資本公積核算內(nèi)容詳解

1、資本公積核算內(nèi)容詳解原會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和會(huì)計(jì)制度下資本公積”是一個(gè)比較特殊的會(huì)計(jì)科目， 核算內(nèi)容龐雜，被戲稱(chēng)為“聚寶盆”科目。其核算內(nèi)容包括資本溢價(jià)、 同意捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備、股權(quán)投資預(yù)備、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算 差額、關(guān)聯(lián)交易差價(jià)和其他資本公積七項(xiàng)內(nèi)容，其中其他資本公積包 括現(xiàn)金捐贈(zèng)、債務(wù)重組、資本公積預(yù)備轉(zhuǎn)入、確實(shí)無(wú)法支付的應(yīng)付款 項(xiàng)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系下，資本公積的核算內(nèi)容發(fā)生了較大的轉(zhuǎn)變， 要緊表此刻以下幾個(gè)方面：一、本來(lái)在“資本公積”核算的超級(jí)常性損益的內(nèi)容改成在“營(yíng)業(yè)外 收入”核算為了避免企業(yè)尤其是上市公司的盈余操縱和粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的行 為，原會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系和會(huì)計(jì)制度將一些超級(jí)常性損益計(jì)入“

2、資本公 積”，例如捐贈(zèng)收益、重組收益、政府專(zhuān)項(xiàng)撥款、關(guān)聯(lián)交易差價(jià)、無(wú)法 支付的應(yīng)付款項(xiàng)等。該會(huì)計(jì)處置方式不符合國(guó)際老例，違抗了會(huì)計(jì)處 置的對(duì)稱(chēng)性原那么，致使了微觀(guān)會(huì)計(jì)信息的失真，宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)信息失實(shí)。近些年來(lái)，我國(guó)上市公司治理結(jié)構(gòu)明顯改善，市場(chǎng)監(jiān)管加倍健全, 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量大大提高，投資者的辨別分析能力也在慢慢提 升。在如此的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系 趨同，適時(shí)地修改了相應(yīng)的準(zhǔn)那么。1 .捐贈(zèng)會(huì)計(jì)處置的轉(zhuǎn)變?cè)瓡?huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系和制度規(guī)定，現(xiàn)金捐贈(zèng)直接記入“資本公積一 其他資本公積”;非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)按扣除應(yīng)交所得稅后的金額記入 “資本公積 同意非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備”，在捐贈(zèng)資產(chǎn)處

3、置時(shí)，轉(zhuǎn)入“資 本公積其他資本公積”。新準(zhǔn)那么體系關(guān)于捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處置，沒(méi)有具體準(zhǔn)那么對(duì)其進(jìn)行標(biāo) 準(zhǔn)，但依照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么大體準(zhǔn)那么的第三十八條對(duì)利得和損失的概念：“直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng) 期損益、會(huì)致使所有者權(quán)益發(fā)生增減變更的、與所有者投入資本或向 所有者分派利潤(rùn)無(wú)關(guān)的利得或損失J因此，捐贈(zèng)收益應(yīng)在“營(yíng)業(yè)外收 入”核算。2 .債務(wù)重組收益會(huì)計(jì)處置的轉(zhuǎn)變?cè)瓊鶆?wù)重組準(zhǔn)那么規(guī)定債務(wù)人應(yīng)將債務(wù)重組收益確以為“資本公 積其他資本公積”。修改后的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第12號(hào)債務(wù)重組規(guī)定債務(wù)人 債務(wù)重組收益直接計(jì)入當(dāng)期損益，也確實(shí)是說(shuō)債務(wù)重組收益應(yīng)看成為利得，在“營(yíng)業(yè)外收入”核算。3 .政府

