合并會計報表中固定資產(chǎn)減值準備的抵銷

1、合并會計報表中固定資產(chǎn)減值準備的抵銷 【摘 要】 合并會計報表反映和報告了在其共同控制之下的一個企業(yè)集團的財務狀況和經(jīng)營成果的總括情況，以便滿足財務報表使用者對該經(jīng)濟實體的會計信息的需求。而在編制企業(yè)合并會計報表時，對于與集團內(nèi)部交易相關的經(jīng)濟業(yè)務應通過編制抵銷分錄進行調(diào)整。本文主要分析與內(nèi)部交易相關的固定資產(chǎn)減值準備抵銷的會計處理。 【關鍵詞】 合并會計報表； 減值準備； 調(diào)整 隨著國有企業(yè)股份化、集團化趨勢的日益凸顯，企業(yè)合并現(xiàn)象頻繁出現(xiàn)，合并會計報表成為投資者了解財務狀況、規(guī)模、經(jīng)營業(yè)績的直接途徑。因此，企業(yè)編制合并會計報表的目的在于反映和報告在其共同控制之下的一個企業(yè)集團的財務狀況和經(jīng)

2、營成果的總括情況，以便滿足財務報表使用者對該經(jīng)濟實體的會計信息的需求。而編制合并會計報表時，主要是與內(nèi)部交易相關的經(jīng)濟業(yè)務，如：母子公司之間的投資業(yè)務、購銷業(yè)務、計提減值準備等需要抵銷。 在個別會計報表上，若母公司將存貨銷售給子公司，子公司形成了固定資產(chǎn)，那么子公司期末的這項固定資產(chǎn)有可能計提了減值準備。而固定資產(chǎn)的價值通常不會因為存放的地點不同而發(fā)生變化。因此，子公司對持有的固定資產(chǎn)進行減值測試時，所確定的可收回金額也就是從整個企業(yè)集團的角度所確定的可收回金額。但從整個企業(yè)集團看，該固定資產(chǎn)的賬面價值一般不等于子公司的賬面價值，因而個別會計報表上所計提的固定資產(chǎn)減值準備也往往不等于整個企業(yè)集

3、團應該計提的減值準備，在編制合并工作底稿時應該進行分析，確定應該調(diào)整和抵銷的金額。減值準備是否應該抵銷或補提，需要根據(jù)內(nèi)部交易是產(chǎn)生未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤還是未實現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，以及從企業(yè)集團看固定資產(chǎn)的賬面價值與可收回金額孰高孰低的不同情況分別確定。 2 / 9 一、內(nèi)部交易產(chǎn)生未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤 （一）固定資產(chǎn)減值額小于未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時，計提的減值準備應全部抵銷 如果子公司固定資產(chǎn)的可收回金額低于母公司售價但仍高于母公司的實際成本，說明該固定資產(chǎn)并未發(fā)生減值。按照資產(chǎn)減值準則規(guī)定，子公司計提的減值準備不能確認，需要全部抵銷。連續(xù)編制合并會計報表時，如果固定資產(chǎn)的可收回金額繼續(xù)下跌，只要尚未

4、跌至母公司實際成本，都應將減值準備全部抵銷。 （二）固定資產(chǎn)減值額大于未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時，計提的減值準備應按未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷 如果子公司固定資產(chǎn)的可收回金額低于母公司的實際成本，說明該固定資產(chǎn)發(fā)生了真正的減值。因此，需要將子公司已計提的減值金額相當于未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的減值額加以抵銷。而留下來的減值金額就是可收回金額低于賬面價值的差額。連續(xù)編制合并會計報表時，如果可收回金額繼續(xù)下跌或者上升，應該只確認可收回金額低于賬面價值的差額，而將未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤計提的減值準備抵銷。 例：20×5年1月1日，M公司（母公司）將一批成本為6 000萬元的商品銷售給N公司（子公司）作為管理用

