第十四章 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和前期差錯(cuò)

1、 第十四章 會(huì)計(jì)變更與差錯(cuò)更正第十四章第十四章 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正 第一節(jié)第一節(jié) 會(huì)計(jì)政策及其變更會(huì)計(jì)政策及其變更 一、會(huì)計(jì)政策一、會(huì)計(jì)政策 會(huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。 原則，原則，是指企業(yè)按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算制度所制定的、是指企業(yè)按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算制度所制定的、適合于本企業(yè)的會(huì)計(jì)制度中所采用的具體會(huì)計(jì)原則；適合于本企業(yè)的會(huì)計(jì)制度中所采用的具體會(huì)計(jì)原則； 基礎(chǔ)，基礎(chǔ)，是指為了將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)而采用的是指為了

2、將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)而采用的基礎(chǔ)，主要是計(jì)量基礎(chǔ)（即計(jì)量屬性），包括歷史成本、重置基礎(chǔ)，主要是計(jì)量基礎(chǔ)（即計(jì)量屬性），包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等；成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等； 會(huì)計(jì)處理方法，會(huì)計(jì)處理方法，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中對(duì)于諸多可選擇的是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中對(duì)于諸多可選擇的會(huì)計(jì)處理方法中所選擇的、適合于本企業(yè)的會(huì)計(jì)處理方法。例會(huì)計(jì)處理方法中所選擇的、適合于本企業(yè)的會(huì)計(jì)處理方法。例如，長(zhǎng)期股權(quán)投資的具體會(huì)計(jì)處理方法、壞賬損失的核算方法如，長(zhǎng)期股權(quán)投資的具體會(huì)計(jì)處理方法、壞賬損失的核算方法等。等。 企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)當(dāng)披露重要會(huì)計(jì)政策，不企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中

3、應(yīng)當(dāng)披露重要會(huì)計(jì)政策，不具有重要性的會(huì)計(jì)政策可以不予披露。具有重要性的會(huì)計(jì)政策可以不予披露。 判斷會(huì)計(jì)政策是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會(huì)計(jì)政策相判斷會(huì)計(jì)政策是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會(huì)計(jì)政策相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露重要會(huì)計(jì)政策主要有企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露重要會(huì)計(jì)政策主要有發(fā)出存貨成本發(fā)出存貨成本的計(jì)量方法、長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量、投資性房地的計(jì)量方法、長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量、固定資產(chǎn)的初始計(jì)量、無(wú)形資產(chǎn)的確產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量、固定資產(chǎn)的初始計(jì)量、無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)、非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量、收入的確認(rèn)、合同收認(rèn)、非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量、收入的確認(rèn)、合同收入與費(fèi)用的確認(rèn)、借款

4、費(fèi)用的處理和合并政策等。入與費(fèi)用的確認(rèn)、借款費(fèi)用的處理和合并政策等。 二、會(huì)計(jì)政策變更二、會(huì)計(jì)政策變更 會(huì)計(jì)政策變更，會(huì)計(jì)政策變更，是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。也就原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。也就是說(shuō)，對(duì)相同的交易或事項(xiàng)在不同的會(huì)計(jì)期間執(zhí)行不是說(shuō)，對(duì)相同的交易或事項(xiàng)在不同的會(huì)計(jì)期間執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)政策。同的會(huì)計(jì)政策。在下述兩種情形下，企業(yè)可以變更會(huì)計(jì)政策：在下述兩種情形下，企業(yè)可以變更會(huì)計(jì)政策： （1 1）法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求變）法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求變更。更。 （2 2）變更會(huì)計(jì)政策后

5、，能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)）變更會(huì)計(jì)政策后，能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。信息。 以下兩種情形看似屬于會(huì)計(jì)政策變更，但并不屬于會(huì)計(jì)政策變以下兩種情形看似屬于會(huì)計(jì)政策變更，但并不屬于會(huì)計(jì)政策變更：更： （1 1）本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用）本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。新的會(huì)計(jì)政策。 例如，企業(yè)以往租入設(shè)備都是采用經(jīng)營(yíng)性租賃形式，因此采例如，企業(yè)以往租入設(shè)備都是采用經(jīng)營(yíng)性租賃形式，因此采用了經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理方法。而當(dāng)年租入新的設(shè)備時(shí)，根據(jù)租賃用了經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處

