèi)公司不同稅率影響、稅率變動(dòng)影響等。期末存在未確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時(shí)性差異和可抵扣虧損的，應(yīng)列示期初余額、期末余額及可抵扣虧損到期年度等。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司未按照上述規(guī)定披露，存在的主要問題有：未披露本期會(huì)計(jì)利潤與所得稅費(fèi)用的調(diào)整過程；未披露未確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時(shí)性差異和可抵扣虧損信息；所得稅調(diào)整過程不符合所得稅費(fèi)用和會(huì)計(jì)利潤的內(nèi)在邏輯，背離調(diào)節(jié)項(xiàng)本身的性質(zhì)，如調(diào)節(jié)項(xiàng)“不可抵扣的成本、費(fèi)用和損失的影響”為負(fù)數(shù)，遞延所得稅資產(chǎn)披露不能勾稽等；高新技術(shù)企業(yè)證

40、書到期后仍然采用優(yōu)惠稅率計(jì)算遞延所得稅，未披露管理層判斷公司能夠繼續(xù)適用優(yōu)惠稅率的依據(jù)。8政府補(bǔ)助相關(guān)問題 與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益；與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)根據(jù)相關(guān)費(fèi)用或損失的情況，相應(yīng)計(jì)入損益。企業(yè)對于綜合性項(xiàng)目的政府補(bǔ)助，需要將其分解為與資產(chǎn)相關(guān)的部分和與收益相關(guān)的部分，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，難以區(qū)分的，應(yīng)將政府補(bǔ)助整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司對于同一政府補(bǔ)助項(xiàng)目，以前年度將該項(xiàng)目收到的款項(xiàng)作為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，2016年則將同一項(xiàng)目收到的款項(xiàng)作為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，一次性計(jì)入當(dāng)期損益，未披露該變動(dòng)相關(guān)信息。此外

41、，部分公司未按要求披露與政府補(bǔ)助相關(guān)的信息，尤其是政府補(bǔ)助對公司利潤影響的信息披露不充分。9其他信息披露問題 除上述提及的信息披露問題外，部分上市公司在持續(xù)經(jīng)營、分部報(bào)告、會(huì)計(jì)政策等領(lǐng)域存在信息披露不充分問題，甚至個(gè)別公司財(cái)務(wù)報(bào)告在文字表述、附注列示、數(shù)據(jù)計(jì)算等方面存在簡單錯(cuò)誤。1與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的信息披露不充分根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及15號文的規(guī)定，上市公司應(yīng)在充分考慮宏觀政策風(fēng)險(xiǎn)、市場經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、公司目前或長期的盈利能力、償債能力、財(cái)務(wù)彈性以及公司管理層改變經(jīng)營政策的意向等因素的基礎(chǔ)上，對其自報(bào)告期末起至少12個(gè)月的持續(xù)經(jīng)營能力予以評估。若評估結(jié)果表明對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的，上市公司應(yīng)當(dāng)在

42、財(cái)務(wù)報(bào)告附注中披露導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的因素及其擬采取的改善措施。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司未能恰當(dāng)識別對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的因素，未在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露相關(guān)因素以及擬采取的改善措施。例如個(gè)別上市公司經(jīng)營業(yè)績近年來圍繞盈虧平衡點(diǎn)上下波動(dòng)，且流動(dòng)資產(chǎn)遠(yuǎn)小于流動(dòng)負(fù)債，管理層仍然在年度報(bào)告編制基礎(chǔ)中聲明“不存在對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的因素”。2分部報(bào)告的披露不充分企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，公司存在多種經(jīng)營或跨地區(qū)經(jīng)營的，應(yīng)當(dāng)確定報(bào)告分部，披露分部信息。15號文規(guī)定，上市公司應(yīng)披露報(bào)告分部的確定依據(jù)、分部會(huì)計(jì)政策、報(bào)告分部的財(cái)務(wù)信息，以及分部財(cái)務(wù)信息合計(jì)金額與對應(yīng)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的調(diào)節(jié)過程；上

