俄羅斯法律關(guān)于外國(guó)公司利潤(rùn)稅的規(guī)定

1、    俄羅斯法律關(guān)于外國(guó)公司利潤(rùn)稅的規(guī)定周廣俊【學(xué)科分類(lèi)】國(guó)際稅法【出處】中俄法律網(wǎng)【關(guān)鍵詞】外國(guó)公司利潤(rùn)稅【寫(xiě)作年份】2009年【正文】    俄羅斯投資環(huán)境長(zhǎng)期未能有顯著改善，但俄羅斯卻又擁有巨大的消費(fèi)市場(chǎng)和資源優(yōu)勢(shì)，使得外國(guó)資本渴望投資俄羅斯，但有懼怕其朝令夕改的法律制度和投資政策。在稅收制度方面，俄羅斯不僅沒(méi)有為外商投資提供任何實(shí)質(zhì)性優(yōu)惠措施，而且由于系統(tǒng)性、連續(xù)性和透明度極差，一直是所有企業(yè)的“定時(shí)炸彈”，有時(shí)甚至直接決定企業(yè)的生死存亡，對(duì)俄羅斯本國(guó)企業(yè)也是如此。目前，有大量的外國(guó)公司并不在俄羅斯進(jìn)行直

2、接經(jīng)營(yíng)，沒(méi)有分公司、子公司等經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)，但卻通過(guò)代表處或者其他非經(jīng)營(yíng)性機(jī)構(gòu)開(kāi)拓俄羅斯市場(chǎng)或者與俄羅斯公司進(jìn)行商業(yè)往來(lái)。在這種情況，可能會(huì)出現(xiàn)那些稅收法律問(wèn)題呢？根據(jù)俄羅斯法律和筆者了解的情況，在此對(duì)有關(guān)外國(guó)公司利潤(rùn)稅的法律規(guī)定予以簡(jiǎn)要的介紹，僅供相關(guān)人士參考。外國(guó)公司在俄羅斯繳納利潤(rùn)稅應(yīng)當(dāng)遵循的法律依據(jù)1991年12月27日，俄羅斯聯(lián)邦總統(tǒng)葉利欽簽署了第21161號(hào)俄羅斯聯(lián)邦法律，即俄羅斯聯(lián)邦企業(yè)與組織利潤(rùn)稅法，規(guī)定了企業(yè)與組織利潤(rùn)稅（ ）。該法經(jīng)過(guò)多次修改，于2002年1月1日基本被俄羅斯聯(lián)邦稅法典所取代，新的稅種也更名為組織利潤(rùn)稅（ ）。鑒于此，在本文中，為便于理解和更為具體地說(shuō)明特定問(wèn)題，

3、筆者以外國(guó)公司代替俄羅斯法律規(guī)定的納稅主體“組織”這一概念，外國(guó)公司即特指那些在俄羅斯之外國(guó)家注冊(cè)的公司或者組織。在判定外國(guó)公司在俄羅斯是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)以及是否有義務(wù)在俄羅斯繳納利潤(rùn)稅時(shí)，不僅要依據(jù)俄羅斯法律，如俄羅斯聯(lián)邦稅法典，還要依據(jù)俄羅斯與外國(guó)公司注冊(cè)地國(guó)家之間的避免雙重征稅等國(guó)際條約的規(guī)定。根據(jù)俄羅斯聯(lián)邦憲法和俄羅斯聯(lián)邦稅法典等法律的規(guī)定，當(dāng)國(guó)際條約的規(guī)定與俄羅斯法律規(guī)定不一致時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵守國(guó)際條約的相關(guān)規(guī)定，除非俄羅斯在批準(zhǔn)該條約時(shí)另有保留聲明。同時(shí)，由于俄羅斯稅收法律制度建立的時(shí)間短，存在許多不完善和不清晰的地方，俄羅斯聯(lián)邦財(cái)政部和俄羅斯聯(lián)邦稅費(fèi)總局對(duì)俄羅斯聯(lián)邦稅法典等稅收法律出具了