4、專(zhuān)項(xiàng)撥款會(huì)計(jì)處置的轉(zhuǎn)變?cè)瓡?huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系未對(duì)政府專(zhuān)項(xiàng)撥款的會(huì)計(jì)處置作出規(guī)定，但企 業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，國(guó)家對(duì)企業(yè)技術(shù)改造、技術(shù)研究等項(xiàng)目的專(zhuān)項(xiàng)撥 款，企業(yè)應(yīng)在收到時(shí)，暫作長(zhǎng)期欠債處置；待項(xiàng)目完成后，屬于費(fèi)用 而按規(guī)定予以核算的部份，直接沖減長(zhǎng)期欠債，屬于形成資產(chǎn)價(jià)值的 部份，記入“資本公積撥款轉(zhuǎn)入”。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系中企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第16號(hào)政府補(bǔ)助將政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。 與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以其他方式形 成長(zhǎng)期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助。依照那個(gè)概念，政府專(zhuān)項(xiàng)撥款屬于與資產(chǎn)相 關(guān)的政府補(bǔ)助。關(guān)于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，政府補(bǔ)助準(zhǔn)那么第七條 規(guī)定：“與

5、資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確以為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn) 利用壽命內(nèi)平均分派，計(jì)入當(dāng)期損益?？墒?，依照名義金額計(jì)量的政 府補(bǔ)助，直接計(jì)入當(dāng)期損益J由此可見(jiàn)，企業(yè)收到的政府專(zhuān)項(xiàng)撥款，應(yīng)在“遞延收益”核算， 并自相關(guān)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可利用狀態(tài)起，在該資產(chǎn)利用壽命內(nèi)平均分派, 分次計(jì)入各期的“營(yíng)業(yè)外收入二4 .顯失公平的關(guān)聯(lián)交易差價(jià)核算的轉(zhuǎn)變據(jù)財(cái)政部財(cái)會(huì)200164號(hào)關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處置 暫行規(guī)定，上市公司與關(guān)聯(lián)方之間顯失公平的關(guān)聯(lián)交易所形成的差 價(jià)，視為關(guān)聯(lián)方對(duì)上市公司的捐贈(zèng)，在“資本公積關(guān)聯(lián)交易差 價(jià)”核算。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系中企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第36號(hào)關(guān)聯(lián)方披 露未明確該類(lèi)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處置，但筆者

6、以為顯失公平的關(guān)聯(lián)交易產(chǎn) 生的關(guān)聯(lián)交易差價(jià)可視同關(guān)聯(lián)方之間的捐贈(zèng)，應(yīng)參照捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處置 進(jìn)行核算，因此關(guān)聯(lián)交易差價(jià)收益應(yīng)記入“營(yíng)業(yè)外收入”。5 .無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)核算的轉(zhuǎn)變?cè)瓡?huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系和會(huì)計(jì)制度下，無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)按規(guī)定程 序經(jīng)批準(zhǔn)跋文入“資本公積其他資本公積”。依照新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么大體準(zhǔn)那么對(duì)利得和損失的概 念，無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)按規(guī)定程序批準(zhǔn)后應(yīng)作為當(dāng)期利得，在“營(yíng) 業(yè)外收入”核算。二、外幣資本折算差額再也不存在企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定在存在合同匯率的情形下，外幣資本應(yīng)按 合同匯率確信，合同匯率和外幣資產(chǎn)入賬匯率不同產(chǎn)生的外幣資本折 算差額，在“資本公積”下單獨(dú)設(shè)明細(xì)核算。新公布的企業(yè)會(huì)計(jì)

7、準(zhǔn)那么第19號(hào)外幣折算第十條外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)，采納交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折 算為記帳本位幣金額；也能夠采納依照系統(tǒng)合理的方式確信的、與交 易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算J因此，依照新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，外幣投入資本屬于外幣非貨幣性項(xiàng) 目，企業(yè)收到投資者之外幣投入的資本，采納交易日即期匯率折算， 再也不采納合同約定匯率折算，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項(xiàng)目的 記帳本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。三、資本公積中的預(yù)備性項(xiàng)目的內(nèi)容有所增加預(yù)備性項(xiàng)目有兩個(gè)特點(diǎn)：第一，它所致使的股東權(quán)益增加主若是 賬面增加，并無(wú)實(shí)際的資金流入，在相關(guān)資產(chǎn)被處置、轉(zhuǎn)讓時(shí)，增值 部份才能取得實(shí)現(xiàn)；第二，具有不

