解讀營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案

1、解讀營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案財(cái)政部，國(guó)家稅務(wù)總局2011年11月16日印發(fā)了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案的相關(guān)文件：-財(cái)稅（2011）110號(hào)：關(guān)于印發(fā)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案>的通知（以下簡(jiǎn)稱“110號(hào)文”）-財(cái)稅（2011）111號(hào) 關(guān)于在上海市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知（以下簡(jiǎn)稱“111號(hào)文”，或“實(shí)施通知”）-這兩份文件的出臺(tái)，標(biāo)志著中國(guó)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的轉(zhuǎn)型改革正式啟動(dòng)，這將很大程度改變現(xiàn)時(shí)中國(guó)流轉(zhuǎn)稅制度，使得中國(guó)的流轉(zhuǎn)稅制度更加接近于世界范圍內(nèi)所公認(rèn)的最佳操作模式，繳納增值稅的企業(yè)購(gòu)買服務(wù)時(shí)所支付的價(jià)款中其實(shí)已經(jīng)包含了相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅成本，而營(yíng)業(yè)稅

2、的納稅人購(gòu)買貨物或勞務(wù)所支付的價(jià)款中包含了增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩種稅收成本，所以這次改革可以大幅度較少上述的重復(fù)征稅情況。當(dāng)然，這一重大改革在短期內(nèi)將會(huì)帶來(lái)很多問(wèn)題，不論是營(yíng)業(yè)稅納稅人還是增值稅納稅人都將因?yàn)檎叩淖兓艿讲煌潭鹊挠绊懀圏c(diǎn)范圍和非試點(diǎn)范圍內(nèi)的供應(yīng)商之間的競(jìng)爭(zhēng)有可能加劇，甚至?xí)霈F(xiàn)一些法規(guī)尚未明確的問(wèn)題。此次增值稅的改革先展開(kāi)先在上海的部分行業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)，但其相關(guān)政策很可能代表著將來(lái)全國(guó)范圍內(nèi)增值稅改革的發(fā)展方向，因此，掌握新政策對(duì)于企業(yè)影響并做好相應(yīng)的策劃和準(zhǔn)備是非常有必要的。試點(diǎn)方案實(shí)施：2012年1月1日試點(diǎn)行業(yè)和稅率自2012年1月1日起，上海的下列行業(yè)將作為本次改革的試點(diǎn)行

3、業(yè)，具體的適用稅率如下：試點(diǎn)行業(yè)（服務(wù)業(yè)）適用稅率（增值稅）現(xiàn)行稅率（營(yíng)業(yè)稅）交通運(yùn)輸業(yè)-陸路運(yùn)輸服務(wù)11%3%-水路運(yùn)輸服務(wù)-航空運(yùn)輸服務(wù)-管道運(yùn)輸服務(wù)部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)-研發(fā)和技術(shù)服務(wù)6%5%-信息技術(shù)服務(wù)-文化創(chuàng)意服務(wù)-物流輔助服務(wù)-鑒證咨詢服務(wù)-有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)17%通常情況下，大部分試點(diǎn)的企業(yè)由營(yíng)業(yè)稅納稅人轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惣{稅人基本上和現(xiàn)行的增值稅規(guī)定和相關(guān)的處理方法一致，其中最基本的特征是按照當(dāng)期應(yīng)稅服務(wù)銷售額（不含稅）和適用的增值稅率計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，在扣除當(dāng)期購(gòu)買的應(yīng)稅產(chǎn)品和服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額后，凈額為應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)和繳納的當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額。另外，對(duì)于那些達(dá)不到一般納稅人條件的小規(guī)模

4、試點(diǎn)企業(yè)，增值稅的征收率為3%，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，其處理方法和現(xiàn)行增值稅制度下對(duì)小規(guī)模納稅人的處理方法一致。金融服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和建筑業(yè)、保險(xiǎn)服務(wù)和郵電通信服務(wù)不包含在本次試點(diǎn)范圍內(nèi)，將仍舊適用于繳納營(yíng)業(yè)稅，但是，值得注意的是，未來(lái)金融保險(xiǎn)業(yè)和生活性服務(wù)業(yè)將很可能適用增值稅的簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。這里值得注意的是，大部分試點(diǎn)企業(yè)都將受益于本次改革而不同程度的降低稅負(fù)。但對(duì)于交通運(yùn)輸業(yè)來(lái)講，適用的增值稅率為11%，目前交通運(yùn)輸業(yè)的營(yíng)業(yè)稅率為3%，同時(shí)增值稅一般納稅人可以依照有關(guān)規(guī)定按7%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣來(lái)看，交通運(yùn)輸業(yè)的實(shí)際稅負(fù)似乎上升了。增值稅一般納稅人接受試點(diǎn)納稅人中的小規(guī)模納稅人提供的交

