土地增值稅股權(quán)籌劃案例

1、股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為涉及土地增值稅的問(wèn)題探討一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓的基本問(wèn)題股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)侵腹竟蓶|依法將自己在公司中擁有的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給他人，使他人取得了公司的股權(quán)，從而成為公司股東的法律行為。股權(quán)本身是一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)權(quán)利，與資產(chǎn)一樣可以轉(zhuǎn)讓?zhuān)鞘袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)中經(jīng)常發(fā)生的一種交易行為，尤其在公司收購(gòu)、重組、投資等一系列活動(dòng)中。股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)话銇?lái)說(shuō)，涉及到的稅收有所得稅（包括個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅）、印花稅。股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。二、土地增值稅的基本問(wèn)題土地增值稅，是指對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個(gè)人所征收的一種稅。三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否會(huì)涉及土地增值稅呢？（一）幾項(xiàng)規(guī)定：1、財(cái)政部國(guó)家稅

2、務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知（財(cái)稅199548號(hào)）一、關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的征免稅問(wèn)題對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。2、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函【2000】687號(hào)）廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局：你局關(guān)于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問(wèn)題的請(qǐng)示（桂地稅報(bào)200032號(hào)）收悉。鑒于市能源集團(tuán)和能源投資股份一次性共同轉(zhuǎn)讓能源（）實(shí)業(yè)100%的股

3、權(quán)，且這些以股權(quán)形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物，經(jīng)研究，對(duì)此應(yīng)按土地增值稅的規(guī)定征稅。3、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知（財(cái)稅【2006】21號(hào)）五、關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的征免稅問(wèn)題對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，或者房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知（財(cái)稅字199548號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。（二）幾點(diǎn)評(píng)價(jià)1、財(cái)稅【1995】48號(hào)文表明，房地產(chǎn)本身是土地增值稅的征稅對(duì)象，但是作為資本投入企業(yè)，房地產(chǎn)也過(guò)戶(hù)至

4、被投資企業(yè)，投資者取得了被投資企業(yè)的股權(quán)，這一投資行為是暫免征收土地增值稅。如果投資者再次轉(zhuǎn)讓這個(gè)股權(quán)，是否繳納土地增值稅？我認(rèn)為，這個(gè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不需要繳納土地增值稅，因?yàn)榧{稅對(duì)象是股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)惢l(fā)生了變化。對(duì)被投資企業(yè)將從投資者取得的房地產(chǎn)再次轉(zhuǎn)讓?zhuān)瑒t屬于土地增值稅的圍，因而要征收土地增值稅。2、股權(quán)轉(zhuǎn)讓不需要征收土地增值稅，但是國(guó)稅函【2000】687號(hào)文表明，當(dāng)全體股東一次性100律同轉(zhuǎn)讓股權(quán)，如果該股權(quán)對(duì)應(yīng)的公司資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物，則應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅，納稅人是全體股東。國(guó)稅函【2000】687號(hào)文體現(xiàn)了稅法的一個(gè)原則，即實(shí)質(zhì)課稅原則，是指對(duì)于某種情況不能僅根據(jù)其外

5、表和形式確定是否應(yīng)予課稅，而應(yīng)該根據(jù)實(shí)際情況，尤其應(yīng)當(dāng)根據(jù)其經(jīng)濟(jì)目的和經(jīng)濟(jì)生活的實(shí)質(zhì)，判斷是否符合課稅的要素，以求公平、合理、有效地進(jìn)行課稅。3、財(cái)稅【2006】21號(hào)文對(duì)財(cái)稅【1995】58號(hào)文作進(jìn)一步修訂，針對(duì)以房地產(chǎn)作為資本的特定投資行為，規(guī)定了不適用暫免征收土地增值稅的例外情形；投資者以房地產(chǎn)投資入股，被投資企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，則應(yīng)當(dāng)就其房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為繳納土地增值稅；若投資者系房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，以其建造的商品房投資入股的，則也應(yīng)當(dāng)就商品房轉(zhuǎn)讓行為繳納土地增值稅。四、股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及土地增值稅的納稅籌劃納稅籌劃，是指納稅人通過(guò)合法手段，對(duì)戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)、投資及財(cái)務(wù)活動(dòng)和涉稅事項(xiàng)進(jìn)行事先規(guī)劃和安排

