新會計準(zhǔn)則對企業(yè)披露信息質(zhì)量的探討

1、新會計準(zhǔn)則對企業(yè)披露信息質(zhì)量的探討 阜新市財政監(jiān)督檢查局 代國臣 周強(qiáng)2007年實施的新會計準(zhǔn)則由 1項基本會計準(zhǔn)則和 38項 具體會計準(zhǔn)則及其相關(guān)應(yīng)用指南構(gòu)成的新企業(yè)會計準(zhǔn)則體 系。和過去的會計準(zhǔn)則相比,新準(zhǔn)則從基本會計準(zhǔn)則到具體 會計準(zhǔn)則都做了較大的改動。因此,新會計準(zhǔn)則對會計信息 質(zhì)量產(chǎn)生了較大的影響,如何在新會計準(zhǔn)則要求下提高會計 信息質(zhì)量是會計行業(yè)需要探討的問題。一、新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)會計信息可靠性會計信息的可靠性是指企業(yè)所披露的會計信息應(yīng)如實 反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量,做到內(nèi)容真實,數(shù) 字準(zhǔn)確,資料可靠。 企業(yè)會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則在整個 準(zhǔn)則體系中要求“以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)

2、進(jìn)行會 計確認(rèn)、計量和報告,如實反映符合確認(rèn)和計量要求的各項 會計要素及其他相關(guān)信息,保證會計信息真實可靠,內(nèi)容完 整。 ”基本準(zhǔn)則還明確規(guī)定了資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費用等會 計要素的確認(rèn)條件,在這些條件中都出現(xiàn)了“可靠”二字, 突出強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)負(fù)債表項目的真實性和可靠性。新準(zhǔn)則立足于更加真實反映企業(yè)長期資產(chǎn)的占用,對于 符合資本化條件的資產(chǎn)和可以資本化的借款費用方面做出了重大修訂,主要表現(xiàn)為借款費用資本化對象和范圍的擴(kuò) 大,從而更能反映交易的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。首先,允許需要經(jīng)過相 當(dāng)長時間的生產(chǎn)活動才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨,其所占用 的借款資金的相應(yīng)借款費用也可以予以資本化,例如有些生 產(chǎn)周期較長的大型產(chǎn)

3、品,如成套設(shè)備、船舶、建筑產(chǎn)品等存 貨,以前將利息費用全部進(jìn)入當(dāng)期,不僅歪曲了存貨的真實 價值,而且使當(dāng)期損益受利息費用的影響較大,只要滿足新 準(zhǔn)則規(guī)定的條件就可以直接計入資產(chǎn)負(fù)債表,這就減輕了利 潤表的波動性,增強(qiáng)了存貨計價的客觀性,據(jù)此進(jìn)行定價的 庫存商品更能反映耗費的真實成本;其次,可以予以資本化 的借款費用,不再限定于由專門借款產(chǎn)生的,一般借款如被 用于購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)的,也應(yīng)當(dāng)資本 化。比如為生產(chǎn)經(jīng)營借入的一般長期借款如用于存貨達(dá)到資 本化條件的,就可以將其資本化,這不僅體現(xiàn)了準(zhǔn)則的嚴(yán)謹(jǐn) 性,而且體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則(可靠性的從屬質(zhì)量特 征 。此外,企業(yè)內(nèi)部無形資

4、產(chǎn)研究開發(fā)項目的支出進(jìn)入開 發(fā)程序后,對開發(fā)過程中的費用如果符合相關(guān)條件,就可以 資本化。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出,應(yīng)當(dāng)區(qū) 分研究階段支出與開發(fā)階段支出,分別按本準(zhǔn)則規(guī)定處理。 研究費用依然是費用化處理;進(jìn)入開發(fā)程序后,對開發(fā)過程 中的費用如果符合相關(guān)條件,就可以資本化。研究與開發(fā)是 兩個相互聯(lián)系的階段,研究活動是一種初步的探索性工作,是一個基礎(chǔ)階段,能否帶來經(jīng)濟(jì)效益具有很大的不確定且受 益對象不明顯,而開發(fā)活動是將研究成果付諸于實踐,比研 究階段更具體,帶來經(jīng)濟(jì)效益的確定性明顯提高,并且有明 確的受益對象(特定的產(chǎn)品 ,因此新準(zhǔn)則將研究過程中發(fā) 生的費用進(jìn)行費用化,計入當(dāng)期損益,