5、通運(yùn)輸服務(wù)，可以按照7%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，另外，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的交通運(yùn)輸服務(wù)（包括輪客渡、公交客運(yùn)、軌道交通、出租車），可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)算方法計(jì)算繳納增值稅。應(yīng)稅服務(wù)的認(rèn)定由于本次試點(diǎn)的城市為上海，所以如何明確應(yīng)稅服務(wù)的區(qū)域?qū)⒊蔀楸敬味惛膮^(qū)分應(yīng)稅服務(wù)繳納增值稅還是營(yíng)業(yè)稅的一個(gè)重要問(wèn)題，服務(wù)提供方-機(jī)構(gòu)所在地勞務(wù)發(fā)生所在地增值稅/營(yíng)業(yè)稅上海上海增值稅上海中國(guó)大陸其他地區(qū)營(yíng)業(yè)稅（允許在計(jì)算增值稅時(shí)抵減）中國(guó)大陸其他地區(qū)上海營(yíng)業(yè)稅中國(guó)大陸其他地區(qū)中國(guó)大陸其他地區(qū)營(yíng)業(yè)稅從上表我們可以看到，如果企業(yè)機(jī)構(gòu)在上海從事上述所列試點(diǎn)服務(wù)的，則其“機(jī)構(gòu)所在地”會(huì)被認(rèn)定為上海，其提供的應(yīng)稅服

6、務(wù)將繳納增值稅，對(duì)于同一法人實(shí)體存在多個(gè)機(jī)構(gòu)，其中的一些機(jī)構(gòu)可能需要繳納增值稅（即機(jī)構(gòu)所在地在上海），而另一些機(jī)構(gòu)仍舊繳納營(yíng)業(yè)稅（即機(jī)構(gòu)所在地在中國(guó)大陸其他地區(qū)）。盡管如此，這些法規(guī)在確定勞務(wù)發(fā)生地的問(wèn)題上還存在很多問(wèn)題，特別在電子商務(wù)中顯得特別突出。服務(wù)貿(mào)易進(jìn)出口試點(diǎn)法規(guī)規(guī)定了服務(wù)貿(mào)易出口實(shí)行零稅率或者免稅的制度，但法規(guī)并沒(méi)有規(guī)定需要符合的條件，而現(xiàn)行的營(yíng)業(yè)稅稅制的缺陷之一在于對(duì)服務(wù)貿(mào)易出口征稅，在某種程度上，服務(wù)貿(mào)易出口不征收銷項(xiàng)稅將大大減少相關(guān)企業(yè)的成本，加大企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。對(duì)于服務(wù)貿(mào)易的進(jìn)口，境外服務(wù)提供方在上海提供的試點(diǎn)服務(wù)不再征收營(yíng)業(yè)稅，而是改征增值稅，如果服務(wù)提供方在中國(guó)沒(méi)有經(jīng)營(yíng)機(jī)

7、構(gòu)的，其位于上海的代理人或者服務(wù)接受方將扣繳增值稅，同時(shí)法規(guī)明確了在一定情況下，服務(wù)接受方可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，因?yàn)閷?duì)于服務(wù)接受方來(lái)說(shuō)，這不會(huì)成為企業(yè)的實(shí)際成本。此外，如果境外提供方向中國(guó)境內(nèi)企業(yè)提供完全在境外消費(fèi)的應(yīng)稅服務(wù)，不征收增值稅，同樣，如果境外企業(yè)向境內(nèi)企業(yè)出租有形動(dòng)產(chǎn)，但該有形動(dòng)產(chǎn)完全在境外使用，也不需要繳納增值稅。一般納稅人資格的認(rèn)定實(shí)施通知為試點(diǎn)企業(yè)提供了基本的指引，便于企業(yè)可以申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定從而得以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但是，具體的認(rèn)定辦法有待于國(guó)家相關(guān)政策的進(jìn)一步明確；-對(duì)于應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過(guò)人民幣500萬(wàn)元（含）的企業(yè)達(dá)到認(rèn)定增值稅一般納稅人的資格。-對(duì)于應(yīng)稅服務(wù)年銷售

8、額低于人民幣500萬(wàn)元的企業(yè)，如果會(huì)計(jì)核算健全，仍可申請(qǐng)?jiān)鲋刀愐话慵{稅人的資格認(rèn)定。增值稅一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)給了很多企業(yè)選擇的機(jī)會(huì)，即是去申請(qǐng)?jiān)鲋刀愐话慵{稅人資格還是選擇增值稅小規(guī)模納稅人并按照3%簡(jiǎn)易征收辦法繳納增值稅。盡管稅改后的增值稅計(jì)算辦法和現(xiàn)行的增值稅計(jì)算方法非常類似，但是畢竟?fàn)I業(yè)稅的處理和增值稅的規(guī)定有著顯著的區(qū)別，同時(shí)，試點(diǎn)方案還有很多需要進(jìn)一步明確的地方，所以試點(diǎn)企業(yè)需要綜合考慮各自企業(yè)的實(shí)際情況，作出判斷。稅率的多樣化，應(yīng)稅服務(wù)的多樣化有些試點(diǎn)企業(yè)會(huì)同時(shí)兼營(yíng)試點(diǎn)和非試點(diǎn)服務(wù)而需要分別計(jì)算增值稅應(yīng)稅服務(wù)銷售額和營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅服務(wù)銷售額，如果未分別核算的，由稅務(wù)局核定增值稅應(yīng)稅服務(wù)的

