企業(yè)固定資產(chǎn)循環(huán)過程的稅收籌劃_百度文庫

1、政策研究財(cái)政研究8年第12期政府采購目錄，在同等條件下，建設(shè)單位優(yōu)先采購老工業(yè)基地的裝備制造業(yè)產(chǎn)品，從采購政策上助推裝備制造業(yè)的全面振興。3. 建立裝備制造業(yè)研發(fā)基金。制約東北老工業(yè)基地裝備制造業(yè)發(fā)展的一個(gè)重要因素是技術(shù)研究與開發(fā)資金投入不足?！鞍宋濉逼陂g我國對(duì)電力、鐵路、郵電等重點(diǎn)行業(yè)設(shè)立了專項(xiàng)建設(shè)基金，有力地支撐了這些產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，成為我國扶持產(chǎn)業(yè)發(fā)展的一項(xiàng)成功經(jīng)驗(yàn)?？紤]裝備制造業(yè)振興的緊迫性和艱巨性，建議設(shè)立由中央與地方共同出資的國家重點(diǎn)裝備制造業(yè)產(chǎn)品研發(fā)基金，主要用于開發(fā)核心技術(shù)、重大成套設(shè)備、自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)以及用信息技術(shù)改造傳統(tǒng)裝備制造業(yè)產(chǎn)品，以增強(qiáng)民族工業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力；支持以企業(yè)為主

2、體的產(chǎn)學(xué)研相結(jié)合的技術(shù)創(chuàng)新體系，對(duì)于共性、基礎(chǔ)性、原創(chuàng)性技術(shù)的研究開發(fā)工作，給予必要的補(bǔ)貼。4. 建立對(duì)東北裝備制造業(yè)的專項(xiàng)財(cái)政轉(zhuǎn)移支付。（1）設(shè)立解決企業(yè)歷史債務(wù)問題的專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付。為改善東北裝備制造業(yè)發(fā)展的金融環(huán)境，建議實(shí)施處置國有商業(yè)銀行不良貸款的優(yōu)惠政策，對(duì)政策性不良貸款，由國家一次性核銷；對(duì)國有老企業(yè)體制性和機(jī)制性不良貸款，建議四大國有商業(yè)銀行用每年撥備前利潤的一定比例來逐年處置。（2）設(shè)立分離企業(yè)辦社會(huì)職能的專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付。推進(jìn)國有企業(yè)重組，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，實(shí)現(xiàn)裝備制造業(yè)企業(yè)體制和機(jī)制的創(chuàng)新，必須卸掉國有企業(yè)沉重的歷史包袱，尤其是分離企業(yè)辦社會(huì)的負(fù)擔(dān)。考慮中央及中央下放企業(yè)占東北工

3、業(yè)經(jīng)濟(jì)總量比重大、分離社會(huì)職能地方財(cái)政負(fù)擔(dān)重的實(shí)際情況，建議中央財(cái)政通過增加專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付，幫助解決中央下放企業(yè)分離社會(huì)職能增加的地方財(cái)政支出。參考文獻(xiàn)（略）作者單位：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院（責(zé)任編輯劉靜武）企業(yè)固定資產(chǎn)循環(huán)過程的稅收籌劃譚恒企業(yè)固定資產(chǎn)循環(huán)過程主要由購建、使用、處置三個(gè)主要環(huán)節(jié)組成。在這三個(gè)環(huán)節(jié)中，購建環(huán)節(jié)涉及到固定資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量；在使用過程中涉及到固定資產(chǎn)的折舊、修理；在處置過程中涉及到固定資產(chǎn)不同處置方式的選擇。本文將結(jié)合新企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)循環(huán)過程的各主要環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃，期望為納稅人提供廣闊的固定資產(chǎn)稅收籌劃空間。一、固定資產(chǎn)購建環(huán)節(jié)的稅收籌劃（一）

4、固定資產(chǎn)確認(rèn)的籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法，固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。新企業(yè)所得稅法固定資產(chǎn)的確認(rèn)規(guī)定，取消了原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法有關(guān)金額限制，為企業(yè)利用固定資產(chǎn)的特征制定固定交稅目錄提供了更大的稅收籌劃空間。企業(yè)在利潤充足時(shí)期，應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)自身的實(shí)際情況，適當(dāng)提高固定資產(chǎn)的金額標(biāo)準(zhǔn)，制定符合本企業(yè)最大利益的固定資產(chǎn)目錄，經(jīng)股東大會(huì)或董事會(huì)、經(jīng)理（廠長）會(huì)議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，按照規(guī)定報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)等有關(guān)各方備案。而在享受企業(yè)所得稅定期減免或

