中英會計準(zhǔn)則比較及啟示

1、    “會計準(zhǔn)則是由特定的制定機構(gòu)和專門的制定人員通過一定的制定程序制定，適用于一定范圍的會計確認、計量和報告的標(biāo)準(zhǔn)?！币粋€國家的會計準(zhǔn)則是根據(jù)本國的經(jīng)濟、政治、法律、文化、教育等環(huán)境因素的特點制定的，因而各國會計準(zhǔn)則的目標(biāo)，會計的基本原則和方法，財務(wù)報表的種類格式、編制方法，會計術(shù)語及其含義等都存在著差別。通過對英國會計準(zhǔn)則的研究和比較，有利于發(fā)展規(guī)律和完善我國會計準(zhǔn)則。一、英國會計準(zhǔn)則的內(nèi)容和特點（一）英國會計準(zhǔn)則的概況IASC的國際會計準(zhǔn)則與美國的GAAP是世界范圍內(nèi)應(yīng)用較為廣泛的兩套會計準(zhǔn)則。許多國家的證券交易所，同時接受外國上市公司按這兩套會

2、計準(zhǔn)則編制的財務(wù)報告。英國與國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）有著“千絲萬縷”的聯(lián)系。因為IASC的總部就設(shè)在倫敦，而且英國長期擔(dān)任著IASC的主席或秘書長，在IASC中一直充當(dāng)著主要角色。至于英國GAAP的去向，英國會計準(zhǔn)則理事會（ASB）在趨同方面的策略是什么，目前還不明朗。根據(jù)歐洲法律，歐洲的上市公司從2005年起在編制合并報表時必須采用國際會計準(zhǔn)則（IAS）。英國貿(mào)工部已經(jīng)宣布上市公司在編制個別會計報表時也可以采用IAS.從2005年1月起，英國的其他公司和有限責(zé)任合伙企業(yè)也可采用IAS編制其個別及合并報表。歐洲的政府部門、會計職業(yè)界和經(jīng)濟實體，都比較傾向于采用國際會計準(zhǔn)則。（二）英國會計

3、準(zhǔn)則的主要內(nèi)容會計準(zhǔn)則有廣義和狹義之分。廣義的會計準(zhǔn)則包括會計準(zhǔn)則的概念框架、具體會計準(zhǔn)則，會計準(zhǔn)則的解釋性公告、實務(wù)指引等文件，而狹義的會計準(zhǔn)則僅指具體會計準(zhǔn)則。如，從廣義的會計準(zhǔn)則理解，英國會計準(zhǔn)則主要由幾個部分組成：（1）財務(wù)報告原則公告（Statement of Principles for Financial Reporting），簡稱原則公告。實際上是一份制定會計準(zhǔn)則的概念框架，相當(dāng)于美國的“財務(wù)會計概念公告”和國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）的“編制和呈報財務(wù)報表的框架”等文件。原則公告為制定和評價會計準(zhǔn)則以及為關(guān)心準(zhǔn)則制定程序的有關(guān)人士提供了一個實用的、內(nèi)外一致的參考框架。（2）

4、具體會計準(zhǔn)則。英國具體會計準(zhǔn)則（或狹義的會計準(zhǔn)則）目前實際上是由“標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告”（SSAP）和“財務(wù)報告準(zhǔn)則”（FRS）兩部分所組成。英國目前的具體會計準(zhǔn)則共二十八項，由九項SSAP和十九項FRS所組成。（3）小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則。ASB從20世紀(jì)90年代中期起就開始研究關(guān)于“小型報告主體會計準(zhǔn)則”（Financlal Reporting Standard for Smaller Entities，F(xiàn)RSSE）的問題，ASB出臺小型報告主體會計準(zhǔn)則（FRSSE）對小型報告主體設(shè)立了嚴(yán)格的確定標(biāo)準(zhǔn)，并不適用于以下報告主體：大中型公司、集團和其他報告主體；上市公司；銀行、建筑互助協(xié)會或保險

5、公司等。（4）緊急問題工作小組“摘要”（UITF Abstracts）。即是由ASB發(fā)布的關(guān)于“緊急問題工作小組”對某些特殊問題形成的一致意見的摘要。制定和發(fā)布UITF摘要的主要目的是：當(dāng)現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則或有關(guān)會計立法對某些重要會計問題的處理存在矛盾時，對采用什么樣的會計處理方法形成一致意見。至今，ASB已陸續(xù)發(fā)布了二十多項UITF摘要。已發(fā)布的UITF摘要只要沒有被新的會計準(zhǔn)則所取代或被取消，就必須如同遵守SSAP與FRS那樣被遵守。（三）英國會計準(zhǔn)則的特點雖然英國追隨美國制定會計準(zhǔn)則，但是英國會計準(zhǔn)則與美國會計準(zhǔn)則并不完全相同。與美國等國家的會計準(zhǔn)則相比，英國會計準(zhǔn)則大致上有幾個特點：（1）

