四、應收賬款的審計目標與實質性程序（教材P386-395）

1、四、應收賬款的審計目標與實質性程序（教材P386-395）認定老師手寫： 1 目標 （存在重大錯報的認定） 決定 2 目標 設計（選擇）程序 （1）（7） 3 函證 應收預收 應付預付 審計調整分錄4重分類調整 長投1年內 長負1年內應收賬款實質性程序被審計單位：甲公司項目：應收賬款編制：A日期：2010/01/16索引號：ZD 財務報表截止日/期間：2009/12/31復核：B 日期：2010/01/20 1.審計目標與認定對應關系表審計目標財務報表認定存在完整性權利和義務計價和分攤列報A.資產負債表中記錄的應收賬款是存在的B.所有應當記錄的應收賬款均已記錄C.記錄的應收賬款由被審計單位擁有

2、或控制D.應收賬款以恰當的金額包括在財務報表中，與之相關的計價調整已恰當記錄E.應收賬款已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務報表中作出恰當列報2.審計目標與審計程序對應關系表審計目標可供選擇的審計程序D1.獲取或編制應收賬款明細表(1)復核加計是否正確，并與總賬數和明細賬合計數核對是否相符；結合壞賬準備科目與報表數核對是否相符(2)檢查非記賬本位幣應收賬款的折算匯率及折算是否正確(3)分析有貸方余額的項目，查明原因，必要時，作重分類調整(4)結合其他應收款、預收賬款等往來項目的明細余額，調查有無同一客戶多處掛賬、異常余額或與銷售無關的其他款項(如，代銷賬戶、關聯方賬戶或雇員賬戶)。如有，應做出記錄，

3、必要時作調整(5)標識重要的欠款單位，計算其欠款合計數占應收賬款余額的比例ABD2.檢查涉及應收賬款的相關財務指標(1)復核應收賬款借方累計發(fā)生額與主營業(yè)務收入是否配比，并將當期應收賬款借方發(fā)生額占銷售收入凈額的百分比與管理層考核指標比較，如存在差異應查明原因(2)計算應收賬款周轉率、應收賬款周轉天數等指標，并與被審計單位以前年度指標、同行業(yè)同期相關指標對比分析，檢查是否存在重大異常D3.獲取或編制應收賬款賬齡分析表(1)測試計算的準確性(2)將加總數與應收賬款總分類賬余額相比較，并調查重大調節(jié)項目(3)檢查原始憑證，如銷售發(fā)票、運輸記錄等，測試賬齡核算的準確性(4)請被審計單位協助，在應收賬

4、款明細表上標出至審計時已收回的應收賬款金額，對已收回金額較大的款項進行常規(guī)檢查，如核對收款憑證、銀行對賬單、銷貨發(fā)票等，并注意憑證發(fā)生日期的合理性，分析收款時間是否與合同相關要素一致ACD4.對應收賬款進行函證（除非有充分證據表明應收賬款對財務報表不重要或函證很可能無效，否則，應對應收賬款進行函證。如果不對應收賬款進行函證，應在工作底稿中說明理由。如果認為函證很可能無效，應當實施替代審計程序獲取充分、適當的審計證據）(1)選取函證項目(2)對函證實施過程進行控制：核對詢證函是否由注冊會計師直接收發(fā)；被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函的，應要求被詢證者寄回詢證函原件；如果未能收到積極式函證回函，

5、應當考慮與被詢證者聯系，要求對方作出回應或再次寄發(fā)詢證函(3)編制“應收賬款函證結果匯總表”，對函證結果進行評價。核對回函內容與被審計單位賬面記錄是否一致，如不一致，分析不符事項的原因，檢查銷售合同、發(fā)運單等相關原始單據，分析被審計單位對于回函與賬面記錄之間差異的解釋是否合理，編制“應收賬款函證結果調節(jié)表”，并檢查支持性憑證；如果不符事項構成錯報，應重新考慮所實施審計程序的性質、時間和范圍(4)針對最終未回函的賬戶實施替代審計程序(如實施期后收款測試、檢查運輸記錄、銷售合同等相關原始資料及詢問被審計單位有關部門等)A5.確定已收回的應收賬款金額A6.對未函證應收賬款實施替代審計程序抽查有關原始

