注冊(cè)會(huì)計(jì)師租賃

1、文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.第二十二章租賃第一節(jié)租賃概述一、與租賃相關(guān)的定義1租賃， 是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。租賃的主要特征是轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的使用權(quán)，而不是轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的所有權(quán)，并且這種轉(zhuǎn)移是有償?shù)?，取得使用?quán)以支付租金為代價(jià)，從而使租賃有別于資產(chǎn)購(gòu)置和不把資產(chǎn)的使用權(quán)從合同的一方轉(zhuǎn)移給另一方的服務(wù)性合同，如勞務(wù)合同、 運(yùn)輸合同、 保管合同、倉(cāng)儲(chǔ)合同等以及無償提供使用權(quán)的借用合同。2租賃期，是指租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。如果承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)不論是否再

2、支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期之內(nèi)?！纠?22 1】假設(shè) 20× 4 年 9 月 1 日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同。合同規(guī)定：(1) 租賃期開始日： 20× 5 年 1 月 1 日；(2) 租賃期： 20×5 年 1 月 1 日20×7 年 12 月 31 日，共 3 年；(3) 租金支付：于每年年末支付100 000 元；(4) 租賃期屆滿后承租人可以每年20 000 元的租金續(xù)租 2 年，即續(xù)租期為 20× 8 年 1月 1 日 20× 9 年 12 月 31 日，估計(jì)租賃期屆滿時(shí)該項(xiàng)租賃資產(chǎn)每年的正常租金為80 000

3、元。根據(jù)上述資料，分析如下：(1) 合同規(guī)定的租賃期為 3 年；(2) 續(xù)租租金 20 000/ 正常租金 80 000=25 ，可以合理確定承租人將來會(huì)續(xù)租。因此。本例中的租賃期應(yīng)為5 年(3 年+2 年) ，即 20× 5 年 1 月 1 日20×9 年 12 月 31日。3租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日， 承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃， 并確定在租賃期開始日應(yīng)確認(rèn)的金額。4租賃期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的1文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .

4、歡迎下載支持.開始。 在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行初始確認(rèn)；出租人應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值和未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行初始確認(rèn)。5擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言， 是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與承租人和出租人均無關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。其中，資產(chǎn)余值是指在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。為了促使承租人謹(jǐn)慎地使用租賃資產(chǎn)，盡量減少出租人自身的風(fēng)險(xiǎn)利損失，租賃協(xié)議有時(shí)要求承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資資產(chǎn)的余值進(jìn)行擔(dān)保，此時(shí)的擔(dān)保余值是針對(duì)承租人而言的。除此以

5、外， 擔(dān)保人還可能是與承租人和出租凡均無關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方。如擔(dān)保公司，此時(shí)的擔(dān)保余值是針對(duì)出租人而言的。6未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。對(duì)出租人而言，如果租賃資產(chǎn)余值中包含未擔(dān)保余值，表明這部分余值的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有轉(zhuǎn)移， 其風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)由出租人承擔(dān)，因此，未擔(dān)保余值不能作為應(yīng)收融資租賃款的一部分。7最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)( 不包括或有租金和履約成本) ，加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值， 因而在租賃開

6、始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)的，購(gòu)買價(jià)款應(yīng)當(dāng)計(jì)入最低租賃付款額?；蛴凶饨穑侵附痤~不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素( 如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等 ) 為依據(jù)計(jì)算的租金。履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。8最低租賃收款額，是指最低租賃付款額加上獨(dú)立于承租人和出租人的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。二、租賃的分類承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。企業(yè)對(duì)租賃進(jìn)行分類時(shí)， 應(yīng)當(dāng)全面考慮租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移給承租人、 承租人是否有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)、租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的比例等

7、各種因素。滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。2文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.1在租賃期屆滿時(shí)，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。即，如果在租賃協(xié)議中已經(jīng)約定，或者根據(jù)其他條件在租賃開始日就可以合理地判斷，租賃期屆滿時(shí)出租人會(huì)將資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，那么該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。2承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。例如，出租人和承租人簽訂了一項(xiàng)租賃協(xié)議，租賃期限為3 年，租賃期屆滿時(shí)承租人有權(quán)以 10 000 元的價(jià)格購(gòu)買租賃資產(chǎn)，在簽訂租賃協(xié)議時(shí)估計(jì)