4、數(shù)量龐大的解釋和回復(fù)。盡管這些解釋和回復(fù)的法律效力值得探討，但從實(shí)際操作的角度來(lái)說(shuō)，這些解釋和回復(fù)對(duì)如何理解和使用俄羅斯稅費(fèi)法律，以及避免與稅務(wù)的部門(mén)的誤解，無(wú)疑是具有及其重要的價(jià)值。各級(jí)法院在處理稅務(wù)糾紛時(shí)，盡管俄羅斯為大陸法系國(guó)家，但其憲法法院、最高仲裁法院和最高法院在個(gè)案判例中對(duì)法律適用所作出的理解和解釋必須得到遵守，否則將以違背法律解釋的統(tǒng)一性而被上級(jí)法院撤銷(xiāo)。外國(guó)公司應(yīng)當(dāng)在俄羅斯繳納利潤(rùn)稅的兩種情況一般來(lái)說(shuō)，在具備以下兩種情況之一時(shí)，外國(guó)公司依照俄羅斯法律應(yīng)當(dāng)在俄羅斯繳納利潤(rùn)稅：、外國(guó)公司在俄羅斯的活動(dòng)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)，外國(guó)公司應(yīng)當(dāng)就其該常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得（通過(guò)常設(shè)機(jī)構(gòu)取得的收入扣除該常設(shè)

5、機(jī)構(gòu)產(chǎn)生的支出）繳納利潤(rùn)稅。從形式上來(lái)說(shuō)，外國(guó)公司在俄羅斯構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)一般可能分為兩種情況，一種是外國(guó)公司通過(guò)其本身在俄羅斯的分支機(jī)構(gòu)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)（通過(guò)自身分支機(jī)構(gòu)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)），另外一種是外國(guó)公司本身在俄羅斯沒(méi)有分支機(jī)構(gòu)，但根據(jù)合同或者其他法律關(guān)系因?yàn)樗说幕顒?dòng)而構(gòu)成在俄羅斯的常設(shè)機(jī)構(gòu)（通過(guò)他人活動(dòng)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)）。對(duì)于通過(guò)常設(shè)機(jī)構(gòu)取得的收入，外國(guó)公司應(yīng)當(dāng)自行依據(jù)俄羅斯法律申報(bào)納稅。、外國(guó)公司在俄羅斯的活動(dòng)不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，但該公司有來(lái)源于俄羅斯境內(nèi)的收入，或者外國(guó)公司雖然在俄羅斯境內(nèi)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，但其收入并非通過(guò)該常設(shè)機(jī)構(gòu)取得，此時(shí)外國(guó)公司應(yīng)當(dāng)就其在俄羅斯境內(nèi)取得的全部收入繳納利潤(rùn)稅。上述所稱來(lái)

6、源于俄羅斯境內(nèi)收入一般包括：股息、利潤(rùn)分配收入、債券利息收入、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓俄羅斯組織（其50以上資產(chǎn)由不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)成）股份（股權(quán)）所得、轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所得、財(cái)產(chǎn)出租或者轉(zhuǎn)租所得，融資租賃所得，國(guó)際運(yùn)輸收入所得、因俄羅斯法人、個(gè)人國(guó)家機(jī)關(guān)和/或者地方自治機(jī)關(guān)違反合同義務(wù)而取得的違約金及罰金收入，以及其他類(lèi)似收入。上述收入，不論其支付形式為現(xiàn)金還是實(shí)物，或者債務(wù)豁免以及債務(wù)抵消，均需繳納所得稅。在外國(guó)公司轉(zhuǎn)讓俄羅斯組織（其50以上資產(chǎn)由不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)成）股份（股權(quán)）所得和不動(dòng)產(chǎn)所得時(shí)，在應(yīng)稅所得額的計(jì)算上，允許依據(jù)俄羅斯聯(lián)邦稅法典第268條和第280條之規(guī)定進(jìn)行成本扣除。對(duì)于上述所得，應(yīng)當(dāng)由支付單位作為稅