6、“真實和公允的要求”至高無上。在英國，“真實和公允的要求”是至高無上的（The True and Fair View is Overriding）。它是財務(wù)報告的指導(dǎo)思想，也是對財務(wù)報表的最終測試，它對英國的會計實務(wù)具有強有力和直接的影響。財務(wù)報表只要能夠提供真實和公允的觀點，有時可以背離會計準(zhǔn)則的要求，甚至可以背離英國公司法中的有關(guān)會計要求。（2）會計概念清晰明確。美國會計準(zhǔn)則通常被稱為“公認會計原則”。由于歷史的原因，“公認會計原則”是一個十分混雜和含糊不清的概念。美國在“公認會計原則”中經(jīng)常將“原則”、“實務(wù)”、“規(guī)則”、“慣例”、“方法”、“程序”等概念相互混淆，這種情況曾受到了查德菲

7、爾德教授等人的嚴(yán)厲批評。與美國的做法不同，英國會計準(zhǔn)則所使用的各種概念是比較嚴(yán)謹(jǐn)和明確的。（3）重視法律環(huán)境的制約。在英國1948年的公司法中，已經(jīng)提出了財務(wù)報表必須符合“真實和公允的觀點”的要求；而隨后修訂的公司法則逐漸規(guī)定了財務(wù)報表的形式和內(nèi)容；從上個世紀(jì)70年代開始，英國雖然開始仿效美國，通過民間團體制定會計準(zhǔn)則，但是在英國所制定的會計準(zhǔn)則中有一項重要的內(nèi)容，就是要求會計準(zhǔn)則與法律保持一致，這一點也就成為英國會計準(zhǔn)則與美國會計準(zhǔn)則的顯著差別之一。（4）與國際會計準(zhǔn)則的要求進行協(xié)調(diào)。關(guān)于這一點，在英國會計準(zhǔn)則前言中也作了說明：“在制定財務(wù)報告準(zhǔn)則時，已適當(dāng)?shù)乜紤]了國際方面的發(fā)展，會計準(zhǔn)則委

8、員會支持國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）協(xié)調(diào)國際財務(wù)報告的目標(biāo)。作為這種支持的實際行動，在每一項財務(wù)報告準(zhǔn)則中均設(shè)立了一個小節(jié)，說明在處理相同課題時它與國際會計準(zhǔn)則（IAS）的關(guān)系。在大多數(shù)情況下，遵守財務(wù)報告準(zhǔn)則就能自動地保證遵守相關(guān)的國際會計準(zhǔn)則”。二、中國會計準(zhǔn)則的特點中國在制定會計準(zhǔn)則的過程中，既借鑒和吸收了國際會計準(zhǔn)則成功的經(jīng)驗，同時也充分地考慮到中國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，即中國國情。會計準(zhǔn)則是一種經(jīng)濟現(xiàn)象，我國會計準(zhǔn)則的特點是由我國的會計環(huán)境決定的，主要表現(xiàn)在幾個方面：（1）政府在會計準(zhǔn)則的制定中起主導(dǎo)作用。我國實行的是社會主義市場經(jīng)濟體制，公有制占主導(dǎo)地位，政府對宏觀經(jīng)濟的調(diào)

9、控力度較大；另一方面是中國歷史文化的影響，會計人員普遍認同由國家制定的會計準(zhǔn)則。（2）會計準(zhǔn)則具有突出的政策性、強制性和權(quán)威性。中國會計準(zhǔn)則的政策性，主要是指中國會計準(zhǔn)則制定與頒布的政府基礎(chǔ)、政府部門的關(guān)注和政府經(jīng)濟的影響。就全社會而言，國家投資在企業(yè)資金來源中占主體，決定了政府必然在會計準(zhǔn)則的制定中體現(xiàn)其意愿、發(fā)揮主導(dǎo)作用。因此，中國會計準(zhǔn)則的政策性，反映了濃厚的國家利益色彩。中國會計準(zhǔn)則的強制性和權(quán)威性，主要是指我國的會計準(zhǔn)則呈其會計法律體系的一個重要組成部分，且由財政部直接組織制定和頒布實施，具有法律上的強制和權(quán)威。（3）會計準(zhǔn)則和會計制度并存。主要表現(xiàn)在兩個方面：一，企業(yè)具體會計準(zhǔn)則主