8、該租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時(shí)的公允價(jià)值為40 000 元，由于購(gòu)買價(jià)格僅為公允價(jià)值的25( 遠(yuǎn)低于公允價(jià)值40 000 元 ) ，如果沒有特別的情況，承租人在租賃期屆滿時(shí)將會(huì)購(gòu)買該項(xiàng)資產(chǎn)。在這種情況下， 在租賃開始日即可判斷該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。3租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。這里的“大部分”掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75以上 ( 含 75，下同 ) 。需要注意的是，這條標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)的是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的比例，而非租賃期占該項(xiàng)資產(chǎn)全部可使用年限的比例。如果租賃資產(chǎn)是舊資產(chǎn)， 在租賃前已使用年限超過資產(chǎn)自全新時(shí)起算可使用年限的75以上時(shí)，則這條判斷標(biāo)準(zhǔn)不適用，不能使用這條

9、標(biāo)準(zhǔn)確定租賃的分類。例如，某項(xiàng)租賃設(shè)備全新時(shí)可使用年限為10年，已經(jīng)使用了3 年，從第 4 年開始租出，租賃期為 6 年，由于租賃開始時(shí)該設(shè)備使用壽命為7年，租賃期占使用壽命的85.7 (6 年/7 年 ) ，符合第 3 條標(biāo)準(zhǔn)，因此，該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)歸類為融資租賃；如果從第4 年開始，租賃期為 3 年，租賃期占使用壽命的42.9 ，就不符合第3 條標(biāo)準(zhǔn)，因此該項(xiàng)租賃不應(yīng)認(rèn)定為融資租賃 ( 假定也不符合其他判斷標(biāo)準(zhǔn) ) 。假如該項(xiàng)設(shè)備已經(jīng)使用了8 年，從第 9 年開始租賃，租賃期為 2 年，此時(shí)，該設(shè)備使用壽命為 2 年，雖然租賃期為使用壽命的100(2 年 2 年 ) ，但由于在租賃前該設(shè)備的已

10、使用年限超過了可使用年限(10年 ) 的75 (8年10 年=80 >75) ，因此，也不能采用這條標(biāo)準(zhǔn)來判斷租賃的分類。4就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值； 就出租人而言， 租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。這里的“幾乎相當(dāng)于”掌握在90 ( 含 90 ) 以上。5租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。這條標(biāo)準(zhǔn)是指租賃資產(chǎn)是出租人根據(jù)承租人對(duì)資產(chǎn)型號(hào)、規(guī)格等方面的特殊要求專門購(gòu)買或建造的，具有專購(gòu)、專用性質(zhì)。這些租賃資產(chǎn)如果不作較大的重新改制，其他企業(yè)通常難以使用。這種情況下，3文檔來源

11、為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.該項(xiàng)租賃也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。第二節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理( 一 ) 租金的會(huì)計(jì)處理在經(jīng)營(yíng)租賃下，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，承租人不承擔(dān)租賃資產(chǎn)的主要風(fēng)險(xiǎn)，承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單，承租人不須將所取得的租入資產(chǎn)的使用權(quán)資本化，相應(yīng)地也不必將所承擔(dān)的付款義務(wù)列作負(fù)債。其主要問題是解決應(yīng)支付的租金與計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用的關(guān)系。承租人在經(jīng)營(yíng)租賃下發(fā)生的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按直線法確認(rèn)為費(fèi)用；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施，

12、如免租期、承擔(dān)承租人某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?。其?huì)計(jì)處理為：確認(rèn)各期租金費(fèi)用時(shí)，借記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”等科目，貸記“其他應(yīng)付款”等科目。實(shí)際支付租金時(shí)，借記“其他應(yīng)付款”等科目，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目。此外，為了保證租賃資產(chǎn)的安全和有效使用，承租人應(yīng)設(shè)置“經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)”備查簿作備查登記， 以反映和監(jiān)督租賃資產(chǎn)的使用、歸還和結(jié)存情況。承租人還應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中