6、憑據，如銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本、發(fā)運憑證及回款單據等，以驗證與其相關的應收賬款的真實性D7.評價壞賬準備計提的適當性(1)取得或編制壞賬準備計算表，復核加計正確，與壞賬準備總賬數、明細賬合計數核對相符。將應收賬款壞賬準備本期計提數與資產減值損失相應明細項目的發(fā)生額核對，是否相符(2)檢查應收賬款壞賬準備計提和核銷的批準程序，取得書面報告等證明文件。評價計提壞賬準備所依據的資料、假設及方法；復核應收賬款壞賬準備是否按經股東(大)會或董事會批準的既定方法和比例提取，其計算和會計處理是否正確(3)根據賬齡分析表中，選取金額大于的賬戶，逾期超過天賬戶，以及認為必要的其他賬戶(如有收款問題記錄

7、的賬戶，收款問題行業(yè)集中的賬戶)。復核并測試所選取賬戶期后收款情況。針對所選取的賬戶，與授信部門經理或其他負責人員討論其可收回性，并復核往來函件或其他相關信息，以支持被審計單位就此作出的聲明。針對壞賬準備計提不足情況進行調整(4)實際發(fā)生壞賬損失的，檢查轉銷依據是否符合有關規(guī)定，會計處理是否正確(5)已經確認并轉銷的壞賬重新收回的，檢查其會計處理是否正確(6)通過比較前期壞賬準備計提數和實際發(fā)生數，以及檢查期后事項，評價應收賬款壞賬準備計提的合理性A8.抽查有無不屬于結算業(yè)務的債權抽查應收賬款明細賬，并追查至有關原始憑證，查證被審計單位有無不屬于結算業(yè)務的債權。如有，應建議被審計單位作適當調整

8、A9.通過檢查自資產負債表日至日止被審計單位授予欠款單位的、金額大于的減免應收賬款憑證以測試其準確性檢查資產負債表日前后銷售退回和賒銷水平，確定是否存在異常跡象(如與正常水平相比)，并考慮是否有必要追加審計程序A10.復核應收賬款和相關總分類賬、明細分類賬和現金日記賬，調查異常項目對大額或異常及關聯方應收賬款，即使回函相符，仍應抽查其原始憑證A11.檢查應收賬款減少有無異常D12.檢查應收賬款中是否存在債務人破產或者死亡，以其破產財產或者遺產清償后仍無法收回，或者債務人長期未履行償債義務的情況，如果是，應提請被審計單位處理ABCD13.標明應收關聯方包括持股5%以上(含5%)股東的款項，執(zhí)行關

9、聯方及其交易審計程序，并注明合并報表時應予抵銷的金額；對關聯企業(yè)、有密切關系的主要客戶的交易事項作專門核查(1)了解交易事項目的、價格和條件，作比較分析(2)檢查銷售合同、銷售發(fā)票、貨運單證等相關文件資料(3)檢查收款憑證等貨款結算單據(4)向關聯方、有密切關系的主要客戶或其他注冊會計師函詢，以確認交易的真實性、合理性C14.檢查銀行存款和銀行貸款等詢證函的回函、會議紀要、借款協議和其他文件，確定應收賬款是否已被質押或出售15.根據評估的舞弊風險等因素增加的審計程序E16.檢查應收賬款是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務報表中作出恰當列報3.函證應收賬款老師手寫： 3.函證 （1）目的 （2）范

10、圍 / 對象 （3）方式 （4）時間（一般情況下） （5）過程控制 （6）錯報處理 （7）評價結果（1）函證應收賬款的目的函證應收賬款的目的在于證實應收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發(fā)現被審計單位及其有關人員在銷售交易中發(fā)生的錯誤或舞弊行為。通過函證應收賬款，可以比較有效地證明被詢證者(即債務人)的存在和被審計單位記錄的可靠性。【例題2·單選題】A注冊會計師負責對甲公司20×8年度財務報表進行審計。在對應收賬款實施函證程序時，針對下列方面通常難以獲取有效審計證據的是()。(2009年原制度)A.應收賬款的存在性B.應收賬款的可變現凈值C.應收賬款金額的準確性D.應收賬

