審計頻度審計處罰和審計效果 下

1、審計頻度審計處分和審計效果 下審計頻度審計處分和審計效果 下一審計頻度與審計效果審計頻度就是在一定時期內，審計機關對被審計單位審計的次數(shù)。審計覆蓋率從另外一個角度表現(xiàn)審計，指在一定時期內，審計機關對被審計單位審計的次數(shù)。審計頻度可以從兩個途徑促進審計效果，一是預期途徑；二是預防途徑。 關于審計頻度對審計效果的預防途徑，筆者先介紹海因里希法那么。海因里希法那么的意思是說，當一個組織有300個隱患或違章，必然要發(fā)生29起輕傷或故障，在這29起輕傷事故或故障當中，有一起重傷、死亡或重大事故。這個統(tǒng)計規(guī)律說明，無數(shù)次意外事件，必然導致重大傷亡事故的發(fā)生，而要防止重大事故的發(fā)生必須減少和消除無傷害事故，

2、要重視事故的苗頭和未遂事故，否那么終會釀成大禍。海因里希法那么提出事故因果連鎖論，該法那么認為，事故的發(fā)生不是一個孤立的事件，盡管傷害可能在某瞬間突然發(fā)生，卻是一系列事件相繼發(fā)生的結果游鵬飛、寇瑋華，2021。就審計來說，本質上，審計是委托人應對代理人時機主義行為的一種機制本文在同等意義上使用代理人和被審計單位，只是按使用習慣，在不同的情形下使用這兩個詞，代理人的時機主義行為不一定一開始就很嚴重，它可能有一個漸進過程，先是細微的時機主義行為。但是，根據(jù)海因里希法那么，這些細微的時機主義行為假設沒有得到抑制，相當于存在了隱患，眾多的隱患可以引發(fā)故障，從而產生較嚴重的時機主義行為，而積累的較嚴重的

3、時機主義行為，最終釀成重大時機主義行為重大事故。增加審計頻度，能使細微的時機主義行為及早被發(fā)現(xiàn)，從而減少隱患，進而使得重大時機主義沒有衍生的溫床。然而，審計頻度是否越高越好呢？過度的審計頻度會有兩方面的問題。第一，審計是有本錢的，包括審計機關和被審計單位都會發(fā)生本錢，假設審計頻度過高，那么雙方的審計本錢都會高。此時，從整個社會來說，過高頻度的審計就成為一種不理性的機制。長期來說，這種審計就不具有可持續(xù)性。第二，過高頻度的審計還會對代理人心理帶來負面影響，感覺到委托人不信任他們，從而影響其履行委托人托付的責任。Baiman1990發(fā)現(xiàn)，加強監(jiān)視對委托人并不意味著更好，因為委托人通常不能事前向代理

4、人承諾如何使用監(jiān)視獲得的信息，所以，代理人可能會預期委托人將時機主義地利用這些信息。這種預期可能會導致代理人對委托人如何評價產生擔憂，并感覺到委托人不信任他們。所以，總體來說，適度的審計頻度通過預期途徑和預防途徑能促進審計效果的進步，但是，過度的審計頻度那么會浪費社會資源，并影響代理人積極履行其受托責任。二審計處分與審計效果審計處分是審計機關對被審計單位審計的懲罰性處理。審計處分對審計效果是通過威懾途徑和心理途徑發(fā)揮作用的。關于審計處分對審計效果的威懾途徑，先介紹威懾理論。威懾功能，又稱威嚇功能，或稱恫嚇功能，是指一個人因恐懼制裁而不敢施行某種行為。威懾是人類社會普遍存在的一種斗爭形式，無論在

5、政治、經(jīng)濟、軍事還是科技等領域都存在威懾。有效的威懾，通過心理因素的作用來影響、制約和改變人們的思想、感情與行為，可以到達不戰(zhàn)而屈人之兵的作用。威懾功能具有社會性，其意思是不僅對犯罪人，而且對被害人以及社會上其別人產生作用。當一個人因懼怕刑法的制裁而不敢或放棄施行刑法所制止的行為，這就是威懾。刑罰之所以具有威懾功能，是因為其嚴厲性，人們害怕痛苦，害怕被懲罰或再次懲罰。威懾功能表現(xiàn)為立法威懾和司法威懾兩個方面。通過刑罰規(guī)定犯罪是應受刑罰懲罰的行為，并詳細列舉出各種犯罪應受的刑罰，無異于給社會提供了一份犯罪清單與犯罪代價表。因此，刑法的公布本身便可以使意欲犯罪者望而生畏。司法威懾功能那么是指對既已