7、務(wù)代理人履行代扣代繳義務(wù)，在向外國(guó)公司支付所得的同時(shí)扣除所得稅并上繳俄羅斯聯(lián)邦財(cái)政。構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的一般認(rèn)定原則（通過(guò)自身分支機(jī)構(gòu)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)）常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定具有重要的意義，因?yàn)槿绻J(rèn)定外國(guó)公司在俄羅斯的活動(dòng)構(gòu)成了常設(shè)機(jī)構(gòu)，該公司就負(fù)有在俄羅斯納稅的義務(wù)，反之則沒(méi)有。根據(jù)俄羅斯法律，對(duì)于外國(guó)公司在俄羅斯設(shè)立的各種類(lèi)型的分支機(jī)構(gòu)，判定其是否構(gòu)成在俄羅斯的常設(shè)機(jī)構(gòu)，主要根據(jù)以下幾個(gè)原則來(lái)判定：1、活動(dòng)的經(jīng)常性；2、活動(dòng)的經(jīng)營(yíng)性；3、活動(dòng)的固定性。同時(shí)，俄羅斯聯(lián)邦稅法典第306條第2款明確規(guī)定，如果外國(guó)公司在俄羅斯通過(guò)分公司、代表處等任何分支機(jī)構(gòu)或者任何作業(yè)場(chǎng)所，如果其活動(dòng)符合上述原則并與下列事項(xiàng)有關(guān)

8、，則該外國(guó)公司的活動(dòng)視為在俄羅斯構(gòu)成了常設(shè)機(jī)構(gòu)：使用地下礦產(chǎn)資源和/或者運(yùn)用其他自然資源；進(jìn)行合同規(guī)定的建筑工作和設(shè)備（包括自動(dòng)游戲機(jī)）的安裝、組裝、調(diào)試、運(yùn)行維護(hù)工作；從位于俄羅斯境內(nèi)的屬于外國(guó)所有或者外國(guó)公司租賃的倉(cāng)庫(kù)銷(xiāo)售商品；進(jìn)行其他工作、提供服務(wù)或者進(jìn)行其他活動(dòng)（俄羅斯聯(lián)邦稅法典第306條第4款規(guī)定的活動(dòng)除外）。如果單純從上述規(guī)定的字面來(lái)理解，幾乎所有外國(guó)公司在俄羅斯的活動(dòng)，都有可能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。所以，在認(rèn)定是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)，還需要引用俄羅斯聯(lián)邦稅法典第306條第4款（不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的特殊情況）和國(guó)際條約的相關(guān)規(guī)定。不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的幾種特殊情況準(zhǔn)備性和輔助性機(jī)構(gòu)不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)（俄羅斯

9、聯(lián)邦稅法典第306條第4款）在以下情況之下，即使外國(guó)公司在俄羅斯設(shè)有分支機(jī)構(gòu)或者經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，但如果其活動(dòng)僅為準(zhǔn)備性和輔助性活動(dòng)時(shí)，則依然并不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)：1、設(shè)施的使用僅限于在交貨開(kāi)始之前的存儲(chǔ)、陳列和交付該外國(guó)公司商品之目的；2、僅為存儲(chǔ)、陳列和交付該外國(guó)公司商品之目的而在交付之前進(jìn)行的保持庫(kù)存；3、已經(jīng)廢止；4、專為外國(guó)公司采購(gòu)貨物目的所設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所5、所設(shè)固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所僅僅用于采集、加工、和傳播信息，以及進(jìn)行財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)、市場(chǎng)調(diào)研和外國(guó)公司所售商品的廣告發(fā)布和市場(chǎng)研究之目的，如果這些活動(dòng)并非該外國(guó)公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)；6、所設(shè)固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所僅僅用于代表外國(guó)公司訂立合同，如果合同的訂立完全是根據(jù)外國(guó)公

