淺析新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中金融資產(chǎn)的差異(三者比較)

1、科技情報(bào)開(kāi)發(fā)與經(jīng)濟(jì) SCI -TECH INFORMATION DEVELOPMENT &ECONOMY 2009年 第 19卷 第 24期1金融資產(chǎn)的分類(lèi)一般情況下, 企業(yè)為了更好地利用資金創(chuàng)造價(jià)值, 往往會(huì)選 擇把閑置的資金投放于各類(lèi)金融資產(chǎn), 以期獲得更高的收益 。 金 融資產(chǎn)的分類(lèi)和金融資產(chǎn)的計(jì)量密切相關(guān),不同類(lèi)別的金融資 產(chǎn), 其初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量都存在著巨大的差別 。 金融資產(chǎn)在初 始確認(rèn)時(shí)劃分為以下 4類(lèi):以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期 損益的金融資產(chǎn),包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價(jià)值計(jì) 量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn); 持有至到期投資; 貸款和 應(yīng)收款項(xiàng); 可供出

2、售金融資產(chǎn), 包括可供出售債務(wù)工具和可供出 售權(quán)益工具 。對(duì)于在活躍市場(chǎng)有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn),既可以將其劃分為以 公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),也可以劃分 為可供出售金融資產(chǎn) 。 就某一項(xiàng)具體的在活躍市場(chǎng)有報(bào)價(jià)的金 融資產(chǎn)而言, 不同的企業(yè)可能把它劃分為不同類(lèi)別的金融資產(chǎn), 企業(yè)最終把該項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為哪一類(lèi)金融資產(chǎn),主要取決于 企業(yè)管理層的風(fēng)險(xiǎn)管理和投資決策等因素,金融資產(chǎn)的分類(lèi)是 管理層管理目的的真實(shí)體現(xiàn) 。2金融資產(chǎn)概念的異同交易性金融資產(chǎn)是指以公允價(jià)值變動(dòng)且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損 益的金融資產(chǎn),可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

3、。 這里只介 紹交易性金融資產(chǎn), 即相當(dāng)于舊準(zhǔn)則中的短期投資 。持有至到期投資是指到期日固定 、 回收金額固定或可確定, 且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn) 。 持有 至到期投資相當(dāng)于舊準(zhǔn)則中的長(zhǎng)期債券投資 。 如果企業(yè)管理層 決定將某項(xiàng)金融資產(chǎn)持有至到期, 則在該金融資產(chǎn)未到期前, 不 能隨意地改變其 “ 最初意圖 ” 。 除非企業(yè)遇到一些自己所不能控 制 、 預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件, 否則將持有 至到期 ?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)是指企業(yè)沒(méi)有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且 其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 、 持有至到期投資 、 貸款和應(yīng)收 款項(xiàng)的金融資產(chǎn) ?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)最

4、簡(jiǎn)單的判別方法是買(mǎi)誰(shuí)像誰(shuí) 。 如企業(yè)取 得的可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的,其初始計(jì)量就和持有至到 期投資相同 。 其特點(diǎn)是:該資產(chǎn)持有限期不定, 即企業(yè)在初次確認(rèn) 時(shí)并不能確定是否在短期內(nèi)出售以獲利, 還是長(zhǎng)期持有以獲利, 也 就是其持有意圖界于交易性金融資產(chǎn)與持有至到期投資之間; 該 資產(chǎn)有活躍市場(chǎng), 公允價(jià)值能夠通過(guò)活躍市場(chǎng)獲取 。交易性金融資產(chǎn)是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資 產(chǎn) 。 其特點(diǎn)是:企業(yè)持有的目的是短期性的, 即在初次確認(rèn)時(shí)即 確定其持有目的是為了短期獲利,一般此處的短期也應(yīng)該是不 超過(guò) 1年 (包括 1年 ; 該資產(chǎn)具有活躍的市場(chǎng), 公允價(jià)值能夠通 過(guò)活躍市場(chǎng)獲取 。3

5、金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理方法的異同金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理方法見(jiàn)表 1。 從表 1可以直觀地看出: (1 交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)股票投資的初始 計(jì)量屬性相同 。 交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)股票投資 在初始確認(rèn)時(shí)都應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量 。 公允價(jià)值是確認(rèn)和計(jì) 量這兩類(lèi)金融資產(chǎn)的關(guān)鍵 。 區(qū)別在于前者交易費(fèi)用記入投資收 益, 而后者則記入成本 。持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)中債券投資初始投資 會(huì)計(jì)處理一致 。(2 從三類(lèi)金融資產(chǎn)的初始入賬金額來(lái)看, 均不包含已到期 尚未領(lǐng)取的利息和已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利 。企業(yè)在取得以上三類(lèi)金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中如果包含已 到付息日但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告

