對(duì)完善公司法中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的思考

1、對(duì)完善公司法中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的思考 為貫徹會(huì)計(jì)法，國(guó)務(wù)院于2000年發(fā)布了企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例，財(cái)政部也于2001年發(fā)布了企業(yè)會(huì)計(jì)制度。這些會(huì)計(jì)法律規(guī)范既適用于公司，也是我國(guó)公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度制定的法律基礎(chǔ)。因此，在修訂公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度時(shí)應(yīng)考慮與會(huì)計(jì)法、企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例等相關(guān)法律法規(guī)的相互協(xié)調(diào)。 一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告制度公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告制度安排包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制人、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制時(shí)間、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的構(gòu)成、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量的審查驗(yàn)證與認(rèn)可、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的公示等。1.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制人。我國(guó)公司法第175條規(guī)定，公司應(yīng)當(dāng)在每一會(huì)計(jì)年度終了時(shí)編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告屬公司業(yè)務(wù)范圍，因

2、此財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)由公司董事會(huì)負(fù)責(zé)編制。修訂后的公司法時(shí)應(yīng)規(guī)定由公司董事會(huì)負(fù)責(zé)編制公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，并對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)。2.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制時(shí)間。公司法第156條規(guī)定，上市公司必須在每個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)半年公布一次財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。這說明公司既要對(duì)外提供中期財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，也要對(duì)外提供年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。中期財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制期限為上半年結(jié)束之日起2個(gè)月；年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)在股東大會(huì)會(huì)前20日編制完畢，在會(huì)計(jì)年度結(jié)束之日起4個(gè)月內(nèi)公示。3.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的構(gòu)成。公司法第175條規(guī)定，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括下列財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表及附屬明細(xì)表：資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表、財(cái)務(wù)情況說明書、利潤(rùn)分

3、配表。會(huì)計(jì)法第20條規(guī)定，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書組成。將兩者進(jìn)行比較可以發(fā)現(xiàn)：會(huì)計(jì)法將財(cái)務(wù)情況說明書單獨(dú)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的一個(gè)獨(dú)立組成部分；公司法將財(cái)務(wù)情況說明書作為會(huì)計(jì)報(bào)表附注的一部分。會(huì)計(jì)法明確會(huì)計(jì)報(bào)表附注是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的一個(gè)獨(dú)立組成部分；公司法不僅沒有明確提出會(huì)計(jì)報(bào)表附注，而且將財(cái)務(wù)情況說明書作為會(huì)計(jì)報(bào)表附注的一部分。會(huì)計(jì)報(bào)表名稱表述不一致，依據(jù)會(huì)計(jì)法制定的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例將反映經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的報(bào)表稱為利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表；公司法則將其稱為損益表和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表。因此，修訂公司法時(shí)應(yīng)注重財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的構(gòu)成與會(huì)計(jì)法、企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例的協(xié)調(diào)一致。這

4、里必須指出的是，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例第6條規(guī)定，會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表及相關(guān)附表。企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例第12條對(duì)相關(guān)附表的解釋是，相關(guān)附表是反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的補(bǔ)充報(bào)表，主要包括利潤(rùn)分配表以及國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度規(guī)定的其他附表。補(bǔ)充報(bào)表指按不同基礎(chǔ)編制的提供附加信息或其他信息的表格，如分部報(bào)表、增值表、物價(jià)變動(dòng)信息表等，它不屬于附注，而屬于其他財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容。因此，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例第12條的規(guī)定實(shí)質(zhì)上是把附表與補(bǔ)充報(bào)表混淆了。4.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量的審查驗(yàn)證與認(rèn)可。修訂后的公司法應(yīng)明確規(guī)定：公司治理結(jié)構(gòu)層應(yīng)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)制度，明確內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)與權(quán)限。內(nèi)部

5、審計(jì)對(duì)公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的審查驗(yàn)證應(yīng)屬于公司內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，屬于公司的自我審查。公司治理結(jié)構(gòu)層設(shè)置監(jiān)事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)制度。在公司治理結(jié)構(gòu)層究竟是設(shè)置監(jiān)事會(huì)還是設(shè)置審計(jì)委員會(huì)的問題上，公司法須做出明確規(guī)定。無論設(shè)置監(jiān)事會(huì)或設(shè)置審計(jì)委員會(huì)，都須明確規(guī)定監(jiān)事或獨(dú)立董事的任職資格、任命、職權(quán)、義務(wù)與責(zé)任。制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告股東大會(huì)認(rèn)可制度。董事會(huì)編制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告經(jīng)監(jiān)事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)審查后，公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告和審查報(bào)告須提交股東大會(huì)審議認(rèn)可。公開發(fā)行證券的公司應(yīng)制定注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度。對(duì)外公開發(fā)行證券的公司，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告須經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。公司法應(yīng)規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師由股東大會(huì)任命，為公司的常任審計(jì)員，有權(quán)隨時(shí)檢

6、查公司財(cái)務(wù)和參加公司會(huì)議，并承擔(dān)與其職權(quán)相應(yīng)的責(zé)任。5.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的公示。修訂后的公司法還應(yīng)規(guī)定公司在公示財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)同時(shí)公示監(jiān)事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)的審查報(bào)告，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告。二、公積金制度公積金制度是國(guó)家干預(yù)經(jīng)濟(jì)組織的一種積極手段，有利于促進(jìn)公司的生存和發(fā)展，維護(hù)債權(quán)人等其他利益相關(guān)者的利益，進(jìn)而維護(hù)社會(huì)秩序的穩(wěn)定。我國(guó)公司法第177條、178條、179條和180條對(duì)公積金進(jìn)行了制度安排?？傮w來講，這些制度安排存在不清晰、不嚴(yán)密和不準(zhǔn)確的缺點(diǎn)，還需要進(jìn)一步完善：1.關(guān)于法定盈余公積金的計(jì)提依據(jù)。公司法第177條規(guī)定，公司分配當(dāng)年稅后利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)提取利潤(rùn)的1