43、市公司無報(bào)告分部的，應(yīng)說明原因。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，上市公司對分部報(bào)告的披露普遍不到位、不充分。個(gè)別上市公司在財(cái)務(wù)報(bào)告中未披露任何分部報(bào)告信息，或者簡單披露無報(bào)告分部也未說明原因。部分上市公司在董事會(huì)報(bào)告中披露其主營業(yè)務(wù)覆蓋多個(gè)行業(yè)或產(chǎn)品分類，并按類別提供了相關(guān)業(yè)績情況，表明其在經(jīng)營管理方面存在分部，但未在財(cái)務(wù)報(bào)告中提供單獨(dú)的分部報(bào)告，也未說明不提供分部信息的原因。3會(huì)計(jì)政策披露不充分上市公司收入確認(rèn)、研究開發(fā)支出資本化等會(huì)計(jì)政策披露仍存在條文化、原則化，未與公司具體業(yè)務(wù)結(jié)合，主要業(yè)務(wù)披露不完整、業(yè)務(wù)模式表述不清晰等問題。1 未結(jié)合生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)披露收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)政策 根據(jù)15號文的相關(guān)規(guī)定，公司應(yīng)當(dāng)

44、結(jié)合實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)制定個(gè)性化的收入確認(rèn)政策，披露具體收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)及計(jì)量方法，同類業(yè)務(wù)采用不同經(jīng)營模式在不同時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入的，應(yīng)當(dāng)分別披露。年報(bào)分析中發(fā)現(xiàn)，部分上市公司未結(jié)合生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)披露其收入確認(rèn)政策，未能說明收入確認(rèn)的具體時(shí)點(diǎn)。如部分上市公司包含多項(xiàng)差別較大且對公司毛利貢獻(xiàn)重大的業(yè)務(wù)，但公司只披露了其中部分業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)政策；又如，部分上市公司在業(yè)務(wù)和經(jīng)營模式發(fā)生重大變化的情況下，收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)政策仍照搬以前年度報(bào)告，未披露新增業(yè)務(wù)模式的相關(guān)收入確認(rèn)政策。2 研究開發(fā)支出資本化會(huì)計(jì)政策披露不充分 根據(jù)15號文的規(guī)定，上市公司應(yīng)結(jié)合公司內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目特點(diǎn)，披露劃分研究階段和開發(fā)階段的具體標(biāo)

45、準(zhǔn)，以及開發(fā)階段支出資本化的具體條件。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對研發(fā)支出資本化會(huì)計(jì)政策的披露照搬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則性規(guī)定，未根據(jù)自身行業(yè)和研發(fā)項(xiàng)目特征進(jìn)行個(gè)性化披露，無法讓報(bào)表使用者了解公司研發(fā)流程及其主要階段的特點(diǎn)和區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)。此外，個(gè)別上市公司盈利能力較弱，而當(dāng)年開發(fā)支出費(fèi)用化和資本化金額較大，其是否正確劃分對投資者整體理解財(cái)務(wù)報(bào)表具有較為重大的影響，但該公司并未按照15號文的要求對開發(fā)支出相關(guān)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行披露。4簡單錯(cuò)誤部分上市公司年報(bào)在文字表述、附注列示、數(shù)據(jù)計(jì)算、數(shù)字勾稽、內(nèi)容關(guān)聯(lián)方面頻繁出現(xiàn)錯(cuò)誤。例如，附注與報(bào)表項(xiàng)目不符，上市公司在投資收益中包含處置子公司相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入金額，但

46、是在其他綜合收益的變動(dòng)中無相應(yīng)轉(zhuǎn)出項(xiàng)；在凈負(fù)債和凈虧損的情況下，上市公司簡單套用加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率的計(jì)算公式計(jì)算出較大的正數(shù)凈資產(chǎn)收益率；上市公司的孫公司吸收合并另一家孫公司，該事項(xiàng)屬于內(nèi)部交易事項(xiàng)不應(yīng)對集團(tuán)現(xiàn)金流量產(chǎn)生影響，但在合并現(xiàn)金流量表中披露有“收到的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”等。10 內(nèi)部控制信息披露問題在內(nèi)控信息披露方面，存在內(nèi)部控制評價(jià)與審計(jì)報(bào)告內(nèi)容與格式不規(guī)范、評價(jià)結(jié)論與審計(jì)意見不適當(dāng)、內(nèi)控缺陷等信息披露不充分，以及內(nèi)控信息與其他信息不一致等問題。 1內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的主要問題1 內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告披露格式不規(guī)范 主板上市公司應(yīng)按照公開發(fā)行證券的公司信息披露編