6、但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股 利, 應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收款項(xiàng), 作為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)處理 。企業(yè)在持有這三類(lèi)金融資產(chǎn)期間取得的利息或現(xiàn)金股利收 入應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益,但這三類(lèi)金融資產(chǎn)在會(huì)計(jì)處理上仍有區(qū) 別 。 就企業(yè)擁有的權(quán)益類(lèi)金融資產(chǎn)來(lái)看, 無(wú)論是交易性金融資產(chǎn) 還是可供出售金融資產(chǎn)都應(yīng)當(dāng)在被投資單位宣告發(fā)放股利時(shí)計(jì) 入當(dāng)期的投資收益 。 但企業(yè)擁有的債券類(lèi)金融資產(chǎn)在計(jì)息日的 會(huì)計(jì)處理方法有所不同:交易性金融資產(chǎn)應(yīng)按債券的票面利率 計(jì)算應(yīng)收利息, 同時(shí)確認(rèn)為企業(yè)的投資收益; 但企業(yè)擁有的可供 出售金融資產(chǎn)和持有至到期投資額則應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法來(lái)確 認(rèn)企業(yè)當(dāng)期的投資收益 。(3 從資產(chǎn)負(fù)債表日來(lái)看, 交易性金融

7、資產(chǎn)和可供出售金融 資產(chǎn)都應(yīng)當(dāng)根據(jù)公允價(jià)值的變動(dòng)調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值 。 在資產(chǎn)負(fù)債表日,這兩類(lèi)金融資產(chǎn)都要按照公允價(jià)值且不 扣除將來(lái)處置該金融資產(chǎn)時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用來(lái)計(jì)量 。 企業(yè) 應(yīng)當(dāng)根據(jù)公允價(jià)值的變動(dòng)調(diào)整交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融 資產(chǎn)的賬面價(jià)值 。 但是在資產(chǎn)負(fù)債表日, 兩類(lèi)金融資產(chǎn)的公允價(jià) 值發(fā)生變化時(shí)具體的會(huì)計(jì)處理方式不同 。 當(dāng)金融資產(chǎn)公允價(jià)值 發(fā)生變化時(shí), 該變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益還是當(dāng)期損益, 關(guān)鍵是要看 金融資產(chǎn)所屬的分類(lèi), 不同類(lèi)別的金融資產(chǎn)有不同的處理方式 。 企業(yè)擁有的交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值發(fā)生變化時(shí),應(yīng)將公允價(jià) 值變動(dòng)形成的利得和損失直接計(jì)入或沖減當(dāng)期損益 。 企

8、業(yè)擁有文章編號(hào):1005-6033(2009 24-0135-02收稿日期:2009-05-27淺析新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中金融資產(chǎn)的差異 武亞卿(太原選煤廠, 山西太原, 030023摘 要:闡述了金融資產(chǎn)的分類(lèi), 比較分析了交易性金融資產(chǎn) 、 持有至到期投資 、 可出售金融資產(chǎn) 3類(lèi)金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理方法的異同, 以便在實(shí)務(wù)中更好地運(yùn)用它們 。關(guān)鍵詞:交易性金融資產(chǎn); 持有至到期投資; 可出售金融資產(chǎn); 會(huì)計(jì)處理中圖分類(lèi)號(hào):F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A135的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)幅度較小或暫時(shí)性變化時(shí),企業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)為該項(xiàng)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值是在正常范圍的變動(dòng), 應(yīng)將其變動(dòng)形成的利得或損失, 除減

9、值損失和外幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外, 將其公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積 (其他資本公積 。 資產(chǎn)負(fù)債表日持有至到期投資應(yīng)按實(shí)際利率法確定 投資收益 。(4 金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)處理有所不同 。 一般而言, 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)其擁有的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查,有客觀證據(jù)表明金融資產(chǎn)對(duì)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量有影響且該影響能夠可靠計(jì)量, 我們就認(rèn)為該金融資產(chǎn)發(fā)生了減值, 應(yīng)當(dāng)計(jì)提減 值準(zhǔn)備 。 然而企業(yè)卻不需要對(duì)其擁有的交易性金融資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備,這主要是因?yàn)榇祟?lèi)金融資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)已經(jīng)計(jì)入當(dāng)期損益,其中公允價(jià)值變動(dòng)造成的損失和減值的會(huì) 計(jì)處理在實(shí)質(zhì)上都是一樣的,都是為了更加客觀地反映企業(yè)擁有的金融資