9、銷售額，另外，試點(diǎn)也導(dǎo)致了至少存在四種常用的增值稅率：6%、11%、13%、17%，試點(diǎn)納稅人兼營(yíng)不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，也應(yīng)當(dāng)分別核算，如果未分別核算應(yīng)稅銷售額的，很可能被稅務(wù)局要求從高適用稅率計(jì)算繳納。除此之外，試點(diǎn)企業(yè)在上海和上海以外都有機(jī)構(gòu)也能造成此種情況。這就要求企業(yè)的會(huì)計(jì)核算需要更清楚地核算不同稅率應(yīng)稅銷售額。多種稅率的使用同樣會(huì)引起潛在的銷售稅和進(jìn)項(xiàng)稅不匹配的問(wèn)題，比如說(shuō)，有些試點(diǎn)企業(yè)適用的稅率為6%，但有可能收到進(jìn)項(xiàng)11%稅率的運(yùn)輸發(fā)票。其他要點(diǎn)：-此次法規(guī)中保留了一些原營(yíng)業(yè)稅法規(guī)下的免稅項(xiàng)目，主要包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)等，這里值得注意的是，免稅

10、項(xiàng)目不同于零稅率，免稅項(xiàng)目無(wú)需計(jì)算銷項(xiàng)稅，但這些項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅也不能抵扣，而零稅率項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅是可以抵扣的，因此，對(duì)于一些企業(yè)來(lái)講，有時(shí)候不申請(qǐng)免稅反而是有利的，企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際情況作出判斷和決定。-對(duì)于已經(jīng)是一般納稅人的企業(yè)無(wú)需要重新辦理一般納稅人的認(rèn)定。-截止到2011年12月31日的增值稅期末留底稅額（購(gòu)進(jìn)貨物），試點(diǎn)地區(qū)的原增值稅一般納稅人不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣。試點(diǎn)政策帶來(lái)的影響-上海的試點(diǎn)企業(yè)（服務(wù)提供方）將會(huì)吸引更多的客戶購(gòu)買他們的服務(wù)，這些客戶如果是增值稅一般納稅人將可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此，相比提供相同服務(wù)的其他城市，上海的試點(diǎn)企業(yè)將具有不可比擬的優(yōu)勢(shì)。-新的政策對(duì)于

11、試點(diǎn)服務(wù)出口沒(méi)有明確的規(guī)定，可能某些行業(yè)的試點(diǎn)服務(wù)出口可以享受零稅率（有增值稅退稅），而某些行業(yè)試點(diǎn)服務(wù)出口是免征增值稅（無(wú)增值稅退稅），免稅的試點(diǎn)服務(wù)出口將極可能降低中國(guó)試點(diǎn)企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。-國(guó)內(nèi)營(yíng)業(yè)稅納稅人的購(gòu)買試點(diǎn)行業(yè)的服務(wù)將不得不承受有試點(diǎn)企業(yè)收取的相對(duì)可能更高增值稅負(fù)，因此這類企業(yè)同試點(diǎn)企業(yè)的商務(wù)談判將加劇。一些行動(dòng)建議-對(duì)于被納入試點(diǎn)的企業(yè)在可以考慮推遲購(gòu)買固定資產(chǎn)直至2012年1月1日后可以抵扣購(gòu)買固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。-對(duì)于被納入試點(diǎn)的企業(yè)在可以考慮的前提下可以推遲購(gòu)買試點(diǎn)服務(wù)，以避免繳納無(wú)法抵扣的營(yíng)業(yè)稅。但是對(duì)于合同明確的付款時(shí)間早于試點(diǎn)開(kāi)始時(shí)間，簡(jiǎn)單的推遲付款無(wú)法達(dá)到避免繳納營(yíng)業(yè)稅的目的。-對(duì)于被納入試點(diǎn)的企業(yè)可以考慮在同等勞務(wù)的情況下改從上海企業(yè)購(gòu)買勞務(wù)，當(dāng)然，如果將來(lái)增值稅改革在全國(guó)展開(kāi)就不存在該問(wèn)題。-對(duì)于原來(lái)就是增值稅一般納稅人可以盡可能的從試點(diǎn)行業(yè)的企業(yè)采購(gòu)服務(wù)，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行抵扣，企業(yè)將帶來(lái)額外的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。-上海的試點(diǎn)企業(yè)要盡快地認(rèn)真研究新政策的相關(guān)規(guī)定，并要特別留意針對(duì)他們所在行業(yè)的特別規(guī)定，并