5、法定的低稅率優(yōu)惠時(shí)期，則可適當(dāng)降低本企業(yè)固定資產(chǎn)的金額標(biāo)準(zhǔn)，減少固定資產(chǎn)在優(yōu)惠期內(nèi)的折舊額和存貨費(fèi)用的稅前扣除額，增加優(yōu)惠期結(jié)束后的稅前扣除金額，從而少繳企業(yè)所得稅。（二）固定資產(chǎn)計(jì)量的籌劃。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，自建固定資產(chǎn)的成本由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。因此，已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工結(jié)算的固定資產(chǎn)，按照估計(jì)價(jià)值確定其成本并計(jì)提折舊不能在稅前扣除，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。在辦理竣工結(jié)算后，再按實(shí)際成本確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，計(jì)提折舊并在稅前扣除。因而，在稅收籌劃時(shí)，企業(yè)可以利用“竣工結(jié)算”日與“預(yù)

6、定可使用狀態(tài)”日的不同，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的稅收籌劃目標(biāo)。如當(dāng)期虧損尤其是近5年內(nèi)很難實(shí)現(xiàn)足夠的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)前期虧損時(shí)，企業(yè)可以適當(dāng)推遲竣工結(jié)算，以減少當(dāng)期可稅前扣除的折舊費(fèi)，增加以后盈利期間所得稅前可扣除的折舊金額，從而減少或延遲企業(yè)所得稅稅款的流出，實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后收益的最大化。例如，某公司自行建造一條生產(chǎn)線，于2007年12月20日達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，估計(jì)造價(jià)為1億元。假定2008年該公司稅前利潤為6000萬元，其中稅前已列支該條生產(chǎn)線的折舊費(fèi)2000萬元，不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。2008年12月10日辦理竣工結(jié)算，造價(jià)9800萬元，采用直線法按5年折舊。根據(jù)稅法規(guī)定，已達(dá)到預(yù)定可使用狀

7、態(tài)但尚未辦理竣工結(jié)算的固定資產(chǎn)，按照估計(jì)價(jià)值確定其成本并計(jì)提折舊的應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，因而該公司2008年的應(yīng)納稅所得額為6000+20008000（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅8000×252000（萬元）。如果該公司加強(qiáng)在建工程管理，提前做好竣工結(jié)算準(zhǔn)備，于2008年1月20日就辦理完竣工結(jié)算手續(xù)，則2008年的應(yīng)48··納稅所得額為6000+（10000-9800）÷56040（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅為6040×251510（萬元）。后一種情況下企業(yè)當(dāng)年少交企業(yè)所得稅2000-1510490（萬元）。二、固定資產(chǎn)使用環(huán)節(jié)的稅收籌劃（一）折舊方法的籌

8、劃?？晒┢髽I(yè)選擇的折舊方法有直線法（包括年限平均法和工作量法）和加速折舊法（包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法）。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，通過選擇恰當(dāng)?shù)恼叟f方法，實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)的稅收籌劃。在直線法下，計(jì)入各期的折舊額相同，從而對(duì)各年損益的影響均等；而在加速折舊法下，前期折舊多而后期折舊少，從而使企業(yè)前期的利潤減少而后期的利潤增加。雖然在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)，折舊影響納稅金額總額相同，但由于資金存在時(shí)間價(jià)值，加速折舊法滯后了納稅期，企業(yè)將因此獲得資金時(shí)間價(jià)值收益和承擔(dān)不同的實(shí)際稅負(fù)水平。因而，從稅收籌劃角度講，加速折舊法與直線法相比，可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當(dāng)于企業(yè)在

9、固定資產(chǎn)折舊初始年份內(nèi)獲得了政府提供的一筆無息貸款，而且加速折舊法的抵稅作用在當(dāng)前通貨膨脹環(huán)境下顯得更為突出。但是，如果企業(yè)享受所得稅優(yōu)惠，特別是享受所得稅定期減免稅優(yōu)惠時(shí)，則不宜采用加速折舊法。不過，企業(yè)在選擇固定資產(chǎn)折舊方法時(shí)，還應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守現(xiàn)行稅法。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)包括：（1）由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)。（2）常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于

10、稅法規(guī)定折舊年限60。（二）折舊年限的籌劃。在進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊稅收籌劃時(shí)，還必須考慮折舊年限的影響。根據(jù)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度規(guī)定，固定資產(chǎn)的折舊年限和殘值率等，都由企業(yè)自主決定。而且，新企業(yè)所得稅法規(guī)定，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：（1）房屋、建造物為20年。（2）飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年。（3）與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等為5年。（4）飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具為4年。（5）電子設(shè)備為3年。這與原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法相比，新增4年與3年兩檔，這為企業(yè)利用折舊年限進(jìn)行稅收籌劃提供了更為廣闊的空間。一般情況下，在企