5、而開發(fā)過程中發(fā)生的 費用,在開發(fā)成功時進(jìn)行將其資本化,不成功仍然進(jìn)行費用 化,計入當(dāng)期損益,不僅更符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,還杜絕了 企業(yè)以研發(fā)費用名義增大企業(yè)開支、逃避納稅責(zé)任的行為, 增強(qiáng)了資產(chǎn)的可靠性。二、新會計準(zhǔn)則在外延上增加了信息的有用性新企業(yè)會計準(zhǔn)則增加了信息披露的內(nèi)容,對披露形式做 了規(guī)范性的要求,在外延上增加了有用的信息。金融工具披 露的有用性, 隨著金融創(chuàng)新, 衍生金融工具的種類日益繁雜, 企業(yè)也有更多的機(jī)會接觸到衍生金融產(chǎn)品,而衍生金融產(chǎn)品 的高風(fēng)險特性,會引起企業(yè)未來財務(wù)狀況、盈利能力的劇烈 變化。如果不對這些衍生金融工具的風(fēng)險加以披露,極有可 能導(dǎo)致信息使用者在經(jīng)營投資方面的

6、決策失誤。首先,衍生 金融工具以前在表外項目加以確認(rèn),容易被使用者忽略,但 此類交易卻可能給企業(yè)帶來數(shù)倍的風(fēng)險和報酬,對企業(yè)的未 來現(xiàn)金流量造成巨大影響。在表內(nèi)能夠指導(dǎo)投資者合理預(yù)測 企業(yè)未來的經(jīng)營狀況和發(fā)展情況,做出正確的決策。其次, 衍生金融工具從合約訂立到履行,價值變化很大。若按照歷史成本計算,以交易中發(fā)生的實際現(xiàn)金流量作為入賬依據(jù), 那么在經(jīng)歷利率波動后,衍生金融工具的市場價格也會隨之 發(fā)生變化,難以反映衍生金融工具的真實價值。新準(zhǔn)則規(guī)定 了衍生金融工具按公允價值進(jìn)行初始、后續(xù)計量,而現(xiàn)今會 計人員職業(yè)操守和職業(yè)水平的提高、遠(yuǎn)程信息交流的便捷也 為公允價值的運(yùn)用創(chuàng)造了條件,從而增加了會

7、計信息的可靠 性。最后,在衍生金融工具從簽約到履行的過程中,匯率、 利率、價格等因素的變動會引起公允價值的變動,只要這個 變動的量可以確認(rèn),雖是未實現(xiàn)的利得和損失,也可以計入 當(dāng)期損益。 這樣, 一方面為使用者提供了全面且有用的信息, 另一方面,包含衍生金融工具計量的完整報表也可以幫助企 業(yè)所有人考核企業(yè)經(jīng)營者的業(yè)績,有利于企業(yè)自我風(fēng)險規(guī) 避。三、新會計準(zhǔn)則促進(jìn)企業(yè)披露會計信息的透明度首先,新準(zhǔn)則增加了信息披露的范圍,如資產(chǎn)負(fù)債表中 的資產(chǎn)類增加了應(yīng)單獨列報的項目:交易性金融資產(chǎn)、權(quán)益 法核算的投資、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、投資 性房地產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、生物資產(chǎn)等;資產(chǎn)負(fù)債表中負(fù)

8、債類增加了交易性金融負(fù)債、遞延所得稅負(fù)債;在合并報表 中,少數(shù)股東權(quán)益作為權(quán)益項目列示。這些新增的資產(chǎn)和負(fù) 債項目的列示,使信息使用者更易于理解和分析它們在企業(yè) 經(jīng)營過程中的地位與作用,更有利于信息使用者有的放矢進(jìn)行決策。其次,細(xì)化了相關(guān)內(nèi)容,如利潤表中取消了“營業(yè) 外收入、營業(yè)外支出” ,而是要求按大項列報,如計提的資 產(chǎn)減值準(zhǔn)備,非流動資產(chǎn)處臵損益,這樣就能夠揭示營業(yè)外 收支的結(jié)構(gòu)與構(gòu)成,便于投資者識別其來龍去脈,在做相關(guān) 決策時進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整,比如在運(yùn)用間接法調(diào)整經(jīng)營活動產(chǎn) 生的現(xiàn)金凈流量時,就需要在凈利潤的基礎(chǔ)上加上集體的減 值準(zhǔn)備,在以前的報表中我們就很難直觀地進(jìn)行分析,而現(xiàn) 在只需