6、理方法。而當(dāng)年租入新的設(shè)備時(shí)，根據(jù)租賃協(xié)議的具體內(nèi)容確定租賃屬于融資租賃，因而采用了融資租賃的協(xié)議的具體內(nèi)容確定租賃屬于融資租賃，因而采用了融資租賃的會(huì)計(jì)處理方法，就不屬于會(huì)計(jì)政策變更。會(huì)計(jì)處理方法，就不屬于會(huì)計(jì)政策變更。 （2 2）對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。）對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。 例如，企業(yè)以前沒(méi)有涉足建造合同業(yè)務(wù)，當(dāng)年承接的建造合例如，企業(yè)以前沒(méi)有涉足建造合同業(yè)務(wù)，當(dāng)年承接的建造合同屬于首次發(fā)生的交易，因而企業(yè)采用完工百分比法進(jìn)行核算，同屬于首次發(fā)生的交易，因而企業(yè)采用完工百分比法進(jìn)行核算，并不是會(huì)計(jì)政策變更。并不是會(huì)計(jì)政策變更。 至于

7、對(duì)不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策，不按會(huì)計(jì)政至于對(duì)不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策，不按會(huì)計(jì)政策變更做出會(huì)計(jì)處理，并不影響會(huì)計(jì)信息的可比性，不影響會(huì)計(jì)策變更做出會(huì)計(jì)處理，并不影響會(huì)計(jì)信息的可比性，不影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，所以，也不作為會(huì)計(jì)政策變更。信息質(zhì)量，所以，也不作為會(huì)計(jì)政策變更。三、會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法三、會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法 對(duì)于會(huì)計(jì)政策變更，有兩種會(huì)計(jì)處理方法，即追溯調(diào)整法對(duì)于會(huì)計(jì)政策變更，有兩種會(huì)計(jì)處理方法，即追溯調(diào)整法和未來(lái)適用法。和未來(lái)適用法。（一）追溯調(diào)整法（一）追溯調(diào)整法 追溯調(diào)整法追溯調(diào)整法是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，如是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政

8、策時(shí)，如同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就開(kāi)始采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就開(kāi)始采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。追溯調(diào)整法的運(yùn)用通常由以下步驟構(gòu)成：追溯調(diào)整法的運(yùn)用通常由以下步驟構(gòu)成：（1 1）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。（2 2）編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄。）編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄。（3 3）調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額。）調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額。（4 4）在報(bào)表附注中加以說(shuō)明。）在報(bào)表附注中加以說(shuō)明。 會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，會(huì)計(jì)政策變更的累

9、積影響數(shù)，是指按變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)是指按變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算，所得到的變更會(huì)計(jì)政策當(dāng)年年初留存收益以前各期追溯計(jì)算，所得到的變更會(huì)計(jì)政策當(dāng)年年初留存收益應(yīng)有的金額與現(xiàn)有金額之間的差額。應(yīng)有的金額與現(xiàn)有金額之間的差額。 上述定義中的留存收益金額，包括盈余公積和未分配利潤(rùn)上述定義中的留存收益金額，包括盈余公積和未分配利潤(rùn)等項(xiàng)目的金額。等項(xiàng)目的金額。 會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，可以通過(guò)以下幾個(gè)步驟計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，可以通過(guò)以下幾個(gè)步驟計(jì)算獲得：獲得：（1 1）根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)。）根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)。（2 2）計(jì)算兩種

10、會(huì)計(jì)政策下的差異。）計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異。（3 3）計(jì)算差異的所得稅影響金額。）計(jì)算差異的所得稅影響金額。（4 4）確定以前各期的稅后差異。）確定以前各期的稅后差異。（5 5）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。 例例14-114-1 （二）未來(lái)適用法（二）未來(lái)適用法 在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。 未來(lái)適用法，未來(lái)適用法，是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，新的會(huì)計(jì)政策適用于變更當(dāng)期及未來(lái)期