10、司的詳細(xì)指示而進(jìn)行的。一般來(lái)說(shuō)，外國(guó)公司的活動(dòng)在俄羅斯構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，大多數(shù)都是通過(guò)該公司經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所（分公司、代表處和建筑工地等）進(jìn)行的。但是，必需明確一點(diǎn)，外國(guó)公司在俄羅斯設(shè)立代表處（）或者常駐代表機(jī)構(gòu)（ ）這一事實(shí)本身并不當(dāng)然構(gòu)成俄羅斯稅法意義上的常設(shè)機(jī)構(gòu)（ ）。簡(jiǎn)而言之，即使外國(guó)公司在俄羅斯設(shè)立了代表處，但該代表處的活動(dòng)僅限于準(zhǔn)備性和輔助性活動(dòng)，不符合經(jīng)營(yíng)性原則，也不能視為該公司在俄羅斯有常設(shè)機(jī)構(gòu)，當(dāng)然也就不需要繳納所得稅。 在俄羅斯民法和稅法中的法律含義意義是不同的，翻譯成中文時(shí)也要對(duì)應(yīng)相應(yīng)的中文法律術(shù)語(yǔ)。但是，在某些特殊情況之下，準(zhǔn)備性俄和輔助性活動(dòng)也有可能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。具體而言，如果外

11、國(guó)公司進(jìn)行準(zhǔn)備性或者輔助性工作，但這些活動(dòng)的受益人是第三方外國(guó)公司，并且這些活動(dòng)具有經(jīng)常性時(shí)，則構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。在不具備俄羅斯聯(lián)邦稅法典第306條第2款規(guī)定的常設(shè)機(jī)構(gòu)特征的前提之下，以下情況并不當(dāng)然構(gòu)成外國(guó)公司在俄羅斯的常設(shè)機(jī)構(gòu)：1、外國(guó)公司擁有俄羅斯公司的股權(quán)、有價(jià)證券或者其他財(cái)產(chǎn)；2、外國(guó)公司訂立合作經(jīng)營(yíng)合同或者其他需要全部或者部分在俄羅斯進(jìn)行共同經(jīng)營(yíng)的合同；3、外國(guó)公司向俄羅斯組織提供雇員，如果該雇員完全以接受組織名義并為該組織利益而行事；4、外國(guó)公司進(jìn)行向俄羅斯聯(lián)邦進(jìn)口商品或者從俄羅斯聯(lián)邦出口商品的交易（包括根據(jù)對(duì)外貿(mào)易合同）；通過(guò)他人活動(dòng)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)同時(shí)，從另外一個(gè)方面來(lái)說(shuō)，即使外國(guó)公

12、司在俄羅斯沒(méi)有設(shè)立代表處，也不等于該公司就不可能在俄羅斯存在常設(shè)機(jī)構(gòu)。盡管外國(guó)公司在俄羅斯沒(méi)有自己的分支機(jī)構(gòu)或者其他固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，但如果其通過(guò)非獨(dú)立代理人（俄羅斯的法人或者個(gè)人）在俄羅斯進(jìn)行活動(dòng)，在具備一定條件的情況之下，該代理人在俄羅斯的活動(dòng)有可能構(gòu)成外國(guó)公司在俄羅斯的常設(shè)機(jī)構(gòu)。上述所稱一定條件，一般包括以下情況：代理人根據(jù)與外國(guó)公司的合同在俄羅斯代表該公司利益，以該公司名義行事，享有并經(jīng)常使用以該公司名義訂立合同或者協(xié)商合同主要條款的權(quán)利，并且其行為的法律后果由該外國(guó)公司來(lái)承擔(dān)。中華人民共和國(guó)政府和俄羅斯聯(lián)邦政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定關(guān)于常設(shè)機(jī)構(gòu)的規(guī)定：第五條 常設(shè)機(jī)構(gòu)一

13、、在本協(xié)定中，“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一語(yǔ)是指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營(yíng)業(yè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。二、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一語(yǔ)特別包括：（一）管理場(chǎng)所；（二）分支機(jī)構(gòu)；（三）辦事處；（四）工廠；（五）作業(yè)場(chǎng)所；（六）礦場(chǎng)、油井或氣井、采石場(chǎng)或者其它開(kāi)采自然資源的場(chǎng)所。三、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一語(yǔ)還包括：（一）建筑工地，建筑、安裝或裝配工程，或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)，但僅以該工地、工程或活動(dòng)連續(xù)十八個(gè)月以上的為限；（二）締約國(guó)一方企業(yè)通過(guò)雇員或者雇用的其他人員，在締約國(guó)另一方為同一個(gè)工程項(xiàng)目或相關(guān)聯(lián)的工程項(xiàng)目提供的勞務(wù)，包括咨詢勞務(wù)，僅以連續(xù)或累計(jì)超過(guò)十八個(gè)月的為限。四、雖有第一款至第三款的規(guī)定，“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一語(yǔ)應(yīng)認(rèn)為不包括：（一）專