10、產(chǎn)的價(jià)值 。 在資產(chǎn)負(fù)債表日, 可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值發(fā)生了較大幅度的下降或下降趨勢(shì)為非暫時(shí)性時(shí),我們就認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生了減值 損失, 應(yīng)確認(rèn)減值損失和計(jì)提減值準(zhǔn)備 。 可供出售債務(wù)工 具的減值損失在以后的會(huì)計(jì)期間可以通過(guò)損益轉(zhuǎn)回, 但可供出售的權(quán)益工具一旦確認(rèn)即使在以后有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)的價(jià)值已恢復(fù),原確認(rèn)的減值準(zhǔn)備也不能通過(guò)損益轉(zhuǎn)回 。持有至到期投資發(fā)生減值時(shí), 應(yīng)當(dāng)在將該 金融資產(chǎn)的價(jià)值與預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額,確認(rèn)為減值損失, 計(jì)入不當(dāng)期損益 。對(duì)持有至到期投資確 認(rèn)減值損失后,如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù), 且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān), 原確

11、認(rèn)的 減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回, 計(jì)入當(dāng)期損益 。 但是該轉(zhuǎn)回后的 賬面價(jià)值,不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金 融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本 。 (5 從處置這三類(lèi)金融資產(chǎn)來(lái)看, 都應(yīng)將取得的價(jià)款 與該項(xiàng)金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益,同時(shí) 為了正確核算交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)取得 的投資收益, 還應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的科目 。企業(yè)出售交易性金 融資產(chǎn)時(shí),應(yīng)當(dāng)將原來(lái)由于公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 對(duì)應(yīng)轉(zhuǎn)出作為投資收益,作為企業(yè)總的投資損益的組成部分; 企業(yè)出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí), 需要將原來(lái)由于公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益的資本公積 (其他資本公積 對(duì)應(yīng)轉(zhuǎn)出為投資收益,作為核算該金融資產(chǎn)投資收

12、益的一部分 。(6 企業(yè)對(duì)兩類(lèi)金融資產(chǎn)的重分類(lèi)處理不同 。 某項(xiàng)金融資產(chǎn)一旦劃分為交易性金融資產(chǎn)后,不能再重分類(lèi)為 其他類(lèi)別的金融資產(chǎn),其他類(lèi)別的金融資產(chǎn)也不能再重分類(lèi)為交易性金融資產(chǎn) 。 可供出售金融資產(chǎn) 、 持有至到期 投資 、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等三類(lèi)金融資產(chǎn)之間可以轉(zhuǎn)換, 但 不得隨意重分類(lèi), 必須遵守有關(guān)的規(guī)定 。參考文獻(xiàn)1中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) . 會(huì)計(jì) M . 北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2007. 2中華會(huì)計(jì)網(wǎng)校 . 新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則精讀精講 M . 北京:人民出版社, 2006.(責(zé)任編輯:張 紅 第一作者簡(jiǎn)介:武亞卿 , 女 , 1973年 6月生 , 2003年畢業(yè)于太原理工大學(xué) ,

13、 會(huì)計(jì)師 , 太原選煤廠 , 山西省太原市 , 030023.Analysis on the Differences of Financial Assets in the New Accounting Standards for EnterprisesWU Ya-qingABSTRACT :This paper expounds the classification of the financial assets , compares and analyzes the differences and similarities of the accounting treatments for t

14、hree kinds of financial assets such as transactional financial asset , held-to-maturity investment and salable financial asset for the better use of them in the practice .KEY WORDS :transactional financial asset ; held-to-maturity investment ; salable financial asset ; accounting treatment持有至到期投資 按公

15、允價(jià)值和交 易費(fèi)用之和計(jì)量 (其中, 交易費(fèi)用 在 “ 持有至到期 投資 -利息調(diào)整 ” 科目核算 債券投資 按公允價(jià)值和交易費(fèi) 用之和計(jì)量 (其中, 交 易費(fèi)用在 “ 可供出售 金融資產(chǎn) -利息調(diào)整 ” 科目核算 股票投資 按公允價(jià)值和交 易費(fèi)用之和計(jì)量 交易性 金融資產(chǎn) 按公允價(jià)值計(jì)量 相 關(guān) 交 易 費(fèi) 用 計(jì) 入 當(dāng) 期 損 益(投資收益 已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目資產(chǎn)負(fù)債表日按 公允 價(jià) 值 計(jì) 量 , 公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 (公允 價(jià) 值 變 動(dòng) 損益 交易費(fèi)用均進(jìn)入成本 采用實(shí)際利率 法,按攤余成本計(jì)量采用實(shí)際利率法, 按攤余成本計(jì)量 資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值 變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益 (資本公積 -其他資本 公積 將持有可供出售金融資產(chǎn)期間產(chǎn)生的 “ 資本公積 -其他資本公積 ” 轉(zhuǎn)入 “ 投資收益 ” 可供出售