關(guān)于遞延期內(nèi)稅率計算探討

1、    關(guān)于遞延期內(nèi)稅率計算探討    李雙杰【摘要】在會計制度與稅務(wù)制度的指導(dǎo)下，計算的稅前會計利潤與納稅之間存在著一定差異。其中，對于產(chǎn)生的時間性差異，可以使用遞延法完成核算?；诖?，本文分析了遞延法，闡述了遞延期內(nèi)所得稅的計算步驟，為相關(guān)人員提供參考?！娟P(guān)鍵詞】遞延法 稅率 所得稅 時間性差異會計制度與稅務(wù)制度存在著一定的差異。在這樣的情況下，依照會計制度計算的稅前會計利潤與依照稅務(wù)制度計算的納稅存在著一定差異，即永久性差額和時間性差額。對于時間性差異，可以使用遞延法完成核算。在遞延法中，主要是將本期基于時間性差異形成的影響納稅金額保留遞延到與差異

2、發(fā)生相反變化的期間完成轉(zhuǎn)銷。在所得稅計算中，其較為復(fù)雜，也極為重要。一、遞延法分析遞延法主要依照暫性差異發(fā)生年度的稅率計算出了其納稅影響數(shù)，是遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的一種方法。該法主要將本期由于時間性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額遞延和分配到以后各期，并同時轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的時間性差異對本期所得稅的影響金額。在稅率變動或開征新稅時，不調(diào)整遞延稅款的賬面余額。對于遞延稅款來說，其是一個純遞延項(xiàng)目，既不是資產(chǎn)也不屬于負(fù)債。在遞延法下，遞延所得稅負(fù)債被稱為遞延所得稅貸項(xiàng)，遞延所得稅費(fèi)用根據(jù)稅前會計利潤調(diào)整永久性差異后的余額乘以當(dāng)期稅率計算。此時，對于應(yīng)付所得稅為該年度所得稅的部分，為遞延所得稅貸項(xiàng)。

3、對于所得稅費(fèi)用小于應(yīng)付所得稅的部分，為遞所得稅借項(xiàng)。遞延法的主要目的在于使所得稅費(fèi)用與稅前會計利潤相配比，所以又可以稱為利潤表法。在這種方法下，資產(chǎn)負(fù)債表上的遞延所得稅貸項(xiàng)并不等同于將來差異轉(zhuǎn)回時實(shí)際應(yīng)繳納的所得稅，遞延所得各借項(xiàng)也不等同于能節(jié)省的現(xiàn)金支出，所以其既不符合負(fù)債的定義，也不符合資產(chǎn)的定義。二、遞延期內(nèi)所得稅的計算（一）計稅基礎(chǔ)的判斷資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)相當(dāng)于未來能夠?qū)崿F(xiàn)列支的金額。在計算負(fù)債的計稅基礎(chǔ)時，要將賬面價值減去未來可以實(shí)現(xiàn)列支的金額。其中，賬面價值對于民營企業(yè)來說，就是賬面的數(shù)字。在我國，由于使用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，所以賬面價值實(shí)質(zhì)為資產(chǎn)負(fù)債表上的值。而對于外資企業(yè)來說，賬面

4、價值有以下兩種：第一，依照國際會計準(zhǔn)則或是美國會計準(zhǔn)則制定的賬面價值;第二，依照我國會計準(zhǔn)則制定的賬面價值。若是既符合我國會計準(zhǔn)則計提遞延稅，又要符合國際會計準(zhǔn)則或是美國會計準(zhǔn)則計提遞延稅的話，就會產(chǎn)生較多的賬面價值。在進(jìn)行計稅基礎(chǔ)的判斷與計算時，通常會使用我國會計準(zhǔn)則制定的賬面價值。例如，設(shè)定預(yù)提費(fèi)用期末余額一百萬元人民幣的賬面價值預(yù)提費(fèi)用是一項(xiàng)負(fù)債，其計稅基礎(chǔ)等于賬面價值一百萬減去未來可以稅前列支的金額。在我國的稅法中規(guī)定，預(yù)提費(fèi)用當(dāng)期不能夠進(jìn)行列支，但是，可以在未來實(shí)際支付時進(jìn)行列支。此時，未來可以稅前列支的金額為一百萬;預(yù)提費(fèi)用的計稅基礎(chǔ)為一百萬減去一百萬，即等于零。（二）賬面價值與計