5、固定資產(chǎn)，不含稅價為8 000萬元，N公司確定該項固定資產(chǎn)的使用年限為10年，采用直線法計提折舊，無殘值。20×5年末、20×6年末該固定資產(chǎn)可收回金額分別為6 300萬元、4 000萬元。假設母子公司分別申報所得稅，所得稅稅率為25%。（單位用萬元表示） 20×5年 N公司應計提的折舊8 000÷10800（萬元） 集團公司應計提的折舊6 000÷10600（萬元） N公司該固定資產(chǎn)凈值8 0008007 200（萬元） 集團公司該固定資產(chǎn)凈值6 0006005 400（萬元） 由于N公司該固定資產(chǎn)20×5年末賬面價值7 200萬元

6、大于其可收回金額6300萬元，N公司個別會計報表上應計提的減值準備為900萬元，但從集團的角度來看，該固定資產(chǎn)賬面價值為5 400萬元，資產(chǎn)并未發(fā)生減值，因此編制合并會計報表時應將N公司計提的減值準備全額抵銷。 其次，N公司個別會計報表上對于固定資產(chǎn)減值的所得稅處理為： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 225（8 000800900）（8 000800）×25% 貸：所得稅費用 225 合并會計報表的抵銷分錄為： 借：營業(yè)收入8 000 貸：營業(yè)成本 6 000 固定資產(chǎn) 2 000 借：固定資產(chǎn)累計折舊200 貸：管理費用 200 借：固定資產(chǎn)減值準備 900 貸：資產(chǎn)減值損失 900 借：所

7、得稅費用225 貸：遞延所得稅資產(chǎn)225 另外，N公司個別會計報表上虛增的營業(yè)收入2 000萬元，已計算交納了所得稅，在編制合并報表時應予以抵銷。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 500（2 000×25%） 貸：所得稅費用 500 與上一筆也可以合并處理： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 275 貸：所得稅費用275 20×6年 N公司應計提的折舊（8 000800900）÷9700（萬元） 集團公司應計提的折舊（6 000600）÷9600（萬元） N公司該固定資產(chǎn)凈值6 3007005 600（萬元） 集團公司該固定資產(chǎn)凈值5 4006004 800（萬元） N公司該固定

8、資產(chǎn)20×6年末賬面價值5 600萬元大于其可收回金額4 000萬元，N公司個別會計報表上應計提的減值準備為56004 000 900700（萬元）。但從集團的角度來看，該固定資產(chǎn)賬面價值為4 800萬元，可收回金額4 000萬元，應計提的減值準備為4 8004 000800（萬元）。而N公司個別會計報表上已計提了減值準備700萬元，因此編制合并會計報表時需補提100萬元減值準備。 N公司個別會計報表上，所得稅的會計處理為： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 175 （8 000800900700700）（8 000800700）×25% 貸：所得稅費用 175 因此合并會計報表的抵銷分

9、錄應為： 借：年初未分配利潤 2 000 貸：固定資產(chǎn) 2 000 借：固定資產(chǎn)累計折舊 200 貸：年初未分配利潤 200 借：固定資產(chǎn)減值準備 700 貸：年初未分配利潤 700 借：遞延所得稅資產(chǎn) 275 貸：年初未分配利潤 275 借：固定資產(chǎn)累計折舊 100 貸：管理費用100 借：資產(chǎn)減值損失100 貸：固定資產(chǎn)減值準備100 借：所得稅費用175 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 175 二、內(nèi)部交易產(chǎn)生未實現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損 （一）減值額大于未實現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，已計提的減值準備全部保留并補提部分減值準備 內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)的減值額大于未實現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損時，說明固定資產(chǎn)的可收回金額不僅低于母公司的實際成本，而且低于母公司的售價。因此可收回金額低于實際成本的全部差額均應作為該項固定資產(chǎn)的減值處理。這一差額由兩部分構成：一是子公司對該