13、披露與經(jīng)營(yíng)租賃有關(guān)的下列事項(xiàng)：1資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營(yíng)租賃的最低租賃付款額；2以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營(yíng)租賃最低租賃付款額總額?！纠?22 2】 20× 2 年 1 月 1 日， A 公司向 B 公司租入辦公設(shè)備一臺(tái)。租期為3 年。設(shè)備價(jià)值為1 000 000 元，預(yù)計(jì)使用年限為10 年。租賃合同規(guī)定，租賃開始日(20 × 2 年 1 月1 日 )A 公司向 B 公司一次性預(yù)付租金150 000 元，第一年年末支付租金150 000 元，第二年年末支付租金200 000 元，第三年年末支付租金250 000 元。租賃期屆滿后B 公司收回設(shè)備

14、，三年的租金總額為750 000 元。 ( 假定 A 公司和 B 公司均在年末確認(rèn)租金費(fèi)用和租金收入，4文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.并且不存在租金逾期支付的情況。)分析：此項(xiàng)租賃沒有滿足融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)作為經(jīng)營(yíng)租賃處理。確認(rèn)租金費(fèi)用時(shí)， 不能依據(jù)各期實(shí)際支付的租金的金額確定，而應(yīng)采用直線法分?jǐn)偞_認(rèn)各期的租金費(fèi)用。此項(xiàng)租賃租金費(fèi)用總額為750 000 元，按直線法計(jì)算， 每年應(yīng)分?jǐn)偟淖饨鹳M(fèi)用為 250 000元。賬務(wù)處理如下：20×2年 1 月 1日：借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用150 000貸：銀行存款150 00020×2 年 12

15、月 31 日：借：管理費(fèi)用250 000貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用100 000銀行存款150 00020×3 年 12 月 31 日：借：管理費(fèi)用250 000貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用50 000銀行存款200 00020×4 年 12 月 31 日：借：管理費(fèi)用250 000貸：銀行存款250 000( 二 ) 初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理對(duì)于承租人在經(jīng)營(yíng)租賃中發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為：借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。( 三 ) 或有租金的會(huì)計(jì)處理在經(jīng)營(yíng)租賃下，承租人對(duì)或有租金的處理與融資租賃下相同，即在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為：借記“財(cái)務(wù)

16、費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。( 四 ) 相關(guān)信息的披露承租人對(duì)于重大的經(jīng)營(yíng)租賃，應(yīng)當(dāng)在附注中披露下列信息：1資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營(yíng)租賃的最低租賃付款額。2以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營(yíng)租賃的最低租賃付款額總額。5文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.二、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理( 一 ) 租賃期開始目的會(huì)計(jì)處理在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，如

17、果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則， 應(yīng)當(dāng)采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃協(xié)議規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。 其中，租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。( 二 ) 未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)傇谌谫Y租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時(shí)， 一方面應(yīng)減少長(zhǎng)期應(yīng)付款，另一方面應(yīng)同時(shí)將未確認(rèn)的融資費(fèi)用按一定的方法確認(rèn)為當(dāng)期融資費(fèi)用。在先付租金 ( 即每期期初等額支付租金) 的情況下

18、， 租賃期第一期支付的租金不含利息，只需減少長(zhǎng)期應(yīng)付款，不必確認(rèn)當(dāng)期融資費(fèi)用。在分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用時(shí)，按照租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法。在采用實(shí)際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值基礎(chǔ)不同，融資費(fèi)用分?jǐn)偮实倪x擇也不同。未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定具體分為下列幾種情況：1以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的。應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃

19、付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。存在優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)時(shí)，在租賃期屆滿時(shí)，未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)全部攤銷完畢，并且負(fù)債也應(yīng)當(dāng)減少為優(yōu)惠購(gòu)買金額，在承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)提供了擔(dān)保或由于在租賃期屆滿時(shí)沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時(shí)， 未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)全6文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.部攤銷完畢，并且，租賃負(fù)債應(yīng)減少至擔(dān)保余值或該日應(yīng)支付的違約金。( 三 ) 租賃資

20、產(chǎn)折舊的計(jì)提承租人應(yīng)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，主要涉及兩個(gè)問題：一是折舊政策；二是折舊期間。1折舊政策對(duì)于融資租入資產(chǎn)，計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊時(shí)，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。 同自有應(yīng)折舊資產(chǎn)一樣，租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、 年數(shù)總和法等。 如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計(jì)折舊總額為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值扣除擔(dān)保余值后的余額；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對(duì)租賃資產(chǎn)提供擔(dān)保，則應(yīng)計(jì)折舊總額為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。2折舊期間確定租賃資產(chǎn)的折舊期間時(shí)，應(yīng)視租賃協(xié)議的規(guī)定而論。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承