11、款是否歸屬于甲公司【答案】B【解析】本題考查的是注冊會計師對應收賬款實施函證程序獲取的審計證據與其能夠證明的認定之間的關系。注冊會計師函證應收賬款主要能夠獲取應收賬款的存在性、估價以及權利三個認定的審計證據，而應收賬款的可變現凈值主要依賴應收賬款可收回性決定，注冊會計師需要分析應收賬款的賬齡和往來單位的還款信用與還款能力，函證程序難以確定可變現凈值的多少。（2）函證應收賬款的范圍和對象函證數量的大小、范圍的多少的影響因素主要有：應收賬款在全部資產中的重要性；被審計單位內部控制的強弱；以前期間的函證結果。（3）函證的方式積極的函證方式；消極的函證方式。（4）函證時間的選擇為了充分發(fā)揮函證的作用，

12、應恰當選擇函證的實施時間。注冊會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日后適當時間內實施函證。如果重大錯報風險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產負債表日止發(fā)生的變動實施實質性程序。（5）函證的控制注冊會計師通常利用被審計單位提供的應收賬款明細賬戶名稱及客戶地址等資料據以編制詢證函，但注冊會計師應當對選擇被詢證者、設計詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制?！纠}3·多選題】在對詢證函的以下處理方法中，正確的有()。(2005年)A.在粘封詢證函時對其統一編號，并將發(fā)出詢證函的情況記錄于審計工作底稿B.詢證函經會計師

13、事務所蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出C.收回詢證函后，將重要的回函復制給J公司以幫助催收貨款D.對以電子郵件方式回收的詢證函，要求被詢證單位將原件蓋章后寄至會計事務所【答案】AD【解析】本題考查注冊會計師對函證過程控制的專業(yè)判斷。根據函證審計準則，詢證函應當經被審計單位蓋章而不是由會計師事務所蓋章，故選項B不正確；在選項C中，詢證函回函作為會計師事務所審計工作底稿，用以匯總和統計函證結果，詢證函及其回函不能作為催款結算依據；選項A、D的處理方法正確。（6）對不符事項的處理如果不符事項構成錯報，注冊會計師應當重新考慮所實施審計程序的性質、時間和范圍。（7）對函證結果的總結和評價注冊會計師應重新考慮

14、：對內部控制的原有評價是否適當；控制測試的結果是否適當；分析程序的結果是否適當；相關的風險評價是否適當等；如果函證結果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應收賬款總體是正確的；如果函證結果表明存在審計差異，注冊會計師則應當估算應收賬款總額中可能出現的累計差錯是多少，估算未被選中進行函證的應收賬款的累計差錯是多少。為取得對應收賬款累計差錯更加準確的估計，也可以進一步擴大函證范圍。4.應收賬款的重分類調整應收賬款明細賬的余額一般在借方，表示被審計單位應收而未收的債權。如果某一應收賬款明細賬的余額在貸方，此時其性質不是應收債權，而是預收款項。假設應收賬款各明細賬情況如下：應收賬款A10

15、0萬元B-200萬元C300萬元D400萬元E500萬元F 600萬元應當注意，應收賬款B公司“200萬元”時其經濟含義不是應收賬款，而是預收款項，因此被審計單位應在編制財務報表時作重分類調整，即借：應收賬款B公司 200貸：預收款項B公司 200其中，應收賬款B200萬元，如果沒有進行重分類調整，那么應收賬款項目就少計了200萬元，同時就少提了壞賬準備200×5%10（萬元）。(假設壞賬準備計提比例為5%)那么注冊會計師該怎么編制補提壞賬準備的調整分錄呢？是不是這樣計提：借：資產減值損失10貸：壞賬準備 10注冊會計師應當調整財務報表項目，所以貸方調整項目應改為“應收賬款壞賬準備”，即：借：資產減值損失計提壞賬準備 10 貸：應收賬款壞賬準備 10 在審計教材P601表254“資產負債表試算平衡表”中有關重分類的項目主要有：(1)應收賬款與預收款項；(2)應付賬款與預付款