47、報(bào)規(guī)則第21號年度內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的一般規(guī)定（以下簡稱“21號文”）的要求披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司披露的內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告不符合21號文規(guī)定的內(nèi)容與格式，例如未披露是否發(fā)現(xiàn)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷、未分別披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論、未披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等。2 內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告中評價(jià)范圍的披露不符合規(guī)范要求 21號文要求，內(nèi)部控制評價(jià)范圍應(yīng)當(dāng)披露納入評價(jià)范圍的主要單位、業(yè)務(wù)和事項(xiàng)以及高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，并對評價(jià)范圍是否存在重大遺漏形成明確結(jié)論。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司未披露納入評價(jià)范圍的單位占比；個(gè)別上市公司將子公司排除在評價(jià)范圍之外的理由

48、不恰當(dāng)；部分上市公司披露納入評價(jià)范圍單位占比過低且未作說明，部分上市公司披露占比又超過了100%。3 內(nèi)部控制缺陷和整改措施描述不恰當(dāng) 21號文要求，上市公司應(yīng)當(dāng)分別披露報(bào)告期內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷的認(rèn)定結(jié)果及缺陷的性質(zhì)、影響、整改情況等內(nèi)容。年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對內(nèi)部控制缺陷的描述僅限于上市公司發(fā)生的相關(guān)事項(xiàng)本身、未能從內(nèi)部控制五要素角度恰當(dāng)分析導(dǎo)致相關(guān)事項(xiàng)發(fā)生的內(nèi)部控制缺陷，相應(yīng)也未能提出或設(shè)計(jì)出恰當(dāng)?shù)恼拇胧?，?nèi)部控制缺陷描述和整改措施描述均流于表面。例如，某上市公司對于2015年度因未定期執(zhí)行資產(chǎn)減值測試、未恰當(dāng)確認(rèn)營業(yè)收入等原因被出具了內(nèi)部控制否定意見，在2016年內(nèi)部控制

49、評價(jià)報(bào)告中的整改描述僅限于對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行恰當(dāng)調(diào)整或重述，未充分分析相關(guān)缺陷產(chǎn)生的原因并進(jìn)行恰當(dāng)整改；又如，某上市公司對其2016年發(fā)生的出納盜取公司資金事項(xiàng)，缺陷描述為該事件屬于個(gè)人盜取公司資金的犯罪行為，但給公司造成了損失，屬于報(bào)告期內(nèi)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，并未分析可能導(dǎo)致該事項(xiàng)的原因（例如職責(zé)分離等），缺陷整改情況及措施也僅披露為“截至報(bào)告基準(zhǔn)日已完成整改”。4 內(nèi)部控制缺陷程度認(rèn)定不恰當(dāng) 年報(bào)分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對于定性和定量上可能已經(jīng)達(dá)到其內(nèi)部控制重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)缺陷披露不充分，可能存在降格認(rèn)定的情況。例如，某上市公司根據(jù)審計(jì)師初審意見更正業(yè)績預(yù)告且金額重大的情況下，上市公司仍將其認(rèn)定為一般缺陷，審計(jì)師也僅將其作為強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)披露；又如，某上市公司在內(nèi)部控制實(shí)施記錄不夠完整、同時(shí)內(nèi)審部門不足以對內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督和檢查的情況下，上市公司和審計(jì)師仍將相關(guān)缺陷作為一般缺陷披露，內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論和審計(jì)結(jié)論恰當(dāng)性存疑。5 財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制界定不恰當(dāng) 上市公司應(yīng)根據(jù)控制目標(biāo)是否與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)相關(guān)，區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)