5、稅差異的計算在進(jìn)行遞延其內(nèi)所得稅的計算中，需要對賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異展開計算。依舊使用上述的例子來進(jìn)行說明。對于預(yù)提費(fèi)用來說，賬面價值為一百萬人民幣，且計稅基礎(chǔ)為零，所以兩者此時的差異為一百萬。而在遞延其內(nèi)所得稅的計算中，需要區(qū)分這一差異是永久性差異還是暫時性差異。預(yù)提費(fèi)用屬于暫時性差異，主要是因?yàn)槠湓谖磥砟骋粫r間，可以展開稅前納稅調(diào)整，當(dāng)期納稅調(diào)增、以后納稅調(diào)減，由此可以看出，其為暫時性差異。對于不同的會計準(zhǔn)則對暫時性差異與永久性差異的處理方式不同，所以在計算賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異前，要對應(yīng)用的會計準(zhǔn)則進(jìn)行明確。依照我國的會計準(zhǔn)則，在計算賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異時，一般會出現(xiàn)四種情況：

6、第一，當(dāng)賬面價值（資產(chǎn)）大于計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異;當(dāng)賬面價值（資產(chǎn)）小于計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生了可抵扣暫時性差異;當(dāng)賬面價值（負(fù)債）大于計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生了可抵扣暫時性差異;當(dāng)賬面價值（負(fù)債）小于計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異。（三）遞延稅資產(chǎn)的確認(rèn)當(dāng)完成賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異計算，以及永久性差異與暫時性差異的判斷后，要結(jié)合暫時性差異的金額，對遞延稅資產(chǎn)以及負(fù)債進(jìn)行確定。在這一過程中，可以分成兩部分完成：第一，結(jié)合所有的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，列出賬目價值與計稅基礎(chǔ)，同時確定兩者之間存在的暫時性差異;第二，列出一些非資產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目，包括超支費(fèi)用、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、累計虧空等等。在這一環(huán)節(jié)中要對

7、遞延稅資產(chǎn)或是負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)。完成這些差異的確定后，使用暫時性差異與適當(dāng)?shù)亩惵示屯瓿闪诉f延稅的計算。（四）稅率的確定該環(huán)節(jié)是遞延其內(nèi)所得稅計算的最后一個步驟。對于稅率來說，其計算依照了預(yù)期的暫時性轉(zhuǎn)回期間執(zhí)行的計算方式，所以，若有暫時性差異轉(zhuǎn)回期間的適用稅率無法確定的情況，則可以使用當(dāng)期稅率。設(shè)定預(yù)提費(fèi)用的適用稅率為25%，則將其與賬面價值相乘，即一百萬乘以25%等于二十五萬，就能夠得到遞延稅資產(chǎn)（二十五萬）。另一方為所得稅費(fèi)用遞延，產(chǎn)生了預(yù)提費(fèi)用。筆者認(rèn)為，并非在所有的項(xiàng)目中，遞延稅資產(chǎn)負(fù)債的變化始終會導(dǎo)致另一方所得稅費(fèi)用遞延。主要原因在于，在計入所得稅的費(fèi)用遞延中，使終為正常項(xiàng)目，但是實(shí)際中還包含著大量的非正常項(xiàng)目，包括可供出售的金融資產(chǎn)、被收購方公允價值的調(diào)整等等。此時，另一方不計入損益，而是計入資本公積或是商譽(yù)。三、總結(jié)綜上所述，轉(zhuǎn)結(jié)時間性差異會導(dǎo)致所得稅額期間內(nèi)的所得稅率發(fā)生變化，此時，時