6、，以節(jié)約稅收、遞延納稅、降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)的一系列稅務(wù)規(guī)劃活動(dòng)。（一）納稅籌劃方法1、針對(duì)國(guó)稅函【2000】687號(hào)文，股東們可以分期分批分別轉(zhuǎn)讓各自的股權(quán)，這樣股權(quán)轉(zhuǎn)讓人僅涉及所得稅和印花稅，無(wú)須繳納土地增值稅。2、投資者以房地產(chǎn)投資入股房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，以原值或者公允價(jià)值未發(fā)生增值的情況下盡快出資，這樣出資的房地產(chǎn)本身也未發(fā)生多少增值；房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以未建造商品房的土地投資非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，可以享受暫免征收土地增值稅的稅收優(yōu)惠。3、被投資企業(yè)再次轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，則可以采取企業(yè)分立、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等方式從而享受暫免征收土地增值稅的稅收優(yōu)惠。（二）納稅籌劃案例中江公司是一家具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)資質(zhì)的投資公司，

7、與法國(guó)的一家跨國(guó)公司達(dá)成協(xié)議，以人民幣26億元的價(jià)格在長(zhǎng)三角著名的旅游城市開(kāi)發(fā)一個(gè)帶有高爾夫球場(chǎng)的高級(jí)度假村。具體的業(yè)務(wù)流程：中江公司先購(gòu)買(mǎi)土地使用權(quán)并建成度假村，后再以26億元的價(jià)格銷(xiāo)售給這個(gè)法國(guó)的跨國(guó)公司。通過(guò)中介機(jī)構(gòu)的分析評(píng)估，度假村的開(kāi)發(fā)成本是18億元，其中包括土地出讓金6億元。此項(xiàng)目以26億元銷(xiāo)售，則中江公司初步測(cè)算應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅共計(jì)3.5億元。請(qǐng)問(wèn)在法國(guó)跨國(guó)公司支付26億元的總價(jià)款不變的情況下，中江公司如何進(jìn)行納稅籌劃？步驟一：中江公司與法國(guó)跨國(guó)公司共同協(xié)商，中江公司以土地使用權(quán)（取得后迅速出資）按6億元（取得成本暫不考慮，且未增值

8、，無(wú)須考慮是否符合財(cái)稅【2006】21號(hào)文）作價(jià)投資，占80%勺股份，法國(guó)跨國(guó)公司出資人民幣1.5億元作為初期投資，占20%勺股份，雙方共同成立一家股份公司一一西湖度假村股份公司（股本金7.5億元，獨(dú)立核算）。步驟二：西湖度假村股份公司進(jìn)行固定資產(chǎn)建設(shè)，有關(guān)基建支出列在“在建工程”科目進(jìn)行核算，資金缺口有10.5億元（18-6-1.5=10.5億元）可由中江公司以免息借款的方式提供，西湖度假村股份公司計(jì)入負(fù)債。步驟三：待西湖度假村股份公司的高爾夫球場(chǎng)及其他大樓等固定資產(chǎn)建成后，法國(guó)跨國(guó)公司以股份收購(gòu)方式取得西湖度假村的全部股權(quán)。中江公司轉(zhuǎn)讓西湖度假村的全部股權(quán)給法國(guó)跨國(guó)公司，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款（80%勺股權(quán)計(jì)價(jià)14億元）收回對(duì)西湖度假村股份公司的投資，以債權(quán)形式收回前期的借款（由法國(guó)跨國(guó)公司代為支付10.5億元）。分析：法國(guó)跨國(guó)公司支付金額仍然為26億元（1.5+14+10.5=26億元）；中江公司的所得額8億元（14-6=8億元），按25%勺所得稅率，中江公司支付所得稅2億元（8X25%=2億元）。我們?cè)儆?jì)算一下中江公司純收益，按納稅籌劃前的方案，中江公司純收益為4.5億元（26-18-3.5=4