21、租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認(rèn)為承租人擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的全部使用壽命，因此應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間；如果無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。( 四 ) 履約成本的會(huì)計(jì)處理履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。( 五 ) 或有租金的會(huì)計(jì)處理或有租金是指金額不固定，以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素( 如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等) 為依據(jù)計(jì)算的租金。由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)?，因?/p>

22、在或有租金實(shí)際發(fā)生時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。( 六 ) 租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理租賃期屆滿時(shí)，承租人通常對(duì)租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購(gòu)。1返還租賃資產(chǎn)租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，通常借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款”、“累計(jì)折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)”科目。2優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。7文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.如果租賃期屆滿時(shí)沒有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。3留購(gòu)租賃資產(chǎn)。在承租人享有

23、優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)的情況下，支付購(gòu)買價(jià)款時(shí)，借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款” 科目，貸記 “銀行存款” 等科目； 同時(shí)，將固定資產(chǎn)從 “融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。( 七 ) 相關(guān)會(huì)計(jì)信息的列報(bào)與披露承租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中，將與融資租賃相關(guān)的長(zhǎng)期應(yīng)付款減去未確認(rèn)融資費(fèi)用的差額，分別長(zhǎng)期負(fù)債和一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債列示。承租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與融資租賃有關(guān)的下列信息：1各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價(jià)、累計(jì)折舊額。2資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額。3未確認(rèn)融資費(fèi)用的余額，以及分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用所采用的方法?！纠?22

24、3】資料：1租賃合同20× 1 年 12 月 28 日， A 公司與 B 公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：(1) 租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。(2) 租賃期開始日：租賃物運(yùn)抵A 公司生產(chǎn)車間之日( 即 20× 2 年 1 月 1 日) 。(3) 租賃期：從租賃期開始日算起 36 個(gè)月 ( 即 20×2 年 1月 1 日20×4 年 12 月 31 日 ) 。(4)租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金1 000 000 元。(5)該生產(chǎn)線在 20× 2 年 1 月 1 日 B公司的公允價(jià)值為2 600 000 元。(6) 租賃合同

25、規(guī)定的利率為 8 ( 年利率 ) 。(7) 該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5 年。(8)20 ×3 年和 20× 4 年兩年， A 公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品微波爐的年銷售收入的 1向 B 公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。2A 公司(1) 采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用。(2) 采用年限平均法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。(3)20 ×3 年、 20× 4 年 A 公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000 元和 15 000 0008文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.元。(4)20 ×4 年 12 月 3

26、1 日，將該生產(chǎn)線退還B 公司。(5)A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)10 000 元。A 公司的會(huì)計(jì)處理如下：1租賃開始目的會(huì)計(jì)處理第一步，判斷租賃類型本例中租賃期(3 年 ) 占租賃資產(chǎn)尚可使用年限(5 年) 的 60 ( 小于 75) ，沒有滿足融資租賃的第3 條標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為2 577 100 元( 計(jì)算過程見后) 大于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的90，即 (2 600 000 × 90 )2 340 000元，滿足融資租賃的第4 條標(biāo)準(zhǔn)，因此， A 公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。第二步，計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)

27、值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值本例中 A 公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利率，因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率8作為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。最低租賃付款額= 各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值=1 000 000× 3+0=3 000000( 元 )計(jì)算現(xiàn)值的過程如下：每期租金1 000 000元的年金現(xiàn)值=1 000 000 × (PA，3， 8%)查表得知：(PA， 3， 8 )=2.5771每期租金的現(xiàn)值之和=1 000 000 × 2.5771=2 577 100(元 ) 小于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值2 600000 元。根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為其折現(xiàn)值2 577

28、 100元。第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用=最低租賃付款額最低租賃付款額現(xiàn)值=3 000 000 2 577 100=422 900(元 )第四步，將初始直接費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。賬務(wù)處理為：9文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.20× 2 年 1 月 1 日，租入程控生產(chǎn)線：借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)2 587 100未確認(rèn)融資費(fèi)用422 900