11、間發(fā)生的交易或事項(xiàng)的新的會(huì)計(jì)政策適用于變更當(dāng)期及未來(lái)期間發(fā)生的交易或事項(xiàng)的方法。方法。 即不計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，也不調(diào)整變更當(dāng)即不計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，也不調(diào)整變更當(dāng)期期初的留存收益，只在變更當(dāng)期及未來(lái)期間采用新的會(huì)計(jì)政期期初的留存收益，只在變更當(dāng)期及未來(lái)期間采用新的會(huì)計(jì)政策。策。 但是，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算披露會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的但是，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算披露會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)。影響數(shù)。 例例14-2 14-2 乙公司乙公司20072007年以前采用后進(jìn)先出法計(jì)算年以前采用后進(jìn)先出法計(jì)算發(fā)出存貨和結(jié)存存貨的成本。由于實(shí)施新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，發(fā)出存貨和結(jié)存存貨的成本。由于實(shí)施新

12、的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)從企業(yè)從20072007年年1 1月月1 1日起改用先進(jìn)先出法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)日起改用先進(jìn)先出法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)。已知價(jià)。已知20072007年年1 1月月1 1日存貨的成本為日存貨的成本為600 000600 000元，公司元，公司全年購(gòu)入存貨的實(shí)際成本為全年購(gòu)入存貨的實(shí)際成本為400 000400 000元，元，20072007年年1212月月3131日按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的存貨成本日按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的存貨成本800 000800 000元，元，20072007年年1212月月3131日按后進(jìn)先出法計(jì)算的存貨成本為日按后進(jìn)先出法計(jì)算的存貨成本為900 000900 000元。

13、元。已知該企業(yè)適用的所得稅稅率為已知該企業(yè)適用的所得稅稅率為33%33%。 乙公司改變存貨計(jì)價(jià)方法，屬于會(huì)計(jì)政策變更。乙公司改變存貨計(jì)價(jià)方法，屬于會(huì)計(jì)政策變更。假定采用未來(lái)適用法進(jìn)行處理，乙公司不需要計(jì)算該假定采用未來(lái)適用法進(jìn)行處理，乙公司不需要計(jì)算該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，但需要計(jì)算確定會(huì)計(jì)項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，但需要計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)。政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)。采用先進(jìn)先出法確定的發(fā)出存貨的成本采用先進(jìn)先出法確定的發(fā)出存貨的成本600 000600 000400 000-800 000400 000-800 000200 000200 000（元）（元）

14、采用后進(jìn)先出法確定的發(fā)出存貨的成本采用后進(jìn)先出法確定的發(fā)出存貨的成本600 000600 000400 000-900 000400 000-900 000100 000100 000（元）（元） 兩種方法確定的發(fā)出存貨的成本差異為兩種方法確定的發(fā)出存貨的成本差異為100 000100 000元，由于元，由于該企業(yè)將存貨的計(jì)價(jià)方法由后進(jìn)先出法改為先進(jìn)先出法，導(dǎo)致該企業(yè)將存貨的計(jì)價(jià)方法由后進(jìn)先出法改為先進(jìn)先出法，導(dǎo)致企業(yè)的凈利潤(rùn)下降了企業(yè)的凈利潤(rùn)下降了67 00067 000元（元（100 000-100 000100 000-100 00033%33%）。）。四、會(huì)計(jì)政策變更時(shí)會(huì)計(jì)處理方法的選