6、犯罪者適用刑罰并對既決罪犯執(zhí)行刑罰，意欲犯罪者那么因目睹別人之苦，而從中獲得儆戒。威懾功能從兩方面減少犯罪，一是特殊威懾，使已經(jīng)犯罪的人不再犯罪；二是一般威懾，使企圖犯罪的人決定不犯罪。威懾功能一般與刑罰的嚴厲程度是成正比的魏建、宋艷鍇，2006。就審計處分而言，同樣有威懾作用。它是一種司法威懾，通過對被審計單位違規(guī)行為的處分，使相關單位因目睹別人之苦而從中獲得儆戒。審計處分既是特殊威懾，通過對違規(guī)被審計單位的處分，使這個單位不再違規(guī)，也是一般威懾，通過對違規(guī)被審計單位的處分，使其他單位決定不違規(guī)。審計處分的威懾效應表達在三個階段：一是事前的審慎選擇效應；二是事中的利益損失效應；三是事后的聲譽

7、損毀效應。在第一個階段，威懾機制的存在，使被審計單位在作出違規(guī)行為選擇之前，不得不進展全面的利益分析和衡量。在第二個階段，當事人一旦選擇了違規(guī)，就進入到威懾的程序中，隨著時間的推移和程序的推進，其利益損失在不斷地擴大，這種損失是直接的、總量的。在第三個階段，即使在被處分之后，威懾的事后效應更加深遠，其聲譽的損毀將是長期的。關于審計處分對審計效果的心理途徑，先介紹舞弊三角形理論。最早研究舞弊因子學說的是美國內部審計之父勞倫斯middot;索耶先生，他認為，舞弊的產生必須有三個條件，它們是異常需要、時機和符合情理。異常需要通常是面臨某種舞弊壓力，包括經(jīng)濟壓力、惡癖壓力等。舞弊時機是指施行舞弊的可能

8、性。例如，缺乏發(fā)現(xiàn)舞弊行為的內部控制，無法判斷工作的質量，信息不對稱。符合情理是指舞弊者對舞弊的利益權衡，這個權衡的過程，事實上是心理過程，是自我合理化的過程，這個過程中，舞弊者必需要從心理上說服自己舞弊是自己的理性選擇黎四龍，2006。就審計處分而言，對于異常需要和舞弊時機不產生作用，但是，對舞弊者的自我合理化那么有重要影響。假設舞弊被發(fā)現(xiàn)后，沒有處分或者處分很輕，那么舞弊者在權衡利弊得失的過程中，很容易選擇舞弊。相反，假設舞弊被發(fā)現(xiàn)后，有嚴厲的處分，那么舞弊的本錢增大，舞弊自我合理化難度增加，甚至有可能選擇不舞弊。所以，審計處分通過增加舞弊者的舞弊本錢，從而影響其自我合理化的心理過程，進而

9、影響其舞弊決策，來促進審計效果進步。那么，是否審計處分越重，對審計效果的促進作用越大呢？答復是否認的。第一，過錯責任原那么是現(xiàn)代社會的重要法律原那么，這一原那么是指只有在基于成心或過失損害別人的權利和利益，并且造成了損害的情況下，行為人才承擔損害賠償責任。事實上，過錯責任原那么更重要的含義是，要以行為人的過錯程度作為確定責任形式、責任范圍的根據(jù)。所以，對于代理人時機主義行為的處分只能與其過錯程度相匹配，不能隨意進步處分力度。第二，公平正義是現(xiàn)代社會的另一重要法律原那么。公平正義是協(xié)調社會各個階層互相關系的根本準那么，也是社會具有凝聚力、向心力和感召力的重要源泉。因此在進展制度設計和制度安排的過

10、程中，只有遵循公平正義的原那么，才能獲得社會各個階層的共識和認同，使這些制度獲得最廣泛的社會支持并得以順利施行。處分的公正性，給每一個公民以直覺的正義感，更易強化社會上每一個公民的公平意識。所以，現(xiàn)代社會的威懾是在求得威懾的效果維持在對社會之邊際利益的奉獻等于其對社會所產生之額外的邊際本錢。第三，過重的罰金極可能導致過度威懾，此時社會福利程度并非最大。罰金過于嚴厲，消除了刑罰的邊際威懾力。由于執(zhí)行本錢的存在，允許一定的威懾缺乏是有效的。三審計頻度和審計處分對審計效果的配合作用以上分別分析了審計頻度和審計處分對審計效果的作用，主要的結論是，審計頻度和審計處分對審計效果都有促進作用，然而，審計頻度