14、為儲(chǔ)存、陳列或者交付本企業(yè)貨物或者商品的目的而使用的設(shè)施;（二）專為住址、陳列或者交付的目的而保存本企業(yè)貨物或者商品的庫(kù);（三）專為另一企業(yè)加工的目的而保存本企業(yè)貨物或者商品的庫(kù)存；（四）專為本企業(yè)采購(gòu)貨物或者商品，或者搜集情報(bào)的目的所設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所；（五）專為本企業(yè)進(jìn)行其它準(zhǔn)備性或輔助性活動(dòng)的目的所設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。五、雖有第一款和第二款的規(guī)定，當(dāng)一個(gè)人（除適用第六款規(guī)定的獨(dú)立代理人以外）在締約國(guó)一方代表締約國(guó)另一方的企業(yè)進(jìn)行活動(dòng)，有權(quán)并經(jīng)常行使這種權(quán)力以該企業(yè)的名義簽訂合同，這個(gè)人為該企業(yè)進(jìn)行的任何活動(dòng)，應(yīng)認(rèn)為該企業(yè)在該締約國(guó)一方設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)。除非這個(gè)人通過(guò)固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所進(jìn)行的活動(dòng)限于第四

15、款的規(guī)定，按照該款規(guī)定，不應(yīng)認(rèn)為該固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所是常設(shè)機(jī)構(gòu)。六、締約國(guó)一方企業(yè)僅通過(guò)按常規(guī)經(jīng)營(yíng)本身業(yè)務(wù)的經(jīng)紀(jì)人、一般傭金代理人或者任何其他獨(dú)立代理人在締約國(guó)另一方進(jìn)行營(yíng)業(yè)，不應(yīng)認(rèn)為在該締約國(guó)另一方設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)。但如果這個(gè)代理人的活動(dòng)全部或幾乎全部代表該企業(yè)，不應(yīng)認(rèn)為是本款所指的獨(dú)立代理人。七、締約國(guó)一方居民公司，控制或被控制于締約國(guó)另一方居民公司或者在該締約國(guó)另一方進(jìn)行營(yíng)業(yè)的公司（不論是否通過(guò)常設(shè)機(jī)構(gòu)），此項(xiàng)事實(shí)不能據(jù)以使任何一方公司構(gòu)成另一方公司的常設(shè)機(jī)構(gòu)。上述關(guān)于獨(dú)立獨(dú)立人、非獨(dú)立代理人和關(guān)聯(lián)公司界定，基本與俄羅斯法律規(guī)定一致，但建筑工地和安裝工程構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的期限規(guī)定為個(gè)月，可以據(jù)此進(jìn)行相

16、應(yīng)的稅務(wù)安排。構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的開(kāi)始時(shí)間根據(jù)俄羅斯法律，外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)自其開(kāi)始在俄羅斯通過(guò)分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)即視為成立。外國(guó)公司通過(guò)其常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)的第一天視為常設(shè)機(jī)構(gòu)成立之日，但有兩種情況例外：1、當(dāng)外國(guó)公司進(jìn)行與使用地下礦產(chǎn)資源或者其他自然資源時(shí)，以下日期之中較早之日視為該外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)的成立之日：進(jìn)行相關(guān)活動(dòng)的許可證生效之日；實(shí)際開(kāi)始相關(guān)活動(dòng)的日期。2、當(dāng)外國(guó)公司在俄羅斯進(jìn)行建筑工地施工活動(dòng)時(shí)，以下日期之中較早之日視為該外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)的成立之日：向承包商交付場(chǎng)地記錄簽署之日；活動(dòng)的實(shí)際開(kāi)始之日。外國(guó)公司在俄羅斯的稅務(wù)登記義務(wù)不論外國(guó)公司是否在俄羅斯設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)，都應(yīng)當(dāng)注意在