29、貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款3 000 000銀行存款10 0002分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理第一步，確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮视捎谧赓U資產(chǎn)的入賬價(jià)值為其最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費(fèi)用分?jǐn)偮?，?。第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用( 表 221)表 221未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙恚▽?shí)際利率法）20×5年12月31日單位：元日期租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額 =期初× 8% =期末 =期初(1)20×2.1.12 577 100(2)20×2.12.311 000 000206 168793 8321 783 26

30、8(3)20×3. 12.311 000 000142 661 . 44857 338 . 56925 929 . 44(4)20×4.6.301 000 00074 070 . 56925 929. 440合計(jì)3 000 000422 9002 577 100 做尾數(shù)調(diào)整： 74 070. 56=1 000 000-925 929. 44925 929. 44=925 929 . 44-0第三步，會(huì)計(jì)處理為：20× 2 年 12 月 31 日，支付第一期租金：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款1 000 000貸：銀行存款1 000 00020× 2 年 1

31、12 月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為206 168 ÷ 12=17 180.67( 元 ) 。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用17 180.67貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用17 180.6720× 3 年 112 月，支付第二期租金：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款1 000 000貸：銀行存款1 000 00020× 3 年 112 月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為10文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.142 661.44 ÷ 12=11 888.45( 元 ) 。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用11 888.45貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用11 888.

32、4520× 4 年 12 月 31 日，支付第三期租金：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款1 000 000貸：銀行存款1 000 00020× 4 年 112 月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為74 070.56 ÷ 12=6 172.55(7 元 ) 。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用6 172.55貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用6 172.553計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)處理第一步，融資租入固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算( 見表 22 2)第二步，會(huì)計(jì)處理20× 2 年 2 月 28 日，計(jì)提本月折舊=812 866.82 ÷ 11=73 896.98( 元 )借：制造費(fèi)用折舊費(fèi)7

33、3 896.98貸：累計(jì)折舊73 896.9820× 2 年 3 月 20× 4 年 12 月的會(huì)計(jì)分錄，同上。表 222融資租入固定資產(chǎn)折舊計(jì)算表( 年限平均法 )20×2年 1月1日金額單位：元日期固定資產(chǎn)原價(jià)估計(jì)余值折舊率當(dāng)年折舊費(fèi)累計(jì)折舊固定資產(chǎn)凈值(1)20×2. 1.12 587 10002 587 100(2)20×2. 12. 3131. 42%812 866. 82812 866. 821 774 233. 18(3)20×3. 12. 3134%887 116. 591 699 983. 41887 116. 59

34、(4)20×4. 12. 3134. 29%887 116. 592 587 1000合計(jì)2 587 1000100%2 587 100* 根據(jù)合同規(guī)定，由于 A 公司無法合理確定在租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，因此，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中的較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。本例中，租賃期為3 年，短于租賃資產(chǎn)尚可使用年限5 年，因此應(yīng)按3 年計(jì)提折舊。同時(shí)，根據(jù)“當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計(jì)提折舊”這一規(guī)定，本租賃合同應(yīng)按35 個(gè)月計(jì)提折舊，即20×2 年應(yīng)按11 個(gè)月計(jì)提折舊，其他2年分別按 12 個(gè)月計(jì)提折舊。4或有租金的會(huì)計(jì)處理11文檔

35、來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.20× 3 年 12 月 31 日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B 公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入100 000元：借：銷售費(fèi)用100 000貸：其他應(yīng)付款 B 公司100 00020× 4 年 12 月 31 日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B 公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入150 000元：借：銷售費(fèi)用150 000貸：其他應(yīng)付款 B 公司150 0005租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理20× 4 年 12 月 31 日，將該生產(chǎn)線退還B 公司：借：累計(jì)折舊2 577 100貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)2 577 100第三節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租

36、人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理在經(jīng)營(yíng)租賃下，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理也比較簡(jiǎn)單，主要問題是解決應(yīng)收的租金與確認(rèn)為當(dāng)期收入之間的關(guān)系、經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提。在經(jīng)營(yíng)租賃下，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)始終歸出租人所有，因此出租人仍應(yīng)按自有資產(chǎn)的處理方法，將租賃資產(chǎn)反映在資產(chǎn)負(fù)債表上。如果經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)， 應(yīng)當(dāng)采用出租人對(duì)類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計(jì)提折舊；否則，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行攤銷。出租人在經(jīng)營(yíng)租賃下收取的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間接直線法確認(rèn)為收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)