11、和審計處分的使用都必須在合理的限度內。這就需要協(xié)同審計頻度和審計處分，這種協(xié)同主要表達在以下幾方面：第一，一定程度的審計頻度是必需的。審計處分力度增大，被審計單位違規(guī)的本錢增高，審計效果可能較好。但是，審計處分力度加大，假設審計的頻度過低，那么被審計單位違規(guī)被發(fā)現(xiàn)的概率也低，此時，被審計單位違規(guī)的概率不一定低。所以，總體來說，審計效果不一定好。沒有一定的審計頻度，單純依賴嚴厲的審計處分，難以到達較好的審計效果。第二，審計頻度需要審計處分來配合。審計頻度增大，被審計單位違規(guī)被發(fā)現(xiàn)的可能性就增大。但是，假設沒有審計處分與之匹配，發(fā)現(xiàn)的問題得不到嚴肅處理，或者是處理決定可以不執(zhí)行，那么再高的審計頻度

12、對約束的被審計單位時機主義行為也不發(fā)揮作用。所以，一定程度的審計處分也是必需的。第三，當審計效果沒有到達預期要求時，要理性分析審計頻度和審計處分的使用。假設審計頻度和審計處分還沒有到達起碼的要求，那么首選方案是提升沒有到達起碼要求的審計頻度或審計處分力度。在此根底上，假設還是不能到達預期的審計效果，那么考慮是提升審計頻度還是加大審計處分，或者是同時提升。一般來說，審計頻度的提升需要較多的資源，社會本錢較高，而審計處分力度的提升，社會本錢較低。所以，從社會福利來說，只要審計處分還能在合理的限度內，就要優(yōu)先考慮使用審計處分來進步審計效果。五、審計頻度、審計處分和審計效果：一個簡要博弈分析以上從理論

13、上分析了審計頻度、審計處分與審計效果的關系，根本的結論是，審計頻度通過預期途徑和預防途徑對審計效果發(fā)揮作用，審計處分通過威懾途徑和心理途徑發(fā)揮作用，審計頻度和審計處分的使用都應該有一個合理限度，審計頻度和審計處分需要協(xié)同地對審計效果發(fā)揮作用。那么，上述理論推導是否可靠呢？筆者構建了一個簡要的博弈模型來驗證上述理論結論。用R表示收益，首先從審計機關收益的角度來分析審計與否的選擇。根據(jù)表2，當代理人舞弊時，審計機關的收益如下：R審計mu;1+xi;A-CR不審計0R審計-R不審計mu;1+xi;A-C-0mu;1+xi;A-CR審計-R不審計表示在代理人舞弊時，審計給審計機關帶來的凈收益，它的數(shù)學

14、表達式顯示以下含義：第一，mu;1+xi;增大，審計帶來的凈收益增大，mu;表示委托人對審計機關的鼓勵程度，xi;表示對代理人時機主義行為的處分程度，所以，審計處分與審計帶來的凈收益正相關。第二，A增大，審計帶來的凈收益增大，而A表示的就是時機主義行為的嚴重程度，它的數(shù)值增大，說明時機主義行為越嚴重。第三，C表示審計本錢，這個本錢越高，審計帶來的凈收益越小。根據(jù)表2，當代理人不舞弊時，審計機關的收益如下：R審計-CR不審計0R審計-R不審計-C -0-C顯然，-C小于0。所以，當代理人不舞弊時，進展審計是得不償失的。那么，怎么知道代理人是舞弊還是不舞弊呢？需要從兩個角度來界定，一是舞弊金額大小

15、；二是舞弊 的概率。先來看舞弊金額大小。假設審計機關選擇審計是理性的，那么審計帶來的凈收益必須大于0，也就是R審計-R不審計必須大于0。怎么才能做到呢？首先來計算臨界點。當R審計=R不審計時，是分界點。由于R審計mu;1+xi;A-C，R不審計0，令二者相等，得到：A臨界C/mu;1+xi;。對于審計機關來說，舞弊金額在這個點上，審計或不審計，二者的收益無差異。假設舞弊金額大于它，那么審計是理性的；否那么，不審計是理性的。換句話說，只有當舞弊金額大于A臨界時，審計機關才能將這種舞弊界定為舞弊。這里的本質含義就是審計頻度。假設A臨界較低，那么審計頻度就高；假設A臨界較高，那么審計頻度較低。A臨界