17、俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行登記的問(wèn)題。根據(jù)俄羅斯聯(lián)邦稅費(fèi)局2004年發(fā)布的規(guī)定，如果外國(guó)公司在一年內(nèi)通過(guò)分支機(jī)構(gòu)在俄羅斯進(jìn)行或者準(zhǔn)備進(jìn)行超過(guò)30天（連續(xù)或者總計(jì)）的活動(dòng)，則該公司應(yīng)當(dāng)在活動(dòng)開(kāi)始后的30日之內(nèi)在俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)登記。如果外國(guó)公司在俄羅斯進(jìn)行活動(dòng)的時(shí)間在一年內(nèi)少于30天，則應(yīng)當(dāng)通知俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)。當(dāng)外國(guó)公司取得來(lái)源于俄羅斯境內(nèi)的收入，但收入不屬于該公司在俄羅斯常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)，也應(yīng)當(dāng)通知俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)。同時(shí)，如果外國(guó)公司在俄羅斯擁有不動(dòng)產(chǎn)或者交通工具，以及外國(guó)公司在俄羅斯開(kāi)立銀行賬戶或者進(jìn)行有價(jià)證券交易時(shí)，則也必需在俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行登記。如何計(jì)算外國(guó)公司的應(yīng)稅所得對(duì)于在俄羅斯有常設(shè)機(jī)構(gòu)的

18、外國(guó)公司而言，其應(yīng)稅所得為其常設(shè)機(jī)構(gòu)收入扣除其支出后的所得。其中，常設(shè)機(jī)構(gòu)的收入包括：外國(guó)公司通過(guò)常設(shè)機(jī)構(gòu)活動(dòng)取得的收入；外國(guó)公司擁有、使用和處分外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)財(cái)產(chǎn)的收入；外國(guó)公司取得的屬于其常設(shè)機(jī)構(gòu)的股息和紅利所得。在認(rèn)定收入屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)所得時(shí)，按照俄羅斯稅務(wù)部門(mén)的解釋，要注意以下幾個(gè)方面：只有在由于使用常設(shè)機(jī)構(gòu)資產(chǎn)或者因常設(shè)機(jī)構(gòu)活動(dòng)而取得收入時(shí)，收入方為屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)；在進(jìn)行與常設(shè)機(jī)構(gòu)活動(dòng)有關(guān)的支付時(shí)，不論是否通過(guò)外國(guó)公司的哪一個(gè)賬戶（俄羅斯境內(nèi)或者境外的），對(duì)于確認(rèn)常設(shè)機(jī)構(gòu)的收入均沒(méi)有意義；對(duì)于無(wú)法直接歸于常設(shè)機(jī)構(gòu)的收入，要根據(jù)外國(guó)公司總公司規(guī)定的份額和規(guī)則歸為常設(shè)機(jī)構(gòu)所得；俄羅斯聯(lián)邦稅

19、法典第309條第1款規(guī)定的銷(xiāo)售外收入，如股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)和出租收入均全額為常設(shè)機(jī)構(gòu)所得。對(duì)于上述所稱收入，必需是屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)所得的收入，而不是外國(guó)公司所得的全部收入。當(dāng)外國(guó)公司為第三方公司利益在俄羅斯進(jìn)行準(zhǔn)備性或者輔助性活動(dòng)，并構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)，如果這些活動(dòng)是無(wú)償?shù)?，則外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)相關(guān)活動(dòng)支出費(fèi)用的20視為該公司的應(yīng)稅所得。但外國(guó)公司在俄羅斯設(shè)立兩處以上分支機(jī)構(gòu)時(shí)，則每個(gè)分支機(jī)構(gòu)的應(yīng)稅所得應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)算。在特定條件之下，經(jīng)過(guò)聯(lián)邦稅費(fèi)主管部門(mén)同意，也可以由一個(gè)分支機(jī)構(gòu)對(duì)所有的分支機(jī)構(gòu)的應(yīng)稅所得進(jìn)行匯總計(jì)算。對(duì)于可以扣除的支出，必需是外國(guó)公司與常設(shè)機(jī)構(gòu)直接相關(guān)部分的支出方可扣除，基本與其他