15、擇四、會(huì)計(jì)政策變更時(shí)會(huì)計(jì)處理方法的選擇 企業(yè)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)根據(jù)變更的具體情況企業(yè)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)根據(jù)變更的具體情況和原因，采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。和原因，采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。（1 1）企業(yè)依據(jù)法律、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要）企業(yè)依據(jù)法律、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求，變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)分別以下兩種情形，采用不求，變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)分別以下兩種情形，采用不同會(huì)計(jì)處理方法：同會(huì)計(jì)處理方法： 1 1）法律或行政法規(guī)、規(guī)章要求企業(yè)改變會(huì)計(jì)政）法律或行政法規(guī)、規(guī)章要求企業(yè)改變會(huì)計(jì)政策的同時(shí)，規(guī)定了會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法，此策的同時(shí)，規(guī)定了會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法，此時(shí)，企業(yè)只需要按照該

16、辦法進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理即可。時(shí)，企業(yè)只需要按照該辦法進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理即可。 2 2）法律或行政法規(guī)、規(guī)章要求企業(yè)改變會(huì)計(jì)政）法律或行政法規(guī)、規(guī)章要求企業(yè)改變會(huì)計(jì)政策時(shí)，沒(méi)有規(guī)定相關(guān)的會(huì)計(jì)處理方法，應(yīng)當(dāng)采用追溯策時(shí)，沒(méi)有規(guī)定相關(guān)的會(huì)計(jì)處理方法，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 (2) (2) 由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境和客觀情況的改變而變更會(huì)計(jì)由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境和客觀情況的改變而變更會(huì)計(jì)政策，以便提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金政策，以便提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等更為可靠、更為相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，流量等更為可靠、更為相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)該采用追應(yīng)該采用追溯調(diào)整法溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處

17、理。進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 (3) (3) 如果會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)不能合理確定，如果會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)不能合理確定，無(wú)論是屬于法律、法規(guī)或規(guī)章要求變更會(huì)計(jì)政策，還無(wú)論是屬于法律、法規(guī)或規(guī)章要求變更會(huì)計(jì)政策，還是因?yàn)榻?jīng)營(yíng)環(huán)境、客觀情況改變而變更會(huì)計(jì)政策，是因?yàn)榻?jīng)營(yíng)環(huán)境、客觀情況改變而變更會(huì)計(jì)政策，都都可以采用未來(lái)適用法可以采用未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。五、會(huì)計(jì)政策變更的披露五、會(huì)計(jì)政策變更的披露 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)的下列信息：的下列信息： （1 1）會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。）會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。 （2 2）

18、當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的）當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱(chēng)和調(diào)整金額。項(xiàng)目名稱(chēng)和調(diào)整金額。 （3 3）無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說(shuō)明該事實(shí)和原因）無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及開(kāi)始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情以及開(kāi)始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況。況。 例14-3 對(duì)于例14-2所述情形，A公司應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作如下說(shuō)明： 該企業(yè)對(duì)存貨原來(lái)采用后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，由于實(shí)施新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，所以改用先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)。由于存貨收發(fā)頻繁，存貨收發(fā)的歷史憑證不全，對(duì)該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更，無(wú)法合理確定其累積影響數(shù)，因而采用未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。由于該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更，

19、當(dāng)期凈利潤(rùn)減少67 000元。第二節(jié)第二節(jié) 會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更 一、會(huì)計(jì)估計(jì)一、會(huì)計(jì)估計(jì) 會(huì)計(jì)估計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)是指企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近是指企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷?？衫玫男畔榛A(chǔ)所作的判斷。 會(huì)計(jì)估計(jì)具有以下特點(diǎn)：會(huì)計(jì)估計(jì)具有以下特點(diǎn)：（一）會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定因素決（一）會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定因素決定的定的（二）會(huì)計(jì)估計(jì)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)（二）會(huì)計(jì)估計(jì)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)（三）進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性（三）進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的

20、可靠性二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更 會(huì)計(jì)估計(jì)變更會(huì)計(jì)估計(jì)變更是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。發(fā)生會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因主要有：發(fā)生會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因主要有：（1 1）估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。）估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。 例如，企業(yè)某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限確定為例如，企業(yè)某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限確定為1010年，以年，以后發(fā)生的情況表明，該資產(chǎn)的受益年限已不足后發(fā)生的情況表明，該資產(chǎn)的受益年限已不足101