37、措施，如免租期、承擔(dān)承租人某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租賃收入；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。其會(huì)計(jì)處理為：確認(rèn)各期租金收入時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”或“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“租賃收入”稅目。實(shí)際收到租金時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收賬款”或12文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.“其他應(yīng)收款”等科目。此外，出租人還應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露每類租出資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面

38、價(jià)值。【例 22 4】沿用【例22 2】分析：此項(xiàng)租賃沒有滿足融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，出租人應(yīng)作為經(jīng)營(yíng)租賃處理。確認(rèn)租金收入時(shí)， 不能依據(jù)各期實(shí)際收到的租金的金額確定，而應(yīng)采用直線法分配確認(rèn)各期的租金收入。此項(xiàng)租賃租金收入總額為750 000 元，按直線法計(jì)算，每年應(yīng)分配的租金收入為250 000 元。相應(yīng)的賬務(wù)處理為：20×2年 1 月 1日：借：銀行存款150 000貸：應(yīng)收賬款150 00020×2年 12 月 31日借：銀行存款150 000應(yīng)收賬款100 000貸：租賃收入250 00020×3 年 12 月 31 日：借：銀行存款200 000應(yīng)收賬款

39、50 000貸：租賃收入250 00020×4 年 12 月 31 日：借：銀行存款250 000貸：租賃收入250 000二、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理( 一 ) 租賃債權(quán)的確認(rèn)由于在融資租賃下，出租人將于租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，將租賃資產(chǎn)的使用權(quán)長(zhǎng)期轉(zhuǎn)讓了承租人，并以此獲取租金，因此，出租人的租賃資產(chǎn)在租賃開始日實(shí)際上就變成了收取租金的債權(quán)。出租人應(yīng)在租賃期開始日，將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費(fèi)用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值，并同時(shí)記錄未擔(dān)保余值，13文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.將最低租賃收款額、 初始

40、直接費(fèi)用與未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實(shí)現(xiàn)融資收益。其會(huì)計(jì)處理為：在租賃期開始日，出租人應(yīng)按最低租賃收款額與初始直接費(fèi)用之和，借記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”，按未擔(dān)保余值，借記“未擔(dān)保余值”科目，按租賃資產(chǎn)的原賬面價(jià)值， 貸記“融資租賃資產(chǎn)” 科目，租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值如有差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。( 二 ) 未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理在分配未實(shí)現(xiàn)融資收益時(shí)，出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融資收入。其會(huì)計(jì)處理為：出租人每期收到租金時(shí)，按收到的租金，借記“銀行存款”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。 每期采用合理方法分配未實(shí)現(xiàn)融資收益時(shí)，按當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融

41、資收入金額，借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目，貸記“租賃收入”科目。（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提為了更加真實(shí)、客觀地反映出租人在融資租賃中的債權(quán)，出租人應(yīng)當(dāng)定期根據(jù)承租人的財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)管理情況， 以及租金的逾期期限等因素， 分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性， 對(duì)應(yīng)收融資租賃款合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 出租人應(yīng)對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分 （在金額上等于本金的部分） 合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備， 而不是對(duì)應(yīng)收融資租賃款全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由出租人根據(jù)有關(guān)規(guī)定自行確定。 壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。其會(huì)計(jì)處理為：1根據(jù)有關(guān)規(guī)定合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，借記“資產(chǎn)減

42、值損失”科目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目。2對(duì)于確實(shí)無法收回的應(yīng)收融資租賃款，經(jīng)批準(zhǔn)作為壞賬損失，沖銷計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。3已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的壞賬損失，如果以后又收回，按實(shí)際收回的金額，借記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目；同時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。（四）未擔(dān)保余值發(fā)生變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理出租人應(yīng)定期對(duì)未擔(dān)保余值進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次。如果有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)發(fā)生減少，應(yīng)重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額（租賃投資凈額是指最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與未實(shí)現(xiàn)融資

43、收益之間的差額）的減少確認(rèn)為當(dāng)期損失， 以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認(rèn)的14文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.租賃收入。 如已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)在原先已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率， 以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認(rèn)的融資收入。未擔(dān)保余值增加時(shí)，則不作任何調(diào)整。在未擔(dān)保余值發(fā)生減少時(shí)，對(duì)前期已確認(rèn)的融資收入不作追溯調(diào)整，只對(duì)未擔(dān)保余值發(fā)生減少的當(dāng)期和以后各期，根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率計(jì)算應(yīng)確認(rèn)的融資收入。其會(huì)計(jì)處理為：1期末，出租人的未擔(dān)