20、俄羅斯公司的標(biāo)準(zhǔn)一致，按照俄羅斯聯(lián)邦民法典第25章的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行。根據(jù)俄羅斯法律和相關(guān)國(guó)際條約，在計(jì)算常設(shè)機(jī)構(gòu)應(yīng)稅所得時(shí)，一般允許扣除總公司為各個(gè)分支機(jī)構(gòu)而發(fā)生的一般管理和行政費(fèi)用，不論這些費(fèi)用的發(fā)生地，但是扣除比例必需根據(jù)總公司事先制定的分配方式進(jìn)行。中國(guó)和俄羅斯關(guān)于避免雙重征稅的協(xié)定中亦有此項(xiàng)規(guī)定。但是，對(duì)于允許扣除的總公司費(fèi)用，由于相關(guān)國(guó)際條約和俄羅斯國(guó)內(nèi)法律都沒(méi)有明確規(guī)定，對(duì)于那些支出是因?yàn)槌ＴO(shè)機(jī)構(gòu)而發(fā)生的，是否屬于一般管理和行政費(fèi)用，以及如何確認(rèn)做些費(fèi)用的存在，在稅務(wù)機(jī)構(gòu)和納稅人之間還存在巨大的爭(zhēng)議。根據(jù)俄羅斯目前的稅收實(shí)踐，在解決前述問(wèn)題時(shí)要遵循的基本原則是：支出的合理性、支出與外

21、國(guó)公司在俄羅斯活動(dòng)的相關(guān)性和支出與外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)取得特定收入的因果關(guān)系。至于如何證明這些支出的真實(shí)存在、這些支出有沒(méi)有已經(jīng)在總公司或者其他常設(shè)機(jī)構(gòu)列支，一般要通過(guò)這些支出的原始財(cái)務(wù)憑證、銀行轉(zhuǎn)賬憑證、總公司的證明，甚至需要總公司所在國(guó)家稅務(wù)主管機(jī)關(guān)的證明來(lái)加以確認(rèn)。根據(jù)俄羅斯財(cái)政部和相關(guān)仲裁法院的判決，外國(guó)公司總公司員工的出差費(fèi)用也可以記為常設(shè)機(jī)構(gòu)的支出，如果該員工直接參與常設(shè)機(jī)構(gòu)所簽合同的執(zhí)行。外國(guó)公司在俄羅斯繳納利潤(rùn)稅的適用稅率對(duì)于在俄羅斯有常設(shè)機(jī)構(gòu)或者有來(lái)源于俄羅斯境內(nèi)收入的外國(guó)公司，根據(jù)其收入的不同，俄羅斯法律規(guī)定了不同的稅率：24適用于外國(guó)公司通過(guò)常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行一般活動(dòng)獲得的利潤(rùn)，有

22、價(jià)證券交易利潤(rùn)，金融衍生品交易利潤(rùn)，轉(zhuǎn)讓俄羅斯組織（其50以上資產(chǎn)由不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)成）股份（股權(quán)）所得，轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所得，其中的6.5上繳聯(lián)邦財(cái)政，而17.5上繳聯(lián)邦主體財(cái)政；除非俄羅斯聯(lián)邦稅法典另有其他規(guī)定，否則外國(guó)公司在俄羅斯取得的所有收入繳納利潤(rùn)稅時(shí)一律適用24的稅率。20適用于外國(guó)公司從俄羅斯取得的利潤(rùn)分配所得，特許權(quán)使用費(fèi)，財(cái)產(chǎn)出租或者轉(zhuǎn)租所得，融資租賃所得，因俄羅斯法人、個(gè)人國(guó)家機(jī)關(guān)和/或者地方自治機(jī)關(guān)違反合同義務(wù)而取得的違約金及罰金收入，以及其他類(lèi)似收入；15適用于外國(guó)公司從俄羅斯取得的股息所得、國(guó)家和地方發(fā)行有價(jià)證券的利息所得，上繳聯(lián)邦財(cái)政；10適用于外國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際運(yùn)輸時(shí)使用、保有或