21、0年，所以要相年，所以要相應(yīng)調(diào)減攤銷(xiāo)年限。應(yīng)調(diào)減攤銷(xiāo)年限。（2 2）取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。）取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。 例如，企業(yè)原對(duì)固定資產(chǎn)采用平均年限法按例如，企業(yè)原對(duì)固定資產(chǎn)采用平均年限法按1010年計(jì)提折年計(jì)提折舊，后來(lái)根據(jù)新得到的信息，固定資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)使用壽命不足舊，后來(lái)根據(jù)新得到的信息，固定資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)使用壽命不足1010年，年，只有只有8 8年，改按年，改按8 8年計(jì)提折舊。年計(jì)提折舊。三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理( (一一) ) 會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法 對(duì)于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)

22、適用法。采用未來(lái)適用法。 即在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)即在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。期間的報(bào)告結(jié)果。 例例14-4 D14-4 D公司公司20052005年年1212月月3131日購(gòu)入的一臺(tái)管理日購(gòu)入的一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值用設(shè)備，原始價(jià)值500 000500 000元，原估計(jì)使用年限為元，原估計(jì)使用年限為1010年，年，預(yù)計(jì)凈殘值為預(yù)計(jì)凈殘值為40 00040 000元，按直線法計(jì)提折舊?，F(xiàn)對(duì)其元，按直線法計(jì)提折舊。現(xiàn)對(duì)其重新估計(jì)，于重新估計(jì)，于200720

23、07年年1 1月月1 1日將該設(shè)備的折舊年限改為日將該設(shè)備的折舊年限改為7 7年，預(yù)計(jì)凈殘值為年，預(yù)計(jì)凈殘值為10 00010 000元。企業(yè)所得稅稅率元。企業(yè)所得稅稅率33%33%。企。企業(yè)對(duì)這項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理如下：業(yè)對(duì)這項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理如下： （1 1）D D公司的管理設(shè)備已計(jì)提折舊公司的管理設(shè)備已計(jì)提折舊1 1年，累計(jì)年，累計(jì)折舊折舊46 00046 000元，固定資產(chǎn)凈值元，固定資產(chǎn)凈值454 000454 000元。元。20072007年年1 1月月1 1日起，改按新的使用年限計(jì)提折舊，日起，改按新的使用年限計(jì)提折舊，每年折舊費(fèi)用為每年折舊費(fèi)用為 ：（454 000-10 000

24、454 000-10 000）（7-17-1）=74 000=74 000（元）（元） （2 2）這項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)）這項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)20072007年凈利潤(rùn)的年凈利潤(rùn)的影響數(shù)為：影響數(shù)為：（74 000-46 00074 000-46 000）（1-33%1-33%）=18 760=18 760（元）（元） （二）會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分（二）會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分 在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，有時(shí)難以區(qū)分會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，有時(shí)難以區(qū)分會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更。計(jì)估計(jì)變更。 企業(yè)可以采用以下具體方法劃分會(huì)計(jì)政策變更與企業(yè)可以采用以下具體方法劃分會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更：

25、會(huì)計(jì)估計(jì)變更： 分析并判斷該事項(xiàng)是否涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)分析并判斷該事項(xiàng)是否涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)選擇或列報(bào)項(xiàng)目的變更。選擇或列報(bào)項(xiàng)目的變更。 當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更的，該事項(xiàng)是當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更的，該事項(xiàng)是會(huì)計(jì)政策變更；會(huì)計(jì)政策變更； 不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可以判斷為不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可以判斷為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。會(huì)計(jì)估計(jì)變更。四、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的披露四、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的披露 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露重要會(huì)計(jì)估計(jì)重要會(huì)計(jì)估計(jì)，不具有重要性的會(huì)計(jì)估計(jì)可以不予披露。判斷會(huì)計(jì)估不具有重要性的會(huì)計(jì)估計(jì)可以不予披露。判斷會(huì)計(jì)估計(jì)是否重