10、要是規(guī)范上市公司會計行為的，非上市公司在相當(dāng)長時期內(nèi)仍采用會計制度的規(guī)范模式；二，在政府及非營利組織會計體系中，財政總預(yù)算會計和行政單位會計采用會計制度的規(guī)范模式，事業(yè)單位會計以基本準(zhǔn)則為原則性規(guī)范，以會計制度為具體規(guī)范。（4）會計準(zhǔn)則目標(biāo)呈多元化。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則第十一條明確規(guī)定“會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求；滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要；滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)濟管理的需要”。這實質(zhì)上確定了我國會計準(zhǔn)則的三重目標(biāo)結(jié)構(gòu)，即會計準(zhǔn)則的主要服務(wù)對象是：投資者、銀行、銀行外的其他債權(quán)人、國家稅務(wù)部門、企業(yè)管理階層、國家宏觀經(jīng)濟管理部門等。（5）會計準(zhǔn)則體系的框架結(jié)構(gòu)具有三個層次

11、。從我國目前已頒布的會計準(zhǔn)則來看，我國會計準(zhǔn)則體系包括三個層次：第一層次是基本會計準(zhǔn)則，包括會計準(zhǔn)則所運用的基本概念、原則和方法；第二層是具體會計準(zhǔn)則，它是會計準(zhǔn)則體系的主體，是對財務(wù)會計確認、計量和披露的具體、恰當(dāng)?shù)囊?guī)范；第三層次是會計準(zhǔn)則指南，它是對具體會計準(zhǔn)則的進一步                 解釋和說明，加上必要的舉例，以提高其可操作性。三、中英會計準(zhǔn)則比較（一）會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)的比較英國會計準(zhǔn)則的制定機構(gòu)經(jīng)歷了“會計準(zhǔn)則

12、籌劃委員會”（ASSC）、“會計準(zhǔn)則委員會”（ASC），到新的“會計準(zhǔn)則委員會”（ASB）的演變，現(xiàn)在由ASB負責(zé)制定英國的財務(wù)報告準(zhǔn)則。英國會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)由純粹的會計職業(yè)界民間組織，發(fā)展成一個“半獨立”的機構(gòu)。英國的ASB屬于半獨立，而中國的準(zhǔn)則制定機構(gòu)屬于不獨立。英國的會計準(zhǔn)則管理機構(gòu)是民間性的，會計準(zhǔn)則是由民間會計專業(yè)團體頒布實施的，并不一定具有法律約束力，但法院給予會計專業(yè)團體所頒布的會計準(zhǔn)則以很大的支持。中國的會計準(zhǔn)則管理體制是行政性的，中國會計準(zhǔn)則管理體制的“行政色彩”更濃。會計法明確規(guī)定，國務(wù)院財政部是全國會計的主管部門。（二）會計準(zhǔn)則制定人員的比較英國會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)的人員組

13、成結(jié)構(gòu)、任命方式和代表性不同，主要表現(xiàn)在兩個方面：其一，英國ASB成員來自于會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、證券交易所、銀行和上市公司等多方面，但他們基本上由會計職業(yè)組織聯(lián)合成立的“會計團體咨詢委員會”委派，惟獨ASB主席一職由英國貿(mào)易與工業(yè)大臣和英格蘭銀行總裁聯(lián)合任命，因此ASB己帶有半官方色彩；其二，為了保護公眾利益并且不受其他利益團體影響，會計準(zhǔn)則制定人員應(yīng)由專職人員擔(dān)任。英國會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)ASB的9位成員中，除ASB主席和技術(shù)部主任是專職人員外，其他都是兼職人員。中國的會計準(zhǔn)則由財政部制定，但具體參與制定的人員也并不僅僅局限于財政部官員，還包括通過世界銀行技術(shù)援助資金聘請的由德勤國際會計公

14、司有關(guān)人員組成的國外咨詢專家組和由學(xué)術(shù)界、政府部門、企業(yè)界等代表組成的國內(nèi)咨詢專家組。中國與英國參與會計準(zhǔn)則制定的人員，都具有廣泛的代表性。 （三）會計準(zhǔn)則權(quán)威性比較英國會計準(zhǔn)則的權(quán)威性和法律地位更強。1989年的英國公司法首次引入了會計準(zhǔn)則的定義，并要求除了小型公司之外，任何公司的財務(wù)報表都應(yīng)說明，是否根據(jù)適用的會計準(zhǔn)則編制的，對與這些準(zhǔn)則是否有任何重大背離均作了特別提示，并解釋了理由。ASB發(fā)布的財務(wù)報告準(zhǔn)則以及所采用的標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告，都是公司法所承認的會計準(zhǔn)則。自ASB發(fā)布的“財務(wù)報告準(zhǔn)則”被公司法奠定會計準(zhǔn)則的地位。英國目前的會計準(zhǔn)則不僅具有權(quán)威性，并且還已經(jīng)取得了法律上的認可，中國