23、者出租船舶、飛機(jī)、集裝箱或者其他運(yùn)輸工具而取得的收入，國(guó)際運(yùn)輸收入，上繳聯(lián)邦財(cái)政；9適用于外國(guó)公司取得的地方發(fā)行有價(jià)證券（2007年1月1日之前發(fā)行）的利息所得，上繳聯(lián)邦財(cái)政；對(duì)于在1997年1月20日之前發(fā)行的國(guó)家和地方債券等一些特定國(guó)家債券或者外匯借款所取得的利息收入，適用零稅率。上述稅率是俄羅斯國(guó)內(nèi)法律規(guī)定，但與此同時(shí)，根據(jù)俄羅斯與其他國(guó)家簽訂的避免雙重征稅協(xié)議，對(duì)有關(guān)收入可能規(guī)定了更為優(yōu)惠的稅率。比如，根據(jù)中國(guó)與俄羅斯簽訂的避免雙重征稅協(xié)定，對(duì)股息所得的征稅不得超過(guò)10。如何處理與俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)的糾紛在如何認(rèn)定外國(guó)公司的收入是否屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)所得以及那些支出可以合理扣除等問(wèn)題，鑒于俄羅斯

24、與各個(gè)國(guó)家的避免雙重征稅都沒(méi)有明確規(guī)定，所以，在具體認(rèn)定時(shí)要根據(jù)俄羅斯的有關(guān)法律來(lái)進(jìn)行，這一原則也得到了俄羅斯聯(lián)邦最高法院的支持（俄羅斯聯(lián)邦最高法院2003年3月18日第8349/02裁定）。所以，當(dāng)就常設(shè)機(jī)構(gòu)應(yīng)稅所得與俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生糾紛時(shí)，首先要參照俄羅斯稅務(wù)主管機(jī)關(guān)和仲裁法院在實(shí)踐中認(rèn)定的一些具體標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求是否合法、合理，然后再采取相應(yīng)的措施予以應(yīng)對(duì)。首先，要與稅務(wù)機(jī)關(guān)積極溝通，以事實(shí)為依據(jù)，以法律為準(zhǔn)繩，爭(zhēng)取以俄羅斯主管機(jī)關(guān)的相關(guān)解釋或者個(gè)案回復(fù)來(lái)理論。其次，如果在稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法順利解決，納稅人有權(quán)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的補(bǔ)稅等處罰決定向俄羅斯仲裁法院提起訴訟，確認(rèn)其作出的處罰決定無(wú)效。根據(jù)莫斯科市仲裁法院在2008年的統(tǒng)計(jì)，在與稅務(wù)機(jī)關(guān)的訴訟中，大約有80的案件稅務(wù)機(jī)關(guān)未能勝訴。當(dāng)然，對(duì)于外國(guó)公司而言，情況可能會(huì)復(fù)雜一些。第三，關(guān)于外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)的稅收問(wèn)題，經(jīng)常涉及到俄羅斯與外國(guó)公司來(lái)源國(guó)的稅收主權(quán)問(wèn)題，所以，當(dāng)外國(guó)公司的合法權(quán)益受到俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)的侵害時(shí)，應(yīng)當(dāng)積極向其來(lái)源國(guó)尋求政治支持。2004年，俄羅斯稅務(wù)當(dāng)局對(duì)中國(guó)國(guó)際航空公司莫斯科辦事處1999年1月1日至2001年12月31日期間取得的國(guó)際運(yùn)輸收入補(bǔ)征有關(guān)稅收，并凍結(jié)辦事處帳戶強(qiáng)行扣款，明顯與兩國(guó)之間的避免雙重征稅協(xié)定不符。在通過(guò)訴訟解決的同時(shí)，中國(guó)政府中國(guó)機(jī)關(guān)也采取對(duì)等措施予以支