9、資產(chǎn)負(fù)債表就可以直接分析調(diào)整了。第三,利潤的表 述強(qiáng)調(diào)構(gòu)成要素。 原準(zhǔn)則把利潤表述為 “利潤包括營業(yè)利潤、 投資凈收益和營業(yè)外收支凈額” ,明確的是利潤分別來自企 業(yè)的產(chǎn)品銷售、對外投資所得和營業(yè)外三方面。而新準(zhǔn)則表 述為“利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當(dāng)期利潤 的利得和損失等” ,這樣表述強(qiáng)調(diào)了收入、費用兩項會計要 素的作用,同時把利得和損失明確提出,把企業(yè)提高利潤的 要點定位在加強(qiáng)主營業(yè)務(wù)收入和降低費用的管理上。無論利 潤是增加還是降低,企業(yè)都必須從收入和費用兩大方面及利 潤的獲得和損失的構(gòu)成去尋找、去披露原因,這對報表使用 者無疑是非常重要的信息來源,而且對保護(hù)企業(yè)利益相關(guān)者 利

10、益更是利好。在會計信息透明度方面,從強(qiáng)調(diào)內(nèi)部使用轉(zhuǎn)為公開披 露;在會計選擇方面,從政府宏觀選擇需要為主向企業(yè)微觀 選擇轉(zhuǎn)變,所有這些創(chuàng)新和變革,將有利于提高我國會計信息的質(zhì)量，使會計信息在投資者決策過程中扮演的角色越來 越重要，為我國資本市場高質(zhì)量會計信息披露提供了有力的 保證。首先，新會計準(zhǔn)則在很大程度上提升了我國上市公司 信息披露質(zhì)量。新會計準(zhǔn)則體系不僅從技術(shù)的角度對原有的 財務(wù)報告模式進(jìn)行了修正，更重要的是從財務(wù)報告準(zhǔn)則體系 的視角展開了深入的研究。新會計準(zhǔn)則重新定義了資產(chǎn)、負(fù) 債、收入、費用等會計要素的內(nèi)涵和確認(rèn)條件，突出強(qiáng)調(diào)了 資產(chǎn)負(fù)債表項目的真實性與可靠性；同時，在堅持歷史成本 的

11、基礎(chǔ)上引入了公允價值計量屬性。不僅有利于提高上市公 司的資產(chǎn)質(zhì)量，更有利于充分揭示上市公司財務(wù)風(fēng)險及正確 衡量經(jīng)營業(yè)績。新會計準(zhǔn)則有效的借鑒了國際公認(rèn)的會計標(biāo) 準(zhǔn)，明確了高質(zhì)量會計信息應(yīng)具備的要求，構(gòu)建了完善的報 告體系，解決了會計信息在信息結(jié)構(gòu)與信息量上的不對稱， 新會計準(zhǔn)則的這些創(chuàng)新為我國上市公司提高會計信息透明 度做好了相應(yīng)的制度安排，為上市公司會計信息質(zhì)量的提高 打好了堅實的基礎(chǔ)。 四、新準(zhǔn)則更加重視會計信息質(zhì)量的相關(guān)性 與舊準(zhǔn)則體系相比，新會計準(zhǔn)則從傳統(tǒng)的重視利潤表過 渡到更加關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表，表明要求企業(yè)更關(guān)注自身的長期 發(fā)展。我們處在世界經(jīng)濟(jì)一體化的市場環(huán)境中，企業(yè)在理財 目標(biāo)中必

12、須立足長期觀、整體觀規(guī)劃和經(jīng)營。新存貨準(zhǔn)則取 消了“后進(jìn)先出法” ，一律使用“先進(jìn)先出法”計價。在物 6 價上漲時，發(fā)出存貨的計價采用后進(jìn)先出法，會使本期成本 接近當(dāng)期水平，減少利潤，使期末存貨價值偏低，而這樣做 就歪曲了資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的實際價值，這種差異會遞延到 以后各期的利潤表中，虛增后期利潤，顯然是不利于企業(yè)長 期發(fā)展的。而先進(jìn)先出法恰恰相反，雖然使本期利潤有所增 加，但資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨價值更加貼近實際，更能滿足投 資者長期決策的需求，這是因為利潤表反映的是短期經(jīng)營成 果，資產(chǎn)負(fù)債表卻體現(xiàn)了企業(yè)的長期資金積累。資產(chǎn)負(fù)債表 債務(wù)法依據(jù)“資產(chǎn)負(fù)債觀”定義收益，認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表是最 重要的財務(wù)報表，該種觀念可促使對企業(yè)在報告日的財務(wù)狀 況和未來現(xiàn)金流量作出恰當(dāng)評價，提高預(yù)測的價值（相關(guān)性 的一個方面） ，而利潤表債務(wù)法用“收入費用觀”定義收益， 強(qiáng)調(diào)收益是收入與費用的配比，更注重利潤表。基于此，新 準(zhǔn)則采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延稅款，旨在真實體現(xiàn)資 產(chǎn)和負(fù)債的未來可收回