16、C/mu;1+xi;，這個數(shù)學表達式顯示，審計本錢增大，審計機關對舞弊界定的標準也會增大，從而審計頻度降低；假設審計處分xi;增大，那么審計機關對舞弊界定的標準會降低，從而審計頻度也就降低。以上分析是從舞弊金額大小來斷定舞弊。下面，再從舞弊的概率這個角度來判斷舞弊。用theta;代表審計機關施行審計的概率，gamma;代表代理人舞弊的概率。給定gamma;，審計機關選擇審計theta;=1和不審計theta;=0的期望收益分別為：RA1，gamma;mu;1+xi;A-Cgamma;-C1-gamma;mu;1+xi;Agamma;-CRA0，gamma;0gamma;01-gamma;0RA

17、RA1，gamma;RA0，gamma;mu;1+xi;Agamma;-C對RA求極值，得到gamma;C/mu;1+xi;A這個結果說明，假設代理人舞弊的概率小于C/mu;1+xi;A，審計機關的最優(yōu)選擇是不審計；假設代理人舞弊的概率大于C/mu;1+xi;A，審計機關的最優(yōu)選擇是審計；假設代理人舞弊的概率等于C/mu;1+xi;A，審計機關隨機地選擇審計或不審計。這里的gamma;代表代理人舞弊的概率，從反面表達審計效果，代理人舞弊的概率越高，審計效果越差；舞弊概率降低，審計效果越好。gamma;C/mu;1+xi;A顯示，舞弊概率與xi;負相關，審計處分xi;增大，那么舞弊概率降低。同時

18、，A臨界C/mu;1+xi;，對gamma;C/mu;1+xi;A進展變換，得到gamma;A臨界/A，這個表達式顯示，gamma;與A臨界正相關。而A臨界表達的是審計頻度，A臨界增大，審計頻度降低。所以，gamma;與審計頻度負相關，審計頻度增大，gamma;降低。給定theta;，代理人選擇舞弊gamma;1和不舞弊gamma;0的期望收益分別為： xi;theta;RCtheta;，00theta;01-theta;0 對RC求極值，得到theta;1/2 +xi;這個結果說明，假設審計機關審計的概率小于theta;1 因此，混合戰(zhàn)略納什平衡是：theta;1/2 +xi;，gamma;

19、C/mu;1+xi;A，審計機關以1/2 +xi;的概率審計，代理人以C/mu;1+xi;A的概率選擇舞弊。上述博弈分析的結論是豐富的，與本文相關的結論是：審計處分增大，舞弊概率降低；審計頻度增大，舞弊概率降低；審計處分增大，審計頻度降低；審計頻度與審計處分負相關。這一結論與本文的理論推導是完全一致的。六、結論和討論審計效果就是審計產生的最終結果，表現(xiàn)為被審計單位財政收支或者財務收支更加真實、更加合法和更加有效益，然而，令人擔憂的是，被審計單位財政收支或者財務收支的真實、合法和效益程度并沒有顯著進步，甚至還有下降趨勢。本文建立一個解釋這一現(xiàn)象的理論框架，并且采用博弈分析予以驗證。在制度背景和文

20、獻綜述的根底上，本文理論分析給出的結論是：審計頻度通過預期途徑和預防途徑對審計效果發(fā)揮作用；審計處分通過威懾途徑和心理途徑發(fā)揮作用；審計頻度和審計處分的使用都有一個合理限度，審計頻度和審計處分需要互相協(xié)同地對審計效果發(fā)揮作用。上述理論分析結論得到了博弈模型分析的驗證。我國審計機關在積極工作的同時，被審計單位時機主義行為沒有降低。也就是說，審計效果不能令人滿意。根據(jù)本文的研究結論，可以從兩方面尋找原因，一是審計頻度；二是審計處分。從審計頻度來說，2021年，江蘇省按國有企業(yè)、事業(yè)單位和機關三類單位合計計算，審計覆蓋率是7.37%，每個單位需要13.56年才能承受一次審計，按國家機關和事業(yè)單位合計計算，審計覆蓋率是15.38%，每個單位需要6.5年才能承受一次審計。江蘇是我國