新準(zhǔn)則與新稅法下捐贈的會計(jì)及稅務(wù)處理

1、新準(zhǔn)則與新稅法下捐贈的會計(jì)及稅務(wù)處理企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中存在大量的捐贈業(yè)務(wù)，特別是在 救災(zāi)扶貧或一些新設(shè)立的企業(yè)在開業(yè)時(shí)，經(jīng)常會發(fā)生社會各 界的捐贈，對此事項(xiàng)新會計(jì)準(zhǔn)則改變了以前的核算方法，其 會計(jì)與稅務(wù)處理在捐贈方和受贈方各不相同。一、對外捐贈資產(chǎn)的會計(jì)與稅務(wù)處理新準(zhǔn)則規(guī)定，在會計(jì)處理中，企業(yè)對外捐贈資產(chǎn)，只需借記 營業(yè)外支出一一捐贈支出”，貸記 庫存現(xiàn)金”、銀行存 款”、庫存商品”、固定資產(chǎn)”、無形資產(chǎn)”等有關(guān)科目，如 果被捐贈的固定資產(chǎn)已提減值準(zhǔn)備和累計(jì)折舊或無形資產(chǎn) 已提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)借記累計(jì)折舊”、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 或 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”，將其差額借記 營業(yè)外支出一一捐贈 支出”

2、。按照相關(guān)規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)成品和外 購的商品、原材料、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和有價(jià)證券等用于 捐贈，應(yīng)將捐贈資產(chǎn)的賬面價(jià)值及應(yīng)交納的流轉(zhuǎn)稅等相關(guān)稅 費(fèi)，作為營業(yè)外支出處理；按照稅法規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)、委 托加工的產(chǎn)成品和外購的商品、原材料、固定資產(chǎn)、無形資 產(chǎn)及有價(jià)證券等用于捐贈，應(yīng)分解為按公允價(jià)值視同對外銷 售和捐贈兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，即所得稅法規(guī)定企業(yè)對 外捐贈資產(chǎn)應(yīng)視同銷售計(jì)算交納流轉(zhuǎn)稅及所得稅。如果對外捐贈符合公益、救濟(jì)性捐贈條件，按照實(shí)施的新企業(yè)所得 稅法及所得稅實(shí)施條例規(guī)定，公益救濟(jì)性捐贈扣除標(biāo) 準(zhǔn)統(tǒng)一為12%,超過限額部分要進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整。我國現(xiàn)行稅法對兩種形式的

3、捐贈有明確規(guī)定：（1）符合稅法一般規(guī)定條件的公益、救濟(jì)性捐贈可在限額內(nèi)稅前扣除，超過部分 不得在稅前扣除；（2）非公益、救濟(jì)性捐贈一律不得在稅前扣 除。如果對外捐贈不符合公益、救濟(jì)性捐贈條件，在年終所 得稅匯算清繳時(shí)，該項(xiàng)捐贈支出要在當(dāng)期全額進(jìn)行納稅調(diào) 整。二、接受資產(chǎn)捐贈的會計(jì)與稅務(wù)處理企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 基本準(zhǔn)則規(guī)定，利得是指由企業(yè) 非日?；顒铀纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者 投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入 ”。接受捐贈”是企業(yè)非日常 活動產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入，新準(zhǔn)則將其歸人營業(yè)外收入”科目核算，增加當(dāng)期的所有者權(quán)益。接受捐贈的資產(chǎn)，應(yīng)按 捐出方提供的會計(jì)憑證上標(biāo)明的金額加上相關(guān)稅費(fèi)作為

4、入 賬價(jià)值；如果沒有提供有關(guān)憑證，則按以下規(guī)定處理：（1）同類或類似資產(chǎn)活躍市場的市場價(jià)格估計(jì)金額加上相關(guān)稅 費(fèi)確定；（2）不存在活躍市場時(shí)，按該受捐資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn) 金流量現(xiàn)值加上相關(guān)稅費(fèi)確定。企業(yè)接受資產(chǎn)捐贈時(shí)，應(yīng)根 據(jù)有關(guān)憑證或參照同類資產(chǎn)的市場價(jià)格合理估價(jià)加上發(fā)生 的相關(guān)費(fèi)用，借記庫存現(xiàn)金”、銀行存款”、固定資產(chǎn)”、無形資產(chǎn)”等有關(guān)科目，貸記 營業(yè)外收入捐贈利得”、銀 行存款”等。稅法規(guī)定，企業(yè)不論接受貨幣捐贈還是非貨幣捐 贈，都要作為當(dāng)年收益，前者應(yīng)一次性計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收益， 計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，后者可先用于彌補(bǔ)以前年度虧損，彌 補(bǔ)有余要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。因此，企業(yè)年終應(yīng)按接受捐 贈

5、資產(chǎn)或用以彌補(bǔ)虧損后的差額計(jì)算應(yīng)交所得稅；對因企業(yè) 接受的非貨幣性資產(chǎn)捐贈彌補(bǔ)虧損后數(shù)額較大的，經(jīng)主管稅 務(wù)部門審核可在不超過 5年內(nèi)的期限內(nèi)分期平均計(jì)人各年度 應(yīng)納稅所得額并計(jì)交所得稅。數(shù)額較大”是根據(jù)關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項(xiàng)目后續(xù)管理工作的 通知(國稅發(fā)xx82號)的規(guī)定，取消了對該事項(xiàng)的行政審 批，企業(yè)可在接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈收入占當(dāng)期應(yīng)納稅所得 額百分之五十以上時(shí)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，經(jīng)審核確認(rèn)可 在不超過5年丙的期限內(nèi)分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額 并計(jì)交所得稅。(1) 企業(yè)接受資產(chǎn)捐贈時(shí)，按新會計(jì)準(zhǔn)則確定的價(jià)值，借記 庫存現(xiàn)金”、銀行存款”、固定資產(chǎn)”、原材料”、

6、包裝 物及低值易耗品”、無形資產(chǎn)”等有關(guān)科目，貸記 營業(yè)外收 入一一捐贈利得”科目。(2) 企業(yè)計(jì)算繳納所得稅時(shí)，如果接受的是貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)捐贈收入金額不大，所得稅費(fèi)用負(fù)擔(dān)不重，直 接借記所得稅費(fèi)用”科目，貸記應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交所得稅”科目。這一情況在新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系下，企業(yè)接受資產(chǎn) 捐贈的會計(jì)處理與稅務(wù)處理基本上是一致的，不存在暫時(shí)性 差異。如果非貨幣性資產(chǎn)捐贈收入金額較大（接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈收入占當(dāng)期應(yīng)納稅所得額百分之五十以上），所得稅費(fèi)用負(fù)擔(dān)較重，分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額時(shí)，這時(shí)產(chǎn) 生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號一一所得稅及其應(yīng)用指南，應(yīng)按照捐贈無形資產(chǎn)計(jì)算的所得稅費(fèi) 用借記所得稅費(fèi)用”科目，按照計(jì)算的遞延所得稅負(fù)債貸記 遞延所得稅負(fù)債”科目，按當(dāng)期應(yīng)繳所得稅貸記應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅”科目。值得注意的是，新會計(jì)準(zhǔn)則以前的會計(jì)處理是根據(jù)企 業(yè)會計(jì)制度及財(cái)政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)的關(guān)于執(zhí)行和 相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答 （三