26、要，應(yīng)當(dāng)考慮與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和計(jì)是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。金額。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的下列信息：下列信息： （1 1）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因。）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因。 （2 2）會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)。）會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)。 （3 3）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。這一事實(shí)和原因。 例例14-5 14-5 對(duì)于例對(duì)于例15-415-4所述情形，應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附所述情形，應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作如下說(shuō)明：注中作如下

27、說(shuō)明： 本公司一臺(tái)管理設(shè)備，原始價(jià)值本公司一臺(tái)管理設(shè)備，原始價(jià)值500 000500 000元，原元，原估計(jì)使用年限為估計(jì)使用年限為1010年，預(yù)計(jì)凈殘值年，預(yù)計(jì)凈殘值40 00040 000元，按直線元，按直線法計(jì)提折舊。由于技術(shù)因素以及更新辦公設(shè)施的原因，法計(jì)提折舊。由于技術(shù)因素以及更新辦公設(shè)施的原因，已不能繼續(xù)按原定使用年限計(jì)提折舊，已不能繼續(xù)按原定使用年限計(jì)提折舊，20072007年年1 1月月1 1日，日，將該臺(tái)已使用將該臺(tái)已使用1 1年的設(shè)備折舊年限改為年的設(shè)備折舊年限改為7 7年，預(yù)計(jì)凈殘年，預(yù)計(jì)凈殘值變更為值變更為10 00010 000元。此項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更使本年度凈利元。此項(xiàng)

28、會(huì)計(jì)估計(jì)變更使本年度凈利潤(rùn)減少了潤(rùn)減少了18 76018 760元。元。第三節(jié)第三節(jié) 前期差錯(cuò)更正前期差錯(cuò)更正 一、前期差錯(cuò)一、前期差錯(cuò) 前期差錯(cuò)，前期差錯(cuò)，是指由于沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信是指由于沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)。息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)。（1 1）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。如或有事項(xiàng)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)該能夠估計(jì)或有事靠信息。如或有事項(xiàng)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)該能夠估計(jì)或有事項(xiàng)可能性問(wèn)題。但企業(yè)卻沒(méi)有估計(jì)。應(yīng)當(dāng)作為前期差錯(cuò)來(lái)更正。項(xiàng)可能性問(wèn)題。但企業(yè)卻沒(méi)有估計(jì)。應(yīng)

29、當(dāng)作為前期差錯(cuò)來(lái)更正。 （2 2）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。如）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。如存貨已經(jīng)有減值跡象，需要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，但企業(yè)未計(jì)提跌價(jià)存貨已經(jīng)有減值跡象，需要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，但企業(yè)未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備等。準(zhǔn)備等。 前期差錯(cuò)通常包括前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)的盤(pán)盈等?；蚯馐聦?shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)的盤(pán)盈等。如企業(yè)建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)，當(dāng)時(shí)沒(méi)有入賬，對(duì)于這樣的會(huì)計(jì)差如企業(yè)建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)，當(dāng)時(shí)沒(méi)有入賬，對(duì)于這樣的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，要通過(guò)錯(cuò)，要通過(guò)“以前年度損益

30、調(diào)整以前年度損益調(diào)整”進(jìn)行處理，對(duì)這一重大的變進(jìn)行處理，對(duì)這一重大的變化，應(yīng)作為一項(xiàng)前期差錯(cuò)處理?；?，應(yīng)作為一項(xiàng)前期差錯(cuò)處理。 具體原因表現(xiàn)為：具體原因表現(xiàn)為：1)1)會(huì)計(jì)政策使用上的差錯(cuò)會(huì)計(jì)政策使用上的差錯(cuò) 例如，按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，為購(gòu)建固定資產(chǎn)而發(fā)生例如，按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，為購(gòu)建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用，在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的，滿足的借款費(fèi)用，在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的，滿足一定條件的應(yīng)予以資本化，計(jì)入所購(gòu)建固定資產(chǎn)的成本；在固一定條件的應(yīng)予以資本化，計(jì)入所購(gòu)建固定資產(chǎn)的成本；在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的，計(jì)入當(dāng)期損益。如果企定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)