44、保余值的預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目。同時(shí)，將上述減值金額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的減少額之間的差額，借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。2如果已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)按未擔(dān)保余值恢復(fù)的金額借記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。同時(shí)，按原減值額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的增加額之間的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目。( 五 ) 或有租金的會(huì)計(jì)處理出租人在融資租賃下發(fā)生的或有租金，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入。其會(huì)計(jì)處理為：借記“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“租賃

45、收入”科目。( 六 ) 租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理租賃期屆滿時(shí)，出租人應(yīng)區(qū)別以下情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1收回租賃資產(chǎn)，通常有可能出現(xiàn)以下四種情況：(1) 存在擔(dān)保余值， 不存在未擔(dān)保余值。 出租人收到承租人返還的租賃資產(chǎn)時(shí)， 借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失補(bǔ)償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。(2) 存在擔(dān)保余值，同時(shí)存在未擔(dān)保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產(chǎn)時(shí)，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”、“未擔(dān)保余值”等科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值扣除未擔(dān)保余值后的余額

46、低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失補(bǔ)償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。(3) 存在未擔(dān)保余值， 不存在擔(dān)保余值。 出租人收到承租人返還的租賃資產(chǎn)時(shí)， 借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。15文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.(4) 擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在。此時(shí)，出租人無需作會(huì)計(jì)處理，只需作相應(yīng)的備查登記。2優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)(1) 如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。比如，可能繼續(xù)分配未實(shí)現(xiàn)融資收益等。(2) 如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其

47、會(huì)計(jì)處理同上述收回租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。3留購(gòu)租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時(shí)，承租人行使了優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)。出租人按收到的承租人支付的購(gòu)買資產(chǎn)的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。如果還存在未擔(dān)保余值，還應(yīng)借記“營(yíng)業(yè)外支出處置固定資產(chǎn)凈損失”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。( 七 ) 相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露出租人應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露與融資租賃有關(guān)的下列事項(xiàng)：1資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將收到的最低租賃收款額及以后年度將收到的最低租賃收款額總額。2未實(shí)現(xiàn)融資收益的余額。3分配未實(shí)現(xiàn)融資收益所采用的方法?！纠?22 5】沿用【例22 3】。 B 公司的有關(guān)資料如下：(1)該程控生

48、產(chǎn)線賬面價(jià)值為2 600 000 元。(2)發(fā)生初始直接費(fèi)用 100000 元。(3) 采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益。(4)20×3 年、 20× 4 年 A 公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000 元和 15 000 000元。根據(jù)合同規(guī)定，這兩年應(yīng)向該公司取得的經(jīng)營(yíng)分享收入分別為100 000 元和 150 000元。(5)20×4 年 12 月 31 日，從 A 公司收回該生產(chǎn)線。B 公司的賬務(wù)處理如下：(1) 租賃開始目的賬務(wù)處理。第一步，計(jì)算租賃內(nèi)含利率。根據(jù)租賃內(nèi)含利率的定義，租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)1

49、6文檔來源為 :從網(wǎng)絡(luò)收集整理.word 版本可編輯 .歡迎下載支持.值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。由于本例中不存在與承租人和出租人均無關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即租金×期數(shù) +承租人擔(dān)保余值： 1 000 000×3+0=3 000 000( 元 ) ，因此有 1 000 000× PA(3， R)=2 600 000+100 000=2 700 000( 租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值 +初始直接費(fèi)用 )經(jīng)查表，可知年金系數(shù)利率2. 723252.7R2 .67306R=5.46即，租賃內(nèi)含利率為5.46 。第二步，計(jì)算租賃開始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實(shí)現(xiàn)融資收益。最低租賃收款額+未擔(dān)保余值=( 最低租賃付款額+第三方擔(dān)保的余值)+ 未擔(dān)保余值=( 各期租金之和+承租人擔(dān)保余值)+ 第三方擔(dān)保余值+ 未擔(dān)保余值=(1 000 000×3+0)+0+0=3 000 000(元