15、的會計準(zhǔn)則是由政府機構(gòu)制定，政府官員的參與是必然的；英國會計準(zhǔn)則雖由民間機構(gòu)制定，但通過吸收政府官員參與，也為會計準(zhǔn)則獲得政府支持奠定了基礎(chǔ)。（四）會計準(zhǔn)則制定目標(biāo)的比較英國會計準(zhǔn)則的制訂目標(biāo)是為投資者服務(wù)，維護投資人的權(quán)益，為投資人提供決策依據(jù)，有助于投資者對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績做出評價。這種會計準(zhǔn)則有利于保護企業(yè)投資者、債權(quán)人的利益，但在會計處理的合理性方面有所欠缺。我國會計準(zhǔn)則強調(diào)會計信息應(yīng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足投資人、債權(quán)人決策的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理，建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則主要問題是無法較好地適合企業(yè)實際，發(fā)揮企業(yè)的能動性。（五）會計準(zhǔn)則制定程序的比較會計

16、準(zhǔn)則制定程序包括會計準(zhǔn)則起草、討論、征求意見、批準(zhǔn)、發(fā)布的全過程以及所采用的方法。會計準(zhǔn)則的質(zhì)量，與它的制定程序密切相關(guān)。英國在制定會計準(zhǔn)則方面已積累了大量可供借鑒的經(jīng)驗。中國會計準(zhǔn)則制定，充分參照了英美及國際會計準(zhǔn)則。財政部會計司領(lǐng)導(dǎo)及相關(guān)負責(zé)人組成會計準(zhǔn)則核心小組，負責(zé)總體計劃和重大問題的研究討論與初步?jīng)Q策。完成的征求意見稿對外公布征求意見，經(jīng)過充分討論并作修改后才批準(zhǔn)發(fā)布：（1）在制定會計準(zhǔn)則的公開性方面，英國從討論備忘錄到準(zhǔn)則征求意見稿全部對外公開，必要時還舉行公開聽證活動；而我國制定會計準(zhǔn)則的程序則比較秘密，制定準(zhǔn)則會議從不對外公開，僅發(fā)布會計準(zhǔn)則的征求意見稿，也極少舉行任何公開聽證

17、活動。（2）在尋求會計理論的支持方面，英國制定了“財務(wù)報告原則公告”，并以此指導(dǎo)會計準(zhǔn)則；我國在制定會計準(zhǔn)則時尚缺乏“概念框架”的指導(dǎo)。（六）會計準(zhǔn)則對會計概念界定的比較英國會計準(zhǔn)則所使用的各種概念是比較嚴(yán)謹(jǐn)和明確的。ASSC在1971年發(fā)布的SSAP2“會計政策的揭示”中，區(qū)分了三個層次的概念，ASB在2000年發(fā)布了FRS18“會計政策”，以此取代了SSAP2“會計政策的揭示”，明確界定各種會計概念：（1）基本會計概念，是指企業(yè)編制定期財務(wù)報表所依據(jù)的廣泛性基本假設(shè)，主要包括持續(xù)經(jīng)營、權(quán)責(zé)發(fā)生制、一致性、審慎性?；緯嫺拍畎〞嫾僭O(shè)在內(nèi)，英國僅列舉了四條，其他一些原則雖然沒有單獨列明，

18、但理解為它們實際上已被公認，如果沒有特別說明，就假設(shè)它們已被遵守。（2）會計基礎(chǔ)，是指將基本會計概念表達或應(yīng)用到財務(wù)交易事項中所使用的方法。會計基礎(chǔ)是在基本會計概念的指導(dǎo)下歸納或演繹發(fā)展起來的各種會計方法，屬于標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)，即相當(dāng)于美國的會計準(zhǔn)則。由于會計基礎(chǔ)實際上要比基本會計概念多得多，因此處理某一特別事項可能存在不止一種被認可的會計基礎(chǔ)或方法。而會計準(zhǔn)則的發(fā)展則越來越要求縮小這種選擇的范圍，以減少會計實務(wù)間的差異。（3）會計政策，是指由企業(yè)自行判斷并選擇采用的那些最適合企業(yè)環(huán)境、最有利于企業(yè)編制財務(wù)報表的特定基礎(chǔ)。我國會計核算的一般原則，根據(jù)其在會計核算中的作用，大體上可以劃分為四類：體現(xiàn)總體性要求的一般原則；體現(xiàn)會計信息質(zhì)量要求的一般原則；體現(xiàn)會計要素確認計量方面要求的一般原則；劃分收益性支出與資本性支出原則；體現(xiàn)會計修訂性慣例要求的一般原則。四、啟示及結(jié)論英國會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)均在致力于制定高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則，因此在準(zhǔn)則制定機構(gòu)的重組、準(zhǔn)則制定人員的甄選、準(zhǔn)則制定程序的改善以及概念框架的建設(shè)等方面作了大量的工作。英國國家會計準(zhǔn)則的制定經(jīng)驗可以為我國所借鑒：（1）處理會計準(zhǔn)則的本國化與國際化的關(guān)系。把握世界