11、業(yè)創(chuàng)辦初期且享受減免稅優(yōu)惠待遇時(shí)，企業(yè)通過適當(dāng)延長固定資產(chǎn)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到減免稅期滿后計(jì)入成本、費(fèi)用，從而獲取“節(jié)稅”的稅收利益。但對(duì)一般企業(yè)而言，縮短折舊年限，往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，前期的利潤后移，從而獲得延期納稅的好處。此外，在進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊籌劃時(shí)，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。新企業(yè)所得稅法取消了原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法有關(guān)殘值比例限制性的規(guī)定，這也給納稅人增加了利用殘值比例進(jìn)行稅收籌劃的空間。（三）大修理支出的籌劃。新稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)的大修理支出作為

12、長期待攤費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。這里的固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合以下條件的支出：（1）修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)50以上。（2）修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長2年以上。固定資產(chǎn)的大修理支出按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。而對(duì)納稅人發(fā)生的固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)支出可在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。由此可見，在固定資產(chǎn)大修理等后續(xù)支出過程中，蘊(yùn)藏著很多稅收籌劃機(jī)會(huì)。如果納稅人能夠在盈利年度及時(shí)安排好固定資產(chǎn)的修理，而不是等到其快要癱瘓時(shí)才進(jìn)行大換血，從而將固定資產(chǎn)的大修理盡可能轉(zhuǎn)化為固定資產(chǎn)的日常修理或分解為幾個(gè)年度的幾次修理，便能獲得可觀的稅收籌劃收益。例如，某公司2008年10月起對(duì)一條生產(chǎn)線進(jìn)行大修

13、，12月完工，該生產(chǎn)線原價(jià)及計(jì)稅基礎(chǔ)均為8000萬元，發(fā)生修理費(fèi)用4100萬元，其中，購買大修理用的零件等取得增值稅專用發(fā)票上注明的貨款1800萬元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅306萬元，運(yùn)費(fèi)100萬元，更換一臺(tái)A 設(shè)備價(jià)值1000萬元，發(fā)生人工費(fèi)用等其他費(fèi)用894萬元。修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長3年，假定當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤6000萬元，不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。按該公司修理方案，大修理支出占固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)4100÷800051.25，超過50；修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長2年以上，屬于大修理支出，按企業(yè)的會(huì)計(jì)政策，修理費(fèi)用在5年內(nèi)攤銷，當(dāng)年稅前可攤銷4100/5÷1268（萬元），則當(dāng)年應(yīng)

14、納企業(yè)所得稅為（6000-68）×251483（萬元）。如果上述A 設(shè)備不在此次更換，而在2009年度更換且不影響生產(chǎn)經(jīng)營。則其結(jié)果為：修理支出降為4100-10003100（萬元），修理支出占固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)3100÷800038.75，不符合稅法規(guī)定的大修理?xiàng)l件，該修理支出中的零件及運(yùn)費(fèi)等的進(jìn)項(xiàng)稅額306+100×7313（萬元）可以抵扣。本例中，固定資產(chǎn)大修理轉(zhuǎn)為日常修理，可直接獲得如下稅收利益：（1）增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額313萬元，可在當(dāng)期抵扣，從而少繳增值稅及其附加稅費(fèi)，使得當(dāng)期稅后收益增加。（2）該項(xiàng)修理支出3100-3132787（萬元），可在當(dāng)期稅前扣

15、除，直接影響當(dāng)期應(yīng)繳的企業(yè)所得稅2787×25696.75（萬元），與上述增值稅及其附加一起獲得的稅后利潤，構(gòu)成了政府給企業(yè)提供的一筆無息貸款。三、固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)的稅收籌劃當(dāng)固定資產(chǎn)需要退出企業(yè)時(shí)，其處置方式呈現(xiàn)多樣化，主要包括固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、固定資產(chǎn)對(duì)外投資、固定資產(chǎn)對(duì)外租賃等，其中租賃又包括融資租賃和經(jīng)營租賃兩種方式。不同的處置方式下稅負(fù)是不相同的，這就為企業(yè)在處置固定資產(chǎn)中開展稅收籌49··劃提供了條件。（一）轉(zhuǎn)讓變現(xiàn)。關(guān)于增值稅、營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知及其他有關(guān)文件規(guī)定，單位和個(gè)體經(jīng)營者銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)，暫免征收增值稅。但“使用過的