8、穩(wěn)固性，其價(jià)值通常隨著相關(guān)資產(chǎn) 價(jià)值的變更而上下波動(dòng)。原會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系和會(huì)計(jì)制度下，在“資本 公積”核算的股權(quán)投資預(yù)備具有以上的特點(diǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系增加 了對(duì)某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處置規(guī)定，而且引入“公平價(jià)值”概念，“資 本公積”下預(yù)備性項(xiàng)目?jī)?nèi)容有所增加。據(jù)新公布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資，權(quán)益 法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在被投資單位除凈損益之外所有者權(quán)益的其 他變更，企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，貸記或借記“資本公積” 科目。這一點(diǎn)和原核算方式一致。原準(zhǔn)那么和制度規(guī)定，投資轉(zhuǎn)讓時(shí)，“資本公積股權(quán)投資預(yù) 備”轉(zhuǎn)入“資本公積其他資本公積”，“資本公積其他資 本公積”可用于轉(zhuǎn)增資本。值得注意的

9、是，新公布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么未明確權(quán)益法核算形成的股 權(quán)投資預(yù)備在投資轉(zhuǎn)讓時(shí)如何處置。參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第22號(hào)一 金融工具確認(rèn)和計(jì)量、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第3號(hào)投資性房 地產(chǎn)相關(guān)的會(huì)計(jì)處置規(guī)定，筆者以為，在長(zhǎng)期投資轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)銷(xiāo)與 之相關(guān)的資本公積，同時(shí)應(yīng)借記或貸記“投資收益工據(jù)新公布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì) 量,資產(chǎn)欠債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公平價(jià)值與賬面余額的差額, 計(jì)入資本公積；在可供出售金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)銷(xiāo)與之相關(guān)的資本公積，計(jì)入當(dāng)期損益。據(jù)新公布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第3號(hào)投資性房地產(chǎn)，自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采納公平價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，投資 性房地產(chǎn)依照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公平價(jià)值計(jì)

10、價(jià)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公平價(jià)值小于原 賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公平價(jià)值大于原賬而 價(jià)值的，其差額計(jì)入“資本公積二處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)時(shí)，轉(zhuǎn)銷(xiāo)與 其相關(guān)的資本公積，計(jì)入當(dāng)期損益。四、以權(quán)益結(jié)算的股分支付換取職工或其他方效勞的，在未行權(quán)之前, 臨時(shí)在“資本公積”核算依照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第11號(hào)股分支付，以權(quán)益結(jié)算的股分支付換取職工或其他方提供效勞的，應(yīng)按權(quán)益工具授予日的公平 價(jià)值，借記“治理費(fèi)用”等科目，貸記“資本公積其他資本公積”。在行權(quán)日，企業(yè)依如實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，借記“資本公積 其他資本公積”，貸記“股本”（“實(shí)收資本”）或“庫(kù)存股”，按 其差額借記或貸記“資本公積資本溢價(jià)”?？傊?，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系下資本公積核算的內(nèi)容精簡(jiǎn)了很多，要 緊包括資本溢價(jià)和臨時(shí)性項(xiàng)目。在核算時(shí)設(shè)兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目，“資本 溢價(jià)”和“其他資本公積:原“資本公積撥款轉(zhuǎn)入”、“外幣資本折算差額”、“關(guān)聯(lián)交易差價(jià)”余額轉(zhuǎn)入“資本公積其他資本公積”；“股權(quán)投資預(yù)備”、“同意捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備”在相關(guān)資產(chǎn)處置后轉(zhuǎn)入“資