7、0列入公司法定公積金。這里沒有考慮公司需要彌補(bǔ)虧損的情況。若公司持續(xù)盈利無虧損，法定盈余公積金可按所得稅稅后凈利潤(rùn)的一定比例計(jì)提；若公司當(dāng)年出現(xiàn)虧損，下年度盈利，按稅法以及會(huì)計(jì)制度相關(guān)規(guī)定，公司盈利應(yīng)首先用于彌補(bǔ)虧損，補(bǔ)虧后應(yīng)按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅，再按稅后剩余利潤(rùn)的一定比例提取盈余公積。用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損只能持續(xù)五年，五年后須用所得稅稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損。2.關(guān)于公司彌補(bǔ)虧損的順序。公司法規(guī)定，公司的法定公積金不足以彌補(bǔ)上一年度公司虧損的，在依照規(guī)定提取法定公積金和法定公益金之前，應(yīng)當(dāng)先用當(dāng)年利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損。而所得稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，公司發(fā)生虧損時(shí)，應(yīng)首先用以后年度所得稅稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)虧

8、損的期間為連續(xù)五年；公司連續(xù)五年尚未彌補(bǔ)的虧損，應(yīng)用所得稅稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)；當(dāng)公司無利潤(rùn)又需要分發(fā)股利時(shí)，公司可用法定盈余公積金彌補(bǔ)虧損；法定盈余公積金不足以彌補(bǔ)時(shí)，可用資本公積金彌補(bǔ)虧損。只有當(dāng)公司當(dāng)年無利潤(rùn)，需用盈余公積金分配股利時(shí)，公司為維護(hù)其股票信譽(yù)，須先用盈余公積金彌補(bǔ)虧損，而后經(jīng)股東大會(huì)特別決議，可用盈余公積金分配股利，但分配股利后公司的盈余公積金不得低于注冊(cè)資本的百分之二十五。3.取消公益金制度。公司法規(guī)定公司須提取法定公益金，并用于本公司職工的集體福利。此規(guī)定存在不合理之處，主要表現(xiàn)為：侵犯了投資者的權(quán)利。根據(jù)產(chǎn)權(quán)制度，只有公司的投資者對(duì)公司資產(chǎn)有要求權(quán)，公司職工沒有權(quán)利向公司所有

9、者的資產(chǎn)提出要求權(quán)。法定公益金專用于社會(huì)建設(shè)，而公司已不再具有社會(huì)職能。公益金制度是我國(guó)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)型的產(chǎn)物，在完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的今天，它已經(jīng)失去了存在的價(jià)值。三、法律責(zé)任制度會(huì)計(jì)法律責(zé)任是指企業(yè)或個(gè)人在生成和提供會(huì)計(jì)信息的過程中因違反會(huì)計(jì)法律規(guī)范所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。會(huì)計(jì)法和公司法規(guī)定的法律責(zé)任形式有行政責(zé)任和刑事責(zé)任兩種。兩者在行政責(zé)任的設(shè)置上尚需協(xié)調(diào)。公司法第212條規(guī)定，公司向股東和社會(huì)公眾提供虛假的或隱瞞重要事實(shí)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的，對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人處以1萬元以上10萬元以下的罰款。會(huì)計(jì)法第43條規(guī)定，偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿，編制虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告

10、，尚不構(gòu)成犯罪的，由縣級(jí)以上人民政府財(cái)政部門予以通報(bào)，可以對(duì)單位并處5 000元以上10萬元以下的罰款，對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人可處以3 000元以上5萬元以下的罰款。將兩者進(jìn)行比較可以看出：處罰對(duì)象不同。公司法規(guī)定公司對(duì)外提供虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的，只對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人罰款；會(huì)計(jì)法的罰款對(duì)象還包括單位。罰款金額不等。公司法對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人的罰款金額為1萬元至10萬元；會(huì)計(jì)法對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人的罰款金額為3 000元至5萬元。會(huì)計(jì)法的規(guī)定中有行政處罰通報(bào)；公司法則無此規(guī)定。會(huì)計(jì)法明確執(zhí)法主體是縣級(jí)以上財(cái)政部門；公司法則未明確。會(huì)計(jì)法律設(shè)置的法律責(zé)任不協(xié)調(diào)，造成公司同一違法行為的法律責(zé)任會(huì)因執(zhí)法機(jī)關(guān)的不同而不同。會(huì)計(jì)法與公司法對(duì)公司對(duì)外提供虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告均設(shè)置了行政責(zé)任和刑事責(zé)任。但自公司法頒布和會(huì)計(jì)法第一次修訂實(shí)施以來，我國(guó)出現(xiàn)了一系列的會(huì)計(jì)造假案。雖然1999年再次修訂了會(huì)計(jì)法，進(jìn)一步完善了會(huì)計(jì)核算規(guī)則，加強(qiáng)了企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，加大了行政責(zé)任和刑事責(zé)任的處罰力度，但似乎仍未遏制住會(huì)計(jì)造假浪潮。這說明我國(guó)會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度設(shè)計(jì)仍存在缺陷。劉峰教授在對(duì)我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)法律制度安排做了整體分析后得出的結(jié)論是