16、其他屬于貨物的固定資產(chǎn)”應(yīng)同時(shí)具備以下條件：屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物；企業(yè)按固定資產(chǎn)管理，并確已使用過的貨物；銷售價(jià)格不超過其原值的貨物。若不同時(shí)具備上述條件，無論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)按6%或4%征收增值稅。處理不動(dòng)產(chǎn)時(shí)應(yīng)就轉(zhuǎn)讓所得繳納營業(yè)稅，最后應(yīng)就轉(zhuǎn)讓的凈所得（凈損失）繳納所得稅（抵應(yīng)納稅所得額）。例如，2008年5月，河南某食品加工股份有限公司（增值稅一般納稅人，非中國人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)）擬處理2000年5月購入的已閑置的成套設(shè)備，固定資產(chǎn)賬面原值為150萬元，折舊年限為2年。企業(yè)管理層決定將該設(shè)備轉(zhuǎn)讓給A 企業(yè)，轉(zhuǎn)讓變現(xiàn)值為140萬元，轉(zhuǎn)讓手續(xù)費(fèi)為轉(zhuǎn)讓收入的2

17、%。根據(jù)稅法規(guī)定，銷售舊的固定資產(chǎn)符合免稅的條件，可免征增值稅。處理固定資產(chǎn)的凈現(xiàn)金流入折現(xiàn)值為：140×(1-2%-140×(1-2%-150×(8÷10×25%=132.9（萬元）。（二）對(duì)外投資。如果對(duì)外投資的固定資產(chǎn)是上述屬應(yīng)征增值稅的固定資產(chǎn)，則投資屬視同銷售，也應(yīng)按6%或4%計(jì)征增值稅；否則，不征增值稅。按有關(guān)營業(yè)稅稅法的規(guī)定，以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外投資，參與接受投資方利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營業(yè)稅；以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外投資，收取固定利潤，不承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，屬于將場(chǎng)地、房屋轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目中“租賃業(yè)”項(xiàng)目征營業(yè)稅。從被投

18、資企業(yè)分回的利潤按有關(guān)規(guī)定計(jì)征所得稅。仍以河南某食品加工股份有限公司為例，若公司管理層決定以承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的方式投資B 企業(yè)，占B 企業(yè)20%的股份，B 企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)的稅后利潤為70萬元。根據(jù)新稅法規(guī)定，分回的稅后利潤不需要補(bǔ)稅。處理固定資產(chǎn)的凈現(xiàn)金流入折現(xiàn)值為：70×20%×(1÷0.1 （永續(xù)年金系數(shù)）=140（萬元）。（三）融資租賃。關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知（國稅函2000第514號(hào)）規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無論租賃貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按營業(yè)稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位

19、從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。按新企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定，就“租賃凈收益”（租賃凈支出）并入應(yīng)納稅所得額征所得稅。以河南某食品公司為例，若公司管理層決定以融資租賃的方式將設(shè)備租賃給C 企業(yè)，每年取得租賃收入70萬元，租賃時(shí)不轉(zhuǎn)移所有權(quán)，到期后收回原固定資產(chǎn)。因不轉(zhuǎn)移所有權(quán)，只征營業(yè)稅。處置收入折現(xiàn)值為：70(1-5%×(1-25%+70(1-5%×(1-25%×0.909（現(xiàn)值系數(shù)）=95.21（萬元）（四）經(jīng)營租賃。按營業(yè)稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定，經(jīng)營租賃應(yīng)就租賃

20、所得計(jì)征營業(yè)稅。同時(shí)，按新企業(yè)所得稅法規(guī)定，就租賃凈所得計(jì)征所得稅。因經(jīng)營性租賃是由出租方計(jì)提折舊，所以，可以產(chǎn)生折舊抵稅的收益。仍以河南某食品公司為例，若公司管理層決定以經(jīng)營租賃的方式租賃給D 企業(yè)，每年取得租賃收入為70萬元。企業(yè)按平均年限法計(jì)提折舊，不考慮殘值和清理費(fèi)。根據(jù)稅法規(guī)定，經(jīng)營性租賃屬服務(wù)業(yè)，征收營業(yè)稅。不考慮其他稅費(fèi)，則處置收入折現(xiàn)值為：70(1-5%-150/10×(1-25%+150/10+70(1-5%-150/10×(1-25%+150/10×0.909（現(xiàn)值系數(shù)）=102.37（萬元）從上面的計(jì)算可看出，處置固定資產(chǎn)的方式不同，其納稅處理結(jié)果也不同，導(dǎo)致不同方式處置的收益不同，籌劃者可根據(jù)上述規(guī)定，按實(shí)際情況進(jìn)行稅收籌劃。作者