31、后發(fā)生的，計(jì)入當(dāng)期損益。如果企業(yè)在判斷固定資產(chǎn)是否達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)上出現(xiàn)偏差，將不業(yè)在判斷固定資產(chǎn)是否達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)上出現(xiàn)偏差，將不應(yīng)再計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用予以資本化，則屬于采用了應(yīng)再計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用予以資本化，則屬于采用了法律或國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會(huì)計(jì)法律或國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會(huì)計(jì)政策。政策。 2 2）會(huì)計(jì)估計(jì)上的差錯(cuò)）會(huì)計(jì)估計(jì)上的差錯(cuò) 例如，某企業(yè)對(duì)年末收回可能性不大的應(yīng)收賬例如，某企業(yè)對(duì)年末收回可能性不大的應(yīng)收賬款未加分析，全額計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，而忽略了與關(guān)聯(lián)款未加分析，全額計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，而忽略了與關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的應(yīng)收

32、賬款不得全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的規(guī)定，方之間發(fā)生的應(yīng)收賬款不得全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的規(guī)定，導(dǎo)致企業(yè)多提壞賬準(zhǔn)備，就屬于誤用會(huì)計(jì)估計(jì)。導(dǎo)致企業(yè)多提壞賬準(zhǔn)備，就屬于誤用會(huì)計(jì)估計(jì)。3 3）其他差錯(cuò)）其他差錯(cuò) 其他差錯(cuò)其他差錯(cuò)是指除以上兩種差錯(cuò)以外的其他差錯(cuò)。是指除以上兩種差錯(cuò)以外的其他差錯(cuò)。主要包括錯(cuò)記借貸方向、錯(cuò)記會(huì)計(jì)科目和漏記交易或主要包括錯(cuò)記借貸方向、錯(cuò)記會(huì)計(jì)科目和漏記交易或事項(xiàng)等。事項(xiàng)等。二、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理二、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理 企業(yè)發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)差錯(cuò)后，應(yīng)分別以下情況進(jìn)行相企業(yè)發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)差錯(cuò)后，應(yīng)分別以下情況進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理：應(yīng)的會(huì)計(jì)處理：（一）非重大的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理（一）非重大的前期差錯(cuò)

33、的會(huì)計(jì)處理 例例14-6 200714-6 2007年年1212月月3131日，甲公司發(fā)現(xiàn)日，甲公司發(fā)現(xiàn)20062006年年度一臺(tái)管理用設(shè)備少計(jì)提折舊度一臺(tái)管理用設(shè)備少計(jì)提折舊1 5001 500元。元。 這筆折舊相對(duì)于折舊費(fèi)用總額而言，金額不大，這筆折舊相對(duì)于折舊費(fèi)用總額而言，金額不大，所以屬于本期發(fā)現(xiàn)的與以前期間相關(guān)的非重大會(huì)計(jì)差所以屬于本期發(fā)現(xiàn)的與以前期間相關(guān)的非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，甲公司在更正時(shí)應(yīng)直接記入本期有關(guān)項(xiàng)目。會(huì)計(jì)錯(cuò)，甲公司在更正時(shí)應(yīng)直接記入本期有關(guān)項(xiàng)目。會(huì)計(jì)分錄為：分錄為： 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 1 5001 500 貸：累計(jì)折舊貸：累計(jì)折舊 1 5001 500（二）重大前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理（二）重大前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理 重大差錯(cuò)，重大差錯(cuò)，指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會(huì)計(jì)報(bào)表不再具有可靠指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會(huì)計(jì)報(bào)表不再具有可靠性的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)一般是指金額比較大，通常某項(xiàng)性的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)一般是指金額比較大，通常某項(xiàng)交易或事項(xiàng)的金額占該類(lèi)交易或事項(xiàng)的金額交易或事項(xiàng)的金額占該類(lèi)交易或事項(xiàng)的金額1010及以上，則認(rèn)及以上，則認(rèn)為金額比較大，如某企業(yè)提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收入占全部營(yíng)為金額比較大，如某企業(yè)提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收入占全部營(yíng)業(yè)收入的業(yè)